Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 17 апреля 2013 г. N 03-03-06/1/13034 О признании в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций расходов на НИОКР

Вопрос: ОАО, далее - Общество, просит дать письменные разъяснения по порядку определения первоначальной стоимости нематериальных активов (далее - НМА), полученных в результате выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок (далее - НИОКР), соответствующих перечню научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, установленному Правительством Российской Федерации.

Общество на регулярной основе является заказчиком научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (далее - НИОКР). При этом Общество пользуется правом включать расходы на НИОКР в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5 в с связи с соответствием указанных НИОКР перечню НИОКР, установленному Правительством РФ.

Часть из результатов НИОКР, соответствующих перечню, установленному Правительством РФ, Общество изначально предполагает оформить в виде ноу-хау с целью последующей передачи прав пользования на результаты НИОКР по лицензионным договорам.

Учитывая положения п. 7 ст. 262 НК РФ, п. 9 ст. 262 НК РФ, а также п. 3 ст. 257 НК РФ правомерно ли Общество полагает, что первоначальная стоимость ноу-хау, являющихся результатом НИОКР, соответствующих перечню НИОКР, установленному Правительством РФ, и оформленных в виде НМА, формируется в налоговом учете с учетом коэффициента, применяемого в соответствии с п. 7 ст. 262 НК РФ?

Учитывая тот факт, что согласно п. 8 ст. 262 НК РФ налогоплательщик, использующий право, предусмотренное п. 7 ст. 262 НК РФ, представляет в налоговый орган по месту нахождения организации отчет о выполненных научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках (отдельных этапах работ), расходы на которые признаются в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5, правомерно ли Общество полагает, что соответствующий отчет по объектам, являющимся результатом НИОКР и учитываемых в качестве НМА с учетом коэффициента 1,5, представляется в налоговый орган в том налоговом периоде, в котором Общество начало учитывать расходы в виде амортизационных отчислений соответствующих НМА в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу признания в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР) и сообщает следующее.

Пунктом 9 статьи 262 Налогового кодекса, далее - НК РФ (в редакции Федерального закона от 07.06.2011 N 132-ФЗ, действующей с 1 января 2012 г.) определено, что, если в результате произведенных расходов на НИОКР налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в пункте 3 статьи 257 НК РФ, данные права признаются нематериальными активами, которые подлежат амортизации в порядке, установленном главой 25 НК РФ, либо по выбору налогоплательщика указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения.

Согласно пунктам 7 и 8 статьи 262 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий расходы на НИОКР по перечню НИОКР, установленному постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.2008 N 988, вправе включать указанные расходы в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

Налогоплательщик, использующий указанное право, представляет в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по итогам налогового периода, в котором завершены НИОКР (отдельные этапы работ), отчет о выполненных НИОКР (отдельных этапах работ), расходы на которые признаются в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

Таким образом, если в результате произведенных расходов на НИОКР по перечню НИОКР, установленному постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.2008 N 988, налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в пункте 3 статьи 257 НК РФ, первоначальная стоимость такого нематериального актива формируется с коэффициентом 1,5.

Одновременно сообщаем, что пунктом 3 статьи 257 НК РФ предусмотрено, что для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Согласно статье 1232 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в случаях, предусмотренных ГК РФ, исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации признается и охраняется при условии государственной регистрации такого результата или такого средства.

Таким образом, в случаях, когда в соответствии с ГК РФ результат интеллектуальной деятельности признается и охраняется при условии его государственной регистрации, признание нематериального актива в налоговом учете или начало включения суммы расходов на НИОКР в состав прочих расходов в течение установленного срока осуществляется на дату государственной регистрации такого результата интеллектуальной деятельности.

При этом в соответствии с пунктом 9 статьи 262 НК РФ суммы расходов на НИОКР, ранее включенные в состав прочих расходов в отчетных (налоговых) периодах, в которых были завершены соответствующие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в соответствии с главой 25 НК РФ, восстановлению и включению в первоначальную стоимость нематериального актива не подлежат.