ПРИКАЗ Минфина России (Министерство финансов РФ) от 18 июля 2012 г. №106н

В соответствии с Положением о признании Международных стандартов финансовой отчётности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчётности для применения на территории Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 25 февраля 2011 г. № 107 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, № 10, ст. 1385; 2012, № 6, ст. 680), по согласованию с Федеральной службой по финансовым рынкам и Центральным банком Российской Федерации приказываю:

1. Ввести в действие на территории Российской Федерации:

1) Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» (приложение № 1);

2) Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» (приложение № 2);

3) Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» (приложение № 3);

4) Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» (приложение № 4);

5) Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 11 «Совместная деятельность» (приложение № 5);

6) Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях» (приложение № 6);

7) Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» (приложение № 7);

8) Документ Международных стандартов финансовой отчётности «Представление статей прочего совокупного дохода (поправки к Международному стандарту финансовой отчётности (IAS) 1)» (приложение № 8).

2. Установить, что подпункт «а» пункта 4 Международного стандарта финансовой отчётности (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» не применяется кредитными и страховыми организациями.

3. Установить, что документы Международных стандартов финансовой отчётности, указанные в пункте 1 настоящего приказа, вступают в силу на территории Российской Федерации: для добровольного применения организациями - со дня их официального опубликования; для обязательного применения организациями - в сроки, определенные в этих документах.

4. Прекратить действие на территории Российской Федерации:

1) Международного стандарта финансовой отчётности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчётности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчётности на территории Российской Федерации» (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 5 декабря 2011 г., регистрационный № 22501; Российская газета, № 278, 9 декабря 2011 г.), - со дня вступления в силу на территории Российской Федерации Международного стандарта финансовой отчётности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», введенного в действие настоящим приказом;

2) Международного стандарта финансовой отчётности (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчётность», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н, - со дня вступления в силу на территории Российской Федерации Международного стандарта финансовой отчётности (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» и Международного стандарта финансовой отчётности (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», введенных в действие настоящим приказом;

3) Международного стандарта финансовой отчётности (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н, - со дня вступления в силу на территории Российской Федерации Международного стандарта финансовой отчётности (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия», введенного в действие настоящим приказом;

4) Международного стандарта финансовой отчётности (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н, - со дня вступления в силу на территории Российской Федерации Международного стандарта финансовой отчётности (IFRS) 11 «Совместная деятельность», введенного в действие настоящим приказом;

5) Разъяснения ПКР (SIC) 12 «Консолидация предприятия специального назначения», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н, - со дня вступления в силу на территории Российской Федерации Международного * стандарта финансовой отчётности (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», введенного в действие настоящим приказом;

6) Разъяснения ПКР (SIC) 13 «Совместно контролируемые предприятия - немонетарные вклады участников совместного предпринимательства», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н, - со дня вступления в силу на территории Российской Федерации Международного стандарта финансовой отчётности (IFRS) 11 «Совместная деятельность», введенного в действие настоящим приказом.

5. Признать утратившими силу подпункты 11, 17, 18, 20, 40 и 41 пункта 1 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н со дня прекращения действия на территории Российской Федерации соответствующих документов Международных стандартов финансовой отчётности, указанных в пункте 4 настоящего приказа.

Министр

А.Г. Силуанов

Согласовано:

Центральный банк Российской Федерации     Председатель Центрального Банка Российской Федерации

С.М. Игнатьев

02.07.2012

Федеральная служба по финансовым рынкам     Руководитель Федеральной службы по финансовым рынкам

Д.В. Панкин

11.07.2012

Зарегистрировано в Минюсте РФ 3 августа 2012 г.

Регистрационный № 25095

Приложение № 1
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 19
«Вознаграждения работникам»

Цель

1 Цель настоящего стандарта состоит в том, чтобы установить правила учета и раскрытия информации о вознаграждениях работникам. Стандарт требует от предприятия признавать:

(a) обязательство - в случае если работник оказал услугу в обмен на вознаграждение, подлежащее выплате в будущем;

(b) расход - в случае если предприятие использует экономическую выгоду, возникающую в результате услуги, оказанной работником в обмен на вознаграждение.

Сфера применения

2 Работодатель применяет этот стандарт для учета всех вознаграждений работникам, кроме тех, для которых применяется МСФО (IFRS) 2 «Платеж, основанный на акциях».

3 Настоящий стандарт не касается отчётности по планам вознаграждений работникам (см. МСФО (IAS) 26 «Учет и отчётность по пенсионным планам»).

4 Вознаграждения работникам, к которым применяется настоящий стандарт, включают вознаграждения, которые обеспечиваются:

(a) согласно формализованным планам или другим формализованным соглашениям между предприятием и его работниками, группами работников или их представителями.

(b) согласно требованиям законодательства или в связи с внутриотраслевыми договорами, в соответствии с которыми предприятия должны осуществлять взносы в национальные, государственные, отраслевые или другие планы, совместно учрежденные несколькими работодателями; или

(c) сложившейся практикой, которая ведет к появлению обязательства, обусловленного такой практикой. Сложившаяся практика приводит к возникновению обусловленного ею обязательства, если предприятие не имеет реальной альтернативы выплате вознаграждений работникам. Примером обязательства, обусловленного сложившейся практикой, может служить ситуация, когда изменение сложившейся практики предприятия приведет к неприемлемому ущербу в его отношениях с работниками.

5 Вознаграждения работникам включают:

(а) краткосрочные вознаграждения работникам, например, перечисленные ниже, если их выплата в полном объеме ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги:

(i) заработная плата и взносы на социальное обеспечение;

(ii) оплачиваемый ежегодный отпуск и оплачиваемый отпуск по болезни;

(iii) участие в прибыли и премии; и

(iv) льготы в неденежной форме (например, медицинское обслуживание, обеспечение жильем, автомобилями, предоставление товаров или услуг бесплатно или по льготной цене) для существующих работников;

(b) вознаграждения после окончания трудовой деятельности, такие как:

(i) пенсионные выплаты (например, пенсии и единовременные выплаты при выходе на пенсию); и

(ii) прочие выплаты по окончании трудовой деятельности, такие как страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности;

(c) прочие долгосрочные вознаграждения работникам, такие как:

(i) долгосрочные оплачиваемые отсутствия, например, отпуск за выслугу лет или творческий отпуск;

(ii) празднование юбилеев или иные вознаграждения за выслугу лет; и

(iii) выплаты при длительной потере трудоспособности; и

(d) выходные пособия.

6 Вознаграждения работникам включают вознаграждения, предоставляемые как работникам, так и их иждивенцам, и могут осуществляться путем выплат (или предоставлением товаров или услуг), осуществляемых в пользу либо непосредственно работников, их супругов, детей или других иждивенцев, либо других лиц, таких как, например, страховые компании.

7 Работник может оказывать предприятию услуги на основе полной занятости, частичной занятости, на постоянной, разовой или временной основе. В контексте настоящего стандарта в число работников входят директора и другой управленческий персонал.

Определения

8 В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Определения вознаграждений работникам

Вознаграждения работникам - все формы возмещения, которые предприятие предоставляет работникам в обмен на оказанные ими услуги или расторжение трудового соглашения.

Краткосрочные вознаграждения работникам - вознаграждения работникам (кроме выходных пособий), выплата которых в полном объеме ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности - вознаграждения работникам (кроме выходных пособий и краткосрочных вознаграждений работникам), выплачиваемые по окончании их трудовой деятельности.

Прочие долгосрочные вознаграждения работникам - все виды вознаграждений работникам, кроме краткосрочных вознаграждений работникам, вознаграждений по окончании трудовой деятельности на предприятии и выходных пособий.

Выходные пособия - вознаграждения работникам, предоставляемые в обмен на расторжение трудового соглашения в результате одного из двух событий:

(a) решения предприятия расторгнуть трудовое соглашение с работником до достижения им пенсионного возраста; или

(b) решения работника принять предложение о вознаграждении, предоставляемом в обмен на расторжение трудового соглашения.

Определения, связанные с классификацией планов вознаграждений

Планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности - формализованные или неформализованные соглашения, в соответствии с которыми предприятие выплачивает вознаграждения одному или нескольким работникам по окончании их трудовой деятельности.

Пенсионные планы с установленными взносами - планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности на предприятии, в рамках которых предприятие осуществляет фиксированные взносы в отдельную организацию (или фонд) и не будет иметь каких-либо юридических или обусловленных сложившейся практикой обязательств по уплате дополнительных взносов, если активов фонда будет недостаточно для выплаты работникам всех вознаграждений, причитающихся за услуги, оказанные ими в текущем и предшествующих периодах.

Пенсионные планы с установленными выплатами - планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности на предприятии, отличные от пенсионных планов с установленными взносами.

Пенсионные планы, совместно учрежденные несколькими работодателями, - пенсионные планы с установленными взносами (кроме государственных пенсионных планов) или пенсионные планы с установленными выплатами (кроме государственных пенсионных планов), которые:

(a) объединяют активы, внесенные различными предприятиями, не находящимися под общим контролем; и

(b) используют эти активы для выплат вознаграждения работникам нескольких предприятий при условии, что взносы и размер выплат определяются независимо от того, на каком предприятии заняты получающие их работники.

Определения, связанные с чистым обязательством (активом) пенсионного плана с установленными выплатами

Чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами - дефицит или профицит, скорректированный с учетом любого влияния ограничения чистого актива пенсионного плана с установленными выплатами до предельной величины активов.

Дефицит или профицит - это:

(a) приведенная стоимость обязательства пенсионного плана с установленными выплатами, за вычетом

(b) справедливой стоимости активов плана (при наличии таковых).

Предельная величина актива - приведенная стоимость любых экономических выгод, получаемых в виде возврата сумм из плана или сокращения будущих взносов в план.

Приведенная стоимость обязательства пенсионного плана с установленными выплатами - это приведенная стоимость (без вычета активов плана) ожидаемых будущих выплат, необходимых для осуществления расчета по обязательству, возникающему в связи с услугами работников, оказанными в текущем и прошлых периодах.

Активы плана включают:

(a) активы фонда долгосрочных вознаграждений работникам; и

(b) страховые полисы, удовлетворяющие определенным требованиям.

Активы фонда долгосрочных вознаграждений работникам - это активы (кроме не подлежащих передаче финансовых инструментов, выпущенных отчитывающимся предприятием), которые:

(a) принадлежат предприятию (фонду), юридически независимому от отчитывающего предприятия и существующему исключительно для осуществления выплат или финансирования вознаграждений работникам; и

(b) могут быть использованы только для осуществления выплаты или финансирования вознаграждений работникам, не предоставляются собственным кредиторам

отчитывающегося предприятия (даже при его банкротстве) и не возвращаются отчитывающемуся предприятию, за исключением случаев, когда:

(i) оставшиеся активы фонда достаточны для выполнения всех соответствующих обязательств плана или отчитывающегося предприятия по выплате вознаграждений работникам; или

(ii) активы возвращаются отчитывающемуся предприятию как компенсация за уже выплаченные вознаграждения работникам.

Страховой полис, удовлетворяющий определенным требованиям, - это страховой полис,* выданный страховщиком, который не является связанной стороной (в соответствии с определением в МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах») отчитывающегося предприятия, если средства по такому полису:

(a) можно использовать только для осуществления выплаты или финансирования вознаграждений работникам в рамках пенсионного плана с установленными выплатами; и

(b) не предоставляются собственным кредиторам отчитывающегося предприятия (даже при его банкротстве) и не возвращаются отчитывающемуся предприятию, за исключением следующих случаев:

(i) такие средства представляют собой излишек активов, который не требуется полису для выполнения всех соответствующих обязательств по выплатам вознаграждений работникам; или

(ii) такие средства возвращаются отчитывающемуся предприятию как компенсация за уже выплаченные вознаграждения работникам.

Справедливая стоимость - сумма, на которую можно обменять актив или произвести расчет по обязательству при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.

Определения, связанные с затратами по пенсионному плану с установленными выплатами

Стоимость услуг включает:

(a) стоимость услуг текущего периода - увеличение приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами в результате оказания работниками услуг в текущем периоде;

(b) стоимость услуг прошлых периодов - изменение приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами в связи с услугами, оказанными работниками в прошлых периодах, которое возникает в результате изменения плана (введения нового, удаления или изменения существующего пенсионного плана с установленными выплатами) или секвестра пенсионного плана (значительного сокращения предприятием количества работников, включенных в план); и

(c) любая прибыль или убытки, возникающие при урегулировании обязательств.

Чистая величина процентов на чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами - это изменение чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами в течение периода, возникающее с течением времени.

Переоценка чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами включает:

(a) актуарные прибыль и убытки;

(b) доход на активы плана, за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов на чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами; и

(c) любое изменение влияния предельной величины активов, за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов на чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами.

Актуарная прибыль и убытки - это изменения приведенной стоимости обязательства пенсионного плана с установленными выплатами, возникающие в результате:

(а) корректировки на основе опыта (результат различий между первоначальными актуарными допущениями в отношении будущих событий и тем, что в действительности произошло); и

(b) изменений в актуарных допущениях.

Доход на активы плана - это проценты, дивиденды и другая выручка, получаемая от активов плана вместе с реализованными и нереализованными доходами или убытками по активам плана, за вычетом:

(a) любых затрат на управление этими активами плана; и

(b) соответствующих налогов, которые должны быть уплачены в рамках плана, за исключением тех, что включаются в актуарные допущения, используемые для оценки обязательств пенсионного плана с установленными выплатами.

Расчет - это операция, исключающая все дальнейшие юридические либо обусловленные сложившейся практикой обязательства в отношении части или всех вознаграждений, предоставляемых в рамках пенсионного плана с установленными выплатами, не представляющих собой выплату вознаграждений работникам, или от их имени, которая предусмотрена условиями плана и принимается в расчет в актуарных допущениях.

Краткосрочные вознаграждения работникам

9 Краткосрочные вознаграждения работникам включают в себя такие статьи как, например, перечисленные ниже, если их выплата в полном объеме ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги:

(a) заработная плата и взносы на социальное обеспечение;

(b) оплачиваемый ежегодный отпуск и оплачиваемый отпуск по болезни;

(c) участие в прибыли и премии; и

(d) льготы в неденежной форме (например, медицинское обслуживание, обеспечение жильем, автомобилями, предоставление товаров или услуг бесплатно или по льготной цене) для существующих работников.

10 Предприятию нет необходимости реклассифицировать краткосрочное вознаграждение работнику, если ожидание предприятия в отношении сроков урегулирования временно изменяется. Однако если изменяются характеристики вознаграждения (например, ненакапливаемое вознаграждение становится накапливаемым вознаграждением) или изменение ожиданий в отношении сроков урегулирования не является временным, предприятие рассматривает вопрос о том, продолжает ли данное вознаграждение удовлетворять определению краткосрочных вознаграждений работникам.

Признание и оценка

Все краткосрочные вознаграждения работникам

11 Если работник оказывает предприятию услуги в течение отчётного периода, предприятие должно признать недисконтированную величину краткосрочных вознаграждений работникам, подлежащую выплате в обмен на эти услуги:

(a) в качестве обязательства (начисленного расхода), после вычета любой уже выплаченной суммы. Если уже выплаченная сумма превышает недисконтированную величину выплат, предприятие должно признать это превышение в качестве актива (авансовых расходов) в той мере, в какой авансовые расходы приведут, например, к сокращению будущих платежей или возврату денежных средств.

(b) в качестве расхода, за исключением тех взносов, которые другой МСФО требует или разрешает включать в себестоимость актива (см., например, МСФО (IAS) 2 «Запасы» и МСФО (IAS) 16 «Основные средства»).

12 Пункты 13, 16 и 19 объясняют, как предприятие должно применять требование пункта 11 к краткосрочным вознаграждениям работникам в форме оплачиваемых отсутствий на работе, участия в прибыли и премиальных выплат.

Краткосрочные оплачиваемые отсутствия на работе

13 Предприятие признает ожидаемые затраты на выплату краткосрочных вознаграждений работникам в форме оплачиваемых отсутствий на работе в соответствии с пунктом 11 следующим образом:

(a) при накапливаемых оплачиваемых отсутствиях на работе - на момент, когда работники оказывают услуги, увеличивающие будущие оплачиваемые отсутствия на работе, на которые эти работники имеют право;

(b) при ненакапливаемых оплачиваемых отсутствиях на работе - непосредственно при наступлении факта отсутствия на работе.

14 Предприятие может оплачивать отсутствие работников по самым разным причинам, в том числе по случаю ежегодного отпуска, болезни и краткосрочной нетрудоспособности, по уходу за ребенком, в связи с исполнением обязанностей присяжного заседателя или на период военной службы. Оплачиваемые отсутствия на работе подразделяются на две категории:

(a) накапливаемые; и

(b) ненакапливаемые.

15 Накапливаемые оплачиваемые отсутствия на работе могут быть перенесены на будущее и использованы в последующих периодах, в случае если они не были использованы полностью в текущем периоде. Накапливаемые оплачиваемые отсутствия на работе могут быть либо компенсируемыми (другими словами, при увольнении с предприятия работники имеют право на денежные выплаты за неиспользованные отсутствия), либо некомпенсируемыми (когда работники при увольнении не имеют права на получение денежных выплат за неиспользованные отсутствия). Обязательство возникает по мере того, как работники оказывают услуги, в результате чего увеличивается продолжительность оплачиваемых отсутствий на работе, которые они могут использовать в будущем. Обязательство существует и признается даже в том случае, когда оплачиваемое отсутствие на работе не является компенсируемым, хотя на оценку этого обязательства влияет возможность увольнения работников до того, как они используют право на накапливаемое некомпенсируемое отсутствие на работе.

16 Предприятие должно оценивать ожидаемые затраты на оплату накапливаемых оплачиваемых отсутствий на работе как дополнительную сумму, которую оно предполагает выплатить работнику за неиспользованные оплачиваемые отсутствия на работе, накопленные по состоянию на конец отчётного периода.

17 В соответствии с методом, описанным в предыдущем пункте, обязательство оценивается в сумме дополнительных платежей, возникающих исключительно в связи с накоплением выплат. Во многих случаях предприятию не нужно производить подробные расчеты для того, чтобы прийти к выводу об отсутствии у него существенных обязательств в связи с неиспользованными оплачиваемыми отсутствиями на работе. Например, обязательства в отношении отпуска по болезни будут существенными только в том случае, когда существуют формальные или неформальные основания предполагать, что неиспользованный отпуск по болезни может быть взят как оплачиваемый отпуск.

Пример, иллюстрирующий пункты 16 и 17

Предприятие имеет 100 работников, каждый из которых имеет право на пять рабочих дней оплачиваемого отпуска по болезни за каждый год. Неиспользованный отпуск по болезни может переноситься на один календарный год вперед. Отпуск по болезни сначала берется в счет дней, положенных в текущем году, а затем - в счет остатка неиспользованного отпуска, перенесенного с предыдущего года (по принципу ЛИФО). По состоянию на 31 декабря 20X1 года в среднем на одного работника приходилось по два дня неиспользованного оплачиваемого отпуска по болезни. На основании прошлого опыта, основные тенденции которого предположительно сохранятся в будущем, предприятие ожидает, что в 20X2 году 92 работника возьмут не более пяти дней оплачиваемого отпуска по болезни, а оставшиеся 8 работников возьмут в среднем шесть с половиной дней каждый. Предприятие предполагает, что оно оплатит дополнительно 12 дней отпуска по болезни в результате неиспользования отпусков, накопленных по состоянию на 31 декабря 20X1 года (полтора дня для каждого из 8 работников). Таким образом, предприятие признает обязательство по оплате 12 дней отпуска по болезни.

18 Ненакапливаемые оплачиваемые отсутствия на работе не переносятся на будущие периоды: они теряются в случае их неполного использования в текущем периоде и не дают работникам права на получение денежных выплат за неиспользованный отпуск при уходе с предприятия. Обычно это относится к отпуску по болезни (в том смысле, что неиспользованные в прошлых периодах отпуска не увеличивают будущие компенсации), отпуску по уходу за ребенком и оплачиваемому отсутствию на работе в связи с исполнением обязанностей присяжного заседателя или на период военной службы. Предприятие не признает обязательство или расходы до наступления факта отсутствия на работе, поскольку оказание работником услуг не ведет к увеличению суммы выплат.

Участие в прибыли и премиальные системы

19 Предприятие признает ожидаемые затраты на участие в прибыли и выплату премий в соответствии с пунктом 11 только в случае, если:

(a) у предприятия есть существующее юридическое либо обусловленное сложившейся практикой обязательство производить такие выплаты в результате прошлых событий; и

(b) обязательство можно надежно оценить.

Существующее обязательство возникает только в том случае, если у предприятия нет реальной альтернативы выплатам.

20 По некоторым планам участия в прибыли работники получают долю в прибыли только при условии, что они продолжают работать на предприятии в течение установленного периода времени. Такие планы приводят к образованию обязательства, обусловленного сложившейся практикой, так как работники предоставляют услуги, которые увеличивают сумму, подлежащую выплате, если они продолжают работать на предприятии до окончания установленного периода. Оценка такого рода обязательств, обусловленных сложившейся практикой, учитывает тот факт, что некоторые работники могут уйти с предприятия, не получив соответствующих выплат за участие в прибыли.

Пример, иллюстрирующий пункт 20

В соответствии с планом участия в прибыли предприятие должно выплачивать работникам, занятым в течение года, определенную долю своей прибыли за год. Если никто из работников в течение года не увольняется, то общая сумма выплат по плану участия в прибыли за год составит 3% прибыли. Предприятие рассчитывает, что текучесть кадров сократит выплаты до 2,5% прибыли. Предприятие признает обязательство и расход в размере 2,5% прибыли.

21 Предприятие может не иметь юридического обязательства выплачивать премии. Тем не менее, в некоторых случаях на предприятии может существовать практика выплаты премий. В таких случаях предприятие имеет обязательство, обусловленное сложившейся практикой, поскольку у него нет реальной возможности не выплачивать премии. Оценка обязательства, обусловленного сложившейся практикой, отражает вероятность ухода с предприятия некоторых его работников без получения премий.

22 Предприятие может надежно оценить свои юридические или обусловленные сложившейся практикой обязательства по участию в прибыли или премиальной системе только в случае, если:

(a) формализованные условия плана содержат формулу определения величины выплат;

(b) предприятие определяет величину вознаграждения, подлежащего выплате, до утверждения финансовой отчётности к выпуску; или

(c) практика прошлых лет позволяет однозначно определить величину обусловленного сложившейся практикой обязательства предприятия.

23 Обязательство по планам участия в прибыли и премиальной системе возникает в связи с услугами, оказанными работником, а не в результате операций с собственниками предприятия. Поэтому предприятие признает стоимость планов участия в прибыли и премиальной системы как расход, а не как распределение прибыли.

24 Если ожидается, что выплаты по планам участия в прибыли и премиальным вознаграждениям не будут произведены в полном объеме до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором работники оказали услуги, они будут относиться к прочим долгосрочным вознаграждениям работникам (см. пункты 153-158).

Раскрытие информации

25 Несмотря на то, что настоящий стандарт не требует специального раскрытия информации в отношении краткосрочных вознаграждений работникам, этого могут требовать другие МСФО. Например, МСФО (IAS) 24 требует раскрывать информацию о вознаграждениях ключевому управленческому персоналу. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности» требует раскрывать информацию о сумме расходов на выплату вознаграждений работникам.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности: отличие пенсионных планов с установленными взносами от пенсионных планов с установленными выплатами

26 Вознаграждения по окончании трудовой деятельности включают, например:

(a) пенсионные выплаты (например, пенсии и единовременные выплаты при выходе на пенсию); и

(b) прочие вознаграждения по окончании трудовой деятельности, такие как страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании периода занятости.

Соглашения, в соответствии с которыми предприятие предоставляет вознаграждения по окончании трудовой деятельности на предприятии, называются планами вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Предприятие применяет настоящий стандарт ко всем подобным соглашениям независимо от того, предполагают ли они учреждение отдельного юридического лица для получения взносов и выплаты вознаграждений.

27 Планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности делятся на пенсионные планы с установленными взносами и пенсионные планы с установленными выплатами в зависимости от экономического содержания плана, вытекающего из его основных условий.

28 По пенсионным планам с установленными взносами юридическое или обусловленное сложившейся практикой обязательство предприятия ограничивается суммой, которую оно согласно внести в фонд. Таким образом, полученная работником сумма вознаграждений по окончании трудовой деятельности определяется суммой взносов, которые предприятие (и, возможно, также работник) внесло в план вознаграждений по окончании трудовой деятельности или уплатило страховой компании, в совокупности с доходом от инвестиции средств, полученных в качестве взносов. Следовательно, актуарный риск (риск того, что вознаграждения будут меньше ожидаемых) и инвестиционный риск (риск того, что инвестированные активы окажутся недостаточными для обеспечения предполагаемых вознаграждений) возлагаются на работника.

29 Обязательство предприятия не ограничивается суммой, которую оно соглашается внести в фонд, в случае если у предприятия имеется юридическое обязательство или обязательство, обусловленное сложившейся практикой, возникшее в связи:

(a) с формулой выплат по плану, которая учитывает не только сумму взносов и требует от предприятия внесения дополнительных взносов в том случае, если активов не достаточно для выплаты вознаграждений по формуле выплат по плану;

(b) с гарантиями конкретной величины дохода на взносы (косвенными, через план, либо прямыми); или

(c) со сложившейся практикой, которая ведет к появлению обязательства, обусловленного такой практикой. Например, обусловленное сложившейся практикой обязательство может возникнуть в том случае, если на предприятии сложилась традиция повышать пенсии бывшим работникам для устранения влияния инфляции, даже если не существует соответствующего юридического обязательства.

30 По пенсионным планам с установленными выплатами:

(a) обязательство предприятия заключается в обеспечении вознаграждений согласованного размера действующим и бывшим работникам; и

(b) актуарный риск (риск того, что затраты на вознаграждения будут больше ожидаемых) и инвестиционный риск, по существу, ложатся на предприятие. Если данные актуарного или инвестиционного опыта хуже ожидаемых, обязательство предприятия может увеличиться.

31 Пункты 32-49 поясняют отличия пенсионных планов с установленными взносами от пенсионных планов с установленными выплатами в контексте пенсионных планов, совместно учрежденных несколькими работодателями, пенсионных планов с установленными выплатами, которые разделяют риски между предприятиями, находящимися под совместным контролем, государственных пенсионных планов и вознаграждений, обеспеченных страховыми полисами.

Пенсионные планы, совместно учрежденные несколькими работодателями

32 Предприятие должно классифицировать план, совместно учрежденный несколькими работодателями, как пенсионный план с установленными взносами или пенсионный план с установленными выплатами согласно условиям плана (включая любое обусловленное сложившейся практикой обязательство, выходящее за рамки формальных условий).

33 В случае, если предприятие участвует в совместно учрежденном несколькими работодателями плане, который является планом с установленными выплатами, и за исключением случаев применения пункта 34, предприятие должно:

(a) учитывать свою пропорциональную долю в обязательствах пенсионного плана с установленными выплатами, активах плана и затратах, относящихся к плану, точно так же, как и по любому другому плану с установленными выплатами; и

(b) раскрывать информацию, подлежащую раскрытию в соответствии с требованиями пунктов 135-148 (за исключением пункта 148(d)).

34 Если имеющейся информации недостаточно для использования метода учета, применяемого для пенсионных планов с установленными выплатами, по отношению к такому плану, совместно учрежденному несколькими работодателями, предприятие должно:

(a) учитывать план в соответствии с пунктами 51 и 52, как если бы он являлся планом с установленными взносами; и

(b) раскрывать информацию, требуемую в соответствии с пунктом 148.

35 Ниже приведен пример пенсионного плана с установленными выплатами, совместно учрежденного несколькими работодателями:

(a) план финансируется распределительным методом, что означает следующее: взносы устанавливаются на уровне, который считается достаточным для выплаты вознаграждений, причитающихся в этом же периоде; и будущие вознаграждения, заработанные в текущем периоде, будут выплачиваться за счет будущих взносов; и

(b) вознаграждения работникам определяются продолжительностью их трудового стажа, а участвующие в плане предприятия не имеют реальных способов выхода из плана без уплаты взносов для обеспечения вознаграждений, заработанных работниками до момента выхода предприятия из плана. Такой план создает актуарный риск для предприятия: если совокупные затраты на выплату вознаграждений, уже заработанных на конец отчётного периода, выше ожидаемых, предприятию придется либо увеличить свои взносы, либо убедить работников согласиться на снижение вознаграждений. Таким образом, этот план представляет собой пенсионный план с установленными выплатами.

36 Если у предприятия достаточно информации о совместно учрежденном несколькими работодателями плане, который является пенсионным планом с установленными выплатами, оно учитывает свою пропорциональную долю в обязательствах пенсионного плана с установленными выплатами, активах плана и затратах на выплату вознаграждений по окончании трудовой деятельности, связанных с данным планом, таким же образом, как и по любому другому плану с установленными выплатами. Однако в некоторых случаях предприятие, возможно, не сможет оценить свою долю в соответствующем финансовом положении и финансовых показателях плана с достаточной надежностью для целей учета. Это может произойти в случае, если:

(a) план подвергает участвующие в нем предприятия актуарным рискам, связанным с занятыми в настоящее время и бывшими работниками других предприятий, в результате чего отсутствует последовательная и надежная база для распределения обязательств, активов плана и затрат между отдельными предприятиями, участвующими в данном плане; или

(b) предприятие не имеет доступа к информации о плане, которая удовлетворяла бы требованиям настоящего стандарта.

В таких случаях предприятие ведет учет плана так, как если бы это был пенсионный план с установленными взносами, и раскрывает дополнительную информацию в соответствии с требованиями пункта 148.

37 Между пенсионным планом, совместно учрежденным несколькими работодателями, и участвующими в нем предприятиями может быть заключен договор, определяющий то, каким образом профицит по плану распределяется между участниками (или финансируется его дефицит). Предприятие-участник совместно учрежденного несколькими работодателями плана, с которым заключен такой договор и который учитывает план как пенсионный план с установленными взносами в соответствии с пунктом 34, признает актив или обязательство, возникающее из такого договора, и вытекающие из него доходы или расходы в составе прибыли или убытка.

Пример, иллюстрирующий пункт 37*

Предприятие участвует в пенсионном плане с установленными выплатами, совместно учрежденном несколькими работодателями, который не подготавливает оценку плана в соответствии с МСФО (IAS) 19. Таким образом, это предприятие учитывает данный план так, как если бы это был пенсионный план с установленными взносами. Оценка финансирования плана (не в соответствии с МСФО (IAS) 19) показывает, что план имеет дефицит на сумму 100 миллионов д.е.* План заключил с участниками договор, в котором согласован график внесения взносов в пенсионный план, что позволит устранить дефицит в течение следующих пяти лет. Общая сумма взносов предприятия в план в соответствии с договором составляет 8 миллионов д.е. Предприятие признает обязательство по взносам в пенсионный план с корректировкой на временную стоимость денег, а также равную ему сумму расхода в составе прибыли или убытка.

_____________________________

* В настоящем стандарте денежные суммы выражены в «денежных единицах» (д.е.).

38 Планы, совместно учрежденные несколькими работодателями, отличаются от совместно управляемых планов. Совместно управляемый план - это простая совокупность отдельных планов различных работодателей, объединенных для того, чтобы позволить участвующим работодателям объединить их активы для инвестирования и уменьшить затраты на управление инвестициями и административные расходы, но при этом требования различных работодателей разделены для раздельной выплаты вознаграждений своим работникам. Совместно управляемые планы не представляют особых проблем для учета, поскольку информация о них обычно достаточна для того, чтобы применять к ним такой же порядок учета, как и к любому плану отдельного работодателя, а также в связи с тем, что указанные совместно управляемые планы не подвергают участвующие в них предприятия актуарным рискам, связанным с действующими и бывшими работниками других предприятий. Определения настоящего стандарта требуют, чтобы предприятие классифицировало совместно управляемые планы как пенсионные планы с установленными взносами или выплатами в зависимости от условий плана (включая любые обязательства, обусловленные сложившейся практикой, которые выходят за рамки формальных условий).

39 При определении времени и способа оценки обязательства, касающегося ликвидации пенсионного плана с установленными выплатами, совместно учрежденного несколькими работодателями, или выхода предприятия из такого плана, данное предприятие должно применять МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Пенсионные планы с установленными выплатами, разделяющие риски между предприятиями, находящимися под общим контролем

40 Пенсионные планы с установленными выплатами, разделяющие риски между предприятиями, находящимися под общим контролем, например, между материнским предприятием и его дочерними предприятиями, не являются пенсионными планами, совместно учрежденными несколькими работодателями.

41 Предприятие, участвующее в таком плане, получает информацию о плане в целом, исходя из оценок на основании настоящего стандарта и с учетом допущений, применяемых к плану в целом. При наличии договора или заявленной политики отнесения чистой стоимости установленных выплат по плану в целом (с оценкой в соответствии с настоящим стандартом) на отдельные предприятия группы предприятие признает сумму отнесенной таким образом чистой стоимости установленных выплат в своей отдельной или индивидуальной финансовой отчётности. При отсутствии такого договора или политики чистая стоимость установленных выплат признается в отдельной или индивидуальной финансовой отчётности предприятия группы, которое официально является работодателем-спонсором плана. Остальные предприятия группы признают в своей отдельной или индивидуальной финансовой отчётности затраты, равные их взносам, подлежащим уплате за период.

42 Участие в таком плане для каждого отдельного предприятия группы представляет собой операцию между связанными сторонами. Следовательно, в своей отдельной или индивидуальной финансовой отчётности предприятие должно раскрывать информацию, требуемую в соответствии с пунктом 149.

Государственные пенсионные планы

43 Предприятие отражает в учете государственный пенсионный план аналогично плану, совместно учрежденному несколькими работодателями (см. пункты 32 - 39).

44 Государственные пенсионные планы учреждаются в законодательном порядке для охвата всех предприятий (или всех предприятий определенной категории, например, конкретной отрасли) и действуют под руководством национального или местного правительства или другого органа (например, автономного ведомства, созданного специально для этой цели), не находящегося под контролем или влиянием отчитывающегося предприятия. Некоторые учрежденные предприятием планы предусматривают как обязательные выплаты, заменяющие выплаты, которые в противном случае покрывались бы государственным пенсионным планом, так и дополнительные необязательные выплаты. Такие планы не являются государственными.

45 Государственные пенсионные планы подразделяются на пенсионные планы с установленными выплатами и пенсионные планы с установленными взносами по характеру обязательств предприятия в соответствии с планом. Многие государственные пенсионные планы финансируются распределительным методом: взносы устанавливаются на уровне, который, как предполагается, достаточен для выплаты пенсий, причитающихся в том же самом периоде, а будущие пенсии, заработанные в текущем периоде, будут выплачиваться за счет будущих взносов. Тем не менее, согласно большинству государственных планов, предприятие не имеет ни юридических, ни обусловленных сложившейся практикой обязательств осуществлять будущие пенсионные выплаты: его единственным обязательством является обязательство уплачивать взносы при наступлении срока платежа, и, если предприятие прекращает наем участников государственного пенсионного плана, у него не возникает обязательство выплачивать пенсии, заработанные его собственными работниками в предыдущие годы. По этой причине государственные пенсионные планы обычно рассматриваются как пенсионные планы с установленными взносами. Однако если государственный пенсионный план является пенсионным планом с установленными выплатами, предприятие применяет пункты 32-39.

Вознаграждения, обеспеченные страховыми полисами

46 Предприятие может уплачивать страховые взносы для финансирования плана вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Предприятие рассматривает такой план как пенсионный план с установленными взносами, кроме случаев, когда у предприятия возникают (прямо или косвенно, через план) следующие юридические или обусловленные сложившейся практикой обязательства:

(a) выплачивать вознаграждения работникам напрямую при наступлении срока их выплаты; или

(b) вносить дополнительные суммы в случае, если страховщик платит не все причитающиеся работникам будущие вознаграждения, относящиеся к услугам, оказанным работниками в текущем и предшествующих периодах.

Если предприятие сохраняет такого рода юридические обязательства или обязательства, обусловленные сложившейся практикой, оно должно вести учет данного плана как пенсионного плана с установленными выплатами.

47 Вознаграждения, обеспеченные страховыми полисами, необязательно связаны напрямую или автоматически с обязательствами предприятия по выплате вознаграждений работникам. В отношении планов вознаграждений по окончании трудовой деятельности, предусматривающих страховые полисы, действуют те же различия между системами финансирования и учета, как и в отношении планов, финансируемых иным способом.

48 Если предприятие финансирует обязательство по выплате вознаграждений по окончании трудовой деятельности путем уплаты взносов по страховому полису, при котором оно (либо прямо, либо косвенно через план или механизм установления будущих страховых премий или через отношения со страховщиком как со связанной стороной) сохраняет юридические обязательства или обязательства, обусловленные сложившейся практикой, выплаты страховых взносов не эквивалентны выплатам по пенсионному плану с установленными взносами. Отсюда следует, что предприятие:

(a) учитывает страховой полис, удовлетворяющий определенным требованиям, как актив плана (см. пункт 8); и

(b) признает прочие страховые полисы как права возмещения (если такие полисы отвечают критерию, приведенному в пункте 116).

49 Если страховой полис выписан на имя определенного участника плана или на группу участников плана и предприятие не имеет каких-либо юридических или обусловленных сложившейся практикой обязательств по покрытию каких-либо убытков по страховому полису, оно не несет обязательств по выплате вознаграждений работникам, и страховщик самостоятельно отвечает за выплату вознаграждений. Уплата фиксированных страховых взносов по таким договорам, по существу, должна рассматриваться как расчет по обязательствам по вознаграждениям работникам, а не как инвестирование средств для расчета по этим обязательствам. В результате предприятие больше не имеет актива или обязательства. Таким образом, предприятие учитывает такие платежи как взносы в пенсионный план с установленными взносами.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности: пенсионные планы с установленными взносами

50 Учет пенсионных планов с установленными взносами прост, поскольку обязательства отчитывающегося предприятия за каждый период определяются в размере взносов за этот период. Следовательно, для оценки обязательства или расходов актуарные допущения не требуются, и нет возможности для возникновения какой-либо актуарной прибыли или убытка. Более того, обязательства оцениваются на недисконтированной основе, за исключением случаев, когда они не подлежат расчету в полном объеме до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

Признание и оценка

51 Если работник оказал услуги предприятию в течение периода, предприятие признает взносы, подлежащие уплате в пенсионный план с установленными взносами в обмен на эти услуги, следующим образом:

(a) в качестве обязательства (начисленного расхода) после вычета любого уже выплаченного взноса. Если сумма ранее уплаченных взносов превышает величину взноса, причитающегося к выплате за услуги до окончания отчётного периода, предприятие признает это превышение в качестве актива (авансовый расход) в той мере, в какой авансовый платеж приведет, например, к сокращению будущих платежей или к возврату денежных средств.

(b) в качестве расхода, за исключением случаев, когда какой-либо другой МСФО требует или разрешает включать данные взносы в себестоимость актива (см., например, МСФО (IAS) 2 и МСФО (IAS) 16).

52 Если внесение взносов в пенсионный план с установленными взносами в полном объеме не ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором работник оказал соответствующие услуги, данные взносы дисконтируются с применением ставки дисконтирования, указанной в пункте 83.

Раскрытие информации

53 Предприятие раскрывает информацию о суммах, признанных в качестве расходов в отношении пенсионных планов с установленными взносами.

54 Предприятие раскрывает информацию о взносах в пенсионные планы с установленными взносами в пользу ключевого управленческого персонала, если этого требует МСФО (IAS) 24.

Вознаграждения по окончании трудовой деятельности: пенсионные планы с установленными выплатами

55 Учет пенсионных планов с установленными выплатами достаточно сложен, потому что для оценки обязательства и расходов требуются актуарные допущения и существует возможность возникновения актуарных прибылей и убытков. Более того, обязательства оцениваются на дисконтированной основе, поскольку расчет по ним может производиться через много лет по окончании периода, в котором работники оказали соответствующие услуги.

Признание и оценка

56 Пенсионные планы с установленными выплатами могут быть либо нефинансируемыми, либо полностью или частично финансированными, при этом взносы могут уплачиваться как предприятием, так и его работниками в юридически независимую от отчитывающегося предприятия организацию или фонд, из которого выплачиваются вознаграждения работникам. Выплата финансируемых вознаграждений при наступлении срока их выплаты зависит не только от финансового положения и результатов инвестиционной деятельности фонда, но также от способности (и желания) предприятия компенсировать любой дефицит в активах фонда. Таким образом, предприятие фактически принимает на себя актуарные и инвестиционные риски, связанные с планом. Как следствие, величина расходов, признанных в отношении пенсионного плана с установленными выплатами, не всегда эквивалентна сумме взносов, причитающихся за период.

57 Предприятие отражает в учете пенсионные планы с установленными выплатами в следующей последовательности:

(a) определение дефицита или профицита. Этот процесс включает следующее:

(i) использование метода актуарных расчетов, метода прогнозируемой условной единицы, для надежной оценки суммы выплат, причитающихся работникам за оказанные ими услуги в текущем и предшествующем периодах (см. пункты 67-69). Для этого предприятие должно определить размеры выплат, причитающихся за текущий и предшествующий периоды (см. пункты 70-74), и произвести оценку (сделать актуарные допущения) в отношении демографических переменных (таких как текучесть персонала и смертность) и финансовых переменных (таких как будущее увеличение заработной платы и затрат на медицинское обслуживание), которые будут влиять на затраты на выплату вознаграждений (см. пункты 75-98);

(ii) дисконтирование этих выплат с целью определения приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами и стоимости услуг текущего периода (см. пункты 67-69 и 83-86);

(iii) вычет справедливой стоимости любых активов плана (см. пункты 113-115) из приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами.

(b) определение суммы чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами, как суммы дефицита или профицита, как предусмотрено в подпункте (а), с учетом корректировок любого влияния ограничения суммы чистого актива плана с установленными выплатами до предельной величины актива (см. пункт 64).

(c) определение следующих сумм, которые должны быть признаны в составе прибыли или убытка:

(i) стоимость услуг, оказанных в текущем периоде (см. пункты 70-74);

(ii) стоимость любых услуг, оказанных в предыдущих периодах, и выручка или убыток, возникающий при их оплате (см. пункты 99-112);

(iii) чистая величина процентов в отношении обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункты 123-126).

(d) определение сумм переоценки чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами, которые должны быть признаны в составе совокупного дохода, включая:

(i) актуарную прибыль и убытки (см. пункты 128 и 129);

(ii) доход на активы плана, за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов в отношении обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункт 130); и

(iii) любое изменение влияния предельной величины активов (см. пункт 64), за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов в отношении обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами.

Если у предприятия есть несколько пенсионных планов с установленными выплатами, оно применяет эти процедуры отдельно для каждого существенного плана.

58 Предприятие должно определять чистую величину обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами с достаточной регулярностью, чтобы суммы, признанные в финансовой отчётности, существенно не отличались от сумм, которые были бы определены на конец отчётного периода.

59 Настоящий стандарт рекомендует, но не требует, чтобы предприятие привлекало квалифицированного актуария для оценки всех существенных обязательств по плану вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Из практических соображений предприятие может попросить квалифицированного актуария выполнить детальную оценку обязательства до окончания отчётного периода. Однако результаты такой оценки обновляются с учетом любых существенных операций и других существенных изменений в обстоятельствах (включая изменения рыночных цен и процентных ставок) вплоть до окончания отчётного периода.

60 В некоторых случаях оценки, средние показатели и упрощенные расчеты обеспечивают достаточно надежное приближение к результатам подробных расчетов, приведенных в настоящем стандарте.

Учет обязательств, обусловленных сложившейся практикой

61 Предприятие отражает в учете не только свои юридические обязательства в соответствии с формализованными условиями пенсионного плана с установленными выплатами, но и любые обязательства, обусловленные сложившейся на предприятии практикой. Сложившаяся практика приводит к возникновению обусловленного ею обязательства, если предприятие не имеет реальной альтернативы выплате вознаграждений работникам. Примером обязательства, обусловленного сложившейся практикой, может служить ситуация, когда изменение сложившейся практики предприятия приводит к неприемлемому ущербу в его отношениях с работниками.

62 Формализованные условия пенсионного плана с установленными выплатами могут допускать прекращение обязательств предприятия по данному плану. Тем не менее, в большинстве случаев для предприятия весьма непросто прекратить свои обязательства по плану (без осуществления выплаты), если оно стремится сохранить своих работников. Поэтому, при отсутствии свидетельств обратного, в целях учета вознаграждений по окончании трудовой деятельности предполагается, что предприятие, в настоящее время обещающее такие выплаты своим работникам, будет поступать таким же образом на протяжении всего оставшегося периода трудовой деятельности работников.

Отчет о финансовом положении

63 Предприятие признает чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами в отчёте о финансовом положении.

64 Если предприятие имеет профицит пенсионного плана с установленными выплатами, оно должно оценивать чистый актив пенсионного плана с установленными выплатами по наименьшей из следующих величин:

(a) профицит пенсионного плана с установленными выплатами; и

(b) предельная величина активов, установленная с использованием ставки дисконтирования, оговоренной в пункте 83.

65 Актив пенсионного плана с установленными выплатами может возникнуть в случае излишнего финансирования пенсионного плана с установленными выплатами или при возникновении актуарной прибыли. В таких условиях предприятие признает чистый актив пенсионного плана с установленными выплатами, поскольку:

(а) предприятие контролирует ресурс, представляющий собой возможность использовать указанный профицит для генерирования будущих вознаграждений;

(b) такой контроль является результатом прошлых событий (взносов, уплаченных предприятием, и услуг, оказанных работником); и

(c) будущие экономические выгоды будут возникать у предприятия в форме сокращения размеров будущих взносов или в форме возврата денежных средств либо напрямую предприятию, либо косвенно, как покрытие дефицита по другому плану. Предельная величина активов представляет собой приведенную стоимость таких будущих выгод.

Признание и оценка: приведенная стоимость обязательств пенсионного плана с установленными выплатами и стоимость услуг текущего периода

66 Окончательные затраты по пенсионному плану с установленными выплатами могут зависеть от многих переменных, таких как величина последней заработной платы, текучесть кадров, смертность, взносы работников и тенденции затрат на медицинское обеспечение. Окончательные затраты по плану характеризуются неопределенностью, и эта неопределенность обычно сохраняется на протяжении длительного периода времени. Для того чтобы оценить приведенную стоимость обязательств по плану вознаграждений по окончании трудовой деятельности и соответствующую стоимость услуг текущего периода, необходимо:

(a) применить метод актуарной оценки (см. пункты 67-69);

(b) распределить вознаграждение по периодам службы (см. пункты 70-74); и

(c) сделать актуарные допущения (см. пункты 75-98).

Метод актуарной оценки

67 Предприятие использует метод прогнозируемой условной единицы для определения приведенной стоимости обязательств своего пенсионного плана с установленными выплатами и соответствующей стоимости услуг текущего периода, а также, где это применимо, стоимости услуг прошлых периодов.

68 Метод прогнозируемой условной единицы (иногда называемый методом накопленного вознаграждения, пропорционально распределенного на период оказания работником услуг, или методом вознаграждения/продолжительности работы) рассматривает каждый период работы как основание для права на дополнительную условную единицу вознаграждения (см. пункты 70-74) и оценивает каждую условную единицу вознаграждения отдельно с целью определения обязательств на конец периода (см. пункты 75-98).

Пример, иллюстрирующий пункт 68
Единовременное вознаграждение подлежит выплате по окончании работы на предприятии и равняется 1% от величины последней заработной платы за каждый год работы. Величина заработной платы в первом году равняется 10 000 д.е., предполагается, что она увеличивается на 7% (сложный процент) каждый год. Используемая ставка дисконтирования равняется 10% в год. Приведенная ниже таблица показывает, как формируется обязательство по выплате вознаграждения работнику, чей уход ожидается в конце пятого года, при условии, что изменений в актуарных допущениях не происходит. Для простоты в этом примере не учитываются дополнительные корректировки, необходимые для отражения вероятности того, что работник уйдет с предприятия раньше или позже указанной даты.
Год	1		2		3		4		5
	д.е.		д.е.		д.е.		д.е.		д.е.
Вознаграждение относится:
- к предыдущим годам	0		131		262		393		524
- к текущему году (1% от величины последней заработной платы)	131		131		131		131		131
- к текущему и предшествующим годам	131		262		393		524		655
Обязательство на начало периода	-		89		196		324		476
Проценты по ставке 10%	-		9		20		33		48
Стоимость услуг текущего периода	89		98		108		119		131
Обязательство на конец периода	89		196		324		476		655
Примечание:
1. Обязательство на начало периода представляет собой приведенную стоимость выплат, относящихся к прошлым годам.
2. Стоимость услуг текущего периода представляет собой приведенную стоимость выплат, относящихся к текущему году.
3. Обязательство на конец периода представляет собой приведенную стоимость выплат, относящихся к текущему и предыдущим годам.

69 Предприятие дисконтирует обязательство по вознаграждениям по окончании трудовой деятельности в полном объеме, даже если урегулирование части обязательства ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания отчётного периода.

Распределение вознаграждений по периодам работы

70 При определении приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами и стоимости услуг текущего периода, а также, если применимо, стоимости услуг прошлых периодов, предприятие распределяет вознаграждения по периодам работы по формуле, установленной планом. Однако если услуги, оказанные работником в последующие годы, приведут к существенному увеличению размера вознаграждений по сравнению с предшествующими годами, предприятие распределяет вознаграждения на равномерной основе:

(a) с момента, когда услуги, оказанные работником, впервые являются основанием для получения вознаграждений по плану (независимо от того, влияет ли на размер вознаграждений будущая работа);

(b) до момента, когда право работника на получение всех существенных вознаграждений, причитающихся в соответствии с планом, больше не зависит от будущей работы, кроме тех, которые возникают в результате дальнейшего роста заработной платы.

71 Метод прогнозируемой условной единицы требует, чтобы предприятие относило вознаграждение к текущему периоду (для того чтобы определить стоимость услуг текущего периода), а также распределяло его на текущий и предшествующие периоды (для того, чтобы определить приведенную стоимость обязательств пенсионного плана с установленными выплатами). Предприятие распределяет вознаграждения по периодам, в которых возникло это обязательство по выплате вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Это обязательство возникает по мере того, как работники оказывают услуги в обмен на вознаграждения по окончанию трудовой деятельности, которые предприятие предполагает выплачивать в будущих отчётных периодах. Актуарные методики позволяют предприятию оценивать это обязательство с достаточной степенью надежности для того, чтобы обосновать признание обязательства.

Пример, иллюстрирующий пункт 71
1.	Пенсионный план с установленными выплатами обеспечивает получение при выходе на пенсию единовременной выплаты в размере 100 д.е. за каждый год работы. Вознаграждение в размере 100 д.е. относится на каждый год работы. Стоимость услуг текущего периода равняется приведенной стоимости 100 д.е. Приведенная стоимость обязательства пенсионного плана с установленными выплатами равняется приведенной стоимости 100 д.е., умноженной на количество лет, проработанных до окончания отчётного периода. Если пенсия подлежит выплате непосредственно после ухода работника с предприятия, стоимость услуг текущего периода и приведенная стоимость обязательства по пенсионному плану с установленными выплатами отражают момент ожидаемого ухода работника с предприятия. Таким образом, в связи с дисконтированием они будут меньше, чем сумма, которая была бы рассчитана, если бы работник уволился в конце отчётного периода.
2.	План обеспечивает ежемесячную пенсию в размере 0,2% от величины последней заработной платы за каждый год работы. Выплата пенсии начинается по достижении работником 65 лет. Вознаграждения, равные приведенной стоимости месячной пенсии (на ожидаемую дату выхода на пенсию) в размере 0,2% от ожидаемой величины последней заработной платы и подлежащие выплате с ожидаемого момента ухода работника с предприятия до ожидаемого момента его смерти, распределяются на каждый год работы. Стоимость услуг текущего периода равняется приведенной стоимости указанных выплат. Приведенная стоимость обязательства пенсионного плана с установленными выплатами равняется приведенной стоимости ежемесячной пенсии в размере 0,2% от величины последней заработной платы, умноженной на количество лет, проработанных до окончания отчётного периода. Стоимость услуг текущего периода и приведенная стоимость обязательства пенсионного плана с установленными выплатами подлежат дисконтированию в связи с тем, что выплата пенсий начинается с возраста 65 лет.

72 Оказание работниками услуг ведет к возникновению обязательств пенсионного плана с установленными выплатами даже в том случае, если вознаграждение обусловлено будущей работой (другими словами, в случае вознаграждений, не являющихся безусловными). Оказание работником услуг до момента, когда вознаграждения становятся безусловными, создает обусловленное сложившейся практикой обязательство в связи с тем, что на каждую последующую дату окончания отчётного периода объем услуг, которые должен будет оказать работник прежде, чем получит право на вознаграждение, уменьшается. При оценке обязательств пенсионного плана с установленными выплатами предприятие учитывает вероятность того, что некоторые работники могут не удовлетворять условиям получения безусловного вознаграждения. Подобным образом, несмотря на то, что некоторые виды вознаграждений по окончании трудовой деятельности, например, медицинское обеспечение, должны быть предоставлены только при наступлении определенных событий, когда работник уже не работает на предприятии, обязательство формируется при оказании работником услуг, которые обеспечивают его право на вознаграждение при наступлении определенных событий. Вероятность возникновения определенных событий влияет на оценку обязательства, но не устанавливает сам факт его существования.

Пример, иллюстрирующий пункт 72
1.	По условиям плана выплачивается вознаграждение в размере 100 д.е. за каждый год службы. Вознаграждения становятся безусловными после десяти лет службы. Вознаграждение в размере 100 д.е. относится на каждый год работы. В течение каждого года из первых десяти лет стоимость услуг текущего периода и приведенная стоимость обязательства отражают вероятность того, что работник может и не проработать все десять лет.
2.	По условиям плана выплачивается вознаграждение в размере 100 д.е. за каждый год службы, за исключением периода работы до достижения возраста 25 лет. Вознаграждения сразу же становятся безусловными. Вознаграждение не относится на период работы до достижения возраста 25 лет, потому что работа до указанной даты не приводит к возникновению права на вознаграждения (условные или безусловные). На каждый последующий год распределяется вознаграждение в размере 100 д.е.

73 Обязательство возрастает до момента, с которого дальнейшая работа не приводит к возникновению существенных сумм будущих вознаграждений. Поэтому все вознаграждения относятся на периоды, заканчивающиеся на этот момент или до него. Вознаграждения распределяются между отдельными учетными периодами согласно установленной в плане формуле. Однако если услуги, оказанные работником в последующие годы, приведут к существенному увеличению размера вознаграждений по сравнению с предшествующими годами, предприятие распределяет вознаграждения на равномерной основе до того момента, с которого дальнейшая работа не будет приводить к появлению существенных сумм будущих вознаграждений. Это связано с тем, что оказание услуг работником на протяжении всего периода в итоге станет основанием для получения вознаграждения в таком увеличенном размере.

Пример, иллюстрирующий пункт 73
1.	План предусматривает выплату единовременного вознаграждения в размере 1 000 д.е., которое становится безусловным после десяти лет работы. План не обеспечивает дополнительное вознаграждение за работу в последующие годы. Вознаграждение в размере 100 д.е. (1 000 д.е., деленные на десять) распределяется на каждый год из первых десяти лет. Стоимость услуг текущего периода в течение каждого года из первых десяти лет отражает вероятность того, что работник может не проработать все десять лет полностью. На последующие годы вознаграждение не распределяется.
2.	План предусматривает выплату единовременного вознаграждения в размере 2 000 д.е. для всех работников, продолжающих работать по достижении 55-летнего возраста при наличии стажа работы на предприятии не менее 20 лет, или для всех работников, продолжающих работать по достижении 65-летнего возраста, независимо от продолжительности их работы. Услуги работников, принятых, на работу в возрасте моложе 35 лет, начинают подпадать под действие плана с тридцатипятилетнего возраста (работник может уволиться в 30 лет и вернуться в возрасте 33 лет, что не окажет влияния на величину или время выплаты вознаграждения). Эти вознаграждения обусловлены дальнейшей работой. Кроме того, работа по достижении возраста 55 лет не приведет к сколько-нибудь существенному приросту вознаграждения. Указанным работникам предприятие распределяет вознаграждение в размере 100 д.е. (2 000 д.е., деленные на 20) на каждый год работы в возрасте от 35 до 55 лет. Для работников, принятых на работу в возрасте от 35 до 45 лет, стаж более двадцати лет не приведет к сколько-нибудь существенному приросту суммы вознаграждения. Указанным работникам предприятие распределяет вознаграждение в размере 100 д.е. (2 000 д.е., деленные на 20) на каждый год из первых двадцати лет. Для работника, принятого на работу в возрасте 55 лет, служба сверх десяти лет не приведет к сколько-нибудь существенному приросту суммы вознаграждения. Указанным работникам предприятие распределяет вознаграждение в размере 200 д.е. (2 000 д.е., деленные на 10) на каждый год из первых десяти лет. Для всех работников стоимость услуг текущего периода и приведенная стоимость обязательства отражают вероятность того, что работник может не проработать полностью необходимый период.
3.	План медицинского обеспечения по окончании трудовой деятельности предусматривает возмещение работнику, проработавшему на предприятии не менее десяти и не более двадцати лет, 40% его медицинских расходов после окончания трудовой деятельности на предприятии, а работнику, проработавшему двадцать и более двадцати лет - 50% таких расходов. По формуле расчета вознаграждений, установленной в плане, предприятие распределяет 4% приведенной стоимости ожидаемых затрат на медицинское обслуживание (40%, деленные на десять) на каждый год из первых десяти лет работы и 1% (10%, деленные на десять) на каждый год из последующих десяти лет. Стоимость услуг текущего периода в каждом году отражает вероятность того, что работник может не проработать полностью срок, необходимый для того, чтобы заработать вознаграждение, частично или полностью. На работников, чей уход с предприятия ожидается в срок менее десяти лет, вознаграждение не распределяется.
4.	План медицинского обеспечения по окончании трудовой деятельности предусматривает возмещение работнику, проработавшему на предприятии не менее десяти и не более двадцати лет, 10% его медицинских расходов после окончания трудовой деятельности на предприятии, а работнику, проработавшему двадцать и более двадцати лет - 50% таких расходов. Работа в последующие годы приводит к существенно более высокому уровню вознаграждения, чем в первые годы. Поэтому, в соответствии с пунктом 71, предприятие распределяет на равномерной основе вознаграждения для работников, уход которых с предприятия ожидается после двадцати и более двадцати лет. Работа свыше двадцати лет не приведет к существенному приросту будущих вознаграждений. Таким образом, вознаграждения распределяются на каждый год из первых двадцати лет в размере 2,5% приведенной стоимости расчетных затрат на медицинское обслуживание (50%, деленные на двадцать). На работников, чей уход с предприятия ожидается в период между десятым и двадцатым годом работы, вознаграждение распределяется в размере 1% приведенной стоимости расчетных затрат на медицинское обслуживание на каждый год из первых десяти лет. На указанных работников на период с даты окончания десятого года их службы до расчетной даты ухода с предприятия вознаграждение не распределяется. На работников, чей уход с предприятия ожидается в течение первых десяти лет их службы, вознаграждение не распределяется.

74 Если сумма вознаграждения равна постоянной доле от величины последней заработной платы за каждый год работы, будущее повышение заработной платы будет влиять на величину средств, необходимых для осуществления расчета по обязательствам, существующим за период работы до окончания отчётного периода, но не создает дополнительных обязательств. Поэтому:

(a) в контексте пункта 70 (b) повышение заработной платы не приводит к дополнительному вознаграждению даже в случае, если сумма вознаграждения зависит от величины последней заработной платы; и

(b) размер вознаграждения, распределенного на каждый период, равняется постоянной доле заработной платы, к которой относится данное вознаграждение.

Пример, иллюстрирующий пункт 74

Работники имеют право на вознаграждение в размере 3% от величины последней заработной платы за каждый год работы до достижения возраста 55 лет. Вознаграждение в размере 3% от расчетной величины последней заработной платы распределяется на каждый год до достижения возраста 55 лет. С этого момента, в соответствии с планом, дальнейшая работа не приводит к возникновению существенных сумм будущего вознаграждения. По достижении работником указанного возраста вознаграждение на годы последующей службы не распределяется.

Актуарные допущения

75 Актуарные допущения должны быть беспристрастными и взаимно совместимыми.

76 Актуарные допущения - это наилучшая расчетная оценка предприятием параметров, которые будут определять окончательные затраты на обеспечение вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Актуарные допущения включают:

(а) демографические допущения относительно будущих характеристик занятых в настоящее время и бывших работников (и их иждивенцев), имеющих право на вознаграждения. Демографические допущения рассматривают такие аспекты, как:

(i) смертность (см. пункты 81 и 82);

(ii) уровень текучести кадров, инвалидности и досрочного выхода на пенсию;

(iii) доля участников плана с иждивенцами, имеющими права на вознаграждения;

(iv) доля участников плана, которые выберут каждую форму оплаты, предусмотренную условиями плана; и

(v) уровень выплат по планам медицинского обеспечения;

(b) финансовые допущения, касающиеся таких статей, как:

(i) ставка дисконтирования (см. пункты 83-86);

(ii) размер вознаграждений, за исключением любых затрат на выплату вознаграждений, которые должны будут понести работники, и размер будущей заработной платы (см. пункты 87-95);

(iii) в отношении пособий на медицинское обслуживание - будущая стоимость медицинского обеспечения, включая затраты на обработку требований (т.е. затраты, которые буду понесены на обработку и урегулирование требований, включая гонорары за юридические услуги и услуги лиц, осуществляющих рассмотрение требований) (см. пункты 96-98); и

(iv) налоги, уплачиваемые планом в отношении связанных с услугами взносов до отчётной даты, или в отношении вознаграждений, предоставляемых в связи с данными услугами.

77 Актуарные допущения являются беспристрастными в случае, если они делаются с достаточной осмотрительностью, но в то же время не являются чрезмерно консервативными.

78 Актуарные допущения являются взаимно совместимыми, если они отражают экономическую взаимосвязь между такими факторами, как инфляция, темпы роста заработной платы и ставки дисконтирования. Например, все допущения, зависящие от конкретного уровня инфляции (такие как допущения относительно ставок процента и увеличения заработной платы и вознаграждений), предполагают одинаковый уровень инфляции на любой будущий период.

79 Предприятие определяет ставку дисконтирования и другие финансовые допущения в номинальном выражении, если только оценки в реальном (скорректированном с учетом инфляции) выражении не оказываются более надежными: например, в условиях гиперинфляции (см. МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчётность в гиперинфляционной экономике»), или если вознаграждение индексировано и существует достаточно развитый рынок индексированных облигаций в той же валюте и с теми же условиями.

80 На основе рыночных прогнозов на конец отчётного периода делаются финансовые допущения в отношении периода, в течение которого должен быть произведен расчет по обязательствам.

Актуарные допущения: смертность

81 Предприятие должно принять свои допущения в отношении смертности на основании своей наилучшей оценки уровня смертности участников плана как во время периода занятости работников, так и по окончании трудовой деятельности.

82 Для того чтобы определить окончательные затраты на выплату вознаграждений, предприятие учитывает ожидаемые изменения уровня смертности, например, модифицируя стандартные таблицы смертности с учетом расчетных оценок в отношении изменений уровня смертности.

Актуарные допущения: ставка дисконтирования

83 Ставка, используемая для дисконтирования обязательств по плану вознаграждений по окончании трудовой деятельности (как финансированным, так и нефинансированным), определяется на основе рыночной доходности высококачественных корпоративных облигаций по состоянию на конец отчётного периода. В странах, где отсутствует достаточно развитый рынок такого рода облигаций, используется рыночная доходность (на конец отчётного периода) государственных облигаций. Валюта и условия корпоративных или государственных облигаций должны соответствовать валюте и расчетным условиям обязательств по плану вознаграждений по окончании трудовой деятельности.

84 Ставка дисконтирования является одним из актуарных допущений, оказывающих существенное влияние. Ставка дисконтирования отражает временную стоимость денег, но не актуарный или инвестиционный риск. Более того, ставка дисконтирования не отражает присущий предприятию кредитный риск, который ложится на кредиторов этого предприятия, и риск того, что фактические результаты могут отличаться от актуарных допущений.

85 Ставка дисконтирования отражает расчетное распределение выплат вознаграждения во времени. На практике предприятие часто достигает этого посредством применения единой средневзвешенной ставки дисконтирования, которая отражает расчетное распределение выплат вознаграждения во времени, их размер и валюту, в которой оно должно выплачиваться.

86 В некоторых случаях может отсутствовать достаточно развитый рынок облигаций с достаточно длительным сроком погашения, который соответствовал бы расчетному сроку выплат всех вознаграждений. В таких случаях предприятие использует текущие рыночные ставки для дисконтирования соответствующих краткосрочных платежей и рассчитывает ставку дисконтирования для долгосрочных обязательств путем экстраполяции текущих рыночных ставок по кривой доходности. Общая приведенная стоимость обязательств пенсионного плана с установленными выплатами вряд ли будет особенно чувствительна к ставке дисконтирования, применяемой к части вознаграждений, выплата которых выходит за пределы срока окончательного погашения имеющихся корпоративных или государственных облигаций.

Актуарные допущения: заработная плата, вознаграждения и затраты на медицинское обеспечение

87 Предприятие должно оценивать свои обязательства пенсионного плана с установленными выплатами на основании, отражающем:

(a) вознаграждения, предусмотренные условиями плана (или являющиеся результатом любых обусловленных сложившейся практикой обязательств помимо этих условий, которые выходят за рамки данных условий) на конец отчётного периода;

(b) любые оценочные будущие повышения заработной платы, которые влияют на подлежащие выплате вознаграждения;

(c) влияние любого ограничения на долю работодателя в затратах на выплату будущих вознаграждений;

(d) взносы со стороны работников или третьих лиц, сокращающие окончательные затраты предприятия на выплату данных вознаграждений; и

(e) оценочные будущие изменения величины любых государственных пенсий, которые влияют на вознаграждения, предоставляемые по пенсионному плану с установленными выплатами, только в случае, если:

(i) эти изменения были введены до окончания отчётного периода; или

(ii) прошлый опыт либо иное надежное доказательство указывает на то, что эти государственные пенсии изменятся в каком-либо предсказуемом направлении, например, в соответствии с будущими изменениями общего уровня цен или общего уровня заработной платы.

88 Актуарные допущения отражают изменения будущих выплат, которые предусмотрены формализованными условиями плана (или обусловленным сложившейся практикой обязательством, выходящим за рамки данных условий) на конец отчётного периода. Это происходит, например, когда:

(a) у предприятия имеется предшествующий опыт повышения размера вознаграждений, например, для того, чтобы компенсировать воздействие инфляции, и нет никаких свидетельств того, что эта практика в будущем изменится;

(b) предприятие обязано либо по формализованным условиям плана (или на основе обусловленного сложившейся практикой обязательства, выходящего за рамки данных условий), либо в соответствии с требованиями законодательства использовать любой профицит плана в пользу участников плана (см. пункт 108 (с)); или

(c) вознаграждения меняются в зависимости от цели деятельности или других критериев. Например, условиями плана может предусматриваться выплата сниженных вознаграждений или могут требоваться дополнительные взносы со стороны работников при недостатке активов плана. Оценка обязательства отражает наилучшую оценку влияния цели деятельности или других критериев.

89 Актуарные допущения не отражают будущих изменений вознаграждений, которые не установлены формализованными условиями плана (или обязательствами, обусловленными сложившейся практикой) на конец отчётного периода. Такие изменения выражаются:

(a) в стоимости услуг прошлых периодов в той мере, в какой они изменяют размер вознаграждений за услуги, оказанные до момента изменения; и

(b) в стоимости услуг текущего периода для периодов после изменения в той мере, в какой они изменяют размер вознаграждений за услуги, оказанные после изменения.

90 В расчетных оценках будущего увеличения заработной платы учитываются инфляция, выслуга лет, продвижение по службе и другие соответствующие факторы, такие как спрос и предложение на рынке занятости.

91 Некоторые пенсионные планы с установленными выплатами предусматривают ограничения на взносы, которые предприятие должно уплачивать. При расчете окончательных затрат на выплату вознаграждений принимается во внимание влияние ограничения на взносы. Влияние ограничения на взносы определяется для наиболее короткого из следующих периодов:

(a) предполагаемый срок деятельности предприятия; и

(b) предполагаемый срок действия плана.

92 Некоторые пенсионные планы с установленными выплатами обязывают работников или третьи лица участвовать в затратах по плану. Взносы со стороны работников сокращают затраты предприятия на выплату вознаграждений. Предприятие рассматривает вопрос о том, сокращают ли взносы третьих лиц затраты предприятия на выплату вознаграждений, или они представляют собой право возмещения в соответствии с пунктом 116. Взносы со стороны работников или третьих лиц либо предусматриваются формализованными условиями плана (или являются результатом обязательства, обусловленного сложившейся практикой, которое выходит за рамки данных условий), либо являются произвольными. Произвольные взносы со стороны работников или третьих лиц уменьшают стоимость услуг для предприятия при выплате данных взносов.

93 Взносы со стороны работников или третьих лиц, предусмотренные формализованными условиями плана, либо уменьшают стоимость услуг (если они связаны с услугами), либо снижают переоценку чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами (например, если взносы требуются для сокращения дефицита, возникающего в результате убытков по активам плана или актуарных убытков). Взносы со стороны работников или третьих лиц в отношении услуг относятся на периоды оказания услуг как отрицательное вознаграждение в соответствии с пунктом 70 (то есть чистое вознаграждение распределяется в соответствии с указанным пунктом).

94 Результатом изменений взносов со стороны работников или третьих лиц в отношении услуг являются:

(a) стоимость услуг текущего периода и прошлых периодов (если изменения взносов со стороны работников или третьих лиц не предусмотрены формализованными условиями плана и не возникают в связи с обязательством, обусловленным сложившейся практикой); или

(b) актуарная прибыль и убытки (если изменения взносов со стороны работников или третьих лиц предусмотрены формализованными условиями плана или возникают в связи с обязательством, обусловленным сложившейся практикой).

95 Некоторые вознаграждения по окончании трудовой деятельности связаны с такими параметрами, как уровень государственных пенсий или государственного медицинского обеспечения. Оценка таких вознаграждений отражает наилучшую оценку этих параметров на основе предшествующего опыта и других надежных данных.

96 Допущения в отношении затрат на медицинское обеспечение учитывают ожидаемые будущие изменения стоимости медицинского обслуживания, обусловленные инфляцией и специфическими изменениями в затратах на медицинское обеспечение.

97 Оценка вознаграждений, предоставляемых в виде медицинского обеспечения по окончании трудовой деятельности, требует учитывать допущения относительно уровня и частоты будущих обращений за медицинской помощью и затрат для их урегулирования. Предприятие оценивает будущие затраты на медицинское обеспечение на основе накопленных данных о своем собственном опыте, дополненных при необходимости данными за прошлые годы, полученными от других компаний, страховщиков, медицинских учреждений или других источников. Расчет будущих затрат на медицинское обеспечение учитывает влияние технического прогресса, изменений в схемах потребления или предоставления медицинских услуг и изменений состояния здоровья участников плана.

98 На уровень и частоту обращений за медицинской помощью особенно влияют возраст, состояние здоровья и пол работников (и их иждивенцев). На них могут также влиять другие факторы, такие как географическое положение. Поэтому данные прошлого опыта корректируются с учетом изменения демографических характеристик совокупности по сравнению с совокупностью, использованной в качестве основы для данных. Они также корректируются при наличии надежных свидетельств того, что прошлые тенденции не будут продолжаться.

Стоимость услуг прошлых периодов и прибыль и убытки от расчета по обязательствам плана

99 Прежде чем определить стоимость услуг прошлых периодов или прибыль или убыток от расчета по обязательствам плана, предприятие должно провести переоценку чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами, используя текущую справедливую стоимость активов плана и текущие актуарные допущения (включая текущие рыночные ставки вознаграждения и другие текущие рыночные цены), отражающие вознаграждения, предлагаемые по плану до внесения в него поправок, до его секвестра или полного расчета по обязательствам плана.

100 Предприятие не должно разграничивать стоимость услуг прошлых периодов, являющуюся результатом поправок, внесенных в план, стоимость услуг прошлых периодов, являющуюся результатом секвестра плана, и прибыль или убыток от расчета по обязательствам плана, если эти операции проводятся вместе. В некоторых случаях поправки вносятся в план до расчета по обязательствам, например, когда предприятие изменяет вознаграждения по плану и производит расчет по обязательствам по выплате измененных вознаграждений позже. В таких случаях предприятие признает стоимость услуг прошлых периодов до признания любой прибыли или убытка от расчета по обязательствам плана.

101 Расчет по обязательствам плана происходит одновременно с внесением поправок в план и его секвестром, если действие плана прекращается и в результате этого производится расчет по обязательствам плана, а план прекращает существовать. Однако прекращение действия плана не считается окончательным расчетом по обязательствам плана, если данный план заменяется новым планом, предлагающим вознаграждения, которые, по сути, являются такими же, как и в прекратившем свое действие плане.

Стоимость услуг прошлых периодов

102 Стоимость услуг прошлых периодов представляет собой изменение приведенной стоимости обязательства пенсионного плана с установленными выплатами в результате внесения поправок в план или его секвестра.

103 Предприятие должно признавать стоимость услуг прошлых периодов в качестве расходов на более раннюю из следующих дат:

(a) дата внесения поправок в план или дата секвестра плана; и

(b) дата, на которую предприятие признает соответствующие затраты на реструктуризацию (см. МСФО (IAS) 37) или выходные пособия (см. пункт 165).

104 Поправки вносятся в план в том случае, когда предприятие вводит или аннулирует пенсионный план с установленными выплатами, или изменяет размер вознаграждений, подлежащих выплате в соответствии с существующим пенсионным планом с установленными выплатами.

105 Секвестр пенсионного плана имеет место в том случае, когда предприятие значительно сокращает численность персонала, охватываемого планом. Секвестр пенсионного плана может произойти в результате какого-либо обособленного события, например, закрытия предприятия, прекращения конкретного вида деятельности, ликвидации или приостановления действия плана.

106 Стоимость услуг прошлых периодов может быть либо положительной (когда вводятся новые виды вознаграждений или изменяются существующие виды вознаграждений таким образом, что приведенная стоимость обязательств пенсионного плана с установленными выплатами увеличивается), либо отрицательной (когда существующие вознаграждения аннулируются или изменяются таким образом, что приведенная стоимость обязательств пенсионного плана с установленными выплатами уменьшается).

107 Если предприятие уменьшает размер вознаграждений, выплачиваемых по существующему пенсионному плану с установленными выплатами и одновременно увеличивает размер других вознаграждений по этому же плану тем же работникам, оно рассматривает это изменение как одно суммарное изменение.

108 Стоимость услуг прошлых периодов не включает:

(a) влияние различий между фактической величиной и ранее сделанными допущениями относительно повышения заработной платы на обязательства по выплате вознаграждений за услуги, оказанные в прошлых периодах (стоимости услуг прошлых периодов в данном случае просто не существует, поскольку в актуарных допущениях предусмотрена прогнозная величина заработной платы);

(b) недооценку и переоценку размера увеличения пенсий по усмотрению предприятия, если у него есть соответствующие обязательства, обусловленные сложившейся практикой (стоимости услуг прошлых периодов просто не существует, потому что в актуарных допущениях предусматриваются такого рода увеличения пенсионных выплат);

(c) оценку увеличения размера вознаграждений, возникающего в связи с актуарными прибылями или доходом на активы плана, уже признанными в финансовой отчётности, в случае, если предприятие обязано либо по формализованным условиям плана (или по обусловленному сложившейся практикой обязательству, выходящему за рамки данных условий), либо в соответствии с требованиями законодательства использовать любой профицит активов плана в пользу участников плана даже при условии, что увеличенные пенсии еще не были официально назначены (стоимости услуг прошлых периодов просто не существует, потому что возникающее таким образом увеличение обязательств - это актуарный убыток, см. пункт 88); и

(d) прирост вознаграждений, право на получение которых безусловно (т.е. вознаграждений, которые не зависят от дальнейшей работы на предприятии, см. пункт 72), в случае, если при отсутствии новых или увеличенных вознаграждений работники выполняют требования, необходимые для того, чтобы вознаграждения стали безусловными (стоимости услуг прошлых периодов просто не существует, потому что предприятие признает расчетные затраты на выплату вознаграждений как стоимость услуг текущего периода, т.е. по мере их оказания).

Прибыль и убытки от расчета по обязательствам плана

109 Прибыль или убыток от расчета по обязательствам плана - это разница между:

(a) приведенной стоимостью обязательства пенсионного плана с установленными выплатами, которое исполняется, установленной на дату расчета; и

(b) ценой расчета по обязательствам плана, включая любые передаваемые активы плана и любые платежи, произведенные непосредственно предприятием в связи с расчетом по данному обязательству.

110 Предприятие признает прибыль или убыток от расчета по обязательствам пенсионного плана с установленными выплатами в момент совершения расчета.

111 Окончательный расчет по обязательствам плана происходит в результате операции, в которой участвует предприятие и которая прекращает все дальнейшие юридические или обусловленные сложившейся практикой обязательства в отношении вознаграждений (или их части), предоставляемых по пенсионному плану с установленными выплатами (за исключением выплаты вознаграждений работникам или от их имени, в соответствии с условиями плана, которые включаются в актуарные допущения). Например, единовременная передача значительных обязательств работодателя по плану страховой компании путем покупки страхового полиса представляет собой расчет по обязательствам плана; единовременная денежная выплата, в соответствии с условиями плана, участникам плана в обмен на прекращение их прав на получение определенных вознаграждений по окончании трудовой деятельности не является расчетом по обязательствам плана.

112 В некоторых случаях предприятие приобретает страховой полис с целью финансирования некоторых или всех вознаграждений работникам, касающихся услуг, оказанных работниками в текущем и прошлых периодах. Приобретение такого полиса не представляет собой расчет по обязательствам плана, если за предприятием сохраняется юридическое или обусловленное сложившейся практикой обязательство (см. пункт 46) по выплате дополнительных сумм в случае, если страховщик не выплачивает вознаграждения работникам, предусмотренные в страховом полисе. В пунктах 116-119 рассматриваются признание и оценка прав возмещения согласно страховым полисам, которые не являются активами плана.

Признание и оценка: активы плана

Справедливая стоимость активов плана

113 Справедливая стоимость активов плана вычитается из приведенной стоимости обязательств по выплате вознаграждений по пенсионному плану с установленными выплатами при определении суммы дефицита или профицита. При отсутствии рыночной цены справедливая стоимость активов плана рассчитывается, например, путем дисконтирования предполагаемых будущих потоков денежных средств по ставке дисконтирования, отражающей как риск, относящийся к активам плана, так и предполагаемый период до срока погашения или ожидаемой даты выбытия этих активов (или, при отсутствии срока погашения, ожидаемый период до расчета по соответствующему обязательству).

114 Активы плана не включают неуплаченные взносы, причитающиеся от отчитывающегося предприятия фонду, а также любые не подлежащие передаче финансовые инструменты, выпущенные предприятием и принадлежащие фонду. Активы плана уменьшаются на сумму любых обязательств фонда, не касающихся выплаты вознаграждений работникам, например, на сумму торговой и прочей кредиторской задолженности или на сумму обязательств, возникающих в связи с производными финансовыми инструментами.

115 В случае если активы плана включают страховые полисы, удовлетворяющие определенным требованиям и точно соответствующие по сумме и временным параметрам некоторым или всем причитающимся по плану вознаграждениям, справедливая стоимость таких страховых полисов принимается в качестве приведенной стоимости соответствующих обязательств (с учетом любых необходимых сокращений, если суммы по таким страховым полисам не могут быть получены полностью).

Возмещения

116 Только в том случае, если практически несомненно, что другая сторона возместит, частично или полностью, затраты, необходимые для расчета по обязательствам пенсионного плана с установленными выплатами, предприятие:

(a) признает свое право на возмещение в качестве отдельного актива. Предприятие признает такой актив по его справедливой стоимости;

(b) детализирует и признает изменения справедливой стоимости своего права на возмещение так же, как и изменения справедливой стоимости активов плана (см. пункты 124 и 125). Компоненты затрат по пенсионному плану с установленными выплатами, признаваемые в соответствии с пунктом 120, могут признаваться за вычетом сумм, связанных с изменениями балансовой стоимости права на возмещение.

117 Иногда предприятие может обратиться за частичной или полной выплатой затрат на расчет по обязательствам пенсионного плана с установленными выплатами к другой стороне, например, к страховщику. Страховые полисы, удовлетворяющие определенным требованиям, в соответствии с пунктом 8 являются активами плана. Предприятие отражает страховые полисы, удовлетворяющие определенным требованиям, в учете таким же образом, как и все другие активы плана, при этом положения пункта 116 не применяются (см. пункты 46-49 и 115).

118 Если страховой полис, имеющийся у предприятия, не отвечает определенным требованиям, он не является активом плана. В таких случаях применяется пункт 116: предприятие признает свое право на возмещение в соответствии со страховым полисом как отдельный актив, а не как сумму вычета при определении дефицита или профицита по пенсионному плану с установленными выплатами. Пункт 140(b) требует, чтобы предприятие раскрывало краткую информацию о связи между правом на возмещение и соответствующим обязательством.

119 Если право на возмещение возникает в связи со страховым полисом, который точно соответствует по сумме и временным параметрам некоторым или всем причитающимся по пенсионному плану с установленными выплатами вознаграждениям, справедливая стоимость права на возмещение принимается в качестве приведенной стоимости соответствующего обязательства (с учетом любых необходимых сокращений, если суммы по таким страховым полисам не могут быть получены полностью).

Компоненты затрат по пенсионному плану с установленными выплатами

120 Предприятие признает компоненты затрат по пенсионному плану с установленными выплатами, за исключением случаев, когда какой-либо другой МСФО требует или разрешает включать их в себестоимость актива, следующим образом:

(a) как стоимость услуг (см. пункты 66-112) в составе прибыли или убытка;

(b) как чистую сумму процентов в отношении чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункты 123-126) в составе прибыли или убытка; и

(c) как переоценку чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункты 127-130) в составе прочего совокупного дохода.

121 В соответствии с другими МСФО некоторые затраты на выплату вознаграждений работникам должны включаться в себестоимость активов, таких как запасы и основные средства (см. МСФО (IAS) 2 и МСФО (IAS) 16). Любые затраты по плану вознаграждений по окончании трудовой деятельности, включенные в себестоимость таких активов, включают соответствующую долю компонентов, перечисленных в пункте 120.

122 Переоценка чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами, признанная в составе прочего совокупного дохода, не должна реклассифицироваться в состав прибыли или убытка в последующем периоде. Однако предприятие может переносить данные суммы, признанные в составе прочего совокупного дохода, в пределах капитала.

Чистая величина процентов в отношении чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами

123 Чистая величина процентов в отношении чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами определяется путем умножения чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами на ставку дисконтирования, оговоренную в пункте 83, которые определяются по состоянию на начало годового отчётного периода с учетом любых изменений чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами в течение периода в результате внесения взносов и выплаты вознаграждений.

124 Чистая величина процентов в отношении чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами может включать в себя доход по процентам по активам плана, расходы по процентам по обязательствам пенсионного плана с установленными выплатами и проценты на влияние предельной величины активов, как указано в пункте 64.

125 Доход по процентам по активам плана - это компонент дохода на активы плана, который определяется путем умножения справедливой стоимости активов плана на ставку дисконтирования, оговоренную в пункте 83, которые определяются по состоянию на начало годового отчётного периода с учетом любых изменений активов плана в течение периода в результате внесения взносов и выплаты вознаграждений. Разница между доходом по процентам по активам плана и доходом на активы плана включается в переоценку чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами.

126 Проценты на влияние предельной величины активов - это часть общего изменения влияния предельной величины активов, которая определяется путем умножения влияния предельной величины активов на ставку дисконтирования, оговоренную в пункте 83, которые устанавливаются по состоянию на начало годового отчётного периода. Разница между данной суммой и суммой общего изменения влияния предельной величины активов включается в переоценку чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами.

Переоценка чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами

127 Переоценка чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами включает в себя:

(a) актуарную прибыль и убытки (см. пункты 128 и 129);

(b) доход на активы плана (см. пункт 130), за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов на чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункт 125); и

(c) любое изменение влияния предельной величины активов, за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов на чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункт 126).

128 Актуарная прибыль и убытки возникают в результате увеличения или уменьшения приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами из-за изменений актуарных допущений и корректировок, сделанных на основании прошлого опыта. Причины возникновения актуарной прибыли и убытков включают, например:

(a) неожиданно высокие или низкие уровни текучести кадров, досрочного выхода на пенсию или смертности, или увеличения размеров заработной платы, вознаграждений (если формализованные или обусловленные сложившейся практикой условия плана предусматривают увеличение размера вознаграждений для компенсирования инфляции) или медицинских затрат;

(b) влияние изменений допущений в отношении вариантов выплаты вознаграждений;

(c) влияние изменений оценок в отношении будущего уровня текучести кадров, досрочного выхода на пенсию или смертности, или увеличения размеров заработной платы, вознаграждений (если формализованные или обусловленные сложившейся практикой условия плана предусматривают увеличение размера вознаграждений для компенсирования инфляции) или медицинских затрат; и

(d) влияние изменений ставки дисконтирования.

129 Актуарная прибыль и убытки не включают изменения приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами, вызванные введением нового плана, внесением поправок в существующий план, секвестром пенсионного плана или окончательным расчетом по пенсионному плану с установленными выплатами, или изменения размера вознаграждений, выплачиваемых по пенсионному плану с установленными выплатами. Результатом таких изменений являются стоимость услуг прошлых периодов, или прибыль или убыток от расчета по обязательствам плана.

130 При определении дохода на активы плана предприятие производит вычет затрат на управление активами плана и любого налога, подлежащего уплате самим планом, кроме налога, включенного в актуарные допущения, использованные при оценке обязательств пенсионного плана с установленными выплатами (пункт 76). Прочие административные расходы не подлежат вычету из дохода на активы плана.

Представление информации

Взаимозачет

131 Предприятие осуществляет взаимозачет актива, относящегося к одному плану, с обязательством, относящимся к другому плану, только в случае, если оно:

(a) имеет юридически закрепленное право использовать профицит одного плана для расчета по обязательствам другого плана; и

(b) намеревается либо произвести расчет по обязательствам на нетто основе, либо одновременно реализовать профицит одного плана и произвести расчет по своему обязательству другого плана.

132 Критерии взаимозачета аналогичны тем, что установлены для финансовых инструментов в МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации».

Разделение по принципу краткосрочные/долгосрочные

133 Некоторые предприятия отличают краткосрочные активы и обязательства от долгосрочных. Настоящий стандарт не устанавливает требований в отношении того, следует ли предприятию различать краткосрочную и долгосрочную части активов и обязательств, возникающих в связи с предоставлением вознаграждений по окончании трудовой деятельности.

Компоненты затрат по пенсионному плану с установленными выплатами

134 В соответствии с пунктом 120 предприятие должно признавать стоимость услуг и чистую сумму процентов в отношении чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами в составе прибыли или убытка. В настоящем стандарте не рассматриваются требования о том, как предприятие должно представлять стоимость услуг и чистую сумму процентов в отношении чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами. Предприятие представляет указанные компоненты в соответствии с МСФО (IAS) 1.

Раскрытие информации

135 Предприятие должно раскрывать информацию, которая:

(a) объясняет характеристики его пенсионных планов с установленными выплатами и связанные с ними риски (см. пункт 139);

(b) идентифицирует и объясняет суммы, представленные в его финансовой отчётности, которые возникают в связи с его пенсионными планами с установленными выплатами (см. пункты 140-144); и

(c) описывает, как его пенсионные планы с установленными выплатами могут повлиять на сумму, сроки и неопределенность будущих потоков денежных средств предприятия (см. пункты 145-147).

136 Для достижения целей, изложенных в пункте 135, предприятие должно рассмотреть все перечисленные ниже аспекты:

(a) степень детализации, необходимую для выполнения требований о раскрытии информации;

(b) насколько большое значение следует придавать каждому из различных требований;

(c) необходимый уровень объединения или детализации информации; и

(d) нужна ли пользователям финансовой отчётности дополнительная информация для оценки раскрытой количественной информации.

137 Если информация, раскрытая в соответствии с требованиями настоящего стандарта и других МСФО, является недостаточной для достижения целей, изложенных в пункте 135, то предприятие должно раскрыть дополнительную информацию, необходимую для достижения данных целей. Например, предприятие может представить анализ приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами, в котором разграничиваются характер, характеристики и риски, связанные с обязательствами. В такой раскрываемой информации могут разграничиваться:

(a) суммы, причитающиеся действующим участникам, участникам с отсроченной выплатой вознаграждений и пенсионерам;

(b) вознаграждения, право на получение которых является безусловным, и начисленные вознаграждения, право на получение которых не является безусловным;

(c) условные вознаграждения, суммы, относимые на будущее увеличение заработной платы, и прочие вознаграждения.

138 Предприятие должно рассмотреть вопрос о необходимости детализации раскрываемой информации, полностью или частично, с целью разграничения планов или групп планов, характеризующихся существенно разными рисками. Например, предприятие может детализировать раскрываемую информацию о планах, представляя одну или несколько из следующих характеристик:

(a) различное географическое местоположение.

(b) различные характеристики, такие как пенсионные планы на основе усредненной заработной платы, пенсионные планы на основе последней заработной платы и планы медицинского обеспечения по окончании трудовой деятельности.

(c) различные нормативно-правовые базы.

(d) различные отчётные сегменты.

(e) различные схемы финансирования (например, полностью нефинансированные, полностью или частично финансированные).

Характеристики пенсионных планов с установленными выплатами и связанных с ними рисков

139 Предприятие раскрывает:

(a) информацию о характеристиках своих пенсионных планов с установленными выплатами, включая:

(i) характер вознаграждений, предоставляемых в соответствии с планом (например, пенсионный план с установленными выплатами на основе последней заработной платы или пенсионный план на основе взносов с гарантией).

(ii) описание нормативно-правовой базы, в которой функционирует план, например, уровня любых минимальных требований к финансированию и любого влияния нормативно-правовой базы на план, например, предельной величины активов (см. пункт 64).

(iii) описание обязанностей любого другого предприятия по управлению планом, например, обязанности опекунов или членов правления плана.

(b) описание рисков, которым план подвергает предприятие, при этом особое внимание должно уделяться любым необычным, специфическим для предприятия или плана рискам, а также любым существенным концентрациям рисков. Например, если активы плана инвестируются, главным образом, в один класс инвестиций, например, недвижимость, план может подвергать предприятие концентрации риска, связанного с рынком недвижимости.

(c) описание любых поправок, внесенных в план, секвестров пенсионного плана и расчетов по обязательствам плана.

Объяснение сумм, представленных в финансовой отчётности

140 Предприятие должно предоставить сверку сальдо на начало периода с сальдо на конец периода по каждому из следующих пунктов в случае необходимости:

(а) чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами с отдельным раскрытием сверки:

(i) активов плана.

(ii) приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами.

(iii) влияние предельной величины активов.

(b) любые права на возмещение. Предприятие должно также описать отношения между любыми правами на возмещения и соответствующими обязательствами.

141 В каждой сверке, перечисленной в пункте 140, должны указываться все перечисленные ниже аспекты в случае необходимости:

(a) стоимость услуг текущего периода.

(b) доход или расход по процентам.

(c) переоценка чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами с отдельным отражением:

(i) дохода на активы плана, за исключением сумм, включенных в проценты в соответствии с пунктом (b).

(ii) актуарной прибыли и убытков, возникающих в результате изменений демографических допущений (см. пункт 76 (а)).

(iii) актуарной прибыли и убытков, возникающих в результате изменений финансовых допущений (см. пункт 76 (b)).

(iv) изменений влияния ограничения чистого актива пенсионного плана с установленными выплатами до величины предельной величины актива, за исключением сумм, включенных в проценты в соответствии с пунктом (b). Предприятие должно также раскрыть то, как оно определяет максимально доступную экономическую выгоду, то есть будет ли данная выгода представлять собой возвраты, сокращение будущих взносов или комбинацию и того и другого.

(d) стоимость услуг прошлых периодов и прибыль и убытки, возникающие в результате расчета по обязательствам плана. В соответствии с пунктом 100 стоимость услуг прошлых периодов и прибыль и убытки, возникающие в результате расчета по обязательствам плана, могут не разграничиваться, если они возникают вместе.

(e) влияние изменений курсов обмена валют.

(f) взносы в план с отдельным указанием взносов со стороны работодателя и участников плана.

(g) платежи из средств плана с отдельным указанием сумм, выплаченных по всем расчетам.

(h) последствия объединений и выбытия бизнеса.

142 Предприятие должно разделить информацию о справедливой стоимости активов плана на классы в зависимости от характера данных активов и связанных с ними рисков, подразделяя каждый класс активов плана на класс активов, имеющих рыночную цену, котируемую на активном рынке (в соответствии с определением, предложенным в МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»**), и класс активов, не имеющих такой цены. Например, учитывая уровень раскрытия информации, обсуждаемый в пункте 136, предприятие может разграничивать:

(a) денежные средства и их эквиваленты;

(b) долевые инструменты (распределенные по отраслям, масштабам компаний, географическому местоположению и т.д.);

(c) долговые инструменты (распределенные по типам эмитентов, кредитному качеству, географическому местоположению и т.д.);

(d) недвижимое имущество (распределенное по географическому местоположению и т.д.);

(e) производные инструменты (распределенные по типам рисков, лежащих в основе договора, например, процентные договоры, валютные договоры, долевые договоры, кредитные договоры, свопы, компенсирующие риски того, что продолжительность жизни работников, охваченных пенсионным планом, окажется дольше ожидаемой, и т.д.);

(f) инвестиционные фонды (распределенные по типам фондов);

(g) ценные бумаги, обеспеченные активами; и

(h) структурированный долг.

143 Предприятие раскрывает справедливую стоимость собственных переводных финансовых инструментов, удерживаемых в качестве активов плана, и справедливую стоимость активов плана, которые представляют собой занятую предприятием недвижимость или другие используемые им активы.

144 Предприятие раскрывает существенные актуарные допущения, использованные для определения приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункт 76). Такая информация должна раскрываться в абсолютном выражении (например, как абсолютное процентное соотношение, а не как маржа между разными процентами и прочими переменными). Если предприятие раскрывает информацию по группе планов в целом, оно должно предоставлять такую информацию в виде средневзвешенных величин или значений в относительно узких диапазонах.

Сумма, сроки и неопределенность, связанная с будущими потоками денежных средств

145 Предприятие раскрывает:

(a) анализ чувствительности по каждому существенному актуарному допущению (которое раскрывается в соответствии с пунктом 144) по состоянию на конец отчётного периода с раскрытием информации о том, как на обязательства пенсионного плана с установленными выплатами повлияли бы изменения соответствующего актуарного допущения, возникновение которых на указанную дату было обоснованно вероятным.

(b) методы и допущения, использованные при подготовке анализа чувствительности, требуемого в пункте (а), а также ограничения на данные методы.

(c) изменения (по сравнению с предыдущим периодом) методов и допущений, использованных при подготовке анализа чувствительности, и причины таких изменений.

146 Предприятие описывает все стратегии по балансированию активов и обязательств, используемые планом или предприятием для управления рисками, включая использование аннуитетов и других методик, таких как свопы, компенсирующие риски того, что продолжительность жизни работников, охваченных пенсионным планом, окажется дольше ожидаемой.

147 Для того чтобы описать влияние пенсионного плана с установленными выплатами на будущие потоки денежных средств предприятия, данное предприятие раскрывает следующую информацию:

(a) описание любых схем и политики финансирования, которые влияют на будущие взносы.

(b) взносы в план, ожидаемые в следующем годовом отчётном периоде.

(c) информация о профиле сроков погашения обязательств пенсионного плана с установленными выплатами. Она должна включать средневзвешенную продолжительность обязательств пенсионного плана с установленными выплатами и может включать иную информацию о распределении сроков выплаты вознаграждений, такую как анализ сроков выплаты вознаграждений.

Пенсионные планы, совместно учрежденные несколькими работодателями

148 Если предприятие участвует в пенсионном плане с установленными выплатами, совместно учрежденном несколькими работодателями, оно должно раскрыть следующее:

(a) описание схем финансирования, включая метод, использованный для определения размера взносов предприятия, и любые минимальные требования к финансированию.

(b) описание того, в какой степени предприятие может нести ответственность перед планом по обязательствам других предприятий в соответствии с условиями плана, совместно учрежденного несколькими работодателями.

(c) описание любого согласованного распределения дефицита или профицита в случае:

(i) ликвидации плана; или

(ii) выхода предприятия из плана.

(d) если предприятие отражает данный план как пенсионный план с установленными взносами в соответствии с пунктом 34, оно должно раскрыть следующую информацию в дополнение к информации, требуемой в соответствии с пунктами (а)-(с), и вместо информации, требуемой в соответствии с пунктами 139-147:

(i) тот факт, что данный план является пенсионным планом с установленными выплатами.

(ii) причину отсутствия информации, достаточной для того, чтобы позволить предприятию рассматривать данный план как пенсионный план с установленными выплатами.

(iii) взносы в план, ожидаемые в следующем годовом отчётном периоде.

(iv) информацию о любом дефиците или профиците плана, который может повлиять на сумму будущих взносов, включая основу, использованную для определения такого дефицита или профицита, и последствия, при наличии таковых, для предприятия.

(v) степень участия предприятия в плане по сравнению с другими участвующими предприятиями. Примеры показателей, в которых можно описать степень участия в плане, включают пропорциональную долю предприятия в общей сумме взносов в план или пропорциональную долю предприятия в общем количестве активных работников-членов плана, вышедших на пенсию работников-членов плана и бывших работников-членов плана, имеющих право на получение вознаграждений, если такая информация имеется в наличии.

Пенсионные планы с установленными выплатами, разделяющие риски между предприятиями, находящимися под общим контролем

149 Если предприятие участвует в пенсионном плане с установленными выплатами, который разделяет риски между предприятиями, находящимися под общим контролем, оно должно раскрыть следующую информацию:

(a) договорное соглашение или заявленную политику в отношении распределения чистых затрат по пенсионному плану с установленными выплатами или факт отсутствия такой политики.

(b) политику определения размера взносов, которые должны вноситься предприятием.

(c) если предприятие отражает распределение чистых затрат по пенсионному плану с установленными выплатами в соответствии с пунктом 41, всю информацию о плане в целом в соответствии с требованиями пунктов 135-147.

(d) если предприятие отражает взносы, подлежащие внесению в течение периода, в соответствии с пунктом 41, информацию о плане в целом в соответствии с требованиями пунктов 135-137, 139, 142-144 и 147 (а) и (b).

150 Информация, требуемая в соответствии с пунктом 149 (с) и (d), может быть раскрыта посредством перекрестной ссылки на информацию, раскрытую в финансовой отчётности другого предприятия группы, если:

(a) данная финансовая отчётность предприятия группы отдельно идентифицирует и раскрывает информацию, требуемую в отношении данного плана; и

(b) данная финансовая отчётность предприятия группы доступна для пользователей финансовой отчётности на тех же условиях, что и финансовая отчётность данного предприятия, и на ту же дату, что и финансовая отчётность данного предприятия, или на более раннюю дату.

Требования к раскрытию информации, предусматриваемые другими МСФО

151 В соответствии с требованиями МСФО (IAS) 24 предприятие раскрывает информацию о:

(a) операциях со связанными сторонами по планам вознаграждений по окончании трудовой деятельности; и

(b) вознаграждениях по окончании трудовой деятельности для ключевого управленческого персонала.

152 В соответствии с требованиями МСФО (IAS) 37 предприятие раскрывает информацию об условных обязательствах, возникающих в связи с обязательствами по плану вознаграждений по окончании трудовой деятельности.

Прочие долгосрочные вознаграждения работникам

153 Прочие долгосрочные вознаграждения работникам включают в себя такие статьи как, например, перечисленные ниже, если их выплата в полном объеме не ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором работники оказали соответствующие услуги:

(a) долгосрочные оплачиваемые отсутствия на работе, такие как оплачиваемый отпуск за выслугу лет или творческий отпуск;

(b) юбилейные или прочие вознаграждения за выслугу лет;

(c) долгосрочные пособия по нетрудоспособности;

(d) участие в прибыли и премии; и

(e) отсроченное вознаграждение.

154 Оценка прочих долгосрочных вознаграждений работникам обычно не подвержена такой же степени неопределенности, как оценка вознаграждений по окончании трудовой деятельности. По этой причине настоящий стандарт требует применять для прочих долгосрочных вознаграждений работникам упрощенный метод учета. В отличие от метода учета, требуемого в отношении вознаграждений по окончании трудовой деятельности, в рамках данного метода переоценки не признаются в составе прочего совокупного дохода.

Признание и оценка

155 Для признания и оценки профицита или дефицита по плану прочих долгосрочных вознаграждений работникам, предприятие применяет пункты 56-98 и 113-115. Для признания и оценки любых прав на возмещение предприятие применяет пункты 116-119.

156 В отношении прочих долгосрочных вознаграждений работникам предприятие признает чистую суммарную величину указанных ниже статей в составе прибыли или убытка, за исключением тех статей, которые другой МСФО требует или разрешает включать в себестоимость актива:

(a) стоимость услуг (см. пункты 66-112);

(b) чистая сумма процентов на чистое обязательство (актив) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункты 123-126); и

(c) переоценка чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами (см. пункты 127-130).

157 Одной из форм прочих долгосрочных вознаграждений работникам является пособие по долгосрочной нетрудоспособности. Если размер пособия зависит от продолжительности трудового стажа, то обязательство возникает в момент предоставления услуг. Оценка этого обязательства отражает вероятность того, что потребуется осуществить платеж, и период, за который такой платеж будет произведен. Если уровень пособия одинаков для любого нетрудоспособного лица независимо от трудового стажа, ожидаемые затраты на выплату этих пособий признаются тогда, когда происходит событие, которое приводит к долгосрочной нетрудоспособности.

Раскрытие информации

158 Несмотря на то, что настоящий стандарт не устанавливает конкретных требований к раскрытию информации о прочих долгосрочных вознаграждениях работникам, другие МСФО могут требовать раскрытия информации. Например, в соответствии с МСФО (IAS) 24 требуется раскрывать информацию о вознаграждениях работникам, которые причитаются ключевому управленческому персоналу. МСФО (IAS) 1 требует раскрытия информации о расходах на выплату вознаграждений работникам.

Выходные пособия

159 Настоящий стандарт рассматривает выходные пособия отдельно от других видов вознаграждений работникам, потому что причиной возникновения обязательств в данном случае является прекращение, а не продолжение службы работником. Выходные пособия являются результатом либо решения предприятия расторгнуть трудовое соглашение с работником, либо решения работника принять предложение о вознаграждении, предоставляемом в обмен на расторжение трудового соглашения.

160 Выходные пособия не включают вознаграждения работникам, возникающие при расторжении трудового соглашения по собственному желанию работника без предложения со стороны предприятия или в результате обязательных требований о выходе на пенсию, потому что такие вознаграждения являются вознаграждениями по окончании трудовой деятельности. Некоторые предприятия при расторжении трудового соглашения с работником по его собственному желанию предоставляют ему соответствующее вознаграждение меньшего размера (по сути, вознаграждение по окончании трудовой деятельности), нежели при расторжении трудового соглашения по требованию предприятия. Разница между суммой вознаграждения, предоставляемого при расторжении трудового соглашения по собственному желанию работника, и суммой вознаграждения большего размера, предоставляемого при расторжении трудового соглашения по требованию предприятия, представляет собой выходное пособие.

161 Форма вознаграждения не определяет тот факт, предоставляется ли оно в обмен на услуги или в обмен на расторжение трудового соглашения с работником. Выходные пособия обычно представляют собой единовременные выплаты, но иногда также включают:

(а) увеличение размера вознаграждений по окончании трудовой деятельности опосредованно через план вознаграждений работникам или напрямую.

(б) заработную плату, выплачиваемую до конца предусмотренного периода уведомления, если работник больше не оказывает свои услуги, обеспечивающие предприятию получение экономических выгод.

162 Ниже описываются признаки, указывающие на то, что вознаграждения работникам предоставляются в обмен на их услуги:

(a) вознаграждения зависят от услуг, которые будут предоставляться в будущем (включая вознаграждения, размер которых увеличивается при дальнейшем оказании услуг).

(b) вознаграждения предоставляются в соответствии с условиями плана вознаграждений работникам.

163 Некоторые выходные пособия предоставляются в соответствии с условиями существующего плана вознаграждений работникам. Например, они могут предусматриваться законодательным актом, трудовым или коллективным договором, или могут подразумеваться исходя из предшествующей практики работодателя по выплате аналогичных пособий. В качестве другого примера: если предприятие делает предложение о выплате вознаграждений за длительный период, или между предложением и ожидаемой датой фактического расторжения трудового соглашения проходит длительный период времени, предприятие рассматривает вопрос о том, учредило ли оно новый план вознаграждений работникам и, следовательно, являются ли вознаграждения, предлагаемые в соответствии с данным планом, выходными пособиями или вознаграждениями по окончании трудовой деятельности. Вознаграждения работникам, предоставляемые в соответствии с условиями плана вознаграждений работникам, представляют собой выходные пособия, если они выплачиваются в результате принятия предприятием решения о расторжении трудового соглашения с работником и не зависят от оказания услуг в будущем.

164 Некоторые вознаграждения работникам предоставляются независимо от причины ухода работника. Выплата таких вознаграждений характеризуется определенностью (с учетом любых требований, связанных с безусловным характером вознаграждений, или минимальных требований к услугам), однако, сроки их выплаты являются неопределенными. Несмотря на то, что такие вознаграждения описываются в некоторых юрисдикциях как компенсации или возмещение за расторжение трудового соглашения, они являются скорее вознаграждениями, предоставляемыми по окончании трудовой деятельности, нежели выходными пособиями, и предприятие отражает их как вознаграждения по окончании трудовой деятельности.

Признание

165 Предприятие признает обязательство и расходы по выплате выходных пособий на самую раннюю из следующих дат:

(a) когда предприятие уже больше не может аннулировать предложение о выплате данных вознаграждений; и

(b) когда предприятие признает затраты на реструктуризацию, которая попадает в сферу применения МСФО (IAS) 37 и предполагает выплату выходных пособий.

166 В отношении выходных пособий, подлежащих выплате в результате решения работника принять предложение о предоставлении вознаграждения в обмен на расторжение трудового соглашения, предприятие теряет свое право аннулировать предложение о выплате выходных пособий на самую раннюю из следующих дат:

(a) дата принятия работником предложения; и

(b) дата вступления в силу ограничения (например, требование, предусмотренное законодательством, регулирующими органами или договором, или ограничение иного рода) в отношении возможности предприятия аннулировать предложение. Это имеет место в том случае, когда предложение сделано, при условии, что ограничение существовало на момент предложения.

167 В отношении выходных пособий, подлежащих выплате в результате принятия предприятием решения о расторжении трудового соглашения с работником, предприятие теряет свое право аннулировать предложение после уведомления соответствующих работников о планируемом расторжении трудового соглашения, при условии выполнения всех следующих критериев:

(a) действия, требуемые для завершения плана, указывают на небольшую вероятность того, что в план будут внесены существенные изменения;

(b) план идентифицирует количество работников, трудовое соглашение с которыми будет расторгнуто, их должностные обязанности или функции и их местонахождение (но план не должен указывать на каждого отдельного работника), и ожидаемую дату завершения;

(c) план подробно описывает выходные пособия, которые получат работники, таким образом, чтобы работники могли определить вид и сумму пособий, которые они получат после расторжения трудового соглашения.

168 Если предприятие признает выходные пособия, ему, возможно, также придется отражать в учете поправки, вносимые в план, или секвестр плана других вознаграждений работникам (см. пункт 103).

Оценка

169 Предприятие оценивает выходные пособия при первоначальном признании, а последующие изменения оно оценивает и признает в соответствии с характером вознаграждения при условии, что, если выходные пособия являются увеличением размера вознаграждений по окончании трудовой деятельности, предприятие применяет требования, предусмотренные в отношении вознаграждений по окончании трудовой деятельности. В противном случае:

(a) если выплата выходных пособий в полном объеме ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, в котором признаются выходные пособия, предприятие применяет требования, предусмотренные в отношении краткосрочных вознаграждений работникам.

(b) если выплата выходных пособий в полном объеме не ожидается до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода, предприятие применяет требования, предусмотренные в отношении прочих долгосрочных вознаграждений работникам.

170 Поскольку выходные пособия не предоставляются в обмен на услуги, пункты 70-74, рассматривающие вопросы отнесения вознаграждений на периоды оказания услуг, не применяются.

Пример, иллюстрирующий пункты 159-170
Общая информация
В результате недавнего приобретения предприятие планирует через десять месяцев закрыть фабрику и на указанный момент прекратить деятельность всех оставшихся на фабрике работников. Поскольку предприятию необходимы профессиональные знания и опыт работников фабрики для завершения некоторых договоров, оно объявляет о следующем плане расторжения трудовых соглашений. Каждый работник, который остается и оказывает свои услуги до закрытия фабрики, на дату прекращения трудовой деятельности получит денежный платеж в размере 30 000 д.е. Работники, уволившиеся до закрытия фабрики, получат 10 000 д.е. На фабрике работает 120 работников. В соответствии с ожиданиями предприятия, на момент объявления о плане 20 из них уволятся до закрытия. Следовательно, общая сумма ожидаемого оттока денежных средств по плану составляет 3 200 000 д.е. (то есть 20 х 10 000 д.е. + 100 х 30 000 д.е.). В соответствии с пунктом 160 предприятие отражает вознаграждения, предоставляемые в обмен на расторжение трудового соглашения, как выходные пособия, а вознаграждения, предоставляемые в обмен на услуги, как краткосрочные вознаграждения работникам. Выходные пособия Пособие, предоставляемое в обмен на расторжение трудового соглашения, составляет 10 000 д.е. Это сумма, которую предприятие должно будет выплатить работникам за расторжение трудового соглашения независимо от того, остаются ли работники и оказывают ли они услуги до закрытия фабрики, или увольняются до ее закрытия. Даже при том, что работники могут уволиться до закрытия фабрики, расторжение трудовых соглашений со всеми работниками - это результат решения предприятия закрыть фабрику и расторгнуть трудовые соглашения с работниками (то есть все работники будут уволены, когда фабрика закроется). Следовательно, предприятие признает обязательство на сумму 1 200 000 д.е. (то есть 120 х 10 000 д.е.) по выплате выходных пособий, предоставляемых в соответствии с планом вознаграждений работникам, на самую раннюю из следующих дат: дату, на которую было объявлено о плане расторжения трудовых соглашений, и дату, на которую предприятие признает затраты на реструктуризацию в связи с закрытием фабрики.
Вознаграждения, предоставляемые в обмен на услуги
Дополнительные вознаграждения, которые работники получат, если будут оказывать услуги в течение всего десятимесячного периода, представляют собой вознаграждения в обмен на услуги, оказанные за указанный период. Предприятие отражает их как краткосрочные вознаграждения работникам, потому что в соответствии с ожиданиями предприятия они будут выплачены до истечения двенадцати месяцев после окончания годового отчётного периода. В этом примере дисконтирование не требуется, таким образом, расход в размере 200 000 д.е. (то есть 2 000 000 д.е. * 10) признается в каждом месяце на протяжении периода оказания услуг в десять месяцев с соответствующим увеличением балансовой стоимости обязательства.

Раскрытие информации

171 Несмотря на то, что настоящий стандарт не устанавливает специфических требований к раскрытию информации о выходных пособиях, другие МСФО могут предусматривать такие требования. Например, МСФО (IAS) 24 требует раскрытия информации о вознаграждениях, предоставляемых ключевому управленческому персоналу. МСФО (IAS) 1 требует раскрытия информации о расходах на выплату вознаграждений работникам.

Условия переходного периода и дата вступления в силу

172 Предприятие должно применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Досрочное применение стандарта разрешается. Если предприятие применяет настоящий стандарт в отношении более раннего периода, оно должно раскрыть данный факт.

173 Предприятие должно применять настоящий стандарт ретроспективно, в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», за исключением того, что:

(a) предприятие не должно корректировать балансовую стоимость активов, находящихся вне сферы применения настоящего стандарта, с учетом изменений затрат на выплату вознаграждений работникам, которые были включены в балансовую стоимость до даты первоначального применения. Датой первоначального применения является начало наиболее раннего из предыдущих периодов, представленных в первой финансовой отчётности, в которой предприятие применяет настоящий стандарт.

(b) в финансовой отчётности за периоды, начинающиеся до 1 января 2014 года, предприятие не должно представлять сравнительную информацию в соответствии с требованиями к раскрытию информации, устанавливаемыми в пункте 145 в отношении чувствительности обязательств пенсионного плана с установленными выплатами.

_____________________________

* Признаваемый страховой полис не обязательно является договором страхования, как определено в МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования».

** Если предприятие еще не применяет МСФО (IFRS) 13, оно может использовать пункт AG71 МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» или пункт В.5.4.3 МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (октябрь 2010 г.) в случае необходимости.

Приложение

Поправки к другим МСФО

В настоящем приложении описываются поправки, внесенные в другие МСФО в результате внесения Советом поправок в МСФО (IAS) 19 в июне 2011 года. Предприятие должно применять данные поправки вместе с МСФО (IAS) 19 с учетом поправок.

МСФО (IFRS) 1
«Первое применение международных стандартов финансовой отчётности»

А1 Дополнить пунктом 39L следующего содержания:

39L МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» (с учетом поправок, внесенных в июне 2011 года) внес поправки в пункт D1, удалил пункты D10 и D11 и добавил пункт Е5. Предприятие должно применять данные поправки вместе с МСФО (IAS) 19 (с учетом поправок, внесенных в июне 2011 года).

А2 В приложении D (Освобождения от других МСФО (IFRS) заголовок над пунктом D10, пункты D10 и D11 и подпункт (е) пункта D1 удалить.

A3 Приложение Е (Краткосрочные освобождения от применения МСФО (IFRS) дополнить заголовком и пунктом Е5 следующего содержания:

Вознаграждения работникам

Е5 Предприятие, впервые применяющее МСФО, может применять условия переходного периода, изложенные в пункте 173 (b) МСФО (IAS) 19.

МСФО (IFRS) 8
«Операционные сегменты»

А4 Подпункт (b) пункта 24 изложить в следующей редакции:

24 (b) суммы прироста долгосрочных активов, кроме финансовых инструментов, отложенных налоговых активов, чистых активов пенсионных планов с установленными выплатами (см. МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»), и права, возникающие по договорам страхования.

МСФО (IFRS) 13
«Оценка справедливой стоимости»

А5 Заголовок над пунктом D61 изложить в следующей редакции:

МСФО (IAS) 19
«Вознаграждения работникам» (с учетом поправок, внесенных в июне 2011 года)

А6 Пункты D62 и D63 изложить в следующей редакции:

D62 Пункт 113 изложить в следующей редакции:

113 Справедливая стоимость активов плана вычитается при определении дефицита или профицита.

D63 Дополнить пунктом 174 следующего содержания:

174 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в пункте 8, а также поправки в пункт 113. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

МСФО (IAS) 1
«Представление финансовой отчётности»

А7 Абзац четырнадцатый пункта 7 изложить в следующей редакции:

7 (b) переоценка пенсионных планов с установленными выплатами (см. МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»);

А8 В пункте 96 вместо слов «актуарных прибылей и убытков от» включить слова «переоценке»; слова «пунктом 93 А» и последнее предложение удалить.

Дополнить пунктом 139К следующего содержания:

139К МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» (с учетом поправок, внесенных в июне 2011 года) внес поправки в определение «прочего совокупного дохода» в пункте 7 и пункте 96. Предприятие должно применять данные поправки вместе с МСФО (IAS) 19 (с учетом поправок, внесенных в июне 2011 года).

МСФО (IAS) 24
«Раскрытие информации о связанных сторонах»

А9 Пункт 22 изложить в следующей редакции:

22 Участие материнского или дочернего предприятия в пенсионном плане с установленными выплатами, где риск делится между предприятиями группы, является операцией между связанными сторонами (см. пункт 42 МСФО (IAS) 19 (с учетом поправок, внесенных в 2011 году).

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 14 МСФО (IAS) 19
«Предельная величина актива пенсионного плана с установленными выплатами, минимальные требования к финансированию и их взаимосвязь»

А10 Под заголовком «Ссылки» абзац третий изложить в следующей редакции:

МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» (с учетом поправок, внесенных в 2011 году).

Пункт 1 изложить в следующей редакции:

1 В пункте 64 МСФО (IAS) 19 оценка чистого актива пенсионного плана с установленными выплатами ограничивается наименьшей из следующих величин: сумма профицита пенсионного плана с установленными выплатами и значение предельной величины активов. Пункт 8 МСФО (IAS) 19 определяет предельную величину актива как «приведенную стоимость любых экономических выгод, доступных в форме возврата средств из плана или сокращения будущих взносов в план». Возникли вопросы о том, когда возврат средств или сокращение будущих взносов должны расцениваться как доступные, в частности в тех случаях, когда существует минимальное требование к финансированию.

Подпункт (а) пункта 6 изложить в следующей редакции:

6 (а) в каких случаях возникает возврат средств или сокращение будущих взносов в соответствии с определением предельной величины активов, предложенным в пункте 8 МСФО (IAS) 19.

В пункте 17 вместо слов «явно намерено в конце отчётного периода сократить» включить слова «сокращает».

В пункте 24 предложение второе изложить в следующей редакции:

Обязательство должно уменьшить чистый актив пенсионного плана с установленными выплатами или увеличить чистое обязательство пенсионного плана с установленными выплатами, чтобы не ожидалась никакая прибыль или убыток в результате применения пункта 64 МСФО (IAS) 19, когда оплачиваются взносы.

Пункты 25 и 26 удалить.

Дополнить пунктом 27С следующего содержания:

27С МСФО (IAS) 19 (с учетом поправок, внесенных в 2011 года)#  внес поправки в пункты 1, 6, 17 и 24 и удалил пункты 25 и 26. Предприятие должно применять данные поправки вместе с МСФО (IAS) 19 (с учетом поправок, внесенных в июне 2011 года).

Приложение № 2
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 27
«Отдельная финансовая отчётность»

Цель

1 Цель настоящего стандарта - установить правила учета и раскрытия информации в отношении инвестиций в дочерние, совместные и ассоциированные предприятия при подготовке предприятием отдельной финансовой отчётности.

Сфера применения

2 Настоящий стандарт применяется при учете инвестиций в дочерние предприятия, совместную деятельность и ассоциированные предприятия, если предприятие решает представлять отдельную финансовую отчётность или этого от него требуют национальные регулирующие положения.

3 Настоящий стандарт не устанавливает, какие предприятия обязаны составлять отдельную финансовую отчётность. Стандарт применяется, когда предприятие подготавливает отдельную финансовую отчётность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности.

Определения

4 В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Консолидированная финансовая отчётность - финансовая отчётность группы, в которой активы, обязательства, капитал, доход, расходы и денежные потоки материнского предприятия и его дочерних предприятий представляются как финансовая отчётность единого хозяйствующего субъекта.

Отдельная финансовая отчётность - составляемая материнским предприятием (т.е. инвестором, имеющим контроль над дочерним предприятием) или инвестором, осуществляющим совместный контроль над объектом инвестиций или имеющим значительное влияние на него, финансовая отчётность, в которой инвестиции учитываются по себестоимости или в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

5 Следующие определения установлены в Приложении А МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», Приложении А МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и пункте 3 МСФО (LAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия»:

- ассоциированное предприятие

- контроль над объектом инвестиций

- группа

- совместный контроль

- совместное предприятие

- участник совместного предприятия

- материнское предприятие

- значительное влияние

- дочернее предприятие.

6 Отдельная финансовая отчётность - это отчётность, которая представляется в дополнение к консолидированной финансовой отчётности или в дополнение к финансовой отчётности, в которой инвестиции в ассоциированные или совместные предприятия учитываются по методу долевого участия, в случаях, не изложенных в пункте 8. Отдельная финансовая отчётность может не являться приложением к указанной финансовой отчётности или сопровождать её.

7 Финансовая отчётность, составленная с использованием метода долевого участия, не является отдельной финансовой отчётностью. Аналогично, финансовая отчётность предприятия, не имеющего ни дочерних предприятий, ни ассоциированных предприятий, ни долей участия в совместных предприятиях, не является отдельной финансовой отчётностью.

8 Предприятие, освобожденное от консолидации в соответствии с пунктом 4 (а) МСФО (IFRS) 10 или от применения метода долевого участия в соответствии с пунктом 17 МСФО (IAS) 28 (с поправками 2011 г.), может представлять отдельную финансовую отчётность в качестве своей единственной финансовой отчётности.

Подготовка отдельной финансовой отчётности

9 Отдельная финансовая отчётность должна подготавливаться в соответствии со всеми применяемыми МСФО (IFRS), за исключением, изложенным в пункте 10.

10 При подготовке отдельной финансовой отчётности предприятие должно учитывать инвестиции в дочерние, совместные и ассоциированные предприятия либо:

(a) по фактической стоимости, либо

(b) в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Предприятие должно применять единый порядок учета для каждой категории инвестиций. Инвестиции, учитываемые по фактической стоимости, должны учитываться в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», когда они классифицируются как предназначенные для продажи (или включены в выбывающую группу, классифицированную как предназначенную для продажи). Измерение инвестиций, учитываемых в соответствии с МСФО (IFRS) 9, в данных обстоятельствах не изменяется.

11 Если предприятие выбирает, в соответствии с пунктом 18 МСФО (IAS) 28 (с поправками 2011 г.), оценивать свои инвестиции в ассоциированные или совместные предприятия по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка в соответствии с МСФО (IFRS) 9, то оно также должно учитывать эти инвестиции таким же образом в своей отдельной финансовой отчётности.

12 Предприятие должно признавать дивиденды, полученные от дочернего, совместного или ассоциированного предприятия, в составе прибыли или убытка в своей отдельной финансовой отчётности в момент установления права предприятия на получение дивидендов.

13 Когда материнское предприятие реорганизовывает структуру своей группы, учреждая новое предприятие в качестве своего материнского предприятия таким образом, что соблюдаются следующие критерии:

(a) новое материнское предприятие получает контроль над первоначальным материнским предприятием путем выпуска долевых инструментов в обмен на существующие долевые инструменты первоначального материнского предприятия;

(b) активы и обязательства новой группы и первоначальной группы остаются одинаковыми непосредственно до и после реорганизации; и

(c) собственники первоначального материнского предприятия до реорганизации имеют одинаковые абсолютные и соответствующие доли в чистых активах первоначальной группы и новой группы непосредственно до и после реорганизации, а новое материнское предприятие учитывает свои инвестиции в первоначальном материнском предприятии в соответствии с пунктом 10(а) в своих отдельных финансовых отчётах, новое материнское предприятие должно измерять себестоимость по балансовой стоимости своей доли в статьях капитала, признанной в отдельных финансовых отчётах первоначального материнского предприятия на дату реорганизации.

14 Аналогичным образом, предприятие, не являющееся материнским предприятием, может учредить новое предприятие в качестве своего материнского предприятия таким образом, чтобы соблюдались критерии, указанные в пункте 13. Требования пункта 13 применяются к таким видам реорганизации в равной степени. В таких случаях термины «первоначальное материнское предприятие» и «первоначальная группа» подразумевают «первоначальное предприятие».

Раскрытие информации

15 Предприятие должно учитывать все применяемые МСФО при раскрытии информации в своей отдельной финансовой отчётности, включая требования пунктов 16 и 17.

16 Когда материнское предприятие, в соответствии с пунктом 4(а) МСФО (IFRS) 10, выбирает не представлять консолидированную финансовую отчётность, а вместо нее подготовить отдельную финансовую отчётность, предприятие должно раскрывать в упомянутой отдельной финансовой отчётности следующее:

(a) тот факт, что данная отчётность является отдельной финансовой отчётностью и что предприятие воспользовалось освобождением от консолидации; название и головной офис (а также страну юридической регистрации, если она отличается от страны головного офиса) предприятия, которое представило доступную для общего пользования консолидированную финансовую отчётность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности, а также адрес, по которому можно получить такую консолидированную финансовую отчётность;

(b) перечень значительных инвестиций в дочерние совместные и ассоциированные предприятия, включая

(i) название объектов инвестиций.

(ii) головной офис (и страну юридической регистрации, если она отличается от страны головного офиса) объектов инвестиций.

(iii) свою долю собственности (и долю прав голоса, если она отличается от доли собственности), имеющуюся в объектах инвестиций;

(c) описание примененного метода учета инвестиций, указанных в п. (b).

17 Если материнское предприятие (кроме материнского предприятия, указанного в пункте 16) или инвестор, осуществляющий совместный контроль над объектом инвестиций или имеющий значительное влияние на него, подготавливает отдельную финансовую отчётность, то материнское предприятие или инвестор должны уточнять финансовую отчётность, подготовленную в соответствии с МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 или МСФО (IAS) 28 (с поправками 2011 года), к которой они относятся. Материнское предприятие или инвестор также должны раскрыть в своей отдельной финансовой отчётности следующую информацию:

(a) тот факт, что данная отчётность является отдельной финансовой отчётностью, и причины, по которым подготавливается эта финансовая отчётность, если ее подготовка не требуется в соответствии с законодательством.

(b) перечень значительных инвестиций в дочерние, совместные и ассоциированные предприятия, включая

(i) название объектов инвестиций.

(ii) головной офис (и страну юридической регистрации, если она отличается от страны головного офиса) объектов инвестиций.

(iii) свою долю собственности (и долю прав голоса, если она отличается от доли собственности), имеющуюся в объектах инвестиций.

(c) описание примененного метода учета инвестиций, указанных в п. (b).

Материнское предприятие или инвестор также должны определять финансовую отчётность, подготовленную в соответствии с МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 или МСФО (IAS) 28 (с поправками 2011 года), к которой они относятся.

Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета

18 Предприятие должно применять настоящий стандарт для годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 г. или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Если предприятие применяет настоящий стандарт для более раннего периода, предприятие должно раскрыть этот факт и применять стандарт одновременно с МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 или МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях» (с поправками 2011 года).

Ссылки на МСФО (IFRS) 9

19 Если предприятие применяет настоящий стандарт, но все еще не применяет МСФО (IFRS) 9, то любая ссылка на МСФО (IFRS) 9 должна читаться как ссылка на МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка".

Прекращение действия МСФО (IAS) 27 (в редакции 2008 г.)

20 Настоящий стандарт выпускается одновременно с МСФО (IFRS) 10. Оба эти МСФО заменяют МСФО (IAS) 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчётность" (с поправками 2008 г.).

Приложение № 3
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 28
«Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия»

Цель

1 Цель настоящего стандарта - определить правила учета инвестиций в ассоциированные предприятия и установить требования по применению метода долевого участия при учете инвестиций в ассоциированные и совместные предприятия.

Сфера применения

2 Настоящий стандарт должен применяться всеми предприятиями, которые являются инвесторами с совместным или значительным контролем над объектом инвестиций.

Определения

3 В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

Ассоциированное предприятие - предприятие, на деятельность которого инвестор оказывает значительное влияние.

Консолидированная финансовая отчётность - финансовая отчётность группы, в которой активы, обязательства, капитал, доход, расходы и денежные потоки материнского предприятия и его дочерних предприятий представляются как финансовая отчётность единого хозяйствующего субъекта.

Метод долевого участия - метод учета, при котором инвестиции при первоначальном признании оцениваются по фактической стоимости, а затем их стоимость корректируется с учетом изменения доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций после приобретения. Прибыль или убыток инвестора включает долю инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций, а прочий совокупный доход инвестора включает долю инвестора в прочем совокупном доходе объекта инвестиций.

Совместная деятельность - это деятельность, совместно контролируемая двумя или большим числом сторон.

Совместный контроль - контроль, разделенный между сторонами в соответствии с договором, причем совместный контроль имеет место только тогда, когда принятие решений касательно значимой деятельности требует единогласного согласия сторон, осуществляющих совместный контроль.

Совместное предприятие - это совместная деятельность, которая предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на чистые активы деятельности.

Участник совместного предприятия - сторона совместного предприятия, обладающая совместным контролем над таким совместным предприятием.

Значительное влияние - правомочность участвовать в принятии решений по финансовой и операционной политике объекта инвестиций, но не контроль или совместный контроль над этой политикой.

4 Следующие термины определены в пункте 4 МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» и в приложении А МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и используются в настоящем стандарте в значениях, указанных в МСФО (IFRSs), в которых они определены:

- контроль над объектом инвестиций

- группа

- материнское предприятие

- отдельная финансовая отчётность

- дочернее предприятие.

Значительное влияние

5 Если предприятию прямо или косвенно (например, через дочерние предприятия) принадлежит 20 или более процентов прав голоса в отношении объекта инвестиций, то считается, что предприятие имеет значительное влияние, за исключением случаев, когда существуют убедительные доказательства обратного. И наоборот, если предприятию прямо или косвенно (например, через дочерние предприятия) принадлежит менее 20 процентов прав голоса в отношении объекта инвестиций, то считается, что предприятие не имеет значительного влияния, за исключением случаев, когда существуют убедительные доказательства обратного. Наличие крупного или контрольного пакета акций, принадлежащего другому инвестору, не обязательно исключает наличие у предприятия значительного влияния.

6 Наличие у предприятия значительного влияния обычно подтверждается одним или несколькими из следующих фактов:

(a) представительство в совете директоров или аналогичном органе управления объектом инвестиций;

(b) участие в процессе выработки политики, в том числе участие в принятии решений о выплате дивидендов или ином распределении прибыли;

(c) наличие существенных операций между предприятием и его объектом инвестиций;

(d) обмен руководящим персоналом; или

(e) предоставление важной технической информации.

7 Предприятие может владеть варрантами на акции, опционами на покупку акций, долговыми или долевыми инструментами, которые могут быть конвертированы в обыкновенные акции, или другими аналогичными инструментами, которые в случае исполнения или конвертации могут обеспечить предприятию дополнительные права голоса или сократить права голоса другой стороны в отношении финансовой и операционной политики другого предприятия (то есть потенциальные права голоса). Наличие и влияние потенциальных прав голоса, которые на текущий момент являются реализуемыми или конвертируемыми, включая потенциальные права голоса других предприятий, являются факторами, которые должны учитываться при оценке того, имеет ли предприятие значительное влияние. Потенциальные права голоса не являются реализуемыми или конвертируемыми на текущий момент, если они, например, не могут быть реализованы или конвертированы до определенной даты в будущем или до наступления определенного события.

8 Производя оценку того, приводят ли потенциальные права голоса к наличию значительного влияния, предприятие должно проанализировать все факты и обстоятельства (включая условия реализации потенциальных прав голоса и другие положения договора, рассматриваемые как по отдельности, так и в совокупности), которые влияют на потенциальные права, за исключением намерений руководства и финансовой возможности реализовать или конвертировать эти потенциальные права.

9 Предприятие утрачивает значительное влияние над деятельностью объекта инвестиций при утрате права участвовать в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики этого объекта инвестиций. Утрата значительного влияния может сопровождаться или не сопровождаться изменением абсолютных или относительных долей участия. Например, это может произойти в случае, если ассоциированное предприятие становится объектом контроля со стороны государства, судебного, административного или регулирующего органа. Это также может произойти в результате договора.

Метод долевого участия

10 В соответствии с методом долевого участия при первоначальном признании инвестиции в ассоциированное или совместное предприятие признаются по себестоимости, а затем их балансовая стоимость увеличивается или уменьшается за счет признания доли инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций после даты приобретения. Доля инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций признается в составе прибыли или убытка инвестора. Средства, полученные от объекта инвестиций в результате распределения прибыли, уменьшают балансовую стоимость инвестиций. Балансовая стоимость инвестиций также корректируется с целью отражения изменений в пропорциональной доле участия инвестора в объекте инвестиций, возникающих в связи с изменениями в прочей совокупной прибыли объекта инвестиций. Такие изменения возникают, в частности, в связи с переоценкой основных средств и в связи с разницей от пересчета отчётности в другой валюте. Доля инвестора в этих изменениях признается в составе прочей совокупной прибыли инвестора (см. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности»).

11 Признание дохода в размере средств, полученных в результате распределения прибыли, не является адекватной основой для оценки дохода инвестора от инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие, поскольку средства, полученные в результате распределения прибыли, могут не отражать результаты деятельности ассоциированного или совместного предприятия. Поскольку инвестор имеет совместный контроль или оказывает значительное влияние на объект инвестиций, инвестор заинтересован в результатах деятельности ассоциированного предприятия и, следовательно, в доходности своих инвестиций. Инвестор отражает свою заинтересованность путем включения в финансовую отчётность своей доли в прибыли или убытке такого объекта инвестиций. В итоге применение метода долевого участия обеспечивает отражение в финансовой отчётности более подробной информации о чистых активах и прибыли или убытке инвестора.

12 При наличии потенциальных прав голоса или прочих производных инструментов, содержащих потенциальные права голоса, доля предприятия в ассоциированном или совместном предприятии определяется исключительно на основе существующих долей владения и не отражает возможную реализацию или конвертацию потенциальных прав голоса и прочих производных инструментов, если не применяется пункт 13.

13 При некоторых обстоятельствах предприятие, по сути, может иметь действительное владение в результате операции, которое в текущий момент дает ему доступ к доходам, связанной с долей владения. При таких обстоятельствах доля, отнесенная на предприятие, определяется с учетом возможной реализации потенциального права голоса и других производных инструментов, которые, в текущий момент, дают предприятию доступ к доходам.

14 МСФО (IFRS) 9 не применяется к доле владения в ассоциированных и совместных предприятиях, которая учитывается с использованием метода долевого участия. Если инструменты, содержащие потенциальные права голоса на текущий момент в сущности, дают доступ к доходам, связанным с долей владения в ассоциированном или совместном предприятии, то эти инструменты не попадают под действие МСФО (IFRS) 9. Во всех остальных случаях инструменты, подразумевающие потенциальные права голоса в ассоциированном или совместном предприятии, учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

15 Если инвестиция или какая-то доля инвестиции в ассоциированное или совместное предприятие не классифицируется как предназначенная для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», то инвестиция или любая оставшаяся доля в инвестиции, не классифицируемая как предназначенная для продажи, должна классифицироваться как долгосрочный актив.

Применение метода долевого участия

16 Предприятие с совместным контролем или значительным влиянием над объектом инвестиций должно учитывать свои инвестиции в ассоциированное или совместное предприятие, используя метод долевого участия, за исключением случаев, когда предприятие освобождается от учета таких инвестиций по методу долевого участия в соответствии с пунктами 17-19.

Освобождение от применения метода долевого участия

17 Предприятие может не применять метод долевого участия при учете своих инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие, если предприятие является материнским предприятием, которое может не представлять консолидированную финансовую отчётность согласно освобождениям, указанным в сфере применения пункта 4(а) МСФО (IFRS) 10, или если верны все перечисленные ниже положения:

(a) Предприятие является дочерним предприятием, находящимся в полной собственности другого предприятия или в частичной собственности другого предприятия, и при этом его прочие собственники, в том числе и те, которые в других случаях не имели бы права голоса, были проинформированы о том, что предприятие не применяет метод долевого участия и не возражает против этого.

(b) Долговые или долевые инструменты предприятия не обращаются на открытом рынке (на отечественной или зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки).

(c) Предприятие не представляло свою финансовую отчётность и не находится в процессе представления своей финансовой отчётности в комиссию по ценным бумагам или иной регулирующий орган в целях размещения любого вида инструментов на открытом рынке.

(d) Конечное или промежуточное материнское предприятие предприятия#  составляет консолидированную финансовую отчётность, находящуюся в публичном доступе, в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчётности.

18 Если инвестиции в ассоциированное или совместное предприятие принадлежат предприятию, которое является предприятием, специализирующимся на венчурных инвестициях, или является взаимным фондом или аналогичными предприятиями, включая страховые фонды, стоимость паев которых связана с результатами инвестиций, или косвенно контролируется через такие предприятия, в этом случае предприятие может решить оценивать инвестиции в эти ассоциированные или совместные предприятия по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

19 Если предприятие имеет инвестиции в ассоциированное предприятие, доля которых косвенно контролируется через предприятие, специализирующееся на венчурных инвестициях, взаимные фонды или аналогичные предприятия, включающие страховые фонды, стоимость паев которых связана с результатами инвестиций, предприятие может решить оценивать данную долю инвестиций в ассоциированное предприятие по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9 независимо от того, оказывают ли такие предприятия (предприятие, специализирующееся на венчурных инвестициях, взаимные фонды или аналогичные предприятия, включающие страховые фонды, стоимость паев которых связана с результатами инвестиций) значительное влияние на долю этих инвестиций.

Инвестиции, классифицируемые как предназначенные для продажи

20 Предприятие должно применять МСФО (IFRS) 5 к инвестициям или доли инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие, которые отвечают критерию классификации «предназначенные для продажи». Любая оставшаяся доля инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие, которая не была классифицирована как предназначенная для продажи, должна учитываться с использованием метода долевого участия, пока не произойдет выбытие той доли, которая классифицируется как предназначенная для продажи. После выбытия предприятие должно учитывать оставшуюся долю в ассоциированное или совместное предприятие в соответствии с МСФО (IFRS) 9, кроме случаев, когда оставшаяся доля продолжает признаваться ассоциированным или совместным предприятием, и в этом случае предприятие должно использовать метод долевого участия.

21 Если инвестиции или доля инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие, ранее классифицированные как предназначенные для продажи, перестают удовлетворять критериям для такой классификации, их следует учитывать по методу долевого участия ретроспективно, начиная с даты классификации, в качестве предназначенных для продажи. Финансовая отчётность за все периоды, начиная с момента классификации инвестиций в качестве предназначенных для продажи, должна быть соответствующим образом скорректирована.

Прекращение использования метода долевого участия

22 Предприятие должно прекратить использование метода долевого участия с той даты, когда его инвестиция перестает быть ассоциированным или совместным предприятием:

(a) Если инвестиция становится дочерним предприятием, предприятие должно учитывать свои инвестиции в соответствии с МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса» и МСФО 10.

(b) Если оставшаяся доля в бывшем ассоциированном или совместном предприятии является финансовым активом, предприятие должно оценивать оставшуюся долю по справедливой стоимости. Справедливая стоимость нераспределенной доли должна расцениваться как ее справедливая стоимость при первоначальном признании в качестве финансового актива в соответствии с МСФО (IFRS) 9. Предприятие должно признавать в составе прибыли или убытка любую разницу между:

(i) справедливой стоимостью любой оставшейся доли участия и любых доходов от выбытия части инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие; и

(ii) справедливой стоимостью инвестиций на дату прекращения использования метода долевого участия.

(c) Если предприятие прекращает использовать метод долевого участия, предприятие должно учитывать все суммы, ранее признанные в составе прочего совокупного дохода, в отношении этих инвестиций на той же самой основе, что и в случае, если бы объект инвестиций напрямую распорядился соответствующими активами или обязательствами.

23 Следовательно, если доход или убыток, ранее признанный объектом инвестиций в составе прочего совокупного дохода, реклассифицируется в состав прибыли или убытка при выбытии соответствующих активов или обязательств, предприятие реклассифицирует доход или убыток из состава капитала в состав прибыли или убытка (в качестве корректировки при реклассификации), когда предприятие прекращает использовать метод долевого участия. Например, если ассоциированное или совместное предприятие имеют накопленные курсовые разницы, связанные с иностранной деятельностью, и предприятие прекращает использовать метод долевого участия, оно должно реклассифицировать в состав прибыли или убытка доход или убыток, ранее признанный в составе прочего совокупного дохода в отношении данной иностранной деятельности.

24 Если инвестиция в ассоциированное предприятие становится инвестицией в совместное предприятие, или инвестиция в совместное предприятие становится инвестицией в ассоциированное предприятие, предприятие продолжает использовать метод долевого участия и не производит переоценку оставшейся доли.

Изменения в доли владения

25 Если непосредственная доля владения предприятия в ассоциированном или совместном предприятии уменьшается, но предприятие продолжает использовать метод долевого участия, предприятие должно реклассифицировать в состав прибыли или убытка определенную долю дохода или убытка, ранее признанную в составе прочего совокупного дохода, связанного с данным уменьшением в доли владения, если бы требовалось, чтобы этот доход или убыток реклассифицировался в составе прибыли или убытка при выбытии соответствующих активов или обязательств.

Процедуры, применяемые при методе долевого участия

26 Многие процедуры, осуществляемые при применении метода долевого участия, аналогичны процедурам консолидации, описанным в МСФО (IFRS) 10. Кроме того, концепции, лежащие в основе процедур, осуществляемых при учете приобретения дочернего предприятия, также используются при учете приобретения инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие.

27 Доля группы в ассоциированном или совместном предприятии представляет собой совокупную долю участия материнского предприятия и его дочерних предприятий в этом ассоциированном или совместном предприятии. Вложения других ассоциированных или совместных предприятий группы в этих целях не принимаются во внимание. Если ассоциированное или совместное предприятие имеют дочерние, ассоциированные или совместные предприятия, прибыль или убыток, прочий совокупный доход и чистые активы, используемые при применении метода долевого участия, представляют собой прибыль или убыток, прочий совокупный доход и чистые активы, признанные в финансовой отчётности ассоциированного или совместного предприятия (включая долю ассоциированного или совместного предприятия в прибыли или убытке, прочем совокупном доходе и чистых активах собственных ассоциированных и совместных предприятий) после корректировок, необходимых для соблюдения единой учетной политики (см. пункты 35 и 36).

28 Доходы и убытки, возникающие в результате операций «снизу вверх» и «сверху вниз» между предприятием (включая его консолидированные дочерние предприятия) и его ассоциированным или совместным предприятием, признаются в финансовой отчётности предприятия только в той мере, в которой они не относятся к доле участия инвестора в этом ассоциированном или совместном предприятии. Операции «снизу вверх», например, включают продажу активов инвестору ассоциированным или совместным предприятием. В качестве примера операций «сверху вниз» можно привести продажу или взнос активов в ассоциированное или совместное предприятие инвестором. Доля инвестора в доходах и убытках ассоциированного или совместного предприятия от этих операций подлежит исключению.

29 Если операции «сверху вниз» свидетельствуют об уменьшении чистой цены продажи активов, подлежащих продаже или вложению, или об убытке от обесценения этих активов, то эти убытки должны полностью признаваться инвестором. Если операции «снизу вверх» свидетельствуют об уменьшении чистой цены продажи активов, подлежащих покупке, или об убытке от обесценения этих активов, то инвестор должен признать свою долю в этих убытках.

30 Вклад немонетарного актива в ассоциированное или совместное предприятие в обмен на долю участия в ассоциированном или совместном предприятии должен учитываться в соответствии с пунктом 28, за исключением случаев, когда такой вклад лишен коммерческого содержания в том значении этого термина, в котором он определен в МСФО (IAS) 16 «Основные средства». Если такой вклад лишен коммерческого содержания, то доход или убыток рассматриваются как нереализованные и не признаются, кроме случая, когда также применим пункт 31. Такие нереализованные доходы или убытки списываются против инвестиций, учитываемых с использованием метода долевого участия, и не должны представляться в качестве отложенных прибылей или убытков в консолидированном отчёте о финансовом положении предприятия или в отчёте о финансовом положении, в котором инвестиции учитываются с использованием метода долевого участия.

31 Если помимо получения доли в капитале ассоциированного или совместного предприятия предприятие также получает монетарные или немонетарные активы, то предприятие полностью признает в составе прибыли или убытка долю дохода или убытка от немонетарного вклада, связанного с полученными монетарными или немонетарными активами.

32 Инвестиции учитываются по методу долевого участия, начиная с даты, когда предприятие становится ассоциированным или совместным предприятием. При приобретении инвестиций любая разница между фактической стоимостью инвестиций и долей предприятия в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств объекта инвестиций учитывается следующим образом:

(a) Гудвил, относящийся к ассоциированному или совместному предприятию, включается в состав балансовой стоимости инвестиций. Амортизация этого гудвила не разрешена.

(b) Сумма превышения доли предприятия в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств ассоциированного предприятия над стоимостью инвестиций отражается в качестве дохода при определении доли инвестора в прибыли или убытке ассоциированного или совместного предприятия за тот период, в котором инвестиции были приобретены.

Кроме этого, выполняются необходимые корректировки доли инвестора в прибыли или убытке ассоциированного или совместного предприятия после приобретения для отражения, например, амортизации активов на основе их справедливой стоимости на дату приобретения. Аналогичным образом, производятся соответствующие корректировки доли инвестора в прибыли или убытке ассоциированного или совместного предприятия после приобретения с целью учета убытков от обесценения, таких как гудвил или основные средства.

33 При применении метода долевого участия предприятие использует самую последнюю финансовую отчётность ассоциированного или совместного предприятия. Если даты окончания отчётного периода предприятия и ассоциированного или совместного предприятия различаются, ассоциированное или совместное предприятие готовят для предприятия финансовую отчётность по состоянию на ту же дату окончания отчётного периода, что и финансовая отчётность самого предприятия, за исключением случаев, когда это практически невозможно.

34 Если в соответствии с пунктом 33 финансовая отчётность ассоциированного или совместного предприятия, использованная при применении метода долевого участия, составлена по состоянию на иную отчётную дату, нежели финансовая отчётность предприятия, необходимо выполнить корректировки для отражения влияния значительных операций или событий, имевших место в период между этой датой и отчётной датой предприятия. В любом случае, разница между датой окончания отчётного периода ассоциированного или совместного предприятия и датой окончания отчётного периода предприятия не должна превышать трех месяцев. Продолжительность отчётных периодов и различие в датах окончания отчётных периодов должны быть одинаковыми из периода в период.

35 Финансовая отчётность предприятия должна составляться на основе использования единой учетной политики в отношении сходных операций и событий, имевших место при аналогичных обстоятельствах.

36 Если ассоциированное или совместное предприятие применяют учетную политику, отличную от учетной политики предприятия в отношении сходных операций и событий, имевших место при аналогичных обстоятельствах, необходимо произвести корректировки с целью приведения учетной политики ассоциированного или совместного предприятия в соответствие с учетной политикой предприятия, если финансовая отчётность ассоциированного или совместного предприятия используется предприятием, применяющим метод долевого участия.

37 Если ассоциированное или совместное предприятие имеют в обращении кумулятивные привилегированные акции, которыми владеют стороны, отличные от предприятия, и которые классифицируются как капитал, предприятие рассчитывает свою долю в прибылях или убытках после корректировки на сумму дивидендов по таким акциям вне зависимости от того, объявлены ли эти дивиденды к выплате.

38 Когда доля предприятия в убытках ассоциированного или совместного предприятия становится равна его доле участия в ассоциированном или совместном предприятии или превышает эту долю, предприятие прекращает признание своей доли в дальнейших убытках. Доля участия в ассоциированном или совместном предприятии соответствует балансовой стоимости инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие, учитываемых по методу долевого участия, вместе с долгосрочными вложениями, которые, в сущности, составляют часть чистых инвестиций предприятия в ассоциированное или совместное предприятие. Например, статья, погашение которой в обозримом будущем не планируется и не является вероятным, по существу, представляет собой дополнительные инвестиции предприятия в ассоциированное или совместное предприятие. Такие статьи могут включать привилегированные акции и долгосрочную дебиторскую задолженность или долгосрочные займы, но не включают торговую дебиторскую задолженность, торговую кредиторскую задолженность или долгосрочную дебиторскую задолженность, в отношении которой предоставлено адекватное обеспечение, такую, например, как обеспеченные займы. Убытки, признанные по методу долевого участия в размере, превышающем инвестиции предприятия в обыкновенные акции, относятся к другим компонентам доли участия предприятия в ассоциированном или совместном предприятии в обратном порядке старшинства (т.е. приоритетности при ликвидации).

39 После уменьшения доли участия предприятия до нуля дополнительные убытки и обязательства признаются только в той мере, в какой предприятие приняло на себя юридические обязательства или обязательства, обусловленные сложившейся практикой (конклюдентные обязательства), или совершило платежи от имени ассоциированного или совместного предприятия. Если впоследствии ассоциированное или совместное предприятие отражают у себя в отчётности прибыль, предприятие возобновляет признание своей доли в этой прибыли только после того, как его доля в прибыли становится равной непризнанной доле в убытках.

Убытки от обесценения

40 После применения метода долевого участия, включая признание убытков ассоциированного или совместного предприятия в соответствии с пунктом 38, предприятие применяет требования МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» с целью определения необходимости признать какие-либо дополнительные убытки от обесценения в отношении чистых инвестиций предприятия в ассоциированное или совместное предприятие.

41 Предприятие также применяет требования МСФО (IAS) 39 с целью определения необходимости признать дополнительные убытки от обесценения в отношении доли участия предприятия в ассоциированном или совместном предприятии, которая не является частью чистых инвестиций, а также с целью определения суммы таких убытков от обесценения.

42 Поскольку гудвил, который формируется из балансовой стоимости инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие, не признается отдельно, он не подлежит отдельному тестированию на обесценение с применением требований, установленных МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Вместо этого балансовая стоимость инвестиций, взятая в целом, тестируется на обесценение согласно МСФО (IAS) 36 как отдельный актив путем сопоставления их возмещаемой стоимости (представляющей собой наибольшее из двух значений: стоимость от использования или справедливую стоимость за вычетом расходов на продажу) с их балансовой стоимостью в случаях, когда применение требований МСФО (IAS) 39 показывает, что инвестиции могли подвергнуться обесценению. Убыток от обесценения, признаваемый в таких обстоятельствах, не относится на какой-либо актив, включая гудвил, входящий в состав балансовой стоимости инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие. Соответственно, любое восстановление такого убытка от обесценения признается в соответствии с МСФО (IAS) 36 в том случае, если балансовая стоимость инвестиций впоследствии возрастает. При определении стоимости от использования инвестиций предприятие оценивает:

(a) свою долю в приведенной стоимости расчетных будущих потоков денежных средств, которые, как ожидается, будут генерированы ассоциированным или совместным предприятием, включая потоки денежных средств от операций ассоциированного или совместного предприятия и поступления от окончательного выбытия инвестиций; или

(b) приведенную стоимость расчетных будущих потоков денежных средств в виде дивидендов, ожидаемых к получению от инвестиций и от окончательного выбытия инвестиций.

При правильных допущениях оба метода дают один и тот же результат.

43 Возмещаемая стоимость инвестиций в ассоциированное или совместное предприятие оценивается по каждому ассоциированному или совместному предприятию в отдельности, за исключением случаев, когда ассоциированное или совместное предприятие не генерирует поступления денежных средств от своей деятельности, которые были бы в целом независимы от поступлений денежных средств от прочих активов предприятия.

Отдельная финансовая отчётность

44 Инвестиции в ассоциированное или совместное предприятие должны отражаться в отдельной финансовой отчётности предприятия в соответствии с пунктом 10 МСФО (IAS) 27 (с поправками 2011 г.).

Дата вступления в силу и правила перехода

45 Предприятие должно применять настоящий стандарт для годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 г. или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Если предприятие применит настоящий стандарт в отношении более раннего периода, оно должно раскрыть данный факт и применять стандарт вместе с МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 «Совместные соглашения», МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях» и МСФО (IAS) 27 (с поправками 2011 года).

Ссылки на МСФО (IFRS) 9

46 Если предприятие применяет настоящий стандарт, но все еще не применяет МСФО (IFRS) 9, любая ссылка на МСФО (IFRS) 9 должна читаться как ссылка на МСФО (IAS) 39.

Прекращение действия МСФО (IAS) 28 (в редакции 2003 г.)

47 Настоящий стандарт заменяет МСФО (IAS) 28 "Инвестиции в ассоциированные предприятия" (в редакции 2003 г.).

Приложение № 4
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS)10
«Консолидированная финансовая отчётность»

Цель

1 Целью настоящего стандарта является определение принципов представления и подготовки консолидированной финансовой отчётности в тех случаях, когда предприятие контролирует одно или несколько других предприятий.

Достижение цели

2 Для достижения цели, изложенной в пункте 1, настоящий стандарт:

(a) требует, чтобы предприятие (материнское предприятие), которое контролирует одно или несколько других предприятий (дочерние предприятия), представляло консолидированную финансовую отчётность;

(b) дает определение принципа контроля и устанавливает контроль как основу для консолидации;

(c) указывает, как применять принцип контроля, чтобы установить, контролирует ли инвестор объект инвестиций и, следовательно, должен ли инвестор консолидировать объект инвестиций; и

(d) устанавливает требования к бухгалтерскому учету с целью подготовки консолидированной финансовой отчётности.

3 Настоящий стандарт не рассматривает требования к бухгалтерскому учету объединений бизнеса и их влияние на консолидацию, включая гудвил, возникающий при объединении бизнеса (см. МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»).

Сфера применения

4 Предприятие, являющееся материнским предприятием, должно представлять консолидированную финансовую отчётность. Настоящий стандарт распространяется на все предприятия, кроме случаев, описанных ниже:

а) материнское предприятие не должно представлять консолидированную финансовую отчётность, если оно удовлетворяет всем следующим условиям:

(i) материнское предприятие само является дочерним предприятием, находящимся в полной или частичной собственности другого предприятия, и его другие собственники, включая тех, кто в иных случаях не имеет права голоса, были проинформированы о том, что материнское предприятие не будет представлять консолидированную финансовую отчётность, и не возражают против этого;

(ii) долговые и долевые инструменты материнского предприятия не обращаются на открытом рынке (на внутренней либо зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки);

(iii) материнское предприятие не представляло и не находится в процессе представления своей финансовой отчётности комиссии по ценным бумагам или иному регулирующему органу в целях выпуска инструментов любого класса на открытый рынок; и

(iv) конечное или любое промежуточное материнское предприятие указанного материнского предприятия представляет консолидированную финансовую отчётность, доступную для открытого пользования, которая подготовлена в соответствии с МСФО.

(b) планы вознаграждений по окончании трудовой деятельности или иные долгосрочные планы вознаграждений работникам, в отношении которых применяется МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам».

Контроль

5 Инвестор независимо от характера его участия в каком-либо предприятии (объект инвестиций) должен определить, является ли он материнским предприятием, оценив, обладает он контролем над объектом инвестиций или нет.

6 Инвестор обладает контролем над объектом инвестиций в том случае, если инвестор подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение такого дохода, а также возможность влиять на доход при помощи осуществления своих полномочий в отношении объекта инвестиций.

7 Таким образом, инвестор обладает контролем над объектом инвестиций только в том случае, если инвестор:

(a) обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций (см. пункты 10-14);

(b) подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение такого дохода (см. пункты 15 и 16); и

(c) имеет возможность использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций с целью оказания влияния на величину дохода инвестора (см. пункты 17 и 18).

8 Инвестор должен рассмотреть все факты и обстоятельства при оценке того, обладает он контролем над объектом инвестиций или нет. Инвестор должен повторно оценить, обладает он контролем над объектом инвестиций или нет, в том случае, если факты и обстоятельства указывают на изменения в одном или нескольких из трех элементов контроля, перечисленных в пункте 7 (см. пункты В80-В85).

9 Объект инвестиций находится под совместным контролем двух или большего числа инвесторов, если для руководства значимой деятельностью необходимы их совместные действия. В таких случаях ни один из инвесторов не обладает индивидуальным контролем над объектом инвестиций, поскольку ни один из инвесторов не может управлять деятельностью без взаимодействия с остальными инвесторами. Каждый инвестор отражает в учете свою долю участия в объекте инвестиций, как предусмотрено в соответствующих МСФО, таких как МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия», или МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Полномочия

10 Инвестор обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, если у инвестора имеются существующие права, которые предоставляют ему возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью, то есть деятельностью, которая оказывает значительное влияние на доход объекта инвестиций.

11 Полномочия являются результатом прав. В некоторых случаях оценка полномочий не вызывает затруднений, например, когда полномочия в отношении объекта инвестиций являются прямым результатом прав голоса, и только прав голоса, предоставленных долевыми инструментами, такими как акции, и может быть произведена посредством рассмотрения прав голоса, связанных с таким пакетом акций. В других случаях оценка будет более сложной и может потребовать рассмотрения нескольких факторов, например, если полномочия являются результатом одного или нескольких договорных соглашений.

12 Инвестор, имеющий возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью, обладает и полномочиями, даже если его права осуществлять руководство еще не были реализованы. Доказательство, что инвестор управлял значимой деятельностью, может оказаться полезным при определении того, обладает ли инвестор полномочиями, но такое доказательство само по себе не является решающим фактором при определении того, обладает ли инвестор полномочиями в отношении объекта инвестиций.

13 В случае если два или большее число инвесторов обладают существующими правами, которые предоставляют им возможность в одностороннем порядке управлять различными видами значимой деятельности, тот из инвесторов, который имеет возможность в настоящий момент времени управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доход объекта инвестиций, обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций.

14 Инвестор может обладать полномочиями в отношении объекта инвестиций, даже если другие предприятия имеют существующие права, предоставляющие им возможность в настоящий момент времени участвовать в управлении значимой деятельностью, например, если другое предприятие обладает значительным влиянием. Однако у инвестора, который обладает лишь правами защиты, нет полномочий в отношении объекта инвестиций (см. пункты В26-В28), и, следовательно, такой инвестор не контролирует объект инвестиций.

Доход

15 Инвестор подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение такого дохода, если доход инвестора от участия в объекте инвестиций может варьироваться в зависимости от показателей деятельности объекта инвестиций. Доходы инвестора могут быть только положительными, только отрицательными, или и положительными, и отрицательными.

16 Несмотря на то что только один инвестор может контролировать объект инвестиций, в доходах объекта инвестиций могут участвовать несколько сторон. Например, держатели неконтролирующих долей могут участвовать в прибыли или распределениях объекта инвестиций.

Связь между полномочиями и доходом

17 Инвестор обладает контролем над объектом инвестиций, если инвестор не только имеет полномочия в отношении объекта инвестиций, подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение такого дохода, но также и возможность использовать свои полномочия с целью оказания влияния на доход инвестора от участия в объекте инвестиций.

18 Таким образом, инвестор, обладающий правом принимать решения, должен определить, является ли он принципалом или агентом. Инвестор, который является агентом в соответствии с пунктами В58-В72, не контролирует объект инвестиций, осуществляя делегированное ему право принимать решения.

Требования к учету

19 Материнское предприятие должно подготавливать консолидированную финансовую отчётность с использованием единой учетной политики для аналогичных операций и прочих событий при аналогичных обстоятельствах.

20 Консолидация объекта инвестиций начинается с того момента, когда инвестор получает контроль над объектом инвестиций, и прекращается, когда инвестор утрачивает контроль над объектом инвестиций.

21 Пункты В86-В93 содержат руководство по подготовке консолидированной финансовой отчётности.

Неконтролирующие доли

22 Материнское предприятие должно представлять неконтролирующие доли в консолидированном отчёте о финансовом положении в составе капитала отдельно от капитала собственников материнского предприятия.

23 Изменения в доле участия материнского предприятия в дочернем предприятии, не приводящие к утрате материнским предприятием контроля над дочерним предприятием, учитываются как операции с капиталом (т.е. операции с собственниками, действующими в этом качестве).

24 Пункты В94-В96 содержат руководство по учету неконтролирующих долей в консолидированной финансовой отчётности.

Утрата контроля

25 Если материнское предприятие утрачивает контроль над дочерним предприятием, материнское предприятие:

(a) прекращает признание активов и обязательств бывшего дочернего предприятия в консолидированном отчёте о финансовом положении.

(b) прекращает признание справедливой стоимости любых инвестиций, оставшихся в бывшем дочернем предприятии, на дату утраты контроля и впоследствии отражает в учете такие инвестиции, а также любые суммы, причитающиеся от бывшего дочернего предприятия или в его пользу, в порядке, установленном соответствующим МСФО. Указанная справедливая стоимость расценивается как справедливая стоимость при первоначальном признании финансового актива в соответствии с МСФО (IFRS) 9 или, при необходимости, себестоимость инвестиций в ассоциированное предприятие или совместную деятельность при первоначальном признании.

(c) признает прибыль или убыток, связанный с утратой контроля, относимого на бывший контрольный пакет.

26 Пункты В97-В99 содержат руководство по учету утраты контроля.

Приложение А

Определения терминов

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта.

консолидированная финансовая отчётность	Финансовая отчётность группы, в которой активы, обязательства, капитал, доход, расходы и потоки денежных средств материнского предприятия и его дочерних предприятий представлены как активы, обязательства, капитал, доход, расходы и потоки денежных средств единого субъекта экономической деятельности.
контроль над объектом инвестиций	Инвестор обладает контролем над объектом инвестиций, если инвестор подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение такого дохода, а также возможность влиять на доход при помощи осуществления своих полномочий в отношении объекта инвестиций.
лицо, принимающее решения	Предприятие, обладающее правом принимать решения, которое является либо принципалом, либо агентом для других сторон.
группа	Материнское предприятие и его дочерние предприятия.
неконтролирующая доля	Капитал в дочернем предприятии, которым материнское предприятие не владеет прямо или косвенно.
материнское предприятие	Предприятие, которое контролирует одно или несколько предприятий.
полномочия	Существующие права, которые предоставляют возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью.
права защиты	Права, цель которых состоит в защите доли участия стороны, обладающей указанными правами, без предоставления такой стороне полномочий в отношении предприятия, с которым связаны такие права.
значимая деятельность	В контексте настоящего стандарта значимая деятельность - это деятельность объекта инвестиций, которая оказывает значительное влияние на доход объекта инвестиций
право отстранения	Право лишить лицо, принимающее решения, его полномочий по принятию решений.
дочернее предприятие	Предприятие, находящееся под контролем другого предприятия.

Определения нижеследующих терминов представлено в МСФО (IFRS) 11, МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях», МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года) или МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах». Данные термины используются в настоящем стандарте в значении, изложенном в указанных МСФО:

- ассоциированное предприятие

- участие в другом предприятии

- совместное предприятие

- ключевой управленческий персонал

- связанная сторона

- значительное влияние.

Приложение В

Руководство по применению

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Приложение описывает применение пунктов 1-26 и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

В1 Примеры, представленные в приложении, описывают гипотетические ситуации. Несмотря на то что некоторые аспекты представленных ниже примеров могут отмечаться и в фактических ситуациях, необходимо оценить все факты и обстоятельства каждой конкретной фактической ситуации при применении МСФО (IFRS) 10.

Оценка контроля

В2 Чтобы установить, обладает ли инвестор контролем над объектом инвестиций, инвестор должен оценить:

(a) обладает ли он полномочиями в отношении объекта инвестиций;

(b) подвергается ли он рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет ли он право на получение такого дохода; и

(c) обладает ли он возможностью использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций с целью оказания влияния на величину дохода инвестора.

В3 При установлении факта наличия контроля может оказаться полезным рассмотрение следующих факторов:

(a) цель и структура объекта инвестиций (см. пункты В5-В8);

(b) какая деятельность является значимой, и каким образом принимаются решения касательно такой деятельности (см. пункты B11-B13);

(c) предоставляют ли права, которыми обладает инвестор, возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью (см. пункты В14-В54);

(d) подвергается ли инвестор рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет ли он право на получение такого дохода (см. пункты В55-В57); и

(e) имеет ли инвестор возможность использовать свои полномочия в отношении объекта инвестиций с целью оказания влияния на величину дохода инвестора (см. пункты В58-В72).

В4 Оценивая контроль над объектом инвестиций, инвестор должен рассмотреть характер своих отношений с другими сторонами (см. пункты В73-В75).

Цель и структура объекта инвестиций

В5 Оценивая контроль над объектом инвестиций, инвестор должен рассмотреть цель и структуру объекта инвестиций, чтобы определить, какая деятельность является значимой, каким образом принимаются решения касательно значимой деятельности, кто имеет текущую возможность руководить такой деятельностью, и кто получает доход от такой деятельности.

В6 Анализ цели и структуры объекта инвестиций может определить, что контроль над объектом инвестиций осуществляется посредством долевых инструментов, которые предоставляют держателю пропорциональные права голоса, например, обыкновенные акции объекта инвестиций. В этом случае при отсутствии каких-либо дополнительных договоренностей, которые вносят изменения в процесс принятия решений, оценка контроля фокусируется на определении того, какая сторона, при наличии таковых, может реализовать права голоса в объеме, достаточном для определения операционной и финансовой политики объекта инвестиций (см. пункты В34-В50). В самом простом случае инвестор, который является держателем контрольного пакета прав голоса, при отсутствии каких-либо других факторов обладает контролем над объектом инвестиций.

В7 Чтобы установить, обладает ли инвестор контролем над объектом инвестиций в более сложных ситуациях, может потребоваться рассмотрение некоторых из факторов, изложенных в пункте В3, или всех таких факторов.

В8 Объект инвестиций может быть организован таким образом, что права голоса не являются доминирующим фактором при определении того, кто контролирует объект инвестиций, например, если права голоса связаны исключительно с административными задачами, а руководство значимой деятельностью осуществляется на основе договоренностей, оформленных в виде соглашения. В таких случаях анализ цели и структуры объекта инвестиций должен также включать рассмотрение рисков, принятие которых было запланировано при организации объекта инвестиций, рисков, которые были запланированы для передачи сторонам, участвующим в объекте инвестиций, а также то, подвергается ли инвестор всем таким рискам или некоторым из них. Рассмотрение рисков включает не только риск снижения курса акций, но также и возможность повышения курса акций.

Полномочия

В9 Чтобы обладать полномочиями в отношении объекта инвестиций, инвестору необходимо иметь существующие права, которые предоставляют ему возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью. При оценке полномочий учитываются только реальные права и права, которые не являются правами защиты (см. пункты В22-В28).

В10 Установление факта наличия у инвестора полномочий зависит от того, какая деятельность является значимой, каким образом принимаются решения касательно значимой деятельности, а от также прав, которые в отношении объекта инвестиций имеет инвестор и другие стороны.

Значимая деятельность и управление значимой деятельностью

В11 Целый ряд различных видов операционной и финансовой деятельности оказывает влияние на доход объектов инвестиций. В качестве примеров деятельности, которая в зависимости от обстоятельств может оказаться значимой деятельностью можно привести:

(a) продажу и покупку товаров или услуг;

(b) управление финансовыми активами на протяжении срока их полезного использования (в том числе по факту наступления дефолта);

(c) отбор, приобретение или отчуждение активов;

(d) исследования и разработку новых продуктов или процессов; и

(e) определение структуры финансирования или привлечение финансирования.

В12 В качестве примеров решений касательно значимой деятельности можно привести:

(a) решения, касающиеся операционной деятельности и капитала объекта инвестиций, включая бюджеты; и

(b) назначение и вознаграждение ключевого управленческого персонала объекта инвестиций или поставщиков услуг, а также прекращение трудовых отношений с указанными лицами.

В13 В некоторых ситуациях значимой может быть деятельность, которая осуществляется как до, так и после стечения конкретных обстоятельств или наступления конкретного события. В случае если два или большее число инвесторов имеют возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью и такая деятельность осуществляется в разное время, инвесторы должны определить, какой инвестор может управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доход с учетом параллельных прав принимать решения (см. пункт 13). Инвесторы должны пересмотреть эту оценку с течением времени, если произошли какие-либо изменения в соответствующих фактах или обстоятельствах.

Примеры применения
Пример 1 Два инвестора создают объект инвестиций с целью разработки и продажи лекарственного препарата. Один инвестор отвечает за разработку лекарственного препарата и получение соответствующего разрешения регулирующих органов; эта ответственность включает возможность принимать в одностороннем порядке все решения, касающиеся разработки продукта и получения разрешения регулирующих органов. Как только регулирующий орган одобрил препарат, другой инвестор начинает его производство и продажу; этот инвестор может в одностороннем порядке принимать все решения касательно производства и продажи препарата. Если все указанные виды деятельности - разработка, получение разрешения регулирующего органа, производство и продажа лекарственного препарата - являются значимой деятельностью, каждый инвестор должен определить, имеет ли он возможность управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доход объекта инвестиций. Следовательно, каждый инвестор должен рассмотреть вопрос о том, является ли разработка и получение разрешения регулирующих органов или производство и продажа лекарственного препарата деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доход объекта инвестиций, и имеет ли он возможность управлять такой деятельностью. При определении, кто из инвесторов обладает полномочиями, инвесторы рассмотрели бы следующие вопросы: (а) цель и структура объекта инвестиций; (b) факторы, которые определяют норму прибыли, выручку и стоимость объекта инвестиций, а также стоимость лекарственного препарата; (с) влияние, оказываемое на доход объекта инвестиций в результате осуществления полномочий каждого инвестора по принятию решений касательно факторов, перечисленных в пункте (b); и (d) риски инвесторов в связи с изменчивостью доходов. В данном конкретном примере инвесторы также рассмотрели бы следующие вопросы: (е) неопределенность в отношении получения разрешения регулирующих органов и усилия, необходимые для получения такого разрешения (с учетом успешного опыта инвестора в области разработки лекарственных препаратов и получения соответствующего разрешения регулирующих органов); и (f) кто из инвесторов осуществляет контроль над лекарственным препаратом после успешного завершения этапа разработки.
Пример 2 Инвестиционная структура (объект инвестирования) создается и финансируется с помощью долгового инструмента, держателем которого является инвестор (инвестор в долговые инструменты), и долевых инструментов, держателями которых являются несколько других инвесторов. Выпуск долевых инструментов имеет своей целью поглощение первых убытков и получение остаточного дохода от объекта инвестиций. Один из инвесторов в долевые инструменты, который является держателем 30 процентов акций, также является управляющим активами. Объект инвестиций использует свои доходы для покупки портфеля финансовых активов, подвергая объект инвестиций кредитному риску, связанному с возможными неплатежами в счет основной суммы долга и вознаграждения по таким активам. Сделка преподнесена инвестору в долговые инструменты как инвестиция с минимальным кредитным риском, связанным с возможными неплатежами по активам портфеля, что обуславливается характером активов, а также тем, что выпуск долевых инструментов предназначен для поглощения первых убытков объекта инвестиций. На доход объекта инвестиций значительное влияние оказывает деятельность по управлению портфелем активов объекта инвестиций, что включает принятие решений, касающихся выбора, приобретения и отчуждения активов в рамках руководства по управлению портфелем, а также управленческие действия в случае неплатежей по любым из активов портфеля. За осуществление указанной деятельности отвечает управляющий активами до тех пор, пока неплатежи не достигнут установленного соотношения (т.е. когда стоимость портфеля такова, что выпуск долевых инструментов объекта инвестиций был поглощен). Начиная с этого момента, активами управляет доверительный управляющий, являющийся третьей стороной, согласно инструкциям инвестора в долговые инструменты. Управление портфелем активов объекта инвестиций является значимой деятельностью объекта инвестиций. Управляющий активами имеет возможность управлять значимой деятельностью до тех пор, пока непогашенные активы не достигнут установленного соотношения к стоимости портфеля; инвестор в долговые инструменты имеет возможность управлять значимой деятельностью, когда стоимость непогашенных активов превышает установленное соотношение к стоимости портфеля. Управляющий активами и инвестор в долговые инструменты должны определить, имеет ли каждый из них возможность управлять деятельностью, оказывающей наиболее значительное влияние на доход объекта инвестиций, включая анализ цели и структуры объекта инвестиций, а также риски каждой стороны в связи с переменным характером доходов.

Права, которые предоставляют инвестору полномочия в отношении объекта инвестиций

В14 Полномочия являются результатом прав. Чтобы иметь полномочия в отношении объекта инвестиций, инвестор должен обладать существующими правами, которые предоставляют инвестору возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью. Права, которые могут предоставить полномочия инвестору, могут варьироваться в зависимости от объекта инвестиций.

В15 В качестве примеров прав, которые сами по себе или в совокупности с другими правами, могут предоставить инвестору полномочия, можно назвать:

(a) права в форме прав голоса (или потенциальных прав голоса) в объекте инвестиций (см. пункты В34-В50);

(b) права назначать, переводить на другую должность или увольнять членов ключевого управленческого персонала объекта инвестиций, которые могут оказывать влияние на значимую деятельность;

(c) права назначать или отстранять другое предприятие, которое управляет значимой деятельностью;

(d) права давать инструкции объекту инвестиций касательно вступления в какие-либо сделки или налагать вето на любые изменения в какие-либо сделки в интересах инвестора; и

(e) другие права (такие как права принимать решения, указанные в договоре об управлении), которые предоставляют их владельцу возможность управлять значимой деятельностью.

В16 В целом, если объект инвестиций осуществляет различную операционную и финансовую деятельность, которая оказывает значительное влияние на доход объекта инвестиций, и если осуществление такой деятельности постоянно требует принятия решений по основным вопросам деятельности, то правами, которые сами по себе или в сочетании с другими правами предоставляют инвестору полномочия в отношении объекта инвестиций, будут права голоса или аналогичные права.

В17 В случае если права голоса не могут оказать значительное влияние на доход объекта инвестиций, как, например, когда права голоса распространяются только на административные вопросы, а вопросы управления значимой деятельностью регулируются договорными соглашениями, инвестор должен оценить такие соглашения, чтобы установить, обладает ли он правами, достаточными, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций. Чтобы установить, обладает ли инвестор правами, достаточными, чтобы предоставить ему такие полномочия, инвестор должен рассмотреть цель и структуру объекта инвестиций (см. пункты В5-В8) и требования, изложенные в пунктах В51-В54 и В18-В20.

В18 В некоторых обстоятельствах могут возникнуть трудности при установлении того, достаточны ли права инвестора, чтобы предоставить последнему полномочия в отношении объекта инвестиций. В таких случаях, чтобы произвести оценку полномочий, инвестор должен рассмотреть доказательство наличия у него практической возможности управлять значимой деятельностью в одностороннем порядке. Среди прочего, необходимо рассмотреть следующие вопросы, которые при рассмотрении вместе с правами и показателями, описанными в пунктах В19 и В20, могут обеспечить доказательство того, что права инвестора являются достаточными, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций:

(a) Инвестор может, не имея на то предусмотренного договором права, назначать или утверждать ключевой управленческий персонал объекта инвестиций, у которого имеется возможность руководить значимой деятельностью.

(b) Инвестор может, не имея на то предусмотренного договором права, давать инструкции объекту инвестиций касательно вступления в значительные сделки или налагать вето на внесение любых изменений в значительные сделки в интересах инвестора.

(c) Инвестор может играть решающую роль в процессе выдвижения кандидатур для избрания членов органа управления объекта инвестиций или при получении полномочий от других держателей прав голоса.

(d) Члены ключевого управленческого персонала объекта инвестиций являются связанными сторонами инвестора (например, генеральный директор объекта инвестиций и генеральный директор инвестора - одно и то же лицо).

(e) Большинство членов органа управления объекта инвестиций - связанные стороны инвестора.

В19 В некоторых случаях имеются признаки того, что инвестор состоит в особых отношениях с объектом инвестиций, которые предполагают, что интерес инвестора в объекте инвестиций не ограничивается лишь пассивной долей участия. Наличие одного такого признака или совокупности таких признаков не обязательно означает, что инвестор удовлетворяет критериям наличия полномочий. Однако наличие у инвестора интереса, который не ограничивается лишь пассивной долей участия в объекте инвестиций может указывать на то, что инвестор обладает другими сопутствующими правами, достаточными для того, чтобы предоставить ему полномочия или обеспечить доказательство наличия существующих полномочий в отношении объекта инвестиций. Например, нижеследующие ситуации предполагают, что интерес инвестора не ограничивается лишь пассивной долей участия в объекте инвестиций и, в сочетании с другими правами, может указывать на наличие полномочий:

(a) Члены ключевого управленческого персонала объекта инвестиций, у которых имеется возможность управлять значимой деятельностью, являются настоящими или бывшими работниками инвестора.

(b) Операции объекта инвестиций зависят от инвестора, например, как в следующих ситуациях:

(i) Объект инвестиций зависит от инвестора в вопросах финансирования значительной части его операций.

(ii) Инвестор выступает гарантом по значительной части обязательств объекта инвестиций.

(iii) Объект инвестиций зависит от инвестора в вопросах предоставления критически важных услуг, технологий, сырья или материалов.

(iv) Инвестор управляет активами, такими как лицензии или торговые марки, которые являются критически важными для операций объекта инвестиций.

(v) Объект инвестиций зависит от инвестора в вопросах, связанных с ключевым управленческим персоналом, как, например, когда персонал инвестора обладает специализированными знаниями касательно операций объекта инвестиций.

(c) Значительная часть операций объекта инвестиций осуществляется при участии инвестора или от его имени.

(d) Риски инвестора, связанные с переменным характером дохода от участия в объекте инвестиций, или его право на получение такого дохода непропорционально больше, чем право голоса или другие аналогичные права. Например, может возникнуть ситуация, когда инвестор имеет право на получение более половины доходов объекта инвестиций или подвергается рискам в связи с таким доходом, тогда как его права голоса в объекте инвестиций составляют менее пятидесяти процентов.

В20 Чем выше риски инвестора, связанные с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или права инвестора на получение такого дохода, тем больше у инвестора стимулов для получения прав, достаточных, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций. Следовательно, наличие высоких рисков, связанных с переменным доходом, является признаком наличия у инвестора полномочий. Однако степень рисков инвестора, сама по себе, не определяет, обладает ли инвестор полномочиями в отношении объекта инвестиций.

В21 Если факторы, изложенные в пункте В18, и признаки, изложенные в пунктах В19 и В20, рассматриваются вместе с правами инвестора, большее значение должно иметь доказательство наличия полномочий, описанное в пункте В18.

Реальные права

В22 При оценке наличия у него полномочий инвестор рассматривает только реальные права, связанные с объектом инвестиций (которыми обладает инвестор и другие лица). Право является реальным, если субъект права имеет практическую возможность реализовать такое право.

823 Определение, являются ли права реальными, требует вынесения суждения с учетом всех фактов и обстоятельств. В качестве примеров факторов, которые могут быть рассмотрены при определении наличия реальных прав, можно назвать:

(а) Наличие или отсутствие каких-либо барьеров (экономического или иного характера), которые препятствуют субъекту(ам) права в реализации своих прав. Примеры таких барьеров включают, среди прочего:

(i) финансовые санкции и стимулы, которые препятствуют субъекту права в осуществлении своих прав (или удерживают субъекта права от осуществления своих прав).

(ii) цена исполнения или конвертации, которая создает финансовый барьер, препятствующий субъекту права в осуществлении своих прав (или удерживающий субъекта права от осуществления своих прав).

(iii) условия, которые делают осуществление права маловероятным, например, условия, жестко ограничивающие сроки исполнения.

(iv) отсутствие в учредительных документах объекта инвестиций или в применимых законах или нормативных актах четкого, разумного механизма, который позволил бы субъекту права осуществить свои права.

(v) неспособность субъекта права получить информацию, необходимую для осуществления своих прав.

(vi) операционные барьеры или стимулы, которые препятствуют субъекту права в осуществлении своих прав (или удерживают субъект права от осуществления своих прав) (например, отсутствие других управляющих, желающих или способных оказывать специализированные услуги или оказывать услуги и принимать в управление доли участия, находящиеся в распоряжении управляющего, занимающего данный пост на соответствующий момент времени).

(vii) требования законов или регулирующих органов, которые препятствуют субъекту права в осуществлении своих прав (например, если зарубежному инвестору запрещено осуществлять свои права).

(b) В случае если осуществление права требует согласия нескольких сторон или несколько сторон являются субъектами одного права, наличие или отсутствие установленного механизма, который дает таким сторонам практическую способность реализовать их права на коллективной основе, если они пожелают это сделать. Отсутствие такого механизма - это признак того, что права могут оказаться нереальными. Чем больше число сторон, чье согласие требуется для осуществления права, тем меньше вероятность, что право является реальным. Однако совет директоров, члены которого независимы от лица, принимающего решения, может служить механизмом для коллективных действий нескольких инвесторов при осуществлении их прав. Следовательно, права отстранения, которые могут быть реализованы независимым советом директоров, с гораздо большей степенью вероятности являются реальными, чем те же самые права, которые могут быть реализованы большим числом инвесторов по отдельности.

(c) Извлечет ли сторона или стороны, которые являются держателями права, выгоду из осуществления таких прав. Например, держатель потенциальных прав голоса в объекте инвестиций (см. пункты В47-В50) должен учитывать цену исполнения или конвертации инструмента. Условия потенциальных прав голоса с большей степенью вероятности будут реальными, если цена исполнения инструмента выгоднее рыночной или инвестор извлек бы выгоду по каким-либо другим причинам (например, посредством реализации эффекта синергии между инвестором и объектом инвестиций) в результате исполнения или конвертации инструмента.

В24 Кроме того, права являются реальными, если имеется возможность их осуществить при принятии решений касательно управления значимой деятельностью. Как правило, права являются реальными, если они могут быть реализованы на текущий момент времени. Однако в некоторых случаях права могут быть реальными, даже если они не могут быть реализованы на текущий момент времени.

Примеры применения
Пример 3 Объект инвестиций проводит ежегодные собрания акционеров, на которых принимаются решения по управлению значимой деятельностью. Следующее плановое собрание акционеров состоится через восемь месяцев. Однако акционеры, которые сами по себе или вкупе с другими акционерами владеют, по меньшей мере, 5 процентами прав голоса, могут созвать внеочередное собрание, чтобы внести изменения в существующую политику в отношении значимой деятельности, однако, требование подачи уведомления другим акционерам означает, что такое собрание не может быть проведено в течение, по меньшей мере, 30 дней. Изменения в политику в отношении значимой деятельности могут быть внесены только на внеочередных или плановых собраниях акционеров. Это включает утверждение существенных сделок по продаже активов, а также вложение или отчуждение значительных инвестиций. Изложенная выше ситуация предложена для примеров 3A-3D, представленных ниже. Каждый пример рассматривается в отдельности.
Пример 3А Инвестор является держателем большинства прав голоса в объекте инвестиций. Права голоса инвестора являются реальными, поскольку инвестор может принимать решения касательно управления значимой деятельностью, когда такие решения должны быть приняты. Тот факт, что пройдет 30 дней до того момента, когда инвестор может реализовать свои права голоса, не лишает инвестора текущей возможности управлять значимой деятельностью с момента приобретения пакета акций инвестором.
Пример 3В Инвестор является стороной форвардного договора на приобретение контрольного пакета акций объекта инвестиций. Дата исполнения форвардного договора наступает через 25 дней. Существующие акционеры не могут изменить существующую политику в отношении значимой деятельности, потому что внеочередное собрание не может быть проведено в течение, по меньшей мере, 30 дней, по истечению которых форвардный договор уже будет исполнен. Таким образом, инвестор имеет права, которые по-существу эквивалентны правам акционера, владеющего контрольным пакетом акций в примере 3А выше (то есть инвестор, являющийся стороной форвардного договора, может принимать решения касательно управления значимой деятельностью, когда они требуются). Форвардный договор инвестора - это реальное право, которое дает инвестору возможность управлять значимой деятельностью на настоящий момент времени даже до того, как будет исполнен форвардный договор.
Пример 3С Инвестор является держателем существенного опциона на приобретение контрольного пакета акций объекта инвестиций; опцион может быть исполнен через 25 дней, и цена его исполнения выгоднее рыночной. В данном примере должен быть сделан тот же вывод, что и в примере 3В. *
Пример 3D Инвестор является стороной форвардного договора на приобретение контрольного пакета акций объекта инвестиций без приобретения каких-либо других сопутствующих прав в отношении объекта инвестиций. Дата исполнения форвардного договора наступает через шесть месяцев. В отличие от изложенных выше примеров, инвестор не имеет возможность управлять значимой деятельностью на настоящий момент времени. Существующие акционеры имеют возможность управлять значимой деятельностью на настоящий момент времени, поскольку они могут внести изменения в существующую политику в отношении значимой деятельности прежде, чем форвардный договор будет исполнен.

В25 Реальные права, которые могут реализовать другие стороны, могут воспрепятствовать осуществлению инвестором контроля над объектом инвестиций, с которым такие права связаны. Такие реальные права не требуют наличия у субъекта права возможности инициировать процедуру принятия решений. Все время, пока права не являются лишь правами защиты (см. пункты В26-В28), реальные права других сторон могут препятствовать осуществлению инвестором контроля над объектом инвестиций, даже если такие права предоставляют субъекту права текущую возможность лишь утверждать или блокировать решения, касающиеся значимой деятельности.

Права защиты

В26 При оценке того, предоставляют ли права полномочия инвестору в отношении объекта инвестиций, инвестор должен оценить, являются ли его права, а также права других лиц, правами защиты. Права защиты связаны с внесением коренных изменений в деятельность объекта инвестиций или применяются в исключительных обстоятельствах. Однако не все права, которые применяются в исключительных обстоятельствах или зависят от тех или иных событий, являются правами защиты (см. пункты В13 и В53).

В27 Поскольку права защиты предназначены для защиты интересов субъекта прав, не предоставляя ему полномочия в отношении объекта инвестиций, с которым связаны такие права, инвестор, обладающий только правами защиты, не может иметь полномочий или препятствовать наличию полномочий у другой стороны в отношении объекта инвестиций (см. пункт 14).

В28 В качестве примеров прав защиты можно назвать:

(a) право кредитора наложить ограничения на действия заемщика, которые могли бы привести к значительному изменению кредитного риска заемщика в ущерб кредитору.

(b) право стороны, являющейся держателем неконтролирующей доли в объекте инвестиций, одобрять капитальные затраты сверх затрат, необходимых в ходе обычной хозяйственной деятельности, или одобрять выпуск долевых или долговых инструментов.

(c) право кредитора арестовать активы заемщика, если заемщик не может выполнить установленные условия погашения ссуды.

Франчайзинг

В29 Соглашение о франчайзинге, по которому объект инвестиций является франшизополучателем, зачастую предоставляет франшизодателю права, целью которых является защита бренда франшизы. Соглашения о франчайзинге, как правило, предоставляют франшизодателю определенные права по принятию решений касательно операций франшизополучателя.

В30 В целом, права франшизодателей не ограничивают возможность сторон, не являющихся франшизодателями, принимать решения, оказывающие значительное влияние на доход франшизополучателя. Кроме того, права франшизодателя, предусмотренные соглашением о франчайзинге, не предоставляют франшизодателю возможность в настоящий момент времени управлять деятельностью, оказывающей значительное влияние на доход франшизополучателя.

В31 Необходимо отличать наличие текущей возможности принимать решения, которые оказывают значительное влияние на доход франшизополучателя, и наличие возможности принимать решения, которые направлены на защиту бренда франшизы. Франшизодатель не обладает полномочиями в отношении франшизополучателя, если другие стороны обладают существующими правами, которые предоставляют им возможность в настоящий момент времени управлять значимой деятельностью франшизополучателя.

В32 Вступая в соглашение о франчайзинге, франшизополучатель принимает в одностороннем порядке решение вести свой бизнес в соответствии с условиями соглашения о франчайзинге, но за свой собственный счет.

В33 Контроль над такими принципиальными решениями, как организационно-правовая форма франшизополучателя и его структура финансирования, может осуществляться сторонами, не являющимися франшизодателями, и оказывать значительное влияние на доход франшизополучателя. Чем ниже уровень финансовой поддержки, предоставляемой франшизодателем, и чем ниже риски франшизодателя в связи с переменным характером доходов франшизополучателя, тем больше вероятность, что франшизодатель обладает только правами защиты.

Права голоса

В34 Зачастую у инвестора есть возможность с помощью прав голоса или аналогичных прав управлять значимой деятельностью. Инвестору следует рассмотреть требования, изложенные в данном разделе (пункты В35-В50), если управление значимой деятельностью объекта инвестиций осуществляется посредством прав голоса.

Полномочия в случае контрольного пакета прав голоса

В35 Инвестор, который является держателем более половины прав голоса в объекте инвестиций, располагает полномочиями в следующих ситуациях, если только не применяется пункт В36 или пункт В37:

(a) управление значимой деятельностью осуществляется посредством голосования держателя контрольного пакета прав голоса, или

(b) большинство членов органа управления, который осуществляет управление значимой деятельностью, назначается голосованием держателя контрольного пакета прав голоса.

Контрольный пакет прав голоса при отсутствии полномочий

В36 Чтобы инвестор, который является держателем более половины прав голоса в объекте инвестиций, обладал полномочиями в отношении объекта инвестиций, права голоса инвестора должны быть реальными в соответствии с пунктами В22-В25 и должны предоставлять инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени, что зачастую осуществляется посредством установления принципов деятельности и политики финансирования. В случае если какое-либо другое предприятие обладает существующими правами, которые предоставляют такому предприятию право управлять значимой деятельностью, и не является агентом инвестора, у инвестора нет полномочий в отношении объекта инвестиций.

В37 У инвестора нет полномочий в отношении объекта инвестиций, даже если инвестор является держателем контрольного пакета прав голоса в объекте инвестиций, когда такие права голоса не являются реальными. Например, инвестор, который является держателем более половины прав голоса в объекте инвестиций, не может иметь полномочий, если управление значимой деятельностью осуществляется правительством, судом, администратором наследства, управляющим конкурсной массой, ликвидатором или регулирующим органом.

Полномочия без контрольного пакета прав голоса

В38 Инвестор может обладать полномочиями, даже если он не является держателем контрольного пакета прав голоса в объекте инвестиций. Инвестор может обладать полномочиями даже при наличии пакета прав голоса, который не является контрольным пакетом прав голоса в объекте инвестиций, например, в результате:

(a) договорного соглашения между инвестором и другими держателями прав голоса (см. пункт В39);

(b) прав, предусмотренных другими договорными соглашениями (см. пункт В40);

(c) прав голоса инвестора (см. пункты В41-В45);

(d) потенциальных прав голоса (см. пункты В47-В50); или

(e) сочетания прав, указанных в пунктах (а)-(d).

Договорные соглашения с другими держателями прав голоса

В39 Договорное соглашение между инвестором и другими держателями прав голоса может предоставить инвестору право реализовать права голоса, достаточные для наличия у инвестора полномочий, даже если у инвестора нет прав голоса, достаточных для наличия у него полномочий без такого соглашения. Однако договорное соглашение может гарантировать, что инвестор может руководить достаточным количеством других держателей прав голоса в том, как им голосовать, что позволит инвестору принимать решения касательно значимой деятельности.

Права, предусмотренные другими договорными соглашениями

В40 Другие права по принятию решений в сочетании с правами голоса могут предоставить инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени. Например, права, предусмотренные договорным соглашением, в сочетании с правами голоса, могут оказаться достаточными, чтобы предоставить инвестору возможность в настоящее время управлять процессом производства объекта инвестиций или какой-либо другой операционной или финансовой деятельностью объекта инвестиций, которая оказывает значительное влияние на доход объекта инвестиций. Однако при отсутствии любых других прав, экономическая зависимость объекта инвестиций от инвестора (например, отношения поставщика с его основным клиентом) не наделяет инвестора полномочиями в отношении объекта инвестиций.

Права голоса инвестора

В41 Инвестор, не обладающий контрольным пакетом прав голоса, имеет права, достаточные, чтобы дать ему полномочия, если у инвестора имеется практическая возможность управлять значимой деятельностью в одностороннем порядке.

В42 При оценке того, являются ли права голоса инвестора достаточными, чтобы дать последнему полномочия, инвестор рассматривает все факты и обстоятельства, включая:

(а) Размер пакета прав голоса, принадлежащих инвестору, по отношению к размеру и степени рассредоточения пакетов других держателей прав голоса, обращая внимание на следующее:

(i) чем больше пакет прав голоса, принадлежащий инвестору, тем больше вероятность, что инвестор имеет существующие права, предоставляющие ему возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени;

(ii) чем больше пакет прав голоса, принадлежащий инвестору, относительно других держателей прав голоса, тем больше вероятность, что инвестор имеет существующие права, предоставляющие ему возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени;

(iii) чем больше количество сторон, которые должны действовать сообща, чтобы нанести поражение инвестору при голосовании, тем больше вероятность, что инвестор имеет существующие права, предоставляющие ему возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени;

(b) потенциальные права голоса, держателем которых является инвестор, другие держатели прав голоса или другие стороны (см. пункты В47-В50);

(c) права, предусмотренные другими договорными соглашениями (см. пункт В40); и

(d) любые дополнительные факты и обстоятельства, которые указывают на то, что инвестор обладает или не обладает возможностью управлять значимой деятельностью на момент времени, когда решения должны быть приняты, включая характер распределения голосов на предыдущих собраниях акционеров.

В43 В случае если решения по управлению значимой деятельностью принимаются большинством голосов, инвестор является держателем значительно большего количества прав голоса, чем любой другой держатель или организованная группа держателей прав голоса, и другие пакеты рассредоточены достаточно широко, то после рассмотрения факторов, перечисленных в пунктах 42 (а)-(с), может быть ясно, что инвестор обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций.

Примеры применения
Пример 4 Инвестор приобретает 48 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Держателями оставшихся прав голоса являются тысячи акционеров, ни один из которых не имеет более 1 процента прав голоса. Ни у одного из акционеров нет договоренностей консультироваться с любыми из других акционеров или принимать коллективные решения. Оценивая, какую долю голосующих акций приобрести, исходя из относительного размера других пакетов акций, инвестор пришел к выводу, что 48-процентной доли участия будет достаточно, чтобы предоставить ему контроль. В этом случае, исходя из абсолютного размера его пакета и относительного размера других пакетов акций, инвестор заключил, что он обладает в достаточной мере доминирующей долей участия, чтобы выполнить критерий наличия полномочий без необходимости рассмотрения вопроса о наличии любых других доказательств наличия полномочий.
Пример 5 Инвестору А принадлежит 40 процентов голосующих акций объекта инвестиций, а двенадцати другим инвесторам принадлежат по 5 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Соглашение между акционерами предоставляет инвестору право назначать, снимать с должности и устанавливать вознаграждение членов руководства, отвечающих за управление значимой деятельностью. Чтобы изменить соглашение, требуется решение, принятое большинством в две трети голосов акционеров. В этом случае инвестор А пришел к выводу, что, исходя только из абсолютного размера пакета инвестора и относительного размера других пакетов акций, нельзя сделать заключение касательно того, обладает ли инвестор правами, достаточными для наделения его полномочиями. Однако, инвестор А решает, что имеющегося у него предусмотренное соглашением право назначать, снимать с должности и устанавливать вознаграждение членов руководства, достаточно, чтобы заключить, что он обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций. Тот факт, что инвестор А мог и не осуществить это право, или вероятность того, что инвестор осуществит свое право избирать, назначать или снимать с должности членов руководства, не принимается во внимание при оценке того, обладает ли инвестор А полномочиями.

В44 В других ситуациях рассмотрения факторов, изложенных в пунктах В42(а)-(с) может оказаться достаточно, чтобы сделать вывод, что инвестор не обладает полномочиями.

Примеры применения

Пример 6 Инвестор А является держателем 45 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Имеется еще два других инвестора, каждому из которых принадлежит 26 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Остальные голосующие акции принадлежат трем другим акционерам по 1 проценту каждому. Каких-либо других договоренностей, затрагивающих процесс принятия решений, нет. В этом случае, анализ размера пакета акций, принадлежащего инвестору А, а также размера этого пакета относительно пакетов акций других инвесторов достаточно, чтобы вынести заключение, что инвестор А не обладает полномочиями. Достаточно действовать сообщая лишь двум другим инвестором, чтобы лишить инвестора возможности управлять значимой деятельностью объекта инвестиций.

В45 Однако анализ лишь факторов, перечисленных в пункте В42 (а)-(с) может оказаться неубедительным. Если инвестор, рассмотрев указанные факторы, сомневается в том, обладает ли он полномочиями, он должен рассмотреть дополнительные факты и обстоятельства как, например, пассивны ли другие акционеры, о чем свидетельствует характер распределения голосов на предыдущих собраниях акционеров. Это включает оценку факторов, изложенных в пункте В18, и показателей, описанных в пунктах В19 и В20. Чем меньше прав голоса принадлежит инвестору и чем меньше количество сторон, которые должны действовать сообща, чтобы нанести инвестору поражение при голосовании, тем в большей степени необходимо полагаться на дополнительные факты и обстоятельства, чтобы оценить достаточность прав инвестора для наделения его полномочиями. В случае если факты и обстоятельства, изложенные в пунктах В18-В20, рассматриваются вместе с правами инвестора, больший вес будут иметь доказательства наличия полномочий, описанные в пункте В18, чем признаки наличия полномочий, описанные в пунктах В19 и В20.

Примеры применения
Пример 7 Инвестор является держателем 45 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Одиннадцати другим акционерам принадлежит по 5 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Ни у одного из акционеров нет договорного соглашения о необходимости консультироваться с любыми другими акционерами или принимать коллективные решения. В этом случае анализ абсолютного размера пакета инвестора и относительного размера пакетов акций других инвесторов не является решающим фактором при определении того, обладает ли инвестор правами, достаточными, чтобы предоставить ему полномочия в отношении объекта инвестиций. Необходимо рассмотреть другие дополнительные факты и обстоятельства, которые могут обеспечить доказательство того, что инвестор обладает или не обладает полномочиями.
Пример 8 Инвестор является держателем 35 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Три других акционера имеют по 5 процентов голосующих акций объекта инвестиций каждый. Остальные голосующие акции принадлежат большому числу акционеров, ни один из которых не имеет более 1 процента голосующих акций. Ни у одного из акционеров нет договоренностей консультироваться с любыми другими акционерами или принимать коллективные решения. Решения, касающиеся значимой деятельности объекта инвестиций, требуют одобрения большинством голосов на соответствующих собраниях акционеров; на недавних собраниях акционеров было подано 75 процентов голосов акционеров объекта инвестиций. В этом случае активное участие других акционеров на недавних собраниях акционеров указывает на то, что у инвестора не было бы практической возможности управлять значимой деятельностью в одностороннем порядке независимо от того, осуществлял ли инвестор управление значимой деятельностью в результате того, что достаточное количество других акционеров проголосовало так же, как инвестор.

В46 Если в результате анализа факторов, перечисленных в пунктах В42 (а) - (d) остается неясным, есть ли у инвестора полномочия, инвестор не обладает контролем над объектом инвестиций.

Потенциальные права голоса

В47 При оценке контроля инвестор рассматривает свои потенциальные права голоса, а также потенциальные права голоса других сторон, чтобы установить, обладает ли он полномочиями. Потенциальные права голоса - это права на получение прав голоса в объекте инвестиций, такие как, например, права, связанные с конвертируемыми инструментами или опционами, включая форвардные договоры. Такие потенциальные права голоса принимаются во внимание только в том случае, если они являются реальными (см. пункты В22-В25).

В48 При рассмотрении потенциальных прав голоса инвестор должен рассмотреть цель и структуру инструмента, а также цель и структуру любых других форм участия инвестора в объекте инвестиций. Это включает оценку различных условий инструмента, а также очевидных ожиданий, мотивов инвестора и причин, по которым он согласился на такие условия.

В49 Если инвестор также обладает правами голоса или какими-либо другими правами по принятию решений, касающихся деятельности объекта инвестиций, инвестор должен оценить, предоставляют ли такие права в сочетании с потенциальными правами голоса полномочия инвестору.

В50 Потенциальные права голоса, которые являются реальными сами по себе или в сочетании с другими правами, могут предоставить инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени. Например, существует вероятность возникновения именно такой ситуации, если инвестор является держателем 40 процентов голосующих акций объекта инвестиций и в соответствии с пунктом В23 обладает реальными правами, связанными с опционами на приобретение еще 20 процентов голосующих акций.

Примеры применения
Пример 9 Инвестор А является держателем 70 процентов голосующих акций объекта инвестиций. Инвестору В принадлежит 30 процентов голосующих акций объекта инвестиций, а также опцион на приобретение половины голосующих акций инвестора А. Опцион может быть исполнен в течение следующих двух лет по фиксированной цене, причем соотношение цены исполнения опциона и рыночной цены делает невыгодным исполнение опциона (и ожидается, что опцион останется неисполненным на протяжении указанного двухлетнего периода). Инвестор А осуществляет свои права голоса и активно управляет значимой деятельностью объекта инвестиций. В таком случае имеется вероятность, что инвестор А выполнит критерии наличия полномочий, поскольку у него имеется возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени. Несмотря на то что у инвестора В имеются опционы на приобретение дополнительных голосующих акций, которые могут быть исполнены на настоящий момент времени (и в случае исполнения дали бы инвестору В контрольный пакет акций объекта инвестиций), условия указанных опционов таковы, что опционы не расцениваются как реальные.
Пример 10 Инвестору А и двум другим инвесторам принадлежит по одной трети голосующих акций объекта инвестиций. Предпринимательская деятельность объекта инвестиций тесно связана с инвестором А. В дополнение к долевым инструментам инвестор А также является держателем долговых инструментов, которые могут быть конвертированы в обыкновенные акции объекта инвестиций в любое время по фиксированной цене «с убытком» (но убыток небольшой). Если бы долговые инструменты были конвертированы, то инвестор А стал бы держателем 60 процентов прав голоса в объекте инвестиций. Инвестор А извлек бы выгоду, реализовав синергии, если бы долговые инструменты были конвертированы в обыкновенные акции. Инвестор А обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, поскольку он является держателем голосующих акций объекта инвестиций вкупе с потенциальными правами голоса, которые являются реальными и предоставляют инвестору возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени.

Наличие полномочий в ситуации, когда права голоса и аналогичные права не оказывают значительное влияние на доход объекта инвестиций

Примеры применения
Пример 11 Единственным видом предпринимательской деятельности объекта инвестиций, согласно его учредительным документам, является покупка и обслуживание дебиторской задолженности на ежедневной основе для его инвесторов. Обслуживание на ежедневной основе включает взыскание и перевод основной суммы долга и вознаграждения по мере наступления их сроков погашения. В случае невыполнения обязательств по дебиторской задолженности объект инвестиций автоматически продает дебиторскую задолженность инвестору, как предусмотрено в отдельном соглашении «пут» между инвестором и объектом инвестиций. Единственным видом значимой деятельности является управление дебиторской задолженностью в случае невыполнения обязательств по дебиторской задолженности, поскольку это единственная деятельность, которая может оказать значительное влияние на доход объекта инвестиций. Управление дебиторской задолженностью до наступления дефолта не является значимой деятельностью, поскольку это не требует принятия существенных решений, которые могли бы оказать значительное влияние на доход объекта инвестиций - деятельность до наступления дефолта определена заранее и состоит исключительно во взыскании потоков денежных средств по мере наступления их сроков погашения и их передачи инвесторам. Следовательно, только право инвестора управлять активами по наступлению дефолта должно учитываться при оценке деятельности объекта инвестиций в целом, которая оказывает значительное влияние на доход объекта инвестиций. В этом примере структура объекта инвестиций гарантирует наличие у инвестора полномочий по принятию решений, касающихся деятельности, которая оказывает значительное влияние на доход, как раз в тот единственный момент, когда требуются полномочия по принятию решений. Условия соглашения «пут» являются неотъемлемой частью операций и учреждения объекта инвестиций. Следовательно, условия соглашения «пут» вкупе с учредительными документами объекта инвестиций приводят к заключению, что инвестор обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, даже учитывая тот факт, что инвестор вступает во владение дебиторской задолженностью только при наступлении дефолта и осуществляет управление просроченной дебиторской задолженностью за пределами юридических границ объекта инвестиций.
Пример 12 Единственным активом объекта инвестиций является дебиторская задолженность. При рассмотрении цели и структуры объекта инвестиций установлено, что единственным видом значимой деятельности является управление дебиторской задолженностью при наступлении дефолта. Сторона, которая имеет возможность управлять просроченной дебиторской задолженностью, обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций независимо от того, оказался ли кто-либо из заемщиков в состоянии дефолта.

В54 Инвестор может иметь выраженное явно или подразумеваемое обязательство обеспечить, что объект инвестиций продолжит свою деятельность согласно разработанному проекту. Такое обязательство может увеличить риски инвестора, связанные с изменчивостью дохода, и, таким образом, увеличить стимул для получения инвестором прав, достаточных, чтобы наделить его полномочиями. Следовательно, обязательство обеспечить, что объект инвестиций осуществляет свою деятельность в соответствии с разработанным проектом, может явиться показателем наличия у инвестора полномочий, но само по себе такое обязательство не дает полномочий инвестору, равно как и не препятствует наличию полномочий у какой-либо другой стороны.

Риски, связанные с переменным доходом от объекта инвестиций, и права на получение дохода от объекта инвестиций

В55 Оценивая, обладает ли инвестор контролем над объектом инвестиций, инвестор должен установить, подвергается ли он рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, и имеет ли он права на получение такого дохода.

В56 Переменный доход - это доход, который не является фиксированным и может меняться в зависимости от результатов деятельности объекта инвестиций. Переменный доход может быть только положительным, только отрицательным, или и положительным, и отрицательным (см. пункт 15). Инвестор должен оценить, является ли доход от объекта инвестиций переменным, а также степень изменчивости такого дохода, исходя из сущности соглашения и независимо от юридической формы дохода. Например, инвестор может быть держателем облигации с фиксированным вознаграждением. В контексте настоящего стандарта фиксированные процентные платежи являются переменным доходом, поскольку они подвержены риску дефолта и подвергают инвестора кредитному риску эмитента облигации. Степень изменчивости (то есть насколько изменчив такой доход) зависит от кредитного риска, связанного с облигацией. Аналогичным образом, фиксированная плата за достижение определенных результатов в управлении активами объекта инвестиций является переменным доходом, поскольку она подвергает инвестора риску невыполнения обязательств объекта инвестиций. Степень изменчивости зависит от способности объекта инвестиций генерировать достаточный доход, чтобы произвести оплату.

В57 В качестве примеров дохода можно назвать:

(a) дивиденды, распределение прочих экономических выгод от объекта инвестиций (например, проценты от долговых ценных бумаг, выпущенных объектом инвестиций) и изменение в стоимости инвестиций, сделанных инвестором в такой объект инвестиций.

(b) вознаграждение за обслуживание активов или обязательств объекта инвестиций, гонорар и риск убытка от кредитной поддержки или обеспечения ликвидности, остаточные доли участия в активах и обязательствах объекта инвестиций при ликвидации объекта инвестиций, налоговые льготы и доступ к будущей ликвидности от участия инвестора в объекте инвестиций.

(с) доход, не доступный для других держателей долей участия. Например, инвестор мог бы использовать свои активы в сочетании с активами объекта инвестиций, как, например, объединение операционных функций с целью достижения экономии от масштаба, снижения издержек, поиска поставщиков дефицитных товаров, получения доступа к запатентованным знаниям или наложения ограничений на некоторые операции или активы, чтобы увеличить стоимость других активов инвестора.

Связь между полномочиями и доходом

Делегированные полномочия

В58 При оценке инвестором, имеющим право принимать решения (лицо, принимающее решения), обладает ли он контролем над объектом инвестиций, инвестор должен определить, является ли он принципалом или агентом. Инвестор должен также определить, есть ли какое-либо другое предприятие, имеющее право принимать решения, которое действует в качестве агента для инвестора. Агент - это сторона, привлеченная, прежде всего, с целью осуществления деятельности от имени и в интересах другой стороны или сторон (принципал(ы)), и, следовательно, агент не обладает контролем над объектом инвестиций при осуществлении им своих полномочий по принятию решений (см. пункты 17 и 18). Таким образом, иногда полномочия принципала могут находиться в распоряжении агента, который может их использовать, но только от имени принципала. Лицо, принимающее решения, не является агентом только потому, что другие стороны могут извлечь выгоду из решений, которые принимает такое лицо.

В59 Инвестор может делегировать агенту свои полномочия по принятию решений, касающихся некоторых определенных вопросов или значимой деятельности в целом. Оценивая, обладает ли он контролем над объектом инвестиций, инвестор должен рассматривать права принимать решения, делегированные его агенту, как права, находящиеся в прямом распоряжении инвестора. В ситуациях с несколькими принципалами каждый из них должен оценить, обладает ли он полномочиями в отношении объекта инвестиций, проанализировав требования, изложенные в пунктах В5-В54. В пунктах В60-В72 содержится руководство касательно того, как определить, является ли лицо, принимающее решения, агентом или принципалом.

В60 Лицо, принимающее решения, должно проанализировать отношения между собой, управляемым им объектом инвестиций и другими сторонами, участвующими в объекте инвестиций, во всех проявлениях таких отношений, и, в особенности, изложенные ниже факторы, принимая решения о том, является ли оно агентом:

(a) пределы его полномочий по принятию решений касательно объекта инвестиций (пункты В62 и В63).

(b) права других сторон (пункты В64-В67).

(c) вознаграждение, на которое оно имеет право в соответствии с соглашением (ями) об уплате вознаграждения (пункты В68-В70).

(d) риски лица, принимающего решения, в связи с переменным характером дохода от других интересов в объекте инвестиций, держателем которых оно является (пункты В71 и В72).

Указанные факторы имеют различный вес, исходя из конкретных фактов и обстоятельств.

В61 Определение того, является ли лицо, принимающее решения, агентом, требует оценки всех факторов, перечисленных в пункте В60, кроме случаев, когда у какой-либо одной стороны есть реальное право отстранить от должности лицо, принимающее решения (право отстранения), и такая сторона может отстранить лицо, принимающее решения, без указания причин (см. пункт В65).

Пределы полномочий по принятию решений

В62 Пределы полномочий лица, принимающего решения, оцениваются на основе анализа следующих факторов:

(a) деятельность, разрешенная в соответствии с соглашением(ями) о принятии решений и установленная законом, и

(b) право усмотрения, которое имеет лицо, принимающее решения, при принятии решений, касающихся такой деятельности.

В63 Лицо, принимающее решения, должно рассмотреть цель и структуру объекта инвестиций, риски, принятие которых было запланировано при организации объекта инвестиций, риски, которые были запланированы для передачи участвующим сторонам, а также степень участия лица, принимающего решения, в организации объекта инвестиций. Например, если лицо, принимающее решения, в значительной мере участвует в организации объекта инвестиций (включая определение пределов полномочий по принятию решений), такое участие может указывать на то, что у лица, принимающего решения, была возможность и стимул получить права, которые предоставляют лицу, принимающему решения, возможность управлять значимой деятельностью.

Права других сторон

В64 Реальные права других сторон могут оказать влияние на способность лица, принимающего решения, управлять значимой деятельностью объекта инвестиций. Наличие реального права отстранения или других прав может указывать на то, что лицо, принимающее решения, является агентом.

В65 В случае если одна сторона обладает реальными правами отстранения и может сместить с должности лицо, принимающее решения, без указания причины, этого достаточно, чтобы заключить, что лицо, принимающее решения, является агентом. Если такими правами обладают несколько сторон (и ни одна из них не может сместить с должности лицо, принимающее решения, без согласия других сторон), то наличие таких прав само по себе не является решающим фактором при определении того, действует ли лицо, принимающее решения, прежде всего, от имени и в интересах других лиц. Кроме того, чем больше число сторон, которые должны действовать сообща, чтобы осуществить право отстранения лица, принимающего решения, и чем больше величина других экономических интересов лица, принимающего решения, и степень изменчивости таких интересов (то есть вознаграждение и другие доли участия), тем меньший вес имеет данный фактор.

В66 Аналогично правам отстранения необходимо проанализировать реальные права других сторон, которые ограничивают право усмотрения лица, принимающего решения, при определении, является ли лицо, принимающее решения, агентом. Например, лицо, принимающее решения, которое обязано заручиться одобрением небольшого числа других сторон в отношении своих действий, как правило, является агентом. (В пунктах В22-В25 содержится дополнительное руководство касательно того, как определить, являются ли права реальными).

В67 Анализ прав других сторон должен включать оценку любых прав, которые могут быть реализованы советом директоров объекта инвестиций (или другим органом управления), и их влияние на полномочия по принятию решений (см. пункт В23 (b)).

Вознаграждение

В68 Чем больше величина вознаграждения лица, принимающего решения, и степень изменчивости такого вознаграждения относительно дохода, который ожидается получить от деятельности объекта инвестиций, тем больше вероятность, что лицо, принимающее решения, является принципалом.

В69 При определении того, является ли лицо, принимающее решения, принципалом или агентом, такое лицо должно также рассмотреть вопрос о наличии следующих условий:

(a) Вознаграждение лица, принимающего решения, соизмеримо с оказанными услугами.

(b) Соглашение об уплате вознаграждения включает только такие сроки, условия или суммы, которые обычно присутствуют в соглашениях о предоставлении аналогичных услуг, а уровень необходимой квалификации определяется на стандартных коммерческих условиях.

В70 Лицо, принимающее решения, не может быть агентом, если только не выполняются условия, изложенные в пунктах В69(а) и (b). Однако выполнение указанных условий само по себе не является достаточным, чтобы заключить, что лицо, принимающее решения, является агентом.

Риски в связи с переменным характером дохода от других интересов

В71 Лицо, принимающее решения, которое имеет другие интересы в объекте инвестиций (например, инвестиции в объекте инвестиций или предоставляет гарантии в отношении результатов деятельности объекта инвестиций), должно рассмотреть свои риски, связанные с переменным характером дохода от таких интересов, при оценке, является ли оно агентом. Наличие других интересов в объекте инвестиций указывает на то, что лицо, принимающее решения, может быть принципалом.

В72 Оценивая свои риски в связи с переменным характером дохода от других интересов в объекте инвестиций, лицо, принимающее решения, должно рассмотреть следующие вопросы:

(a) чем больше величина его экономических интересов и степень изменчивости, связанная с такими интересами, с учетом его вознаграждения и прочих интересов в совокупности, тем больше вероятность, что лицо, принимающее решения, является принципалом.

(b) отличаются ли его риски в связи с изменчивостью дохода от рисков других инвесторов и, если да, могло ли бы это повлиять на его действия. Например, такая ситуация может возникнуть, если лицо, принимающее решения, является держателем субординированных долей в объекте инвестиций или обеспечивает другие формы повышения кредитного качества для объекта инвестиций.

Лицо, принимающее решения, должно оценить свои риски в связи с переменным характером совокупного дохода от объекта инвестиций. Эта оценка производится, прежде всего, исходя из дохода, который ожидается от деятельности объекта инвестиций, но также должна учитывать максимальную подверженность лица, принимающего решения, риску, связанному с переменным характером доходов от объекта инвестиций, в связи с наличием других интересов у лица, принимающего решения.

Примеры применения
Пример 13 Лицо, принимающее решения (управляющий фондом) учреждает, рекламирует на рынке и управляет регулируемым фондом, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, в соответствии с узко определенными параметрами, изложенными в инвестиционном мандате, как того требует местное законодательство и нормативные акты. Фонд рекламировался перед инвесторами как инвестиции в диверсифицированный портфель долевых ценных бумаг предприятий, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. В рамках установленных параметров управляющий фондом имеет право усмотрения в отношении выбора активов, в которые вкладывать капитал. Управляющий фондом сделал 10-процентные пропорциональные инвестиции в фонд и получает рыночный гонорар за свои услуги, равный 1 проценту чистой стоимости активов фонда. Гонорар соизмерим с оказанными услугами. Управляющий фондом несет обязательства по финансированию убытков только в пределах 10-процентного участия. Фонд не обязан учреждать и не учредил независимый совет директоров. Инвесторы не имеют реальных прав, которые могли бы оказать влияние на полномочия управляющего фондом по принятию решений, но могут изъять из обращения свои доли участия в рамках определенных лимитов, установленных фондом. Несмотря на то что управляющий действует в рамках параметров, изложенных в инвестиционном мандате и в соответствии с требованиями регулирующих органов, управляющий фондом имеет право принимать решения, которые предоставляют ему возможность управлять значимой деятельностью фонда в настоящий момент времени: инвесторы не обладают реальными правами, которые могли бы оказать влияние на полномочия управляющего фондом по принятию решений. Управляющий фондом получает рыночный гонорар за свои услуги, который соизмерим с оказанными услугами, а также сделал пропорциональные инвестиции в фонд. Вознаграждение и инвестиции управляющего фондом подвергают его рискам, связанным с переменным характером дохода от деятельности фонда, однако, размер таких рисков не является настолько значительным, что можно было бы расценивать его как указание на то, что управляющий фондом является принципалом. В данном примере рассмотрение рисков, которым подвергается управляющий фондом в связи с переменным характером дохода от фонда, вкупе с его полномочиями по принятию решений в рамках ограниченных параметров указывает на то, что управляющий фондом является агентом. Таким образом, управляющий фондом заключает, что он не обладает контролем над фондом.
Пример 14 Лицо, принимающее решения, учреждает, рекламирует на рынке и управляет фондом, который предоставляет инвестиционные возможности целому ряду инвесторов. Лицо, принимающее решения, (управляющий фондом) должно принимать решения, руководствуясь интересами всех инвесторов и в соответствии с соглашениями об управлении фондом. Тем не менее, управляющий фондом имеет широкую свободу действий в вопросах принятия решений. Управляющий фондом получает рыночный гонорар за свои услуги, равный 1 проценту управляемых активов и 20 процентам совокупной прибыли фонда при условии достижения установленного уровня прибыли. Гонорар соизмерим с оказанными услугами. Несмотря на то что управляющий фондом должен принимать решения, руководствуясь интересами всех инвесторов, он имеет широкую свободу действий в вопросах принятия решений в рамках управления значимой деятельностью фонда. Управляющий фондом получает фиксированный гонорар и гонорар, рассчитываемый на основе результатов деятельности фонда, который соизмерим с оказанными услугами. Кроме того, вознаграждение ставит в один ряд заинтересованность управляющего фондом и заинтересованность других инвесторов в увеличении стоимости фонда, не создавая рисков, связанных с переменным характером дохода от деятельности фонда, которые были бы настолько значительными, что вознаграждение само по себе указывало бы на то, что управляющий фондом является принципалом. Фактические обстоятельства и анализ приведенного выше примера распространяются на примеры 14А-14С, представленные ниже. Каждый пример рассматривается отдельно.
Пример 14А Управляющий фондом также держит 2-процентные инвестиции в фонде, что выравнивает его долю и доли других инвесторов. Управляющий фондом несет обязательства по финансированию убытков только в пределах своих 2-процентных инвестиций. Инвесторы могут отстранить управляющего фондом простым большинством голосов, но только за нарушение условий договора. Инвестиции управляющего фондом в размере 2 процентов увеличивают его риски в связи с переменным характером дохода от деятельности фонда, не создавая рисков, которые были бы настолько значительными, что указывали бы на то, что управляющий фондом является принципалом. Право других инвесторов отстранить управляющего фондом расценивается как право защиты, поскольку оно может быть реализовано только в случае нарушения условий договора. В данном примере, несмотря на то что управляющий фондом имеет широкую свободу действий в вопросах принятия решений и подвергается рискам, связанным с переменным характером дохода от его доли участия и вознаграждения, величина суммы под риском указывает на то, что управляющий фондом является агентом. Таким образом, управляющий фондом заключает, что он не обладает контролем над фондом.
Пример 14В Управляющий фондом держит более существенные пропорциональные инвестиции в фонде и несет обязательства по финансированию убытков в пределах его инвестиций. Инвесторы могут отстранить управляющего фондом простым большинством голосов, но только за нарушение условий договора. В данном примере право других инвесторов отстранить управляющего фондом расценивается как право защиты, поскольку оно может быть реализовано только в случае нарушения условий договора. Несмотря на то что управляющий фондом получает фиксированный гонорар и гонорар, рассчитываемый на основе результатов деятельности фонда, который соизмерим с оказанными услугами, инвестиции управляющего фондом вкупе с его вознаграждением могли бы привести к риску, связанному с изменчивостью дохода от деятельности фонда, и сумма под риском могла бы быть настолько значительной, что это указывало бы на то, что управляющий фондом является принципалом. Чем больше величина экономических интересов управляющего фондом и степень изменчивости таких интересов (с учетом вознаграждения и других долей участия в совокупности), тем больший вес управляющий фондом придает таким экономическим интересам при анализе и тем больше вероятность, что управляющий фондом является принципалом. Например, рассмотрев свое вознаграждение и другие факторы, управляющий фондом мог бы сделать заключение, что инвестиции в размере 20 процентов являются достаточными для вывода о наличии у него контроля над фондом. Однако при других обстоятельствах (то есть если размер вознаграждения или другие факторы отличаются от изложенных выше), контроль может возникнуть при другом уровне инвестиций.
Пример 14С Управляющий фондом держит пропорциональные инвестиции в фонде в размере 20 процентов и несет обязательства по финансированию убытков в пределах его 20-процентных инвестиций. У фонда есть совет директоров, все члены которого являются независимыми по отношению к управляющему фондом и назначены другими инвесторами. Совет директоров назначает управляющего фондом ежегодно. Если совет директоров принимает решение не возобновлять договор с управляющим фондом, то услуги, предоставляемые управляющим фондом, могли бы быть предоставлены другими управляющими, работающими в данной отрасли. Несмотря на то что управляющий фондом получает фиксированный гонорар и гонорар, рассчитываемый на основе результатов деятельности фонда, который соизмерим с оказанными услугами, инвестиции управляющего фондом в размере 20 процентов вкупе с его вознаграждением могли бы привести к риску, связанному с изменчивостью дохода от деятельности фонда, и сумма под риском могла бы быть настолько значительной, что это указывало бы на то, что управляющий фондом является принципалом. Однако инвесторы имеют реальное право отстранить управляющего фондом: совет директоров обладает механизмом, позволяющим инвесторам отстранить управляющего фондом, если они решат это сделать. В этом примере управляющий фондом при анализе придает большее значение реальным правам отстранения. Таким образом, в данном примере, несмотря на то что управляющий фондом имеет широкую свободу действий в вопросах принятия решений и подвергается рискам, связанным с переменным характером дохода от его вознаграждения и инвестиций, реальные права других инвесторов указывают на то, что управляющий фондом является агентом. Таким образом, управляющий фондом делает заключение, что он не обладает контролем над фондом.
Пример 15 Объект инвестиций создан с целью приобретения портфеля обеспеченных активами ценных бумаг с фиксированной ставкой, которое финансируется долговыми и долевыми инструментами с фиксированной ставкой вознаграждения. Долевые инструменты предназначены для защиты инвесторов в долговые инструменты от первых убытков и получения остаточного дохода объекта инвестиций. Сделка была преподнесена потенциальным инвесторам в долговые инструменты как инвестиция в портфель обеспеченных активами ценных бумаг с кредитным риском, связанным с возможным дефолтом эмитентов обеспеченных активами ценных бумаг портфеля и процентным риском, связанным с управлением портфелем. При формировании портфеля долевые инструменты составляют 10 процентов стоимости приобретенных активов. Лицо, принимающее решения (управляющий активами) управляет портфелем находящихся в обороте активов, принимая инвестиционные решения в рамках параметров, изложенных в проспекте объекта инвестиций. За свои услуги управляющий активами получает фиксированный рыночный гонорар (то есть 1 процент от находящихся в его управлении активов) и гонорар, рассчитываемый на основе результатов деятельности (то есть 10 процентов прибыли), при условии, что прибыль объекта инвестиций превышает установленный уровень. Гонорар соизмерим с оказанными услугами. Управляющему активами принадлежит 35 процентов долевых инструментов объекта инвестиций. Оставшиеся 65 процентов долевых инструментов и все долговые инструменты принадлежат большому числу широко рассредоточенных инвесторов, которые являются независимыми третьими сторонами. Управляющий активами может быть отстранен без указания причин решением простого большинства голосов других инвесторов. Управляющий активами получает фиксированный гонорар и гонорар, рассчитываемый на основе результатов деятельности, который соизмерим с оказанными услугами. Вознаграждение ставит в один ряд заинтересованность управляющего активами и заинтересованность других инвесторов в увеличении стоимости портфеля. Управляющий активами подвергается рискам, связанным с переменным характером дохода от вознаграждения и деятельности фонда, поскольку он является держателем 35 процентов капитала. Несмотря на то что управляющий активами действует в рамках параметров, изложенных в проспекте объекта инвестиций, он имеет возможность принимать инвестиционные решения в настоящий момент времени, которые оказывают значительное влияние на доход объекта инвестиций, тогда как права отстранения, которыми обладают другие инвесторы, имеют небольшой вес при анализе, поскольку эти права принадлежат большому числу широко рассредоточенных инвесторов. В данном примере управляющий активами придает большее значение своим рискам, связанным с переменным характером доходов фонда от его доли в капитале, которая является субординированной по отношению к долговым инструментам. Наличие 35-процентной доли участия в капитале создает субординированный риск убытков и право на доход от объекта инвестиций, величина которых настолько значительна, что это указывает на то, что управляющий активами является принципалом. Таким образом, управляющий активами делает заключение, что он обладает контролем над объектом инвестиций.
Пример 16 Лицо, принимающее решения (спонсор) спонсирует многонаправленный кондуит, который выпускает краткосрочные долговые инструменты инвесторам, которые являются несвязанными третьими лицами. Сделка была преподнесена потенциальным инвесторам как инвестиции в портфель среднесрочных активов с высоким рейтингом и минимальным кредитным риском, связанным с возможным дефолтом эмитентов активов портфеля. Различные цеденты продают портфели высококачественных среднесрочных активов кондуиту. Каждый цедент обслуживает портфель активов, который он продает кондуиту, и управляет дебиторской задолженностью при наступлении дефолта за рыночный гонорар. Каждый цедент также обеспечивает защиту от первых убытков в отношении потерь по кредитам от своего портфеля активов посредством избыточного обеспечения активов, переданных кондуиту. Спонсор устанавливает условия кондуита и управляет операциями кондуита за рыночный гонорар. Гонорар соизмерим с оказанными услугами. Спонсор утверждает продавцов, которым разрешено продавать инструменты кондуиту, утверждает активы, которые будут приобретены кондуитом, и принимает решения о финансировании кондуита. Спонсор должен действовать, руководствуясь интересами всех инвесторов. Спонсор имеет право на остаточный доход кондуита, предоставляет кондуиту услуги по поддержке кредитного качества и ликвидности. Поддержка кредитного качества, которую обеспечивает спонсор, поглощает убытки вплоть до 5 процентов от всех активов кондуита, после того, как убытки были поглощены цедентами. Услуги по обеспечению ликвидности не предоставляются под непогашенные активы. Инвесторы не обладают реальными правами, которые могли бы оказать влияние на полномочия спонсора по принятию решений. Несмотря на то что спонсор получает рыночный гонорар за свои услуги, который соизмерим с услугами, спонсор подвергается рискам, связанным с переменным характером дохода от деятельности кондуита в результате наличия у него прав на остаточный доход кондуита и предоставления услуг по поддержке кредитного качества и ликвидности (то есть кондуит подвергается риску ликвидности при использовании краткосрочных долговых инструментов для финансирования среднесрочных активов). Несмотря на то что каждый из цедентов имеет право принимать решения, которые оказывают влияние на стоимость активов кондуита, спонсор располагает широкой свободой действий в вопросах принятия решений, которая предоставляет ему возможность в настоящий момент времени управлять деятельностью, которая оказывает наиболее значительное влияние на доход кондуита (то есть спонсор установил условия кондуита, имеет право принимать решения, касающиеся активов (утверждение приобретаемых активов и цедентов таких активов) и финансирования кондуита (для чего необходим постоянный поиск новых инвестиций)). Право на остаточный доход кондуита и предоставление услуг по поддержке кредитного качества и ликвидности подвергает спонсора риску, связанному с переменным характером дохода от деятельности кондуита, который отличается от рисков других инвесторов. Следовательно, сумма под риском указывает на то, что спонсор является принципалом, и, таким образом, спонсор делает заключение, что он обладает контролем над кондуитом. Обязательство спонсора действовать, руководствуясь интересами всех инвесторов, не препятствует тому, чтобы рассматривать спонсора как принципала.

Отношения с другими сторонами

В73 Оценивая наличие контроля, инвестор должен рассмотреть характер своих отношений с другими сторонами, а также то, действуют ли такие стороны от имени инвестора (то есть являются ли они "агентами де-факто"). Определение того, действуют ли другие стороны в качестве агентов де-факто, требует вынесения суждения, которое учитывает не только характер отношений, но также и то, каким образом стороны взаимодействуют друг с другом и инвестором.

В74 Такие отношения не обязательно подразумевают договоренности, оформленные в виде соглашения. Сторона является агентом де-факто, если инвестор имеет возможность поручить такой стороне действовать от имени инвестора или такую возможность имеют лица, которые осуществляют управление деятельностью инвестора. В таких обстоятельствах инвестор, оценивая наличие контроля над объектом инвестиций, должен рассмотреть права по принятию решений своих агентов де-факто, а также свои косвенные риски, связанные с переменным доходом, или права на получение такого дохода через агента де-факто вкупе со своими собственными рисками и правами.

В75 Ниже представлены примеры других сторон, характер отношений которых с инвестором свидетельствует о том, что они могли бы действовать в качестве агентов де-факто для инвестора:

(a) связанные стороны инвестора.

(b) сторона, которая получила долю участия в объекте инвестиций в качестве взноса или ссуды от инвестора.

(c) сторона, которая согласилась не продавать, не передавать и не обременять свою долю участия в объекте инвестиций без предварительного одобрения инвестора (за исключением ситуаций, когда инвестор и другая сторона имеют право предварительного одобрения, и права основаны на условиях, согласованных между желающими совершить сделку независимыми сторонами).

(d) сторона, которая не может финансировать свои операции без субординированной финансовой поддержки от инвестора.

(e) объект инвестиций, большинство членов органа управления или ключевой управленческий персонал которого представлен теми же лицами, что и орган управления и ключевой управленческий персонал инвестора.

(f) сторона, состоящая в тесных деловых отношениях с инвестором, как, например, отношения между профессиональным поставщиком услуг и одним из его основных клиентов.

Контроль над обозначенными активами

В76 Инвестор должен рассмотреть вопрос о том, расценивает ли он какую-либо часть объекта инвестиций как условно самостоятельное предприятие и, если да, обладает ли он контролем над условно самостоятельным предприятием.

В77 Инвестор должен рассматривать часть объекта инвестиций как условно самостоятельное предприятие, только если выполняются все условия, изложенные ниже:

Обозначенные активы объекта инвестиций (и сопутствующая поддержка кредитного качества, при наличии таковой) являются единственным источником платежей в счет обозначенных обязательств объекта инвестиций или обозначенных прочих интересов в объекте инвестиций. Стороны, не имеющие обозначенных обязательств, не имеют прав или обязательств, связанных с обозначенными активами или с остаточными потоками денежных средств от таких активов. По сути, доход от обозначенных активов не может использоваться оставшейся частью объекта инвестиций, и ни одно из обязательств условно самостоятельного предприятия не подлежит оплате из активов оставшейся части объекта инвестиций. Таким образом, по сути, все активы, обязательства и капитал такого условно самостоятельного предприятия ограждены от объекта инвестиций в целом. Такое условно самостоятельное предприятие зачастую называют "бункером".

В78 Если условие, изложенное в пункте В77, выполнено, инвестор должен идентифицировать деятельность, которая оказывает значительное влияние на доход условно самостоятельного предприятия, и также то, каким образом осуществляется управление такой деятельностью, чтобы оценить, обладает ли он полномочиями в отношении такой части объекта инвестиций. Оценивая наличие контроля над условно самостоятельным предприятием, инвестор должен также рассмотреть, подвергается ли он рискам, связанным с переменным доходом от участия в таком условно самостоятельном предприятии, или имеет ли он право на получение такого дохода, а также возможность использовать свои полномочия в отношении части объекта инвестиций с целью оказания влияния на величину дохода инвестора.

В79 Если инвестор обладает контролем над условно самостоятельным предприятием, инвестор должен консолидировать соответствующую часть объекта инвестиций. В этом случае другие стороны исключают такую часть объекта инвестиций, оценивая наличие контроля, а при консолидации - объект инвестиций.

Непрерывная оценка

В80 Инвестор должен произвести переоценку наличия у него контроля над объектом инвестиций, если какие-либо факты и обстоятельства указывают на изменения в одном или нескольких из трех элементов контроля, перечисленных в пункте 7.

В81 Если имеются изменения в том, каким образом инвестор может осуществлять свои полномочия в отношении объекта инвестиций, то такое изменение должно быть отражено в том, каким образом инвестор оценивает свои полномочия в отношении объекта инвестиций. Например, изменения в правах по принятию решений могут означать, что управление значимой деятельностью больше не осуществляется с помощью прав голоса, а, вместо этого, другие соглашения, такие как договоры, предоставляют другой стороне или сторонам возможность управлять значимой деятельностью в настоящий момент времени.

В82 Приобретение или утрата инвестором полномочий в отношении объекта инвестиций может произойти в результате какого-либо события, в котором сам инвестор участия не принимает. Например, инвестор может получить полномочия в отношении объекта инвестиций в результате истечения срока действия права какой-либо другой стороны принимать решения, которое ранее препятствовало получению инвестором контроля над объектом инвестиций.

В83 Инвестор также рассматривает изменения, оказывающие влияние на его риски, связанные с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или права на получение такого дохода. Например, инвестор, который обладает полномочиями в отношении объекта инвестиций, может утратить контроль над объектом инвестиций, если инвестор утрачивает право на получение дохода или более не несет обязательств, поскольку в данном случае инвестор не удовлетворяет условиям пункта 7 (b) (например, если договор о получении гонорара, рассчитываемого на основе результатов деятельности, был расторгнут).

В84 Инвестор должен рассмотреть, изменилась ли его оценка касательно того, в каком качестве он действует: агента или принципала. Изменения, отмеченные в отношениях между инвестором и другими сторонами, могут означать, что инвестор больше не действует в качестве агента, даже если ранее он действовал в качестве агента, и наоборот. Например, если произошли какие-либо изменения в правах инвестора или других сторон, инвестор должен пересмотреть свой статус принципала или агента.

В85 Изменение рыночных условий (например, изменение доходов объекта инвестиций, обусловленное рыночными условиями) само по себе не приводит к изменению оценки инвестором наличия у него контроля или его статуса как принципала или агента, если только изменение рыночных условий не приводит к изменению одного или нескольких из трех элементов контроля, перечисленных в пункте 7, или к изменению отношений между принципалом и агентом в целом.

Требования к учету

Процедуры консолидации

В86 В консолидированной финансовой отчётности:

(а) производится объединение статей активов, обязательств, капитала, доходов, расходов и потоков денежных средств материнского предприятия с аналогичными статьями его дочерних предприятий.

(b) производится взаимозачет (исключение) балансовой стоимости инвестиций материнского предприятия в каждое из дочерних предприятий и доли материнского предприятия в капитале каждого из дочерних предприятий (МСФО (IFRS) 3 объясняет порядок учета любого сопутствующего гудвила).

(c) полностью исключаются внутригрупповые активы и обязательства, капитал, доход, расходы и потоки денежных средств, связанные с операциями между предприятиями группы (прибыль или убытки, возникающие в результате внутригрупповых операций и признанные в составе активов, таких как запасы и основные средства, исключаются полностью). Внутригрупповые убытки могут указывать на обесценение, которое должно быть признано в консолидированной финансовой отчётности. МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» рассматривает временные разницы, возникшие в результате исключения прибыли и убытков от внутригрупповых операций.

Единая учетная политика

В87 Если какой-либо из членов группы использует учетную политику, отличную от той, которая используется в консолидированной финансовой отчётности для учета аналогичных операций и событий при аналогичных обстоятельствах, должны быть сделаны соответствующие корректировки в финансовой отчётности члена группы при подготовке консолидированной финансовой отчётности, чтобы гарантировать соответствие учетной политике группы.

Оценка

В88 Предприятие включает доходы и расходы дочернего предприятия в консолидированную финансовую отчётность с момента, когда предприятие приобретает контроль над дочерним предприятием, и до момента, когда предприятие утрачивает контроль над дочерним предприятием. Доходы и расходы дочернего предприятия рассчитываются на основе величины активов и обязательств, признанных в консолидированной финансовой отчётности на дату приобретения. Например, амортизационные расходы, признанные в консолидированном отчёте о совокупном доходе после даты приобретения, основаны на справедливой стоимости соответствующих амортизируемых активов, признанных в консолидированной финансовой отчётности на дату приобретения.

Потенциальные права голоса

В89 В случае существования потенциальных прав голоса или других производных инструментов, содержащих потенциальные права голоса, пропорция, в которой прибыль или убыток, а также изменения в капитале, относятся на материнское предприятие и неконтролирующие доли при подготовке консолидированной финансовой отчётности, определяются исключительно на основе имеющихся непосредственных долей участия и не отражают возможное исполнение или конвертацию потенциальных прав голоса и других производных инструментов кроме случаев, когда применяется пункт В90.

В90 В некоторых обстоятельствах предприятие, по существу, имеет существующую непосредственную долю участия, полученную в результате операции, которая в настоящее время предоставляет предприятию доступ к доходу, связанному с непосредственной долей участия. В таких обстоятельствах доля, относимая на материнское предприятие и неконтролирующие доли при подготовке консолидированной финансовой отчётности, определяется с учетом возможного исполнения таких потенциальных прав голоса и других производных инструментов, которые в настоящее время предоставляют предприятию доступ к доходу.

В91 МСФО (IFRS) 9 не распространяется на доли участия в консолидируемых дочерних предприятиях. В случае если инструменты, содержащие потенциальные права голоса по существу предоставляют предприятию в настоящее время доступ к доходу, связанному с непосредственной долей участия в дочернем предприятии, к таким инструментам не применяются требования МСФО (IFRS) 9. Во всех других случаях инструменты, содержащие потенциальные права голоса в дочернем предприятии, отражаются в учете в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Отчетная дата

В92 Финансовая отчётность материнского предприятия и его дочерних предприятий, используемая при подготовке консолидированной финансовой отчётности, должна быть подготовлена на одну и ту же отчётную дату. В случае если конец отчётного периода материнского предприятия отличается от конца отчётного периода дочернего предприятия, дочернее предприятие в целях консолидации подготавливает дополнительную финансовую информацию по состоянию на ту же дату, что и финансовая отчётность материнского предприятия, чтобы материнское предприятие могло консолидировать финансовую информацию дочернего предприятия, кроме случаев, когда это невыполнимо.

В93 Если это невыполнимо, материнское предприятие должно консолидировать финансовую информацию дочернего предприятия, используя наиболее позднюю финансовую отчётность дочернего предприятия, скорректированную с учетом влияния значительных операций или событий, которые произошли на протяжении периода между датой такой финансовой отчётности и датой консолидированной финансовой отчётности. В любом случае расхождение между датой финансовой отчётности дочернего предприятия и датой консолидированной финансовой отчётности не должно превышать трех месяцев, а продолжительность отчётных периодов и расхождения между датами финансовой отчётности должны совпадать от периода к периоду.

Неконтролирующие доли

В94 Прибыль или убыток и каждый компонент прочего совокупного дохода относится на собственников материнского предприятия и неконтролирующие доли. Общий совокупный доход относится на собственников материнского предприятия и неконтролирующие доли, даже если это приводит к дефицитному сальдо неконтролирующих долей.

В95 Если дочернее предприятие имеет привилегированные кумулятивные акции в обращении, классифицируемые в составе капитала и находящиеся в неконтролирующих долях, материнское предприятие рассчитывает свою долю в прибыли и убытках после их корректировки на предмет дивидендов по таким акциям независимо от того, были ли объявлены такие дивиденды.

Изменение в пропорциональном отношении неконтролирующих долей

В96 В случае изменения пропорционального отношения капитала, относимого на неконтролирующие доли, предприятие должно скорректировать балансовую стоимость контрольного пакета и неконтролирующей долей, чтобы отразить изменения в их соотношении в капитале дочернего предприятия. Предприятие должно признать любую разницу между суммой корректировки неконтролирующих долей и справедливой стоимостью полученного или уплаченного возмещения, и отнести такую разницу на собственников материнского предприятия.

Утрата контроля

В97 Материнское предприятие может утратить контроль над дочерним предприятием при заключении двух или нескольких соглашений (операций). Однако иногда обстоятельства указывают на то, что несколько таких соглашений должны учитываться как единая операция. При определении того, следует ли учитывать соглашения как единую операцию, материнское предприятие должно рассмотреть все условия данных соглашений и их экономические последствия. Наличие одного или нескольких из изложенных ниже факторов может указывать на то, что материнское предприятие должно отражать в учете несколько соглашений как единую операцию:

(a) Они заключаются одновременно или в ожидании друг друга.

(b) Они составляют единую операцию, направленную на достижение общего коммерческого эффекта.

(c) Возникновение одного соглашения зависит от возникновения, по крайней мере, одного из других соглашений.

(d) Рассмотрение одного соглашения в изоляции от других нецелесообразно с экономической точки зрения, тогда как его рассмотрение вместе с другими соглашениями экономически оправданно. Примером этому служит выбытие акций по цене ниже рыночной, которое компенсируется последующим выбытием акций по цене выше рыночной.

В98 Если материнское предприятие утрачивает контроль над дочерним предприятием, оно:

(a) прекращает признание:

(i) активов (включая любой гудвил) и обязательств дочернего предприятия по их балансовой стоимости на дату утраты контроля; и

(ii) балансовой стоимости любых неконтролирующих долей бывшего дочернего предприятия на дату утраты контроля (включая любые относимые на них компоненты прочей совокупной прибыли).

(b) признает:

(i) справедливую стоимость вознаграждения (при наличии такового), полученного при операции, событии или обстоятельствах, которые привели к утрате контроля;

(ii) если операция, события или обстоятельства, которые привели к утрате контроля, подразумевают распределение акций дочернего предприятия в пользу собственников, действующих в этом качестве, указанное распределение; и

(iii) любые инвестиции, оставшиеся в бывшем дочернем предприятии, по их справедливой стоимости на дату утраты контроля.

(c) реклассифицирует в состав прибыли или убытка или переводит непосредственно в состав нераспределенной прибыли, если того требуют другие МСФО, суммы, признанные в составе прочего совокупного дохода в связи с дочерним предприятием на основе, описанной в пункте В99.

(d) признает любую возникающую в результате этого разницу в качестве дохода или убытка в составе прибыли или убытка, относимого на материнское предприятие.

В99 Если материнское предприятие утрачивает контроль над дочерним предприятием, материнское предприятие должно учитывать все суммы, признанные в составе прочего совокупного дохода в отношении данного дочернего предприятия, на той же самой основе, что и в случае, если бы материнское предприятие напрямую распорядилось соответствующими активами или обязательствами. Следовательно, если доход или убыток, ранее признанный в составе прочего совокупного дохода, реклассифицируется в состав прибыли или убытка при выбытии соответствующих активов или обязательств, материнское предприятие реклассифицирует доход или убыток из состава капитала в состав прибыли или убытка (в качестве корректировки при реклассификации) в случае утраты контроля над дочерним предприятием. Если прирост стоимости от переоценки, ранее признанный в составе прочего совокупного дохода, переводится непосредственно в состав нераспределенной прибыли при выбытии актива, материнское предприятие переводит данный прирост стоимости от переоценки непосредственно в состав нераспределенной прибыли в случае утраты контроля над дочерним предприятием.

Приложение С

Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

Дата вступления в силу

С1 Предприятие должно применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Досрочное применение разрешено. Если предприятие применит настоящий стандарт в отношении более раннего периода, то оно должно раскрыть этот факт и одновременно с этим применить МСФО (IFRS) 11, МСФО (IFRS) 12, МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность», и МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года).

Переход к новому порядку учета

С2 Предприятие должно применять настоящий стандарт ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» кроме ситуаций, описанных в пунктах С3-С6.

С3 При первом применении настоящего стандарта предприятие не обязано вносить корректировки в учет своего участия в:

(a) предприятиях, которые ранее консолидировались в соответствии с МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчётность» и Разъяснением ПКР (SIC) 12 «Консолидация предприятия специального назначения» и продолжают консолидироваться в соответствии с настоящим стандартом; или

(b) предприятиях, которые ранее не консолидировались в соответствии с МСФО (IAS) 27 и Разъяснением ПКР (SIC) 12 и все еще не консолидируются в соответствии с настоящим стандартом.

С4 В случае если первое применение настоящего стандарта приводит к консолидации объекта инвестиций, который ранее не консолидировался инвестором в соответствии с МСФО (IAS) 27 и Разъяснением ПКР (SIC) 12, инвестор должен:

(a) если объект инвестиций является бизнесом (в соответствии с определением данного термина, изложенным в МСФО (IFRS) 3), оценить на дату первоначального применения стандарта активы, обязательства и неконтролирующие доли в таком объекте инвестиций, который ранее не консолидировался, так, как будто данный объект инвестиций консолидировался (таким образом, применив учет приобретения в соответствии с МСФО (IFRS) 3) с даты, когда инвестор получил контроль над таким объектом инвестиций, на основе требований настоящего стандарта.

(b) если объект инвестиций не является бизнесом (в соответствии с определением данного термина, изложенным в МСФО (IFRS) 3), оценить, на дату первоначального применения стандарта, активы, обязательства и неконтролирующие доли в таком объекте инвестиций, который ранее не консолидировался, так, как будто данный объект инвестиций консолидировался (применяя метод приобретения, описанный в МСФО (IFRS) 3, без признания гудвила в отношении объекта инвестиций) с даты, когда инвестор получил контроль над таким объектом инвестиций, на основе требований настоящего стандарта. Любое расхождение между величиной признанных активов, обязательств и неконтролирующих долей и предыдущей балансовой стоимостью участия инвестора в объекте инвестиций должно быть признано как соответствующая корректировка начального сальдо капитала.

(c) если оценка активов, обязательств и неконтролирующих долей объекта инвестиций в соответствии с пунктами (а) или (b) практически невыполнима (как определено в МСФО (IAS) 8), инвестор должен:

(i) если объект инвестиций является бизнесом, применить требования МСФО (IFRS) 3. Условной датой приобретения будет начало наиболее раннего периода, в отношении которого применение МСФО (IFRS) 3 практически выполнимо, причем таким периодом может быть текущий период.

(ii) если объект инвестиций не является бизнесом, применить метод приобретения, описанный в МСФО (IFRS) 3, не признавая гудвил в отношении объекта инвестиций по состоянию на условную дату приобретения. Условной датой приобретения будет начало наиболее раннего периода, в отношении которого применение данного пункта практически выполнимо, причем таким периодом может быть текущий период:

Инвестор должен признать любое расхождение между величиной признанных активов, обязательств и неконтролирующих долей по состоянию на условную дату приобретения и любыми ранее признанными суммами от участия инвестора в объекте инвестиций как корректировку капитала за соответствующий период. Кроме того, инвестор должен представить сравнительную информацию и сделать раскрытия в соответствии с МСФО (IAS) 8.

С5 В случае если первое применение настоящего стандарта приводит к тому, что инвестор больше не консолидирует объект инвестиций, который ранее консолидировался в соответствии с МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2008 года) и Разъяснением ПКР (SIC) 12, инвестор должен оценить свою долю, оставшуюся в объекте инвестиций, на дату первоначального применения на такую сумму, на которую такая доля была бы оценена, если бы требования настоящего стандарта были эффективны на тот момент, когда инвестор приобрел долю участия или утратил контроль над объектом инвестиций. Если оценка оставшейся доли участия практически невыполнима (в соответствии с определением, изложенным в МСФО (IAS) 8), то инвестор должен применить требования настоящего стандарта для учета утраты контроля на начало наиболее раннего периода, в отношении которого применение настоящего стандарта практически выполнимо, причем таким периодом может быть текущий период. Инвестор должен признать любое расхождение между ранее признанной величиной активов, обязательств и неконтролирующих долей и балансовой стоимостью участия инвестора в объекте инвестиций как корректировку капитала за соответствующий период. Кроме того, инвестор должен представить сравнительную информацию и сделать раскрытия в соответствии с МСФО (IAS) 8.

С6 Пункты 23, 25, В94 и В96-В99 представляют собой поправки к МСФО (IAS) 27, сделанные в 2008 году, которые были перенесены в МСФО (IFRS) 10. Кроме тех случаев, когда предприятие применяет пункт С3, предприятие должно применять требования, изложенные в указанных пунктах, следующим образом:

(a) Предприятие не должно пересчитывать прибыль или убыток за отчётные периоды, предшествующие первому применению поправок, представленных в пункте В94.

(b) Требования в пунктах 23 и В96 к учету изменений в непосредственных долях участия в дочернем предприятии после получения контроля не распространяются на изменения, которые произошли до первого применения данных поправок предприятием.

(c) Предприятие не должно пересчитывать балансовую стоимость инвестиций в бывшем дочернем предприятии, если контроль был утрачен прежде, чем оно применило поправки, изложенные в пунктах 25 и В97-В99, впервые. Кроме того, предприятие не должно заново вычислять прибыль или убыток при утрате контроля над дочерним предприятием, которое произошло прежде, чем поправки в пунктах, изложенные в пунктах 25 и В97-В99, были применены впервые.

Ссылки на МСФО (IFRS) 9

С7 Если предприятие применяет настоящий стандарт, но еще не применяет МСФО (IFRS) 9, любая ссылка в настоящем стандарте на МСФО (IFRS) 9 должна истолковываться как ссылка на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

Прекращение действия других МСФО

С8 Настоящий стандарт заменяет собой требования к консолидированной финансовой отчётности в МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2008 года).

С9 Настоящий стандарт также заменяет Разъяснение ПКР (SIC) 12 «Консолидация предприятия специального назначения».

Приложение D

Поправки к другим МСФО (IFRSs)

В настоящем приложении перечислены поправки, внесенные в другие МСФО (IFRSs) в результате выпуска Советом настоящего стандарта. Предприятие должно применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Если предприятие применит настоящий стандарт в отношении более раннего периода, оно должно применить указанные поправки в отношении такого более раннего периода.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 1
«Первое применение международных стандартов финансовой отчётности»

D1 Дополнить пунктом 39I следующего содержания:

39I МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 31, В7, C1, D1, D14 и D15 и добавили пункт D31. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D2 В приложении В пункт В7 изложить в следующей редакции:

В7 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRSs), должно применять следующие требования МСФО (IFRS) 10 перспективно с даты перехода на МСФО (IFRS):

(a) требование пункта В94 о том, что общий совокупный доход относится на собственников материнского предприятия и на неконтролирующие доли, даже если это приводит к отрицательному балансу неконтролирующих долей;

(b) требования пунктов 23 и В93 об учете изменений в доле участия материнского предприятия в дочернем предприятии, которые не приводят к потере контроля; и

(c) требования пунктов В97-В99 об учете потери контроля над дочерним предприятием и соответствующие требования пунктов 8А МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».

Однако, если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRSs), принимает решение о ретроспективном применении МСФО (IFRS) 3 к объединению бизнеса, то оно должно применять МСФО (IFRS) 10 в соответствии с пунктом С1 настоящего МСФО (IFRS).

D3 В приложении С пункт С1 изложить в следующей редакции:

С1 Предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), может решить не применять МСФО (IFRS) 3 ретроспективно к объединениям бизнеса в прошлом (объединения бизнеса, произошедшие до даты перехода на Международные стандарты финансовой отчётности (IFRS)). Однако если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), пересчитывает данные по какому-либо объединению бизнеса для соответствия МСФО (IFRS) 3, то оно должно пересчитать все последующие объединения бизнеса, а также применять МСФО (IFRS) 10 с той же самой даты. Например, если предприятие, впервые применяющее МСФО (IFRS), решит пересчитать данные по объединению бизнеса, произошедшему 30 июня 2006 г., то оно должно пересчитать данные по всем объединениям бизнеса, произошедшим между 30 июня 2006 г. и датой перехода на МСФО (IFRS), а также применять МСФО (IFRS) 10 с 30 июня 2006 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 2
«Платеж, основанный на акциях»

D4 Дополнить пунктом 63А следующего содержания:

63А МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IFRS) 11, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 5 и добавили Приложение А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

В приложении А сноску к определению «соглашение о платеже, основанное на акциях» изложить в следующей редакции:

* Термин «группа» определяется в приложении А МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» как «материнское предприятие и его дочерние предприятия» с точки зрения главного материнского предприятия отчитывающегося предприятия.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 3
«Объединения бизнеса»

D5 Пункт 7 изложить в следующей редакции:

7 Чтобы идентифицировать покупателя - предприятие, которое получает контроль над приобретаемым предприятием, следует использовать руководство, изложенное в МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность». Если объединение бизнеса произошло, но применение руководства, изложенного в МСФО (IFRS) 10, ясно не указывает на то, какое из объединяющихся предприятий является покупателем, необходимо рассмотреть факторы, описанные в пунктах В14-В18, чтобы определить покупателя.

Дополнить пунктом 64Е следующего содержания:

64Е МСФО (IFRS) 10, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 7, В13, В63(е) и приложение А. Предприятие должно учитывать эти поправки при применении МСФО (IFRS) 10.

D6 [Не применяется к требованиям]

D7 В приложении А определение «контроль» удалить.

D8 В приложении В:

8 пункте В13 вместо слов «МСФО IAS 27» включить слова «МСФО (IFRS) 10»; слова «и отдельная» удалить.

В подпункте (е) пункта В63 вместо слов «МСФО (IAS) 27 (с поправками 2008 г.)» включить слова «МСФО (IFRS) 10».

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 7
«Финансовые инструменты: раскрытие информации»

D9 Предложения первое и второе подпункта (а) пункта 3 изложить в следующей редакции:

3 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии со стандартами МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако в некоторых случаях стандарты МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию отражать вложения в дочерние и ассоциированные или совместные предприятия в соответствии с МСФО (IAS) 39.

Дополнить пунктом 44О следующего содержания:

44О МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 3. Предприятие должно учитывать эту поправку при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 9
«Финансовые инструменты» (в редакции ноября 2009 г.)

D10 Дополнить пунктом 8.1.2 следующего содержания:

8.1.2 МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт С8 и удалили заголовки перед пунктом С18 и пунктами С18-С23. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D11 В приложении С:

Пункты С18 и С19, а также заголовки перед пунктами С18 и С19 удалить.

Предложения первое и второе подпункта (а) пункта С8 изложить в следующей редакции:

(а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность)), МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако, в некоторых случаях МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию отражать долю в дочернем, ассоциированном или совместном предприятии в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 9
«Финансовые инструменты» (в редакции октября 2010 г.)

D12 Пункт 3.2.1 изложить в следующей редакции:

3.2.1 В консолидированной финансовой отчётности пункты 3.2.2-3.2.9, В3.1.1, В3.1.2 и В3.2.1-В3.2.17 применяются на консолидированном уровне. Следовательно, предприятие сначала консолидирует все дочерние предприятия в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и затем применяет эти пункты к полученной в результате группе.

Дополнить пунктом 7.1.2 следующего содержания:

7.1.2 МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3.2.1, В3.2.1-В3.2.3, В4.3.12(с), В5.7.15, С11 и С30 и удалили пункты С23-С28, а также заголовки к ним. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D13 В пункте В3.2.1 слова «в т.ч. предприятия специального назначения» в первом блоке диаграммы удалить.

В пункте 3.2.2 слова «предприятием специального назначения или» удалить.

В пункте 3.2.3 вместо слов «консолидированное предприятие специального назначения» включить слова «дочернее предприятие».

Предложения первое, второе, третье и четвертое подпункта (b) пункта В5.7.15 изложить в следующей редакции:

В5.7.15(b) обязательство, выпущенное структурированным предприятием со следующими характеристиками. Структурированное предприятие с юридической точки зрения является отдельным лицом, поэтому активы в такое предприятие предназначены исключительно для получения выгоды в пользу его инвесторов, даже в случае банкротства. Структурированное предприятие не участвует ни в каких других операциях, и активы в такое предприятие не могут быть предоставлены в залог. Суммы подлежат выплате только инвесторам структурированного предприятия в том случае, если защищенные активы генерируют потоки денежных средств.

D14 В приложении С:

Пункты С23 и С24, а также заголовок перед пунктом С23 удалить.

Предложения первое и второе подпункта (а) пункта 3 пункта С11 изложить в следующей редакции:

3 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные или совместные предприятия». Однако в некоторых случаях МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию отражать долю в дочернем, ассоциированном или совместном предприятии в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Предложения первое и второе подпункта (а) пункта 4 пункта С30 изложить в следующей редакции:

4 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако, в некоторых случаях МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию отражать долю в дочернем, ассоциированном или совместном предприятии в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 1
«Представление финансовой отчётности»

D15 Пункт 4 изложить в следующей редакции:

4 Настоящий стандарт не регламентирует структуру и содержание сокращенной промежуточной финансовой отчётности, подготавливаемой в соответствии с МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчётность». Тем не менее, на такую финансовую отчётность распространяется действие пунктов 15-35. Настоящий стандарт в равной мере применяется ко всем предприятиям, включая те, что представляют консолидированную финансовую отчётность в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», и те, что представляют отдельную финансовую отчётность в соответствии с МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность».

В пункте 123:

Подпункт (b) после слов «переходят к другим предприятиям;» включить слово «и».

В подпункте (с) после слов «к возникновению выручки» слова «; и» удалить;

Подпункт (d) удалить.

Дополнить пунктом 139Н следующего содержания:

139Н МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 12, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 4, 119, 123 и 124. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 12.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 7
«Отчет о движении денежных средств»

D16 Предложение первое пункта 42В изложить в следующей редакции:

42В Изменения в непосредственных долях участия в дочернем предприятии, которые не приводят к потере контроля, такие как последующая покупка или продажа материнским предприятием долевых инструментов дочернего предприятия, учитываются как операции с капиталом МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность».

Дополнить пунктом 57 следующего содержания:

57 МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 37, 38 и 42В, а также удалили пункт 50(b). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 21
«Влияние изменений обменных курсов валют»

D17 [Не применяется к требованиям]

D18 В предложении первом пункта 19 слова «Консолидированная и» удалить.

В предложении первом пункта 45 вместо слов «МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчётность» и МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» включить слова «МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность».

В пункте 46 вместо слов «МСФО (IAS) 27» включить слова «МСФО (IFRS) 10».

Дополнить пунктом 60F следующего содержания:

60F МСФО (IFRS) 10 ((Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3(b), 8, 11, 18, 19, 33, 44-46 и 48А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 24
«Раскрытие информации о связанных сторонах»

D19 Пункт 3 изложить в следующей редакции:

3 Настоящий стандарт требует раскрывать информацию об отношениях и операциях со связанными сторонами и остатках по таким операциям, включая обязательства, в консолидированной и отдельной финансовой отчётности материнского предприятия, или инвестора, имеющих совместный контроль или значительное влияние на объект инвестиций, которая представляется в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность». Настоящий стандарт также применяется в отношении индивидуальной финансовой отчётности.

В пункте 9 определения «контроль», «совместный контроль» и «значительное влияние» удалить и дополнить текстом следующего содержания:

Определения «контроль», «совместный контроль» и «значительное влияние» прописаны в МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и МСФО (IAS) 28 "Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» используются в настоящем стандарте в значениях, указанных в МСФО (IFRSs).

Дополнить пунктом 28А следующего содержания:

28А МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и МСФО (IFRS) 12, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3, 9, 11(b), 15, 19(b) и (е), а также пункт 25. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IFRS) 12.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 27
«Консолидированная и отдельная финансовая отчётность»

D20 Требования к консолидированной финансовой отчётности удалить из МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчётность» и перенести в соответствующие пункты МСФО (IFRS) 10. Требования по учету и раскрытию информации для отдельной финансовой отчётности оставить в МСФО (IAS) 27; название стандарта изменить на «Отдельная финансовая отчётность», оставшиеся пункты пронумеровать последовательно, сферу применения скорректировать, а также внести прочие редакторские изменения. Требования к учету и раскрытию информации, оставшиеся в МСФО (IAS) 27 (с поправками 2011 г.), также обновить для отражения руководства в МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11, МСФО (IFRS) 12 и МСФО (IAS) 28 (с поправками 2011 г.). Детали предназначения пунктов МСФО (IAS) 27 (с поправками 2008 г.) изложены в таблице соответствия, прилагающейся к МСФО (IAS) 27 (в редакции 2011 г.).

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 32
«Финансовые инструменты: представление информации»

D21 Предложения первое и второе подпункта (а) пункта 4 изложить в следующей редакции:

4 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии со стандартами МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако в некоторых случаях стандарты МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию осуществлять учет долей участия в дочерних и ассоциированных или совместных предприятиях с использованием МСФО (IAS) 39.

Дополнить пунктом 97I следующего содержания:

97I МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 4(а) и AG29. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D22 В приложении А в предложении первом пункта AG29 вместо слов «МСФО (IAS) 27» включить слова «МСФО (IFRS) 10».

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 33
«Прибыль на акцию»

D23 Предложение первое пункта 4 изложить в следующей редакции:

4 В случае если предприятие представляет и консолидированную, и отдельную финансовую отчётность, подготовленную в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» соответственно, показатели, раскрытия которых требует настоящий стандарт, рассчитываются только на основе информации, содержащейся в консолидированной отчётности.

Дополнить пунктом 74В следующего содержания:

74В МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 4, 40 и А11. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 36
«Обесценение активов»

D24 В подпункте (а) пункта 4 вместо слов «МСФО (IAS) 27» включить слова «МСФО (IFRS) 10»; слова «и отдельная» удалить.

Дополнить пунктом 140Н следующего содержания:

140Н МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 4, заголовок перед пунктом 12(h) и пункт 12(h). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D25 [Не применяется к требованиям]

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 38
«Нематериальные активы»

D26 Подпункт (е) пункта 3 изложить в следующей редакции:

3 (е) финансовым активам в значении, определенном в МСФО (IAS) 32. Признание и оценка некоторых финансовых активов рассматривается в МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» и МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия».

Дополнить пунктом 130F следующего содержания:

130F МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 3(е). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 39
«Финансовые инструменты: признание и оценка» (с поправками 2009 г.)

D27 Предложения первое и второе подпункта (а) пункта 2 изложить в следующей редакции:

3 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии со стандартами МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Тем не менее, предприятиям следует применять настоящий стандарт к долям участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, которые в соответствии с МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 учитываются согласно настоящему стандарту.

В пункте 15 слова «МСФО (IAS) 27 и ПКР (SIC) 12 «Консолидация - предприятия специального назначения» удалить.

Дополнить пунктом 103Р следующего содержания:

103Р МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 2(а), 15, AG3, AG36-AG38 и AG41(a). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D28 В пункте AG36 слова «в т.ч. предприятия специального назначения» в первом блоке диаграммы удалить.

В пункте AG37 слова «предприятием специального назначения или» удалить.

В пункте AG 38 вместо слов «консолидированное предприятие специального назначения» включить слова «дочернее предприятие».

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 5
«Права, связанные с участием в фондах финансирования вывода объектов из эксплуатации, рекультивации и экологической реабилитации»

D29 В «ссылках» МСФО (IAS) 27 и МСФО (IAS) 31 удалить, ссылки «МСФО (IAS) 28» заменить на «МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия», дополнить ссылками «МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и «МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность».

Пункт 8 изложить в следующей редакции:

8 Обратившись к стандартам МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IAS) 28, вкладчик должен определить, имеет ли он контроль, совместный контроль над фондом или оказывает значительное влияние на него.

Дополнить пунктом 14В следующего содержания:

14В МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 8 и 9. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 17
«Распределение неденежных активов в пользу собственников»

D30 В «ссылках» дополнить ссылкой «МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность».

В пункте 7 вместо слов «МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок, внесенных в 2008 г.)» включить слова «МСФО (IFRS) 10».

Дополнить пунктом 19 следующего содержания:

19 МСФО (IFRS) 10, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 7. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10.

Приложение № 5
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 11
«Совместная деятельность»

Цель

1 Цель настоящего стандарта состоит в том, чтобы установить принципы подготовки и представления финансовой отчётности предприятий, имеющих долю участия в совместно контролируемых предприятиях (то есть в совместной деятельности).

Достижение цели

2 Для достижения цели, указанной в пункте 1, настоящий стандарт дает определение совместного контроля и требует, чтобы предприятие, которое является стороной совместной деятельности, определило вид совместной деятельности, участником которой оно является, оценив свои права и обязательства, и отразило такие права и обязательства в соответствии с определенным видом совместной деятельности.

Сфера применения

3 Настоящий стандарт должен применяться всеми предприятиями, которые являются сторонами совместной деятельности.

Совместная деятельность

4 Совместная деятельность - это деятельность, совместно контролируемая двумя или большим числом сторон.

5 Совместная деятельность обладает следующими особенностями:

(a) Стороны связаны договорным соглашением (см. пункты В2-В4).

(b) Договорное соглашение предоставляет двум или большему числу из указанных выше сторон совместный контроль над деятельностью (см. пункты 7-13).

6 Совместная деятельность - это либо совместная операция, либо совместное предприятие.

Совместный контроль

7 Совместный контроль - контроль, разделенный между сторонами в соответствии с договором, причем совместный контроль имеет место только тогда, когда принятие решений касательно значимой деятельности требует единогласного согласия сторон, осуществляющих совместный контроль.

8 Предприятие, которое является стороной деятельности, должно определить, предусматривает ли договорное соглашение между сторонами коллективный контроль над совместной деятельностью для всех сторон или какой-либо группы сторон. Все стороны или группа сторон осуществляют коллективный контроль над совместной деятельностью, если они должны действовать сообща, управляя деятельностью, которая оказывает значительное влияние на доход совместной деятельности (то есть значимой деятельностью).

9 Если было установлено, что все стороны или группа сторон осуществляют коллективный контроль над совместной деятельностью, совместный контроль существует только тогда, когда решения о значимой деятельности требуют единогласного согласия сторон, осуществляющих коллективный контроль над совместной деятельностью

10 В совместной деятельности ни одна из сторон не осуществляет контроль над деятельностью в одностороннем порядке. Сторона, имеющая право участвовать в совместном контроле, может воспрепятствовать любой из других сторон, или группе сторон, в осуществлении контроля над деятельностью.

11 Деятельность может быть совместной деятельностью даже в том случае, если не все стороны обладают совместным контролем над такой деятельностью. Настоящий стандарт различает стороны, которые обладают совместным контролем над совместной деятельностью (участники совместной операции или участники совместного предприятия), и стороны, которые участвуют в совместной деятельности, но не обладают совместным контролем.

12 Предприятию необходимо будет вынести суждение, чтобы оценить, обладают ли совместным контролем над деятельностью все стороны или группа сторон. Предприятие должно сделать эту оценку, рассмотрев все факты и обстоятельства (см. пункты В5-В11).

13 В случае изменения фактов и обстоятельств предприятие должно произвести переоценку наличия у него совместного контроля над совместной деятельностью.

Виды совместной деятельности

14 Предприятие должно определить вид совместной деятельности, участником которой оно является. Классификация совместной деятельности как совместной операции или совместного предприятия зависит от прав и обязательств сторон совместной деятельности.

15 Совместная операция - это совместная деятельность, которая предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на активы и ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью. Такие стороны именуются участниками совместной операции.

16 Совместное предприятие - это совместная деятельность, которая предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на чистые активы деятельности. Такие стороны именуются участниками совместного предприятия.

17 Чтобы определить является ли совместная деятельность совместной операцией или совместным предприятием, предприятие должно вынести суждение. Предприятие должно определить вид совместной деятельности, участником которой оно является, рассмотрев свои права и обязательства, возникающие в связи с такой деятельностью. Предприятие оценивает свои права и обязательства с помощью анализа структуры и организационно-правовой формы совместной деятельности, условий, согласованных между сторонами в рамках договорного соглашения, и, в случае необходимости, других факторов и обстоятельств (см. пункты В12-В33).

18 Иногда стороны связаны рамочным соглашением, которое устанавливает общие договорные условия в отношении осуществления одного или нескольких видов деятельности. Рамочное соглашение может предусматривать, что стороны учреждают различные формы совместной деятельности для осуществления определенных видов деятельности, которые являются частью соглашения. Несмотря на то, что такая совместная деятельность связана с одним и тем же рамочным соглашением, она может иметь различный вид, если различаются права и обязательства сторон, возникающие при осуществлении различных видов деятельности, регулируемых рамочным соглашением. Следовательно, совместные операции и совместные предприятия могут сосуществовать, если стороны предпринимают различные виды деятельности, которые являются частью одного и того же рамочного соглашения.

19 В случае изменения фактов и обстоятельств предприятие должно произвести переоценку вида совместной деятельности, участником которой оно является.

Финансовая отчётность сторон совместной деятельности

Совместные операции

20 В связи со своей долей участия в совместной операции участник совместной операции признает:

(a) свои активы, включая свою долю в совместных активах;

(b) свои обязательства, включая свою долю в совместных обязательствах;

(c) свою выручку от продажи доли в продукции, произведенной в результате совместной операции;

(d) свою долю выручки от продажи продукции, произведенной в результате совместной операции; и

(e) свои расходы, включая долю в совместных расходах.

21 Участник совместной операции должен отражать в учете активы, обязательства, выручку и расходы, связанные с его долей участия в совместной операции в соответствии с МСФО, которые распространяются на конкретные активы, обязательства, выручку и расходы.

22 Порядок учета операций, таких как продажа, взнос или покупка активов между предприятием и совместной операцией, участником которой оно является, описан в пунктах В34-В37.

23 Сторона, которая является участником совместной операции, но не имеет совместного контроля, должна также отразить свою долю участия в соответствии с пунктами 20-22, если такая сторона имеет права на активы и несет ответственность по обязательствам, связанным с совместной операцией. Если сторона, которая является участником совместной операции, но не имеет совместного контроля, не имеет прав на активы и не несет ответственности по обязательствам, связанным с совместной операцией, она должна отразить свою долю участия в совместной операции в соответствии с МСФО, которые распространяются на такую долю участия.

Совместные предприятия

24 Участник совместного предприятия должен признать свою долю участия в совместном предприятии как инвестиции и отразить такие инвестиции в учете с использованием метода долевого участия в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия», если предприятие не освобождено от требования применять метод долевого участия в соответствии с указанным стандартом.

25 Сторона, которая является участником совместного предприятия, но не обладает совместным контролем, должна отразить свою долю участия в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», если только у нее нет значительного влияния на совместное предприятие, в случае чего сторона должна отразить свою долю в соответствии с МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года).

Отдельная финансовая отчётность

26 В своей отдельной финансовой отчётности участник совместной операции или участник совместного предприятия отражает свою долю участия в:

(a) совместной операции в соответствии с пунктами 20-22;

(b) совместном предприятии в соответствии с пунктом 10 МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность».

27 В своей отдельной финансовой отчётности сторона, которая является участником совместной деятельности, но не имеет совместного контроля, отражает свою долю участия в:

(a) совместной операции в соответствии с пунктом 23;

(b) совместном предприятии в соответствии с МСФО (IFRS) 9, если у предприятия нет значительного влияния на совместное предприятие, в случае чего оно должно применить пункт 10 МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2011 года).

Приложение А

Определения терминов

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта.

совместная деятельность	Деятельность, в отношении которой две или большее число сторон осуществляют совместный контроль.
совместный контроль	Контроль, разделенный между сторонами в соответствии с договором, причем совместный контроль имеет место только тогда, когда принятие решений касательно значимой деятельности требует единогласного согласия сторон, осуществляющих совместный контроль.
совместная операция	Совместная деятельность, которая предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на активы и ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью.
участник совместной операции	Сторона совместной операции, обладающая совместным контролем над такой совместной операцией.
совместное предприятие	Совместная деятельность, которая предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на чистые активы деятельности.
участник совместного предприятия	Сторона совместного предприятия, обладающая совместным контролем над таким совместным предприятием.
сторона совместной деятельности	Предприятие, которое является участником совместной деятельности, независимо от того, обладает ли такое предприятие совместным контролем.
отдельная организация	Отдельная идентифицируемая финансовая структура, включая отдельные юридические лица или предприятия, признанные по закону, независимо от наличия у таких предприятий правосубъектности.

Определения нижеследующих терминов представлены в МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2011 года), МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года) или МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность». Данные термины используются в настоящем стандарте в значении, изложенном в указанных МСФО:

- контроль над объектом инвестиций

- метод долевого участия

- полномочия

- права защиты

- значимая деятельность

- отдельная финансовая отчётность

- значительное влияние.

Приложение В

Руководство по применению

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Приложение описывает применение пунктов 1-27 и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

В1 Примеры, представленные в приложении, описывают гипотетические ситуации. Несмотря на то что некоторые аспекты представленных ниже примеров могут отмечаться и в фактических ситуациях, необходимо оценить все факты и обстоятельства каждой конкретной фактической ситуации при применении МСФО (IFRS) 11.

Совместная деятельность

Договорное соглашение (пункт 5)

В2 Наличие договорного соглашения может подтверждаться различными способами. Обеспеченное правовой санкцией договорное соглашение зачастую, но не всегда, оформлено в письменном виде, как правило, в форме договора или задокументированных обсуждений между сторонами. Установленные в законодательном порядке механизмы также могут создавать обеспеченные правовой санкцией соглашения как сами по себе, так и в сочетании с договорами между сторонами.

В3 В случае если совместная деятельность имеет структуру отдельной организации (см. пункты В19-В33), договорное соглашение или некоторые из его аспектов могут быть включены в устав, регламент или внутренние положения отдельной организации.

В4 Договорное соглашение предусматривает условия, в соответствии с которыми стороны участвуют в деятельности, которая является предметом соглашения. Договорное соглашение, как правило, регулирует следующие вопросы:

(a) цель, виды и продолжительность совместной деятельности.

(b) каким образом назначаются члены совета директоров или эквивалентного органа управления совместной деятельностью.

(c) процесс принятия решений: вопросы, требующие принятия решений сторонами, права голоса сторон и необходимый уровень поддержки таких вопросов. Процесс принятия решений, отраженный в договорном соглашении, устанавливает совместный контроль над деятельностью (см. пункты В5-В11).

(d) взносы в капитал или другие взносы, требуемые от сторон.

(e) каким образом стороны участвуют в активах, обязательствах, выручке, расходах, или прибыли или убытках, связанных с совместной деятельностью.

Совместный контроль (пункты 7-13)

В5 При оценке наличия у предприятия совместного контроля над деятельностью предприятие должно, прежде всего, определить, контролируют ли деятельность все стороны или группа сторон. МСФО (IFRS) 10 дает определение контроля и используется, чтобы определить, подвергаются ли все стороны или группа сторон рискам, связанным с переменным доходом от их участия в деятельности, или имеют ли все стороны или группа сторон право на получение такого дохода, а также могут ли все стороны или группа сторон оказывать влияние на такой доход с помощью реализации своих полномочий в отношении деятельности. В случае если все стороны или группа сторон, которые рассматриваются коллективно, могут управлять деятельностью, которая оказывает значительное влияние на доход совместной деятельности (то есть значимой деятельностью), стороны осуществляют коллективный контроль над деятельностью.

В6 После того как было сделано заключение, что все стороны или группа сторон осуществляют коллективный контроль над деятельностью, предприятие должно оценить, обладает ли оно совместным контролем над деятельностью. Совместный контроль имеет место только тогда, когда принятие решений о значимой деятельности требует единогласного согласия сторон, которые осуществляют коллективный контроль над деятельностью. При определении того, кем осуществляется совместный контроль над деятельностью - всеми сторонами или группой сторон, или одной из сторон деятельности - может потребоваться вынесение суждения.

В7 Иногда процесс принятия решений, согласованный сторонами в договорном соглашении, подразумевает совместный контроль. Например, предположим, что две стороны учреждают деятельность, в которой у каждой из сторон есть 50 процентов прав голоса, и договорное соглашение между ними предусматривает, что для принятия решений, касающихся значимой деятельности, необходим, по меньшей мере, 51 процент прав голоса. В этом случае стороны в неявной форме согласились на совместный контроль над деятельностью, поскольку решения о значимой деятельности не могут быть приняты без согласия обеих сторон.

В8 В других случаях договорное соглашение устанавливает требование к минимальному проценту прав голоса, необходимому для принятия решений о значимой деятельности. В случае если такой минимальный необходимый процент прав голоса может быть достигнут посредством нескольких различных комбинаций сторон, голосующих вместе, такая деятельность не является совместной деятельностью, если только договорное соглашение не устанавливает, какие стороны (или комбинация сторон) должны единогласно согласиться с решением касательно значимой деятельности.

Примеры применения

Пример 1

Предположим, что три стороны учреждают деятельность: стороне А принадлежит 50 процентов прав голоса, стороне В - 30 процентов, и стороне С - 20 процентов. Договорное соглашение между А, В и С предусматривает, что необходимо, по меньшей мере, 75 процентов голосов для принятия решений касательно значимой деятельности. Несмотря на то что сторона А может заблокировать любое решение, она не обладает контролем над деятельностью, поскольку нуждается в согласии стороны В. Условие договорного соглашения, требующее, по меньшей мере, 75 процентов голосов для принятия решений касательно значимой деятельности, подразумевает, что стороны А и В обладают совместным контролем над деятельностью, поскольку решения касательно значимой деятельности не могут быть приняты без согласия как стороны А, так и стороны В.

Пример 2

Предположим, что три стороны учреждают деятельность: стороне А принадлежит 50 процентов прав голоса, а сторонам В и С - по 25 процентов. Договорное соглашение между А, В и С предусматривает, что необходимо, по меньшей мере, 75 процентов голосов для принятия решений касательно значимой деятельности. Несмотря на то, что сторона А может заблокировать любое решение, она не обладает контролем над деятельностью, поскольку нуждается в согласии стороны В или С. В данном примере стороны А, В и С осуществляют коллективный контроль над деятельностью. Однако необходимые 75 процентов голосов могут быт получены при помощи нескольких комбинаций соглашающихся сторон (то есть либо А и В, либо А и С). В такой ситуации, чтобы деятельность была совместной деятельностью, договорное соглашение между сторонами должно было бы установить определенную комбинацию сторон, которые должны прийти к единогласному согласию, чтобы принять решение касательно значимой деятельности.

Пример 3

Предположим, что стороны А и В имеют по 35 процентов прав голоса в какой-либо деятельности, а оставшиеся 30 процентов широко рассредоточены. Решения касательно значимой деятельности требуют одобрения большинством голосов. Стороны А и В обладают совместным контролем над деятельностью, только если договорное соглашение предусматривает, что решения касательно значимой деятельности требуют согласия как стороны А, так и стороны В.

В9 Требование единогласного согласия означает, что любая сторона, обладающая совместным контролем над деятельностью, может воспрепятствовать принятию односторонних решений (касательно значимой деятельности) любой из других сторон или группой сторон без согласия такой стороны или группы. Если требование единогласного согласия имеет отношение только к решениям, которые предоставляют стороне правда защиты, а не к решениям касательно значимой деятельности такая сторона не обладает совместным контролем над деятельностью.

В10 Договорное соглашение может включать положения, регулирующие разрешение споров, такие как арбитраж. Эти положения могут допускать принятие решений без единогласного согласия сторон, обладающих совместным контролем. Наличие таких положений не препятствует совместному контролю над деятельностью и, следовательно, тому, что деятельность расценивается как совместная деятельность.

Оценка наличия совместного контроля

+----------------------------------------+          +-------------------+

¦Предусматривает ли договорное соглашение¦          ¦     Вне сферы     ¦

¦   наличие коллективного контроля над   +---------»¦  применения МСФО  ¦

¦деятельностью у всех сторон или у группы¦          ¦     (IFRS) 11     ¦

¦                 сторон                 ¦          ¦                   ¦

+----------------------------------------+          +-------------------+

                    ¦

                    ¦ Да

                    

+----------------------------------------+

¦ Требует ли принятие решений касательно ¦          +-------------------+

¦  значимой деятельности единогласного   ¦   Нет    ¦     Вне сферы     ¦

¦согласия всех сторон или группы сторон, +---------»¦  применения МСФО  ¦

¦осуществляющих коллективный контроль над¦          ¦     (IFRS) 11     ¦

¦             деятельностью?             ¦          +-------------------+

+----------------------------------------+

                    ¦

                    ¦ Да

                    

+----------------------------------------+

¦    Над деятельностью осуществляется    ¦

¦   совместный контроль; деятельность    ¦

¦   является совместной деятельностью    ¦

+----------------------------------------+

В11 В случае если деятельность находится вне сферы действия МСФО (IFRS) 11, предприятие отражает свою долю участия в деятельности, как предписано в соответствующих МСФО, таких как МСФО (IFRS) 10, МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года) или МСФО (IFRS) 9.

Виды совместной деятельности (пункты 14-19)

В12 Совместная деятельность может осуществляться с различными целями (например, с целью участия в затратах и рисках, или как способ предоставить сторонам доступ к новым технологиям или новым рынкам) и с использованием различных структур и организационно-правовых форм.

В13 Некоторые виды деятельности не требуют, чтобы действия, которые являются предметом деятельности, выполнялись в рамках структуры отдельной организации. Однако другие виды деятельности подразумевают учреждение отдельной организации.

В14 Классификация совместной деятельности, требуемая настоящим стандартом, зависит от прав и обязательств сторон, которые возникают в связи с совместной деятельностью в ходе обычной хозяйственной деятельности. Настоящий стандарт классифицирует совместную деятельность как совместные операции или совместные предприятия. В случае если предприятие имеет права на активы и несет ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью, то деятельность является совместной операцией. В случае если предприятие имеет права на чистые активы деятельности, деятельность является совместным предприятием. В пунктах В16-В33 описывается оценка, которую производит предприятие, чтобы определить, имеет ли оно долю участия в совместной операции или долю участия в совместном предприятии.

Классификация совместной деятельности

В15 Как указано в пункте В14, классификация совместной деятельности требует, чтобы стороны оценили свои права и обязательства, являющиеся результатом деятельности. В рамках такой оценки предприятие должно рассмотреть следующие факторы:

(a) структура совместной деятельности (см. пункты В16-В21).

(b) в случае если совместная деятельность имеет структуру отдельной организации:

(i) организационно-правовую форму отдельной организации (см. пункты В22-В24);

(ii) условия договорного соглашения (см. пункты В25-В28); и (Hi) в случае необходимости, другие факты и обстоятельства (см. пункты В29-В33).

Структура совместной деятельности

Совместная деятельность, не имеющая структуру отдельной организации

В16 Совместная деятельность, которая не имеет структуру отдельной организации, является совместной операцией. В таких случаях договорное соглашение устанавливает права сторон на активы и ответственность сторон по обязательствам, связанным с деятельностью, а также права сторон на соответствующую выручку и обязательства по соответствующим расходам

В17 Договорное соглашение зачастую описывает характер действий, которые являются предметом деятельности, а также то, каким образом стороны намереваются предпринимать такие действия сообща. Например, стороны совместной деятельности могли бы прийти к соглашению о совместном производстве продукции, при котором каждая из сторон отвечает за определенную задачу, использует свои активы, и несет свои обязательства. Договорное соглашение могло бы также указывать, каким образом следует разделить между сторонами выручку и расходы, которые являются общими для сторон. В таком случае каждый участник совместной операции признает в своей финансовой отчётности активы и обязательства, используемые для выполнения определенной задачи, и признает свою долю выручки и расходов в соответствии с договорным соглашением.

В18 В других случаях стороны совместной деятельности могли бы прийти к соглашению, например, об участии и совместном управлении активами. В таком случае договорное соглашение устанавливает права сторон на актив, управление которым осуществляется совместно, а также способ разделения продукции или выручки от актива и операционных расходов между сторонами. Каждый участник совместной операции отражает свою долю в совместном активе и свою согласованную долю любых обязательств, а также признает свою долю продукции, выручки и расходов в соответствии с договорным соглашением.

Совместная деятельность, имеющая структуру отдельной организации

В19 Совместная деятельность, при которой активы и обязательства, связанные с деятельностью, находятся в распоряжении отдельной организации, может быть либо совместным предприятием, либо совместной операцией.

В20 Является ли сторона участником совместной операции или участником совместного предприятия, зависит от прав стороны на активы и ответственности стороны по обязательствам, связанным с деятельностью, которые находятся в распоряжении отдельной организации.

В21 Как указано в пункте В15, если стороны структурировали совместную деятельность в форме отдельной организации, то стороны должны оценить, предоставляет ли организационно-правовая форма отдельной организации, условия договорного соглашения и, в случае необходимости, любые другие факты и обстоятельства сторонам:

(a) права на активы и ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью (то есть деятельность является совместной операцией); или

(b) права на чистые активы деятельности (то есть деятельность является совместным предприятием).

(с)

Классификация совместной деятельности: оценка прав и обязательств сторон, возникающих в результате деятельности

+-----------------------------------------------------------------------+

¦                                                                       ¦

¦                   Структура совместной деятельности                   ¦

¦                                                                       ¦

+-----------------------------------------------------------------------+

                 ¦                                     ¦

                                                      

+--------------------------------+    +---------------------------------+

¦    Деятельность, не имеющая    ¦    ¦ Деятельность, имеющая структуру ¦

¦структуру отдельной организации ¦    ¦      отдельной организации      ¦

+--------------------------------+    +---------------------------------+

                 ¦                                     ¦

                 ¦                                     

                 ¦     +------------------------------------------------+

                 ¦     ¦        Предприятие должно рассмотреть:         ¦

                 ¦     ¦  (i) Организационно-правовую форму отдельной   ¦

                 ¦     ¦                  организации;                  ¦

                 ¦     ¦     (ii) Условия договорного соглашения; и     ¦

                 ¦     ¦  (iii) В случае необходимости, другие факты и  ¦

                 ¦     ¦                 обстоятельства                 ¦

                 ¦     +------------------------------------------------+

                 ¦           ¦                         ¦

                                                     

+--------------------------------+    +---------------------------------+

¦                                ¦    ¦                                 ¦

¦      Совместная операция       ¦    ¦     Совместное предприятие      ¦

¦                                ¦    ¦                                 ¦

+--------------------------------+    +---------------------------------+

Организационно-правовая форма отдельной организации

В22 Организационно-правовая форма отдельной организации является важным фактором для оценки вида совместной деятельности. Организационно-правовая форма помогает при первоначальной оценке прав сторон на активы и ответственности сторон по обязательствам отдельной организации, как, например, есть ли у сторон доли участия в активах, находящихся в распоряжении отдельной организации, и несут ли стороны ответственность по обязательствам, принятым отдельной организацией.

В23 Например, стороны могли бы вести совместную деятельность через отдельную организацию, организационно-правовая форма которой дает основания рассматривать отдельную организацию как самостоятельную (то есть активы и обязательства, находящиеся в распоряжении отдельной организации, являются активами и обязательствами отдельной организации, а не активами и обязательствами сторон). В таком случае оценка прав и обязательств, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, указывает на то, что деятельность является совместным предприятием. Однако условия, согласованные сторонами в договорном соглашении (см. пункты В25-В28), и, в случае необходимости, другие факты и обстоятельства (см. пункты В29-В33), могут «пересилить» оценку прав и обязательств, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации.

В24 Оценка прав и обязательства, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, является достаточной, чтобы заключить, что деятельность является совместной операцией, только если стороны ведут совместную деятельность в отдельной организации, организационно-правовая форма которой не подразумевает разделения между сторонами и отдельной организацией (то есть активы и обязательства, находящиеся в распоряжении отдельной организации, являются активами и обязательствами сторон).

Оценка условий договорного соглашения

В25 Во многих случаях права и обязательства, согласованные сторонами в договорных соглашениях, являются последовательными или не противоречат правам и обязательствам, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, структура которой используется для ведения деятельности.

В26 В других случаях стороны используют договорное соглашение, чтобы отменить или модифицировать права и обязательства, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, структура которой используется для ведения деятельности.

Пример применения

Пример 4 Предположим, что две стороны ведут совместную деятельность с использованием структуры компании, зарегистрированной в качестве юридического лица. Каждой из сторон принадлежит 50-процентная непосредственная доля участия в зарегистрированной компании. Регистрация в качестве юридического лица позволяет осуществить разделение предприятия и его собственников, и, как следствие, активы и обязательства, находящиеся в распоряжении предприятия, являются активами и обязательствами зарегистрированной компании. В таком случае оценка прав и обязательств, которыми наделяются стороны в связи с организационно-правовой формой отдельной организации, указывают на то, что стороны имеют права на чистые активы деятельности. Однако стороны изменили характеристики зарегистрированной компании с помощью договорного соглашения таким образом, чтобы у каждой стороны была доля участия в активах зарегистрированной компании и каждая сторона несла ответственность по обязательствам зарегистрированной компании в установленной пропорции. Такие изменения характеристик зарегистрированной компании, оформленные договорным соглашением, могут привести к тому, что деятельность будет совместной операцией.

В27 Представленная ниже таблица содержит сравнительный анализ условий договорных соглашений между сторонами совместной операции и общих условий договорных соглашений между сторонами совместного предприятия. Примеры договорных условий, представленные в таблице, не являются исчерпывающими.

Оценка условий договорного соглашения
	Совместная операция	Совместное предприятие
Условия договорного соглашения	Договорное соглашение предусматривает права сторон совместной деятельности на активы и ответственность сторон совместной деятельности по обязательствам, связанным с деятельностью.	Договорное соглашение предусматривает права сторон совместной деятельности на чистые активы деятельности (то есть отдельная организация, а не стороны, имеет права на активы и несет ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью)
Права на активы	Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности разделяют все интересы (например, общие, имущественные и долевые права) в активах, связанных с деятельностью в установленном соотношении (например, пропорционально непосредственной доле участия сторон в деятельности или пропорционально объему работ, выполняемому в рамках совместной деятельности, который относится непосредственно на соответствующие стороны).	Договорное соглашение устанавливает, что активы, которые были внесены в деятельность или впоследствии приобретены совместной деятельностью, являются активами деятельности. У сторон нет никаких интересов (например, общие, имущественные и долевые права) в активах деятельности.
Ответственность по обязательствам	Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности разделяют все обязательства, обязанности, затраты и расходы в установленном соотношении (например, пропорционально непосредственной доле участия сторон в деятельности или пропорционально объему работ, выполняемому в рамках совместной деятельности, который относится непосредственно на соответствующие стороны).	Договорное соглашение устанавливает, что совместная деятельность несет ответственность по долгам и обязательствам деятельности.
		Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности несут ответственность только в пределах их соответствующих инвестиций в деятельность или их соответствующих обязательств внести любой неоплаченный или дополнительный капитал в деятельность, или и того, и другого.
	Договорное соглашение устанавливает, что стороны совместной деятельности несут ответственность по претензиям, предъявленным третьими лицами.	Договорное соглашение устанавливает, что кредиторы совместной деятельности не имеют права регресса против любой стороны в отношении долгов или обязательств деятельности.
Выручка, расходы, прибыль или убыток	Договорное соглашение устанавливает порядок распределения выручки и расходов на основе относительных результатов деятельности каждой стороны совместной деятельности. Например, договорное соглашение могло бы устанавливать, что выручка и расходы распределяются на основе производственной мощности, которую каждая сторона использует на совместно управляемом заводе и которая может отличаться от непосредственной доли участия такой стороны в совместной деятельности. В других случаях стороны могли бы прийти к соглашению об участии в прибыли или убытках, связанных с деятельностью, на основе установленного соотношения, такого как непосредственная доля участия сторон в деятельности. Это не мешает расценивать деятельность как совместную операцию, если стороны имеют права на активы и несут ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью.	Договорное соглашение устанавливает долю каждой стороны в прибыли или убытках, связанных с деятельностью.
Гарантии	Стороны совместной деятельности зачастую должны предоставлять гарантии третьим лицам, которые, например, получают услуги от совместной деятельности или обеспечивают финансирование совместной деятельности. Предоставление таких гарантий или принятое сторонами обязательство предоставить такие гарантии само по себе свидетельствует о том, что совместная деятельность является совместной операцией. Фактором, который определяет, является ли совместная деятельность совместной операцией или совместным предприятием, является наличие у сторон ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью (в отношении некоторых из которых стороны могли предоставить или не предоставить гарантию).

В28 В случае если договорное соглашение указывает, что стороны имеют права на активы и несут ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью, они являются сторонами совместной операции и не обязаны рассматривать другие факты и обстоятельства (пункты В29-В33) в целях классификации совместной деятельности.

Оценка других фактов и обстоятельств

В29 В случае если условия договорного соглашения не указывают, что стороны имеют права на активы и несут ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью, стороны должны рассмотреть другие факты и обстоятельства, чтобы оценить, является ли деятельность совместной операцией или совместным предприятием.

В30 Совместная деятельность может осуществляться с использованием отдельной организации, организационно-правовая форма которой подразумевает разделение между сторонами и отдельной организацией. Договорные условия, согласованные между сторонами, могут не определять права сторон на активы и ответственность сторон по обязательствам, тогда как анализ других фактов и обстоятельств может привести к выводу о том, что деятельность классифицируется как совместная операция. Это происходит, когда другие факты и обстоятельства предоставляют сторонам права на активы и накладывают ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью.

В31 В случае если действия, осуществляемые в рамках деятельности, прежде всего, предназначены для обеспечения сторон продукцией, это указывает на то, что стороны имеют права на практически все экономические выгоды от активов деятельности. Стороны такой деятельности зачастую гарантируют себе доступ к продукции, выпускаемой в рамках деятельности, препятствуя продаже продукции третьим лицам.

В32 Эффект деятельности, которая имеет такую структуру и цель, по сути, заключается в том, что обязательства, возникшие в связи с деятельностью, компенсируются потоками денежных средств, полученных от сторон в результате покупки ими продукции. В случае если стороны являются по существу единственным источником потоков денежных средств, поддерживающих непрерывную деятельность, это указывает на то, что стороны несут ответственность по обязательствам, связанным с деятельностью.

Пример применения
Пример 5 Предположим, что две стороны ведут совместную деятельность с использованием структуры зарегистрированной компании (предприятие С), в котором каждая сторона имеет 50-процентную долю участия. Цель деятельности состоит в том, чтобы производить материалы, необходимые сторонам для их собственных, индивидуальных производственных нужд. Деятельность гарантирует, что стороны управляют заводом, который производит материалы в соответствии с требованиями сторон к количеству и качеству продукции.
Организационно-правовая форма предприятия С (зарегистрированная компания), через которое осуществляется деятельность, первоначально указывает на то, что активы и обязательства, находящиеся в распоряжении предприятия С, являются активами и обязательствами предприятия С. Договорное соглашение между сторонами не указывает, что стороны имеют права на активы или несут ответственность по обязательствам предприятия С. Следовательно, организационно-правовая форма предприятия С и условия договорного соглашения указывают на то, что деятельность является совместным предприятием. Однако стороны также рассматривают следующие аспекты деятельности:
-	Стороны пришли к соглашению о покупке всей продукции, произведенной предприятием С, в отношении 50:50. Предприятие С не может продавать продукцию третьим лицам, если это не одобрено обеими сторонами деятельности. Поскольку цель деятельности состоит в том, чтобы обеспечить стороны продукцией, которая им необходима, ожидается, что продажи третьим лицам будут редкими и несущественными.
-	Цена продукции, проданной сторонам, устанавливается обеими сторонами на том уровне, который покрывает производственные издержки и административные расходы, понесенные предприятием С. Описанная операционная модель деятельности предполагает работу на нулевом уровне рентабельности.
Следующие факты и обстоятельства являются значимыми для описанной выше ситуации:
-	Обязательство сторон купить всю продукцию, произведенную предприятием С, отражает исключительную зависимость предприятия С от сторон в вопросах генерирования потоков денежных средств, и, таким образом, у сторон есть обязательство финансировать погашение обязательств предприятия С.
-	Тот факт, что стороны имеют права на всю продукцию, произведенную предприятием С, означает, что стороны потребляют все экономические выгоды от активов предприятия С и, следовательно, имеют права на такие выгоды.
Данные факты и обстоятельства указывают на то, что деятельность является совместной операцией. Заключение о классификации совместной деятельности в этих обстоятельствах не изменилось бы, если бы стороны вместо самостоятельного использования своих долей продукции в последующем производстве продали свою долю продукции третьим лицам.
Если бы стороны изменили условия договорного соглашения таким образом, чтобы деятельность могла бы продавать продукцию третьим лицам, это привело бы к принятию предприятием С рисков, связанных со спросом и запасами, а также кредитных рисков. При таком развитии событий указанное изменение фактов и обстоятельств потребовало бы переоценки классификации совместной деятельности. Такие факты и обстоятельства указывали бы на то, что деятельность является совместным предприятием.

В33 Представленная ниже схема отражает процесс оценки, выполняемой предприятием, чтобы классифицировать деятельность в тех случаях, когда совместная деятельность имеет структуру отдельной организации:

Классификация совместной деятельности, имеющей структуру отдельной организации

                         +--------------------------+

                         ¦    Предусматривает ли    ¦

+-----------------+      ¦ организационно-правовая  ¦      +------------+

¦ Организационно- ¦      ¦     форма отдельной      ¦      ¦            ¦

¦ правовая форма  +------¦  организации наличие у   +-----»¦            ¦

¦    отдельной    ¦      ¦ сторон прав на активы и  ¦  Да  ¦            ¦

¦   организации   ¦      ¦    ответственности по    ¦      ¦            ¦

+-----------------+      ¦обязательствам, связанным ¦      ¦            ¦

                         ¦     с деятельностью?     ¦      ¦            ¦

                         +--------------------------+      ¦            ¦

                                      ¦                    ¦            ¦

                                      ¦ Нет                ¦            ¦

                                                          ¦            ¦

                         +--------------------------+      ¦            ¦

                         ¦   Указывают ли условия   ¦      ¦            ¦

+-----------------+      ¦ договорного соглашения,  ¦      ¦            ¦

¦     Условия     ¦      ¦что стороны имеют права на+-----»¦            ¦

¦   договорного   +------¦      активы и несут      ¦  Да  ¦            ¦

¦   соглашения    ¦      ¦    ответственность по    ¦      ¦            ¦

+-----------------+      ¦обязательствам, связанным ¦      ¦            ¦

                         ¦     с деятельностью?     ¦      ¦ Совместная ¦

                         +--------------------------+      ¦  операция  ¦

                                      ¦                    ¦            ¦

                                      ¦ Нет                ¦            ¦

                                                          ¦            ¦

                         +--------------------------+      ¦            ¦

                         ¦Организовали ли стороны   ¦      ¦            ¦

+-----------------+      ¦деятельность таким        ¦      ¦            ¦

¦ Другие факты и  +------¦образом, что:             ¦      ¦            ¦

¦ обстоятельства  ¦      ¦(а) ее основной целью     ¦      ¦            ¦

+-----------------+      ¦является обеспечение      +-----»¦            ¦

                         ¦сторон продукцией (т.е.   ¦  Да  ¦            ¦

                         ¦стороны имеют права на    ¦      ¦            ¦

                         ¦практически все           ¦      ¦            ¦

                         ¦экономические выгоды от   ¦      ¦            ¦

                         ¦активов, находящихся в    ¦      ¦            ¦

                         ¦распоряжении отдельной    ¦      ¦            ¦

                         ¦организации), и           ¦      ¦            ¦

                         ¦(b) она зависит от сторон ¦      ¦            ¦

                         ¦на постоянной основе в    ¦      ¦            ¦

                         ¦вопросах урегулирования   ¦      ¦            ¦

                         ¦обязательств, связанных с ¦      ¦            ¦

                         ¦деятельностью?            ¦      ¦            ¦

                         +--------------------------+      ¦            ¦

                                      ¦                    ¦            ¦

                                      ¦ Нет                ¦            ¦

                                                          ¦            ¦

                         +--------------------------+      +------------+

                         ¦                          ¦

                         ¦  Совместное предприятие  ¦

                         ¦                          ¦

                         +--------------------------+

Финансовая отчётность сторон совместной деятельности (пункт 22)

Учет продажи или взносов активов в совместную собственность

В34 В случае если предприятие вступает в сделку с совместной операцией, участником которой оно является, такую как продажа или взнос активов, оно вступает в сделку с другими сторонами совместной операции, и в силу этого участник совместной операции должен признать прибыль и убытки от такой сделки только в пределах долей участия других сторон в совместной операции.

В35 В случае если такие сделки обеспечивают доказательство снижения чистой стоимости реализации активов, которые будут проданы или внесены в совместную операцию, или доказательство убытка от обесценения таких активов, указанные убытки должны быть признаны в полном объеме участником совместной операции.

Учет приобретения активов у совместной операции

В36 В случае если предприятие вступает в сделку с совместной операцией, участником которой оно является, такую как приобретение активов, оно не должно признавать свою долю прибыли и убытков до тех пор, пока не перепродаст активы третьему лицу.

В37 В случае если такие сделки обеспечивают доказательство снижения чистой стоимости реализации активов, которые будут приобретены, или доказательство убытка от обесценения таких активов, участник совместной операции должен признать свою долю таких убытков.

Приложение С

Дата вступления в силу, переход к новому порядку учета и прекращение действия других МСФО

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

Дата вступления в силу

С1 Предприятие должно применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Досрочное применение разрешено. Если предприятие применит настоящий стандарт в отношении более раннего периода, то оно должно раскрыть этот факт и одновременно с этим применить МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях», МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2011 года), и МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года).

Переход к новому порядку учета

Совместная деятельность - переход от пропорциональной консолидации к методу долевого участия

С2 При переходе от пропорциональной консолидации к методу долевого участия, предприятие должно признать свои инвестиции в совместном предприятии на начало наиболее раннего из представленных периодов. Такие первоначальные инвестиции оцениваются как совокупность балансовой стоимости активов и обязательств, которые ранее предприятие консолидировало на пропорциональной основе, включая любой гудвил, являющийся результатом приобретения. Если гудвил ранее принадлежал к более крупной единице, генерирующей денежные средства, или группе единиц, генерирующих денежные средства, предприятие должно отнести гудвил на совместное предприятие, исходя из относительной балансовой стоимости совместного предприятия и единицы, генерирующей денежные средства, или группы единиц, генерирующих денежные средства, к которым принадлежал гудвил.

С3 Начальное сальдо инвестиций, определенное в соответствии с пунктом С2, расценивается как условная стоимость инвестиций при первоначальном признании. Предприятие должно применить пункты 40-43 МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года) в отношении начального сальдо инвестиций, чтобы оценить, имеет ли место обесценение инвестиций, и признать убыток от обесценения как корректировку нераспределенной прибыли на начало наиболее раннего из представленных периодов. Исключение при первоначальном признании, предусмотренное пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», не применяется, если предприятие признает инвестиции в совместном предприятии в результате применения требований перехода к новому порядку учета совместных предприятий, которые ранее консолидировались на пропорциональной основе.

С4 Если агрегирование всех активов и обязательств, которые ранее консолидировались на пропорциональной основе, приведет к отрицательному сальдо чистых активов, предприятие должно оценить, имеет ли оно юридическое или обусловленное сложившейся практикой обязательство в отношении отрицательного сальдо чистых активов, и, если да, предприятие должно признать соответствующее обязательство. Если предприятие приходит к заключению, что оно не имеет юридического или обусловленного сложившейся практикой обязательства в отношении отрицательного сальдо чистых активов, оно не должно признавать соответствующее обязательство, но обязано скорректировать нераспределенную прибыль на начало наиболее раннего из представленных периодов. Предприятие должно раскрыть этот факт наряду с накопленной непризнанной долей убытков его совместных предприятий на начало наиболее раннего из представленных периодов и на дату первого применения настоящего стандарта.

С5 Предприятие должно представить разбивку активов и обязательств, которые были агрегированы в единое сальдо инвестиций по состоянию на начало наиболее раннего из представленных периодов. Раскрытие данной информации должно быть подготовлено на агрегированной основе для всех совместных предприятий, в отношении которых предприятие применяет требования перехода к новому порядку учета, изложенные в пунктах С2-С6.

С6 После первоначального признания предприятие отражает свои инвестиции в совместном предприятии с использованием метода долевого участия в соответствии с МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года).

Совместная деятельность - переход от метода долевого участия к учету активов и обязательств

С7 При переходе от метода долевого участия к учету активов и обязательств в отношении доли участия в совместной операции, предприятие, по состоянию на начало наиболее раннего из представленных периодов, должно прекратить признание инвестиций, которые раньше отражались с использованием метода долевого участия, а также любых других статей, которые входили в состав чистых инвестиций предприятия в деятельность в соответствии с пунктом 38 МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года), и признать свою долю в каждом из активов и обязательств в связи со своей долей участия в совместной операции, включая любой гудвил, который мог быть частью балансовой стоимости инвестиций.

С8 Предприятие должно определить свою долю участия в активах и обязательствах, связанных с совместной операцией, исходя из своих прав и обязательств в установленном соотношении в соответствии с договорным соглашением. Предприятие оценивает первоначальную балансовую стоимость активов и обязательств посредством разукрупнения балансовой стоимости инвестиций на начало наиболее раннего периода, представленной на основе информации, используемой предприятием при применении метода долевого участия.

С9 Любая разница, являющаяся результатом инвестиций, которые ранее отражались в учете с использованием метода долевого участия, в совокупности с любыми другими статьями, которые входили в состав чистых инвестиций предприятия в деятельность в соответствии с пунктом 38 МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года), и чистая признанная сумма активов и обязательств, включая любой гудвил, должны:

(a) быть засчитаны в счет любого гудвила, связанного с инвестициями, при этом оставшаяся разница корректирует нераспределенную прибыль на начало наиболее раннего из представленных периодов, если признанная величина чистых активов и обязательств, включая гудвил, выше, чем инвестиции (и любые другие статьи, которые входили в состав чистых инвестиций предприятия), признание которых было прекращено.

(b) корректировать нераспределенную прибыль на начало наиболее раннего из представленных периодов, если признанная величина чистых активов и обязательств, включая гудвил, ниже, чем инвестиции (и любые другие статьи, которые входили в состав чистых инвестиций предприятия), признание которых было прекращено.

С10 При переходе от метода долевого участия к учету активов и обязательств предприятие должно представить сверку инвестиций, признание которых было прекращено, и признанных активов и обязательств, при этом оставшаяся разница корректирует нераспределенную прибыль на начало наиболее раннего из представленных периодов.

С11 Исключение при первоначальном признании, предусмотренное пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12, не применяется, если предприятие признает активы и обязательства, связанные с его долей участия в совместной операции.

Положения перехода к новому порядку учета в отдельной финансовой отчётности предприятия

С12 Предприятие, которое в соответствии с пунктом 10 МСФО (IAS) 27 ранее отражало свои доли участия в совместной операции в отдельной финансовой отчётности как инвестиции по себестоимости или в соответствии с МСФО (IFRS) 9, должно:

(a) прекратить признание инвестиций и признать активы и обязательства в отношении своей доли участия в совместной операции на сумму, определенную в соответствии с пунктами С7-С9.

(b) представить сверку инвестиций, признание которых было прекращено, и признанных активов и обязательств, при этом оставшаяся разница корректирует нераспределенную прибыль на начало наиболее раннего из представленных периодов.

С13 Исключение при первоначальном признании, предусмотренное пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12, не применяется, если предприятие признает активы и обязательства, связанные с его долей участия в совместной операции, в своей отдельной финансовой отчётности в результате применения требований перехода к новому порядку учета в отношении совместных операций, упомянутых в пункте С12.

Ссылки на МСФО (IFRS) 9

С14 Если предприятие применяет настоящий стандарт, но еще не применяет МСФО (IFRS) 9, любая ссылка в настоящем стандарте на МСФО (IFRS) 9 должна истолковываться как ссылка на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

Прекращение действия других МСФО

С15 Настоящий стандарт заменяет собой следующие МСФО:

(a) МСФО (IAS) 31 "Участие в совместном предпринимательстве»; и

(b) Разъяснение ПКР (SIC) 13 «Совместно контролируемые предприятия - немонетарные вклады участников совместного предпринимательства».

Приложение D

Поправки к другим МСФО

В настоящем приложении перечислены поправки, внесенные в другие МСФО в результате выпуска Советом МСФО (IFRS) 11. Предприятие должно применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Если предприятие применит МСФО (IFRS) 11 в отношении более раннего периода, оно должно применить указанные поправки в отношении такого более раннего периода.

D1 Данная таблица показывает, как нижеследующие ссылки были изменены в других МСФО.

Существующая ссылка на	содержащаяся в	в	заменить на ссылку на
MCФO (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве»	МСФО (IFRS) 2	пункте 5	МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность»
	МСФО (IFRS) 9 (выпущенном в октябре 2010 года)	пункте В4.3.12(с)
	МСФО (IAS) 36	пункте 4(с)
	Разъяснении КРМФО (IFRIC) 5	Ссылках
	Разъяснении КРМФО (IFRIC) 9	пункте 5 (с)
МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия»	МСФО (IAS) 18	пункте 6(b)
	МСФО (IAS) 36	пункте 4(b)
	Разъяснении КРМФО (IFRIC) 5	Ссылках
совместный контроль	МСФО (IAS) 24	Пунктах 9(а)(1) и 11(b)	совместный контроль над
совместно контролируемое предприятие (я)	МСФО (IFRS) 1	заголовке перед пунктом 31, пунктах 31 и D1(g), заголовке перед пунктом D14, пунктах D14 и D15	совместное предприятие(я)
	МСФО (IAS) 36	Заголовке перед пунктом 12(h) и пунктах 12(h) и 12(h)(ii)
совместное предпринимательство	МСФО (IAS) 12	пунктах 2, 15, 18(е), 24, заголовке перед пунктом 38, пунктах 38, 38(а),44, 45, 81(f), 87 и 87С	совместная деятельность
	МСФО (IAS) 21	Определении "иностранного подразделения" в пункте 8 и пунктах 11 и 18
участник(и) совместного предпринимательства	МСФО (IAS) 24	пунктах 11(b)и 19(е)	участник(и) совместного предприятия

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 1
«Первое применение международных стандартов финансовой отчётности»

D2 Дополнить пунктом 39I следующего содержания:

39I МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 31, В7, C1, D1, D14 и D15 и добавили пункт D31. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D3 В пункт D1 внести следующие изменения: в подпункте (р) слово «и» удалить; подпункт (q) пункта D1 изложить в следующей редакции:

(q) тяжелая гиперинфляция (пункты D26-D30); и

дополнить подпунктом (г) следующего содержания:

(r) совместная деятельность (пункт D31).

D4 Дополнить заголовком и пунктом D31 следующего содержания:

Совместная деятельность

D31 Предприятие, впервые применяющее МСФО, может использовать условия перехода на новый порядок учета в МСФО (IFRS) 11 с последующим исключением. При переходе с метода пропорциональной консолидации на метод долевого участия, предприятие должно проверить инвестиции на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 по состоянию на начало самого раннего представленного периода, независимо от существования какого-либо признака обесценения инвестиций. Любое возникающее обесценение должно признаваться в качестве корректировки к нераспределенной прибыли на начало самого раннего представленного периода.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 2
«Платеж, основанный на акциях»

D5 Дополнить пунктом 63А следующего содержания:

63А МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IFRS) 11, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 5 и добавили Приложение А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 5
«Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»

D6 Пункт 28 после первого предложения дополнить предложением следующего содержания:

Финансовая отчётность за все периоды с момента классификации актива в качестве предназначенного для продажи должна быть соответствующим образом скорректирована, если выбывающая группа или долгосрочный актив, классификация которого в качестве предназначенного для продажи была прекращена, является дочерним предприятием, совместной операцией, совместным предприятием, ассоциированным предприятием, или обладает долей участия в совместном предприятии или ассоциированном предприятии.

D7 Дополнить пунктом 44G следующего содержания:

44G МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 28.

Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 7
«Финансовые инструменты: раскрытие информации»

D8 Предложения первое и второе подпункта (а) пункта 3 изложить в следующей редакции:

3 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии со стандартами МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия». Однако в некоторых случаях стандарты МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию отражать вложения в дочерние, ассоциированные или совместные предприятия в соответствии с МСФО (IAS) 39.

D9 Дополнить пунктом 44O следующего содержания:

44О МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 3. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 9
«Финансовые инструменты» (в редакции ноября 2009 г.)

D10 Дополнить пунктом 8.1.2 следующего содержания:

8.1.2 МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт С8 и удалили пункты С18-С23 и соответствующие заголовки к ним. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D11 В приложении С в пункте С8 первое и второе предложения поправок к подпункту (а) пункта 3 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» изложить в следующей редакции:

3 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако в некоторых случаях МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию отражать вложения в дочерние, ассоциированные или совместные предприятия в соответствии с МСФО (IAS) 39 и МСФО (IFRS) 9;

D12 Заголовок выше пункта С20, а также пункты С20 и С21 удалить.

D13 Заголовок выше пункта С22, а также пункты С22 и С23 удалить.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 9
«Финансовые инструменты» (в редакции октября 2010 г.)

D14 Дополнить пунктом 7.1.2 следующего содержания:

7.1.2 МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3.2.1, В3.2.1-В3.2.3, В4.3.12(с), В5.7.15, С11 и С30 и удалили пункты С23-С28 и соответствующие заголовки к ним. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

D15 В приложении С в пункте С11 первое и второе предложения поправок к подпункту (а) пункта 3 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» изложить в следующей редакции:

3 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии со стандартами МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность»,

МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако в некоторых случаях МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию отражать вложения в дочерние, ассоциированные или совместные предприятия в соответствии с МСФО (IFRS) 9;

D16 Заголовок выше пункта С25, а также пункты С25 и С26 удалить.

D17 Заголовок выше пункта С27, а также пункты С27 и С28 удалить.

D18 В пункте С30 первое и второе предложения поправок к подпункту (а) пункта 4 МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» изложить в следующей редакции:

4 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии со стандартами (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако в некоторых случаях МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) разрешают предприятию осуществлять учет долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях с использованием МСФО (IFRS) 9.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 7
«Отчет о движении денежных средств»

D19 [Не применяется к требованиям]

D20 В пункте 37 после слов «в ассоциированное» включить слово «.совместное». Пункт 38 изложить в следующей редакции:

38 Предприятие, представляющее отчёт о своей доле участия в ассоциированном или совместном предприятии с использованием метода долевого участия, включает в свой отчёт о движении денежных средств информацию о потоках денежных средств, связанных с инвестициями в ассоциированное или совместное предприятие, с распределением прибыли и другими выплатами или поступлениями между ним и ассоциированным или совместным предприятием.

D21 Подпункт (b) пункта 50 удалить.

D22 Дополнить пунктом 57 следующего содержания:

57 МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 37, 38 и 42В и удалили пункт 50(b). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 12
«Налоги на прибыль»

D23 [Не применяется к требованиям]

D24 [Не применяется к требованиям]

D25 Абзац первый и подпункт (а) пункта 39 изложить в следующей редакции:

39 Предприятие должно признавать отложенное налоговое обязательство в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние предприятия, филиалы и ассоциированные предприятия или с долями участия в совместных предприятиях, за исключением той его части, которая удовлетворяет обоим приведенным ниже условиям:

(а) материнское предприятие, инвестор, участник совместного предприятия или участник совместной операции способен контролировать сроки восстановления временной разницы; и

D26 Пункт 43 изложить в следующей редакции:

43 Соглашение между участниками совместной деятельности обычно касается распределения прибыли и определяет, требуется ли для решения таких вопросов согласие всех сторон или группы сторон. Если участник совместного предприятия или участник совместной операции может контролировать сроки распределения своей доли прибыли в совместной деятельности, и существует вероятность того, что его доля прибыли в обозримом будущем распределяться не будет, отложенное налоговое обязательство не признается.

D27 Дополнить пунктом 98А следующего содержания:

98А МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 2, 15, 18(е), 24, 38, 39, 43-45, 81(f), 87 и 87С. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 18
«Выручка»

D28 [Не применяется к требованиям]

D29 Дополнить пунктом 41 следующего содержания:

41 МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 6(b). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 21
«Влияние изменений обменных курсов валют»

D30 [Не применяется к требованиям]

D31 В подпункте (b) пункта 3 и пункте 44 слова «пропорциональной консолидации» удалить.

В пункте 33 слова «частично консолидируется» удалить.

D32 В пункте 45 слова «МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» удалить.

D33 Последнее предложение пункта 46 изложить в следующей редакции:

Такой же подход применяется при использовании метода долевого участия в отношении ассоциированных и совместных предприятий в соответствии с МСФО (IAS) 28 (с поправками 2011 г.).

D34 Пункт 48А изложить в следующей редакции:

48А Помимо выбытия полной доли предприятия в иностранном подразделении, следующие частичные выбытия учитываются как выбытия:

(a) когда частичное выбытие включает в себя потерю контроля над дочерним предприятием, в состав которого входит иностранное подразделение, не зависимо от того, сохраняет ли предприятие неконтролирующую долю в своем бывшем дочернем предприятии после частичного выбытия; и

(b) когда оставшаяся доля после частичного выбытия доли в совместной деятельности или частичного выбытия доли в ассоциированном предприятии, в состав которого входит иностранное подразделение, является финансовым активом, в состав которого входит иностранное подразделение.

D35 Дополнить пунктом 60F следующего содержания:

60F МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3(b), 8, 11, 18, 19, 33, 44-46 и 48А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 24
«Раскрытие информации о связанных сторонах»

D36 Пункт 3 изложить в следующей редакции:

3 Настоящий стандарт требует раскрывать информацию об отношениях и операциях со связанными сторонами и остатках по таким операциям, включая обязательства, в консолидированной и отдельной финансовой отчётности материнского предприятия или инвесторов, осуществляющих совместный контроль над объектом инвестиций или имеющих значительное влияние на него, которая представляется в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность». Настоящий стандарт также применяется в отношении индивидуальной финансовой отчётности.

D37 В подпункте (b) пункта 19 вместо слова «предприятие» включить слово «него». D38 Подпункты (а) и (b) пункта 25 изложить в следующей редакции:

(а) правительство осуществляет контроль, совместный контроль над отчитывающимся предприятием или имеет значительное влияние на него; и

(b) существует другое предприятие, которое является связанной стороной, потому что одно и то же правительство осуществляет контроль, совместный контроль над отчитывающимся и другим предприятием или имеет значительное влияние на них.

D39 Дополнить пунктом 28А следующего содержания:

28А МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и МСФО (IFRS) 12, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3, 9, 11(b), 15, 19(b) и (е) и 25. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IFRS) 12.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 32
«Финансовые инструменты: представление информации»

D40 Предложения первое и второе подпункта (а) пункта 4 изложить в следующей редакции:

4 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, учитываемых в соответствии со стандартами МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Однако в некоторых случаях МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 разрешают предприятию осуществлять учет долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях с использованием МСФО (IAS) 39.

D41 Дополнить пунктом 97I следующего содержания:

97I МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 4(а) и AG29. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 33
«Прибыль на акцию»

D42 Пункт 40 и абзац первый пункта А11 изложить в следующей редакции:

40 Дочернее, совместное или или инвесторов, осуществляющих совместный контроль над объектом инвестиций или имеющих значительное влияние на него ассоциированное предприятие может выпустить для сторон, отличных от материнского предприятия, потенциальные обыкновенные акции, конвертируемые либо в обыкновенные акции дочернего, совместного или ассоциированного предприятия, либо в обыкновенные акции материнского предприятия или инвесторов, осуществляющих совместный контроль над объектом инвестиций (отчитывающимся предприятием) или имеющих значительное влияние на него. Если эти потенциальные обыкновенные акции дочернего, совместного или ассоциированного предприятия окажут разводняющий эффект на базовую прибыль на акцию отчитывающегося предприятия, то они включаются в расчет разводненной прибыли на акцию.

А11 Потенциальные обыкновенные акции дочернего, совместного или ассоциированного предприятия, конвертируемые либо в обыкновенные акции дочернего, совместного или ассоциированного предприятия, либо в обыкновенные акции материнского предприятия или инвесторов, осуществляющих совместный контроль над объектом инвестиций (отчитывающимся предприятием) или имеющих значительное влияние на него, учитываются при расчете разводненной прибыли на акцию следующим образом:

Дополнить пунктом 74В следующего содержания:

74В МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 4, 40 и All. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 36
«Обесценение активов»

D43 Дополнить пунктом 140Н следующего содержания:

140Н МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 4, заголовок выше пункта 12(h) и пункт 12(h). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 38
«Нематериальные активы»

D44 Подпункт (е) пункта 3 изложить в следующей редакции:

3 (е) финансовым активам в значении, определенном в МСФО (IAS) 32. Признание и оценка некоторых финансовых активов рассматривается в МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» и МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия».

D45 Дополнить пунктом 130F следующего содержания:

130F МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункт 3(е). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 39
«Финансовые инструменты: признание и оценка» (с поправками октября 2009 г.)

D46 Подпункт (а) пункта 2 изложить в следующей редакции:

2 (а) долей участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, которые учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» или МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Тем не менее, предприятиям следует применять настоящий стандарт к долям участия в дочерних, ассоциированных или совместных предприятиях, которые в соответствии с МСФО (IAS) 27 или МСФО (IAS) 28 учитываются согласно настоящему стандарту.

D47 Пункт AG3 и подпункт (а) пункта AG4I изложить в следующей редакции:

AG3 Иногда предприятие осуществляет так называемые «стратегические инвестиции» в долевые инструменты других предприятий с целью установления или поддержания долгосрочных рабочих связей с предприятием, являющимся объектом инвестирования. Предприятие-инвестор или предприятие-участник совместного предприятия применяет МСФО (IAS) 28, для того чтобы определить, является ли метод учета по долевому участию применимым к такой инвестиции. Если метод учета по долевому участию не является применимым, предприятие должно применить настоящий стандарт в отношении такой стратегической инвестиции.

AG4I (а) Предприятие является венчурной организацией, взаимным фондом, паевым фондом или аналогичным предприятием, чья деятельность заключается в осуществлении инвестиций в финансовые активы с целью извлечения прибыли из общего дохода по ним в форме процентов или дивидендов и изменений в справедливой стоимости. МСФО (IAS) 28 разрешает, чтобы такие инвестиции оценивались по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка в соответствии с настоящим стандартом. Предприятие может применять ту же учетную политику и в отношении прочих инвестиций, управление которыми основано на общем доходе, но степень влияния предприятия на которые недостаточна для того, чтобы они могли входить в сферу применения МСФО (IAS) 28.

D48 Дополнить пунктом 103Р следующего содержания:

103Р МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 2(а), 15, AG3, AG36-AG38 и AG4I(a). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 5
«Права, связанные с участием в фондах финансирования вывода объектов из эксплуатации, рекультивации и экологической реабилитации»

D49 Пункт 8 изложить в следующей редакции:

8 Обратившись к стандартам МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IAS) 28 вкладчик должен определить, имеет ли он контроль, совместный контроль над фондом или значительное влияние на него. Если вкладчик имеет контроль, совместный контроль над фондом или значительное влияние на него, то этот вкладчик должен учитывать свою долю участия в фонде в соответствии с настоящим стандартом.

D50 Дополнить пунктом 14В следующего содержания:

14В МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность», выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 8 и 9. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 9
«Повторная оценка встроенных производных инструментов»

D51 [Не применяется к требованиям]

D52 Дополнить пунктом 12 следующего содержания:

12 МСФО (IFRS) 11, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 5(с). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 11.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 16
«Хеджирование чистой инвестиции в иностранную операцию»

D53 Сноску, относящуюся к пункту 2 изложить в следующей редакции:

* Это имеет место в случае консолидированной финансовой отчётности, финансовой отчётности, в которой инвестиции, например, в ассоциированные или совместные предприятия, учитываются с использованием метода долевого участия, а также финансовой отчётности, включающей филиал или совместную операцию, в соответствии с МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность».

Приложение № 6
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 12
«Раскрытие информации об участии в других предприятиях»

Цель

1 Цель настоящего стандарта заключается в установлении требования к предприятию о раскрытии информации, которая позволяет пользователям его финансовой отчётности оценить:

(a) характер его участия в других предприятиях и связанные с ним риски; и

(b) влияние такого участия на его финансовое положение, финансовые результаты и потоки денежных средств.

Достижение цели

2 Для того чтобы достичь цели, изложенной в пункте 1, предприятие должно раскрыть:

(a) существенные суждения и допущения, которые оно приняло при установлении характера своего участия в другом предприятии или соглашении и при установлении вида совместной деятельности, в которой оно имеет свою долю участия (пункты 7-9); и

(b) информацию о его участии в:

(i) дочерних предприятиях (пункты 10-19);

(ii) совместной деятельности и ассоциированных предприятиях (пункты 20-23); и

(iii) структурированных предприятиях, которые не контролируются предприятием (неконсолидируемые структурированные предприятия) (пункты 24-31).

3 Если раскрытие информации, требуемой настоящим стандартом, вместе с раскрытием информации, требуемой другими стандартами, не удовлетворяет цели, изложенной в пункте 1, предприятие должно указать, какая дополнительная информация необходима для достижения данной цели.

4 Предприятие должно установить степень детализации, необходимую для достижения цели раскрытия информации, и то, насколько большое значение следует придавать каждому из требований настоящего стандарта. Оно должно объединять или детализировать раскрываемую информацию таким образом, чтобы полезная информация не затерялась в большом количестве незначительных деталей, включенных при раскрытии информации или при объединении пунктов с различными характеристиками (см. пункты В2-В6).

Сфера применения

5 Настоящий стандарт должен применяться предприятием, имеющим долю участия в любом из нижеперечисленного:

(a) дочернем предприятии

(b) совместных предприятиях (то есть совместных операциях или совместных предприятиях)

(c) ассоциированных предприятиях

(d) неконсолидируемых структурированных предприятиях.

6 Настоящий стандарт не применяется в отношении следующего:

(a) планов вознаграждений по окончании трудовой деятельности или других долгосрочных планов вознаграждений работникам, к которым применяется МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам».

(b) отдельной финансовой отчётности предприятия, к которой применяется МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность». Однако если предприятие имеет доли участия в неконсолидируемых структурированных предприятиях и составляет лишь отдельную финансовую отчётность, оно должно применять требования, предусмотренные в пунктах 24-31, при подготовке такой отдельной финансовой отчётности.

(c) доли участия, которую имеет предприятие, участвующее в совместной деятельности, но не осуществляющее при этом общий контроль над ней, за исключением случаев, когда такое участие позволяет оказывать значительное влияние на деятельность или представляет собой участие в структурированном предприятии.

(d) доли участия в другом предприятии, которая отражается в учете в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». Однако предприятие должно применять настоящий стандарт:

(i) в том случае, когда такая доля участия представляет собой долю участия в ассоциированном предприятии или совместном предприятии, которое в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» оценивается по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за период; или

(ii) в том случае, когда такая доля участия представляет собой долю участия в структурированном предприятии.

Существенные суждения и допущения

7 Предприятие должно раскрывать информацию о существенных суждениях и допущениях, которые оно приняло (и изменениях, внесенных в данные суждения и допущения) при определении:

(a) того, что оно имеет контроль над другим предприятием, то есть объектом инвестиций, в соответствии с описанием, предложенным в пунктах 5 и 6 МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчётность»;

(b) того, что оно имеет совместный контроль над деятельностью или оказывает значительное влияние на другое предприятие; и

(c) вида совместной деятельности (то есть совместная операция или совместное предприятие) в том случае, если деятельность имеет структуру отдельной организации.

8 Существенные суждения и допущения, раскрываемые в соответствии с пунктом 7, включают в себя суждения и допущения, принимаемые предприятием в случае изменения фактов и обстоятельств, при котором заключение о том, имеет ли оно контроль, совместный контроль или значительное влияние, меняется в течение отчётного периода.

9 Для того чтобы выполнить требования пункта 7, предприятие должно раскрыть, например, существенные суждения и допущения, принятые при определении следующего:

(a) оно не контролирует другое предприятие даже в том случае, когда оно имеет больше половины прав голоса другого предприятия.

(b) оно контролирует другое предприятие даже в том случае, когда оно имеет меньше половины прав голоса другого предприятия.

(c) оно является агентом или принципалом (см. пункты 58-72 МСФО (IFRS) 10).

(d) оно не оказывает значительного влияния даже в том случае, когда имеет 20 процентов или более 20 процентов от прав голоса другого предприятия.

(e) оно оказывает значительное влияние даже в том случае, когда оно имеет менее 20 процентов от прав голоса другого предприятия.

Участие в дочерних предприятиях

10 Предприятие должно раскрывать информацию, позволяющую пользователям его консолидированной финансовой отчётности

(а) понять:

(i) структуру группы; и

(ii) участие, которое неконтролирующие доли принимают в деятельности и потоках денежных средств группы (пункт 12); и

(b) оценить:

(i) характер и степень значительных ограничений его возможности получить доступ к активам группы или использовать их и урегулировать обязательства группы (пункт 13);

(ii) характер и изменение рисков, связанных с его участием в консолидируемых структурированных предприятиях (пункты 14-17);

(iii) последствия изменений его непосредственной доли участия в дочернем предприятии, которые не приводят к утрате контроля (пункт 18); и

(iv) последствия утраты контроля над дочерним предприятием в течение отчётного периода (пункт 19).

11 Если финансовая отчётность дочернего предприятия, используемая при подготовке консолидированной финансовой отчётности, составляется на дату или за период, который отличается от даты или периода консолидированной финансовой отчётности (см. пункты В92 и В93 МСФО (IFRS) 10), предприятие должно раскрыть:

(a) дату окончания отчётного периода финансовой отчётности данного дочернего предприятия; и

(b) причину использования другой даты или периода.

Участие, которое неконтролирующие доли имеют в деятельности и потоках денежных средств группы

12 По каждому из своих дочерних предприятий, в которых имеются неконтролирующие доли, существенные для отчитывающегося предприятия, должна раскрываться следующая информация:

(a) наименование дочернего предприятия.

(b) основное место осуществления деятельности (и страну учреждения, если она отличается от основного места осуществления деятельности) дочернего предприятия.

(c) соотношение непосредственных долей участия, которые имеют неконтролирующие доли.

(d) соотношение прав голоса, которые имеют неконтролирующие доли, если оно отличается от соотношения непосредственных долей участия.

(e) прибыль или убыток, относимый на неконтролирующие доли дочернего предприятия в течение отчётного периода.

(f) накопленные неконтролирующие доли дочернего предприятия на конец отчётного периода,

(g) обобщенную финансовую информацию о дочернем предприятии (см. пункт В10).

Характер и степень значительных ограничений

13 Предприятие должно раскрыть:

(a) значительные ограничения (например, ограничения, установленные законом или предусмотренные договором, и ограничения регулирующих органов) его возможности получить доступ к активам группы или использовать их и урегулировать обязательства группы, такие как:

(i) те, которые ограничивают возможность материнского предприятия или его дочерних предприятий передавать денежные средства или другие активы другим предприятиям группы (или от имени других предприятий группы).

(ii) гарантии или другие требования, которые могут ограничить дивиденды и другие виды распределения капитала, выплачиваемые другим предприятиям группы (или от имени других предприятий группы), или ссуды и авансы, предоставляемые или погашаемые другим предприятиям группы (или от других предприятий группы).

(b) характер и степень, в которой права защиты неконтролирующих долей могут значительно ограничить возможность предприятия получить доступ к активам группы или использовать их и урегулировать обязательства группы (например, в случае, когда материнское предприятие обязано урегулировать обязательства дочернего предприятия до урегулирования своих собственных обязательств, или когда требуется разрешение неконтролирующих долей либо для получения доступа к активам дочернего предприятия, либо для урегулирования обязательств дочернего предприятия).

(с) значения балансовой стоимости активов и обязательств в консолидированной финансовой отчётности, к которым применяются данные ограничения.

Характер рисков, связанных с участием предприятия в консолидируемых структурированных предприятиях

14 Предприятие должно раскрыть информацию об условиях любых договорных соглашений, которые могут потребовать от материнского предприятия или его дочерних предприятий оказания финансовой поддержки консолидируемому структурированному предприятию, включая события или обстоятельства, которые могут привести к возникновению риска убытка у отчитывающегося предприятия (например, соглашения о ликвидности или факторы, влияющие на рейтинг кредитоспособности, связанные с обязательствами купить активы структурированного предприятия или оказать финансовую поддержку).

15 Если в течение отчётного периода материнское предприятие или любое из его дочерних предприятий, не имея соответствующего предусмотренного договором обязательства, оказало финансовую или иную поддержку консолидируемому структурированному предприятию (например, путем приобретения активов структурированного предприятии или выпущенных им инструментов), предприятие должно раскрыть:

(a) вид и сумму оказанной поддержки, включая ситуации, в которых материнское предприятие или его дочерние предприятия помогали структурированному предприятию получить финансовую поддержку; и

(b) причины оказания такой поддержки.

16 Если в течение отчётного периода материнское предприятие или любое из его дочерних предприятий, не имея соответствующего предусмотренного договором обязательства, оказало финансовую или иную поддержку ранее неконсолидируемому структурированному предприятию, и такая поддержка привела к тому, что предприятие получило контроль над структурированным предприятием, то предприятие должно предоставить объяснение соответствующих факторов, которые повлияли на принятие такого решения.

17 Предприятие должно раскрыть любые текущие намерения по оказанию финансовой или иной поддержки консолидируемому структурированному предприятию, включая намерения помочь структурированному предприятию получить финансовую поддержку.

Последствия изменений непосредственной доли участия материнского предприятия в дочернем предприятии, которые не приводят к утрате контроля

18 Предприятие должно представить приложение, описывающее влияние, оказываемое на капитал, относимый на владельцев материнского предприятия, любыми изменениями его непосредственной доли участия в дочернем предприятии, которые не приводят к утрате контроля.

Последствия утраты контроля над дочерним предприятием в течение отчётного периода

19 Предприятие должно раскрыть информацию о доходе или убытке, при наличии такового, рассчитанном в соответствии с пунктом 25 МСФО (IFRS) 10, и:

(a) части такого дохода или убытка, относимой на оценку любых инвестиций, сохранившихся в бывшем дочернем предприятии, и отражаемой по справедливой стоимости на дату утраты контроля; и

(b) линейной статьи или статьях в составе прибыли или убытка, в которых данный доход или убыток был признан (если он не представляется отдельно).

Участие в совместной деятельности и ассоциированных предприятиях

20 Предприятие должно раскрыть информацию, позволяющую пользователям его финансовой отчётности оценить:

(a) характер, степень и финансовое влияние его участия в совместной деятельности и ассоциированных предприятиях, включая характер и влияние его договорных отношений с другими инвесторами, с которыми оно осуществляет совместный контроль над совместной деятельностью и ассоциированными предприятиями или оказывает на них значительное влияние (пункты 21 и 22); и

(b) характер и изменение рисков, связанных с его участием в совместных и ассоциированных предприятиях (пункт 23).

Характер, степень и финансовое влияние участия предприятия в совместной деятельности и ассоциированных предприятиях

21 Предприятие должно раскрыть следующее:

(a) по каждому факту совместной деятельности и ассоциированному предприятию, которое является существенным для отчитывающегося предприятия:

(i) наименование совместной деятельности или ассоциированного предприятия.

(ii) характер отношений между предприятием и совместной деятельностью или ассоциированным предприятием (например, описание характера действий, осуществляемых в рамках совместной деятельности, или действий ассоциированного предприятия и того, являются ли они стратегически важными для деятельности предприятия).

(iii) основное место осуществления действий (и страна учреждения, в случае необходимости и если она отличается от основного места осуществления деятельности) в рамках совместной деятельности или действий ассоциированного предприятия.

(iv) соотношение непосредственной доли участия или акции с участием предприятия и, если они не совпадают, соотношение прав голоса (в случае необходимости).

(b) по каждому совместному и ассоциированному предприятию, которое является существенным для отчитывающегося предприятия:

(i) оценивается ли инвестиция в совместное или ассоциированное предприятие с использованием метода долевого участия или по справедливой стоимости.

(ii) обобщенную финансовую информацию о совместном или ассоциированном предприятии в соответствии с определением, предложенным в пунктах В12 и В13.

(iii) если совместное или ассоциированное предприятие отражается в учете с использованием метода долевого участия, справедливую стоимость его инвестиции в совместное или ассоциированное предприятие при наличии котируемой рыночной цены на инвестицию.

(c) финансовую информацию, в соответствии с пунктом В16, об инвестициях предприятия в совместные и ассоциированные предприятия, которые не являются существенными по отдельности:

(i) в совокупности по всем совместным предприятиям, которые являются несущественными по отдельности, и отдельно,

(ii) в совокупности по всем ассоциированным предприятиям, которые являются несущественными по отдельности.

22 Предприятие должно также раскрыть следующее:

(a) характер и степень влияния любых значительных ограничений (например, возникающих в результате заключения соглашений о заимствовании, установления требований регулирующих органов или заключения договорных соглашений между инвесторами, осуществляющими совместный контроль или оказывающими значительное влияние на совместное или ассоциированное предприятие) на возможность совместных или ассоциированных предприятий передавать средства предприятию в форме наличных дивидендов или погашать ссуды или авансы, выданные предприятием.

(b) если финансовая отчётность совместного или ассоциированного предприятия, используемая при применении метода долевого участия, составляется на дату или за период, который отличается от даты или периода предприятия:

(i) дату окончания отчётного периода финансовой отчётности данного совместного или ассоциированного предприятия; и

(ii)) причину использования другой даты или периода.

(c) непризнанную долю в убытках совместного или ассоциированного предприятия как за отчётный период, так и кумулятивно, если предприятие прекратило признавать свою долю в убытках совместного или ассоциированного предприятия при применении метода долевого участия.

Риски, связанные с участием предприятия в совместных и ассоциированных предприятиях

23 Предприятие должно раскрыть следующее:

(а) обязательства, которые оно имеет в отношении своих совместных предприятий, отдельно от суммы других обязательств в соответствии с определением, предложенным в пунктах В18-B20.

(b) в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы», за исключением случаев малой вероятности возникновения убытка, условные обязательства, принятые в отношении его долей участия в совместных или ассоциированных предприятиях (включая его долю в условных обязательствах, принятых вместе с другими инвесторами, осуществляющими совместный контроль или оказывающими значительное влияние на совместные или ассоциированные предприятия), отдельно от суммы других условных обязательств.

Участие в неконсолидируемых структурированных предприятиях

24 Предприятие должно раскрыть информацию, позволяющую пользователям его финансовой отчётности:

(a) понять характер и степень его участия в неконсолидируемых структурированных предприятиях (пункты 26-28); и

(b) оценить характер и изменение рисков, связанных с его участием в неконсолидируемых структурированных предприятиях (пункты 29-31).

25 Информация, требуемая в соответствии с пунктом 24 (b), включает в себя информацию о подверженности предприятия риску, возникающему в связи с его участием в неконсолидируемых структурированных предприятиях в предыдущие периоды (например, оказание спонсорской помощи структурированному предприятию), даже если предприятие больше не имеет предусмотренной договором доли участия в структурированном предприятии на отчётную дату.

Характер участия

26 Предприятие должно раскрыть качественную и количественную информацию о своих долях участия в неконсолидируемых структурированных предприятиях, включая среди прочего характер, цель, масштаб и виды деятельности структурированного предприятия и способы финансирования структурированного предприятия.

27 Если предприятие оказывало спонсорскую поддержку неконсолидируемому структурированному предприятию, в отношении которого оно не предоставляет информацию, требуемую в соответствии с пунктом 29 (например, потому что оно не имеет доли участия в данном предприятии на отчётную дату), предприятие должно раскрыть следующее:

(a) как оно определило, каким структурированным предприятиям оно оказывало спонсорскую поддержку;

(b) доход от указанных структурированных предприятий за отчётный период, включая описание представленных видов дохода; и

(c) балансовую стоимость (на момент передачи) всех активов, переданных указанным структурированным предприятиям в течение отчётного периода.

28 Предприятие должно представлять информацию в соответствии с пунктом 27 (b) и (с) в табличном формате, за исключением случаев, когда другой формат является наиболее приемлемым, и классифицировать свою спонсорскую деятельность по соответствующим категориям (см. пункты В2-В6).

Характер рисков

29 Предприятие должно раскрыть в табличном формате, за исключением случаев, когда другой формат является наиболее приемлемым, следующую сводную информацию:

(а) значения балансовой стоимости активов и обязательств, признанных в его финансовой отчётности в отношении его долей участия в неконсолидируемых структурированных предприятиях.

(b) линейные статьи в отчёте о финансовом положении, в составе которых были признаны данные активы и обязательства.

(c) сумму, которая лучше всего представляет максимальную подверженность предприятия риску убытка, возникающему в связи с его долями участия в неконсолидируемых структурированных предприятиях, включая описание того, как максимальная подверженность риску убытка была установлена. Если предприятие не может выразить количественно свою максимальную подверженность риску убытка, возникающему в связи с его долями участия в неконсолидируемых структурированных предприятиях, оно должно раскрыть этот факт и его причины.

(d) сравнение значений балансовой стоимости активов и обязательств предприятия, которые относятся к его долям участия в неконсолидируемых структурированных предприятиях, и максимальную подверженность предприятия риску убытка, возникающему в связи с участием в указанных предприятиях.

30 Если в течение отчётного периода предприятие, не имея соответствующего предусмотренного договором обязательства, оказало финансовую или иную поддержку неконсолидируемому структурированному предприятию, в котором оно ранее имело долю участия или имеет долю участия в текущий момент времени (например, путем приобретения активов структурированного предприятии или выпущенных им инструментов), предприятие должно раскрыть:

(a) вид и сумму оказанной поддержки, включая ситуации, в которых предприятие помогало структурированному предприятию получить финансовую поддержку; и

(b) причины оказания такой поддержки.

31 Предприятие должно раскрыть любые текущие намерения по оказанию финансовой или иной поддержки неконсолидируемому структурированному предприятию, включая намерения помочь структурированному предприятию получить финансовую поддержку.

Приложение А

Определения терминов

Настоящее приложение является неотъемлемой частью нестоящего стандарта.

доход от структурированного предприятия	В контексте настоящего стандарта доход от структурированного предприятия включает среди прочего многократные и однократные гонорары, вознаграждение, дивиденды, прибыль или убытки при переоценке или прекращении признания долей участия в структурированных предприятиях, а также прибыль или убытки от передачи активов и обязательств структурированному предприятию.
участие (доля участия) в другом предприятии	В контексте настоящего стандарта под участием (долей участия) в другом предприятии подразумевается предусмотренное или не предусмотренное договором участие, которое подвергает предприятие рискам, связанным с переменным характером дохода от деятельности другого предприятия. Участие в другом предприятии среди прочего может подтверждаться тем, что предприятие является держателем долевых или долговых инструментов, а также другими формами участия, такими как финансирование, поддержка ликвидности, поддержка кредитного качества и гарантии. Оно включает в себя средства, с помощью которых предприятие осуществляет контроль или совместный контроль, или оказывает значительное влияние на другое предприятие. Предприятие не всегда считается имеющим долю участия в другом предприятии только на основании типичных отношений «поставщик-клиент». В пунктах В7-В9 предоставляется дополнительная информация об участии в других предприятиях. В пунктах В55-В57 МСФО (IFRS) 10 дается объяснение переменного характера дохода.
структурированное предприятие	Предприятие, организованное таким образом, что права голоса или аналогичные права не являются доминирующим фактором при определении того, кто контролирует предприятие, например, если права голоса связаны исключительно с административными задачами, а руководство значимой деятельностью осуществляется на основе договорных соглашений. В пунктах В22-В24 предоставляется дополнительная информация о структурированных предприятиях.

Определения нижеследующих терминов представлены в МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2011 года), МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года), МСФО (IFRS) 10 и МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность». Данные термины используются в настоящем стандарте в значении, изложенном в указанных МСФО:

- ассоциированное предприятие

- консолидированная финансовая отчётность

- контроль над предприятием

- метод долевого участия

- группа

- совместная деятельность

- совместный контроль

- совместная операция

- совместное предприятие

- неконтролирующая доля

- материнское предприятие

- права защиты

- значимая деятельность

- отдельная финансовая отчётность

- отдельная организация

- значительное влияние

- дочернее предприятие.

Приложение В

Руководство по применению

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Приложение описывает применение пунктов 1-31 и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

В1 Примеры, представленные в настоящем приложении, иллюстрируют гипотетические ситуации. Несмотря на то, что некоторые аспекты данных примеров могут присутствовать в схемах действительных фактов, все уместные факты и обстоятельства схемы конкретных фактов должны оцениваться при применении МСФО (IFRS) 12.

Объединение информации (пункт 4)

В2 Предприятие должно решить, с учетом своих обстоятельств, насколько подробную информацию оно должно предоставить, чтобы удовлетворить информационные потребности пользователей, насколько большое значение оно должно придавать различным аспектам требований и как оно должно объединять информацию. Необходимо добиться равновесия между обременением финансовой отчётности чрезмерными деталями, что может помешать пользователям финансовой отчётности, и затушевыванием информации при объединении большого объема данных.

В3 Предприятие может объединить информацию, раскрываемую в соответствии с настоящим стандартом, в отношении долей участия в аналогичных предприятиях, если объединение информации соответствует цели раскрытия информации и требованию пункта В4 и не затушевывает предоставляемую информацию. Предприятие должно раскрыть информацию о том, как оно объединило информацию о своих долях участия в аналогичных предприятиях.

В4 Предприятие должно отдельно представлять информацию о своем участии в:

(a) дочерних предприятиях;

(b) совместных предприятиях;

(c) совместных операциях;

(d) ассоциированных предприятиях; и

(e) неконсолидируемых структурированных предприятиях.

В5 При определении возможности объединения информации предприятие должно рассматривать количественную и качественную информацию о различных характеристиках риска и дохода каждого предприятия, которое оно рассматривает с целью объединения информации, а также значение каждого такого предприятия для отчитывающегося предприятия. Предприятие должно раскрывать информацию в таком порядке, который позволял бы четко объяснять пользователям финансовой отчётности характер и размер доли его участия в указанных других предприятиях.

В6 Ниже представлены примеры приемлемых уровней объединения информации в пределах классов предприятий, описанных в пункте В4:

(a) характер деятельности (например, научно-исследовательское предприятие, предприятие, занимающееся секьюритизацией возобновляемых кредитных карт).

(b) классификация отраслей.

(c) география (например, страна или регион).

Участие в других предприятиях

В7 Под участием (долей участия) в другом предприятии подразумевается предусмотренное или не предусмотренное договором участие, которое подвергает отчитывающееся предприятие рискам, связанным с переменным характером дохода от деятельности другого предприятия. Рассмотрение цели и структуры другого предприятия может помочь отчитывающемуся предприятию при установлении того, имеет ли оно долю участия в данном предприятии, и, следовательно, обязано ли оно раскрывать информацию в соответствии с настоящим стандартом. Установление данного факта должно включать рассмотрение рисков, которые другое предприятие предполагает принять, и рисков, которые другое предприятие предполагает передать отчитывающемуся предприятию и другим сторонам.

В8 Отчитывающееся предприятие обычно подвержено рискам, связанным с переменным характером дохода от деятельности другого предприятия, в силу того, что оно является держателем инструментов (таких как долевые или долговые инструменты, выпущенные другим предприятием) или имеет долю другого рода участия, нейтрализующую переменный характер дохода. К примеру, предположим, что структурированное предприятие является держателем ссудного портфеля. Структурированное предприятие получает своп кредитного дефолта от другого предприятия (отчитывающегося предприятия) с целью своей защиты от дефолта по выплате вознаграждения и основной суммы долга по ссудам. Отчитывающееся предприятие имеет долю участия, которая подвергает его рискам, связанным с переменным характером дохода от деятельности структурированного предприятия, поскольку своп кредитного дефолта нейтрализует переменный характер доходов структурированного предприятия.

В9 Некоторые инструменты предназначены для передачи риска от отчитывающегося предприятия другому предприятию. Такие инструменты придают переменчивый характер доходам другого предприятия, но, как правило, не подвергают отчитывающееся предприятие рискам, связанным с переменным характером доходов от деятельности другого предприятия. К примеру, предположим, что структурированное предприятие учреждено с целью обеспечения инвестиционных возможностей для инвесторов, которые намерены принять кредитный риск предприятия Z (предприятие Z не является связанной стороной ни одной из сторон, участвующих в предприятии). Структурированное предприятие получает финансирование посредством выпуска данным инвесторам нот, которые связаны с кредитным риском предприятия Z (кредитные ноты), и использует доходы для инвестирования портфеля безрисковых финансовых активов. Структурированное предприятие принимает кредитный риск предприятия Z, заключив своп кредитного дефолта (СКД) с контрагентом по свопу. В соответствии с СКД кредитный риск предприятия Z переходит к структурированному предприятию в обмен на вознаграждение, выплачиваемое контрагентом по свопу. Инвесторы структурированного предприятия получают более высокий доход, который отражает как доход структурированного предприятия от его портфеля активов, так и вознаграждение по СКД. Контрагент по свопу не имеет доли участия в структурированном предприятии, подвергающей его рискам, связанным с переменным характером дохода от деятельности структурированного предприятия, потому что в соответствии с СКД переменный характер доходов передается структурированному предприятию, а не нейтрализуется.

Обобщенная финансовая информация по дочерним, совместным и ассоциированным предприятиям (пункты 12 и 21)

В10 В отношении каждого дочернего предприятия, в котором имеются неконтролирующие доли, существенные для отчитывающегося предприятия, должна раскрываться следующая информация:

(a) дивиденды, выплачиваемые за неконтролирующие доли.

(b) обобщенная финансовая информация об активах, обязательствах, прибыли или убытке и потоках денежных средств дочернего предприятия, которая позволяет пользователям получить представление о доле участия, которую имеют неконтролирующие доли в деятельности и потоках денежных средств группы. Такая информация может среди прочего включать, к примеру, краткосрочные активы, долгосрочные активы, краткосрочные обязательства, долгосрочные обязательства, выручку, прибыль или убыток и общий совокупный доход.

В11 Обобщенная финансовая информация, требуемая в соответствии с пунктом В10(b), должна представлять собой суммы до исключения взаиморасчетов между компаниями группы.

В12 В отношении каждого совместного и ассоциированного предприятия, которое является существенным для отчитывающегося предприятия, предприятие должно раскрыть следующее:

(a) дивиденды, полученные от совместного или ассоциированного предприятия.

(b) обобщенная финансовая информация по совместному или ассоциированному предприятию (см. пункты В14 и В15), включая среди прочего:

(i) краткосрочные активы.

(ii) долгосрочные активы.

(iii) краткосрочные обязательства.

(iv) долгосрочные обязательства.

(v) выручку.

(vi) прибыль или убыток от продолжающейся деятельности.

(vii) прибыль или убыток после налогов от прекращенной деятельности.

(viii) прочий совокупный доход.

(ix) общий совокупный доход.

В13 В дополнение к обобщенной финансовой информации, требуемой в соответствии с пунктом В12, в отношении каждого совместного предприятия, которое является существенным для отчитывающегося предприятия, предприятие должно раскрыть сумму:

(a) денежных средств и их эквивалентов, включенных в пункт В12 (b)(i).

(b) текущих финансовых обязательств (за исключением торговой и прочей кредиторской задолженности и резервов), включенных в пункт В12 (b)(iii).

(c) долгосрочных финансовых обязательств (за исключением торговой и прочей кредиторской задолженности и резервов), включенных в пункт В12 (b)(iv).

(d) износа и амортизации.

(e) процентного дохода.

(f) процентного расхода.

(g) расхода или дохода по налогу на прибыль.

В14 Обобщенная финансовая информация, представленная в соответствии с пунктами В12 и В13, должна представлять собой суммы, включенные в финансовую отчётность совместного или ассоциированного предприятия, подготовленную и представленную в соответствии с МСФО (а не долю предприятия в данных суммах). Если предприятие отражает в учете свою долю участия в совместном или ассоциированном предприятии, используя метод долевого участия:

(a) суммы, включенные в финансовую отчётность совместного или ассоциированного предприятия, подготовленную и представленную в соответствии с МСФО, должны корректироваться для отражения корректировок, внесенных предприятием при использовании метода долевого участия, таких как корректировки справедливой стоимости, внесенные на момент приобретения, и корректировки с учетом различий в учетной политике.

(b) предприятие должно предоставить сверку представленной обобщенной финансовой информации с балансовой стоимостью его доли участия в совместном или ассоциированном предприятии.

В15 Предприятие может представлять обобщенную финансовую информацию, требуемую в соответствии с пунктами В12 и В13, на основе финансовой отчётности совместного или ассоциированного предприятия, если:

(a) предприятие оценивает свою долю участия в совместном или ассоциированном предприятии по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года); и

(b) совместное или ассоциированное предприятие не подготавливает и не представляет финансовую отчётность в соответствии с МСФО, и подготовка на данной основе была бы практически невыполнимой или привела бы к необоснованным затратам.

В таком случае предприятие должно раскрыть основу подготовки обобщенной финансовой информации.

В16 Предприятие должно раскрыть совокупную балансовую стоимость своих долей участия во всех совместных или ассоциированных предприятиях, несущественных по отдельности, которые отражаются в учете с использованием метода долевого участия. Предприятие должно также отдельно раскрыть совокупную сумму своей доли в:

(a) прибыли или убытке от продолжающейся деятельности,

(b) прибыли или убытке после налогов от прекращенной деятельности,

(c) прочем совокупном доходе,

(d) общем совокупном доходе

данных совместных или ассоциированных предприятий.

Предприятие раскрывает информацию в отношении совместных предприятий отдельно от информации в отношении ассоциированных предприятий.

В17 Если доля участия предприятия в дочернем, совместном или ассоциированном предприятии (или часть его доли участия в совместном или ассоциированном предприятии) классифицируется как предназначенная для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», предприятие не обязано раскрывать обобщенную финансовую информацию по данному дочернему, совместному или ассоциированному предприятию в соответствии с пунктами В10-В16.

Обязательства, связанные с совместными предприятиями (пункт 23 (а))

В18 Предприятие должно раскрыть общую сумму обязательств, которые оно приняло, но не признало, на отчётную дату (включая его долю в обязательствах, принятых вместе с другими инвесторами, с которыми оно осуществляет совместный контроль над совместным предприятием) в отношении своих долей участия в совместных предприятиях. Обязательствами считаются обязательства, которые могут привести к будущему оттоку денежных средств или других ресурсов.

В19 Непризнанные обязательства, которые могут привести к будущему оттоку денежных средств или других ресурсов, включают:

(a) непризнанные обязательства по предоставлению средств или ресурсов, возникающие, например, в связи с:

(i) соглашениями о создании или приобретении совместного предприятия (которые, например, требуют от предприятия внесения средств в течение определенного периода).

(ii) капиталоемкими проектами, осуществляемыми совместным предприятием.

(iii) безусловными обязательствами по покупке, включая закупку оборудования, запасов или услуг, которые предприятие обязано купить у совместного предприятия или от его имени.

(iv) непризнанными обязательствами по предоставлению ссуд или иной финансовой поддержки совместному предприятию.

(v) непризнанными обязательствами по внесению ресурсов в совместное предприятие, таких как активы или услуги.

(vi) другими неаннулируемыми непризнанными обязательствами, касающимися совместного предприятия.

(b) непризнанные обязательства по приобретению непосредственной доли участия другой стороны (или части такой непосредственной доли участия) в совместном предприятии в случае, если определенное событие возникнет или не возникнет в будущем.

В20 Требования и примеры, изложенные в пунктах В18 и В19, иллюстрируют некоторые виды раскрытия информации, требуемые в соответствии с пунктом 18 МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах».

Участие в неконсолидируемых структурированных предприятиях (пункты 24-31)

Структурированные предприятия

В21 Структурированное предприятие - это предприятие, организованное таким образом, что права голоса или аналогичные права не являются доминирующим фактором при определении того, кто контролирует предприятие, например, если права голоса связаны исключительно с административными задачами, а руководство значимой деятельностью осуществляется на основе договорных соглашений.

В22 Структурированное предприятие часто обладает всеми или некоторыми из следующих особенностей или признаков:

(a) ограниченная деятельность.

(b) специальная и четко определенная цель, например, осуществлять аренду, эффективную с точки зрения налогообложения, осуществлять научно-исследовательскую деятельность, обеспечивать наличие источника капитала или финансирования предприятия или предоставлять инвестиционные возможности инвесторам, передавая риски и вознаграждения, связанные с активами структурированного предприятия, инвесторам.

(c) недостаток капитала, не позволяющий структурированному предприятию финансировать свою деятельность без субординированной финансовой поддержки.

(d) финансирование в форме многократных связанных по договору с инвесторами, которые создают концентрации кредитного или других рисков (транши).

В23 Примеры предприятий, которые рассматриваются как структурированные предприятия, включают среди прочего:

(а) организации по секьюритизации.

(b) обеспеченное активами финансирование.

(c) некоторые инвестиционные фонды.

В24 Предприятие, контролируемое с помощью прав голоса, не является структурированным предприятием только потому, что, например, оно получает финансирование от третьих лиц после реструктуризации.

Характер рисков, связанных с участием в неконсолидируемых структурированных предприятиях (пункты 29-31)

В25 Помимо информации, требуемой в соответствии с пунктами 29-31, предприятие должно раскрыть дополнительную информацию, которая необходима для достижения цели раскрытия информации в соответствии с пунктом 24 (b).

В26 Ниже приведены примеры дополнительной информации, которая в зависимости от обстоятельств может оказаться условной для оценки рисков, которым подвергается предприятие в том случае, если оно имеет долю участия в неконсолидируемом структурированном предприятии:

(a) условия соглашения, которые могут потребовать от предприятия оказания финансовой поддержки неконсолидируемому структурированному предприятию (например, соглашения о ликвидности или факторы, влияющие на рейтинг кредитоспособности, связанные с обязательствами по покупке активов структурированного предприятия или по оказанию финансовой поддержки), включая следующее:

(i) описание событий или обстоятельств, которые могут привести к риску возникновения убытка у отчитывающегося предприятия.

(ii) существуют ли какие-либо условия, которые ограничили бы обязательство.

(iii) существуют ли какие-либо другие стороны, которые оказывают финансовую поддержку и, если да, то как соотносится обязательство отчитывающегося предприятия с обязательствами других таких сторон.

(b) убытки, понесенные предприятием в течение отчётного периода в связи с его участием в неконсолидируемых структурированных предприятиях.

(c) виды дохода, полученного предприятием в течение отчётного периода в связи с его участием в неконсолидируемых структурированных предприятиях.

(d) обязано ли предприятие поглощать убытки неконсолидируемого структурированного предприятия до их поглощения другими сторонами, максимальный лимит таких убытков для предприятия и (если приемлемо) ранжирование и суммы потенциальных убытков, понесенных сторонами, чьи доли участия ранжируются как более низкие, чем доля участия предприятия в неконсолидируемом структурированном предприятии.

(e) информация о любых соглашениях о ликвидности, гарантиях или других обязательствах перед третьими лицами, которые могут повлиять на справедливую стоимость или риск, связанный с участием предприятия в неконсолидируемых структурированных предприятиях.

(f) любые трудности, которые структурированное предприятие испытало в финансировании своей деятельности в течение отчётного периода.

(д) в отношении финансирования неконсолидируемого структурированного предприятия, формы финансирования (например, коммерческие бумаги или среднесрочные ноты) и их средневзвешенный период. Такая информация может включать анализ активов по срокам и финансирование неконсолидируемого структурированного предприятия, если структурированное предприятие имеет активы с большим сроком, финансируемые за счет средств более краткосрочного финансирования.

Приложение С

Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета

С1 Предприятие должно применять настоящий стандарт в отношении годовых периодах, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Досрочное применение разрешено.

С2 Предприятию рекомендуется досрочно предоставить информацию, требуемую настоящим стандартом, до наступления годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Раскрытие какой-либо информации, требуемой настоящим стандартом, не обязывает предприятие досрочно соблюдать все требования настоящего стандарта или применять МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11, МСФО (IAS) 27 (с учетом поправок 2011 года) и МСФО (IAS) 28 (с учетом поправок 2011 года).

Ссылки на МСФО (IFRS) 9

С3 Если предприятие применяет настоящий стандарт, но еще не применяет МСФО (IFRS) 9, любая ссылка на МСФО (IFRS) 9 должна истолковываться как ссылка на МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

Приложение D

Поправки к другим МСФО (IFRSs)

В настоящем приложении перечислены поправки, внесенные в другие МСФО в результате выпуска Советом МСФО (IFRS) 12. Предприятие должно применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Если предприятие применит МСФО (IFRS) 12 в отношении более раннего периода, оно должно применить указанные поправки в отношении такого более раннего периода.

МСФО (IAS) 1
«Представление финансовой отчётности»

D1 В пункте 119 вместо слов «признает ли участник совместного предпринимательства свою долю в совместно контролируемом предприятии на основе пропорциональной консолидации или на основе метода долевого участия (см. МСФО (IAS) 31 «Участие в совместной деятельности»)» включить слова «применяет ли предприятие справедливую стоимость или модель учета по фактическим затратам к своему инвестиционному имуществу (см. МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество»)».

В пункте 124 вместо слов «МСФО (IAS) 27 требует, чтобы предприятие раскрывало информацию о причинах, по которым его доля собственности не обеспечивает контроль в отношении объекта инвестиций, не являющегося дочерним предприятием, несмотря на то, что предприятию прямо или косвенно, через дочерние предприятия, принадлежит более половины прав голоса или потенциальных прав голоса» включить слова «МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях» требует, чтобы предприятие раскрывало информацию о суждениях, которые оно приняло при определении того, контролирует ли оно другое предприятие.»; слова «Инвестиционное имущество» удалить.

Дополнить пунктом 139Н следующего содержания:

139Н МСФО (IFRSs) 10 и 12, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 4, 119, 123 and 124.

Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRSs) 10 и 12.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 24
«Раскрытие информации о связанных сторонах»

D2 Пункт 15 изложить в следующей редакции:

15 Требование по раскрытию информации об отношениях между материнским предприятием и его дочерними предприятиями как между связанными сторонами дополняет требования по раскрытию информации, представленные в МСФО (IAS) 27 и МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других предприятиях».

Дополнить пунктом 28А следующего содержания:

28А МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и МСФО (IFRS) 12, выпущенные в мае 2011 года, внесли поправки в пункты 3, 9, 11 (о), 15, 19(b) и (е), а также 25. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 10, МСФО (IFRS) 11 и МСФО (IFRS) 12.

Приложение № 7
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 13
«Оценка справедливой стоимости»

Цель

1 Настоящий стандарт:

(a) дает определение справедливой стоимости;

(b) излагает в едином МСФО основу для оценки справедливой стоимости; и

(c) требует раскрытия информации об оценках справедливой стоимости.

2 Справедливая стоимость - это рыночная оценка, а не оценка, формируемая с учетом специфики предприятия. По некоторым активам и обязательствам могут существовать наблюдаемые рыночные операции или рыночная информация. По другим активам и обязательствам наблюдаемые рыночные операции или рыночная информация могут отсутствовать. Однако цель оценки справедливой стоимости в обоих случаях одна и та же - определить цену, по которой проводилась бы операция, осуществляемая на организованном рынке, по продаже актива или передаче обязательства между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях (то есть выходная цена на дату оценки с точки зрения участника рынка, который удерживает актив или имеет обязательство).

3 Если цена на идентичный актив или обязательство не наблюдается на рынке, предприятие оценивает справедливую стоимость, используя другой метод оценки, который обеспечивает максимальное использование уместных наблюдаемых исходных данных и минимальное использование ненаблюдаемых исходных данных. Поскольку справедливая стоимость является рыночной оценкой, она определяется с использованием таких допущений, которые участники рынка использовали бы при определении стоимости актива или обязательства, включая допущения о риске. Следовательно, намерение предприятия удержать актив или урегулировать или иным образом выполнить обязательство не является уместным фактором при оценке справедливой стоимости.

4 В определении справедливой стоимости особое внимание уделяется активам и обязательствам, потому что они являются основным объектом бухгалтерской оценки. Кроме того, настоящий стандарт должен применяться в отношении собственных долевых инструментов предприятия, оцениваемых по справедливой стоимости.

Сфера применения

5 Настоящий стандарт применяется в том случае, когда какой-либо другой стандарт требует или позволяет использовать оценку справедливой стоимости или раскрытие информации об оценках справедливой стоимости (а также таких оценках, как справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу, основанных на справедливой стоимости или раскрытии информации о таких оценках), за исключением случаев, предусмотренных в пунктах 6 и 7.

6 Требования к оценке и раскрытию информации, предусмотренные в настоящем стандарте, не применяются в отношении следующего:

(a) операций платежа, основанного на акциях, попадающих в сферу применения МСФО (IFRS) 2 «Платеж, основанный на акциях»;

(b) операций по аренде, попадающих в сферу применения МСФО (IAS) 17 «Аренда»; и

(c) оценок, которые имеют некоторое сходство со справедливой стоимостью, но не являются справедливой стоимостью, таких как чистая цена продажи в МСФО (IAS) 2 «Запасы» или ценность использования в МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

7 Раскрытие информации, требуемое настоящим стандартом, не требуется в отношении следующего:

(a) активов плана, оцениваемых по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»;

(b) инвестиций в пенсионный план, оцениваемых по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 26 « Учет и отчётность по пенсионным планам»; и

(c) активов, для которых возмещаемая стоимость представляет собой справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие в соответствии с МСФО (IAS) 36.

Основа оценки справедливой стоимости, описанная в настоящем стандарте, применяется и к первоначальной и к последующей оценке в том случае, если использование справедливой стоимости требуется или разрешается другими МСФО.

Оценка

Определение справедливой стоимости

9 Настоящий стандарт дает определение справедливой стоимости как цены, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в условиях операции, осуществляемой на организованном рынке, между участниками рынка на дату оценки.

10 Пункт В2 описывает общий подход к оценке справедливой стоимости.

Актив или обязательство

11 Оценка справедливой стоимости осуществляется для конкретного актива или обязательства. Следовательно, при оценке справедливой стоимости предприятие должно учитывать характеристики актива или обязательства таким образом, как если бы участники рынка учитывали данные характеристики при определении цены актива или обязательства на дату оценки. Такие характеристики включают, например, следующее:

(a) состояние и местонахождение актива; и

(b) ограничения на продажу или использование актива при наличии таковых.

12 Влияние определенной характеристики на оценку будет отличаться в зависимости от того, как данная характеристика учитывалась бы участниками рынка.

13 Актив или обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости, может представлять собой следующее:

(a) отдельный актив или обязательство (например, финансовый инструмент или нефинансовый актив); или

(b) группа активов, группа обязательств или группа активов и обязательств (например, единица, генерирующая денежные средства, или бизнес).

14 Тот факт, является ли актив или обязательство отдельным активом или обязательством, группой активов, группой обязательств или группой активов и обязательств для целей признания или раскрытия информации, зависит от его единицы учета. Единица учета для актива или обязательства определяется в соответствии с тем МСФО, который требует или разрешает оценку справедливой стоимости, за исключением случаев, предусмотренных в настоящем стандарте.

Операция

15 Оценка справедливой стоимости предполагает обмен актива или обязательства при проведении между участниками рынка операции на добровольной основе по продаже актива или передаче обязательства на дату оценки в текущих рыночных условиях.

16 Оценка справедливой стоимости предполагает проведение операции по продаже актива или передаче обязательства:

(a) на рынке, который является основным для данного актива или обязательства; или

(b) при отсутствии основного рынка на рынке, наиболее выгодном для данного актива или обязательства.

17 Предприятию нет необходимости проводить изнуряющий поиск всех возможных рынков для идентификации основного рынка или, при отсутствии основного рынка, наиболее выгодного рынка, однако, оно должно учитывать всю информацию, которая является обоснованно доступной. При отсутствии доказательств обратного, рынок, на котором предприятие вступило бы в сделку по продаже актива или передаче обязательства, считается основным рынком или, при отсутствии основного рынка, наиболее выгодным рынком.

18 При наличии основного рынка для актива или обязательства оценка справедливой стоимости должна представлять цену на данном рынке (такая цена либо является непосредственно наблюдаемой, либо рассчитывается с использованием другого метода оценки), даже если цена на другом рынке является потенциально более выгодной на дату оценки.

19 Предприятие должно иметь доступ к основному (или наиболее выгодному) рынку на дату оценки. Поскольку различные предприятия (и направления бизнеса в рамках таких предприятий), осуществляющие различные виды деятельности, могут иметь доступ к различным рынкам, основные (или наиболее выгодные) рынки для одного и того же актива или обязательства могут быть разными для различных предприятий (и направлений бизнеса в рамках таких предприятий). Следовательно, основной (или наиболее выгодный) рынок (и, соответственно, участников рынка) необходимо рассматривать с точки зрения предприятия, учитывая таким образом различия между и среди предприятий, осуществляющих различные виды деятельности.

20 Несмотря на то, что предприятие должно иметь доступ к рынку, оно не обязано продавать конкретный актив или передавать конкретное обязательство на дату оценки, чтобы иметь возможность оценить справедливую стоимость на основе цены, действующей на данном рынке.

21 Даже при отсутствии наблюдаемого рынка, обеспечивающего информацию о ценах при продаже актива или передаче обязательства на дату оценки, при оценке справедливой стоимости должно приниматься допущение о том, что операция имеет место на указанную дату и рассматривается с точки зрения участника рынка, удерживающего актив или имеющего обязательство. Такая принимаемая в допущении операция обеспечивает основу для определения цены продажи актива или передачи обязательства.

Участники рынка

22 Предприятие должно оценивать справедливую стоимость актива или обязательства, используя такие допущения, которые участники рынка использовали бы при установлении цены на данный актив или обязательство, принимая допущение о том, что участники рынка действуют в своих экономических интересах.

23 При разработке данных допущений предприятию нет необходимости идентифицировать конкретных участников рынка. Вместо этого предприятие должно идентифицировать общие характеристики, которые отличают участников рынка, рассмотрев факторы, специфические для всего нижеперечисленного:

(a) актив или обязательство;

(b) основной (или наиболее выгодный) рынок для актива или обязательства; и

(c) участники рынка, с которыми предприятие вступило бы в сделку на данном рынке.

Цена

24 Справедливая стоимость - это цена, которая может быть получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе на основном (или наиболее выгодном) рынке на дату оценки в текущих рыночных условиях (то есть выходная цена) независимо от того, является ли такая цена непосредственно наблюдаемой или рассчитывается с использованием другого метода оценки.

25 Цена, действующая на основном (или наиболее выгодном) рынке, использованная для оценки справедливой стоимости актива или обязательства, не должна корректироваться с учетом затрат по сделке. Затраты по сделке должны отражаться в учете в соответствии с другими МСФО. Затраты по сделке не являются характеристикой актива или обязательства; они скорее являются специфическими для сделки и будут отличаться в зависимости от того, как предприятие вступает в сделку в отношении актива или обязательства.

26 Затраты по сделке не включают транспортные расходы. Если местонахождение является характеристикой актива (как, например, может быть в случае с товаром), цена на основном (или наиболее выгодном) рынке должна корректироваться с учетом расходов, при наличии таковых, которые были бы понесены на транспортировку актива от его текущего местонахождения до данного рынка.

Применение в отношении нефинансовых активов

Наилучшее и наиболее эффективное использование в отношении нефинансовых активов

27 При оценке справедливой стоимости нефинансового актива учитывается способность участника рынка генерировать экономические выгоды посредством наилучшего и наиболее эффективного использования актива или посредством его продажи другому участнику рынка, который использовал бы данный актив наилучшим и наиболее эффективным образом.

28 Для наилучшего и наиболее эффективного использования нефинансового актива принимается в расчет такое использование актива, которое является физически выполнимым, юридически допустимым и финансово оправданным, как изложено ниже:

(a) Физически выполнимое использование предусматривает учет физических характеристик актива, которые участники рынка учитывали бы при установлении цены на актив (например, местонахождение или размер имущества).

(b) Юридически допустимое использование предусматривает учет любых юридических ограничений на использование актива, которые участники рынка учитывали бы при установлении цены на актив (например, правила зонирования, применимые к имуществу).

(c) Финансово оправданное использование предусматривает учет того факта, генерирует ли физически выполнимое и юридически допустимое использование актива доход или потоки денежных средств (с учетом затрат на преобразование актива к такому использованию), достаточные для получения дохода на инвестицию, который участники рынка требовали бы от инвестиции в данный актив при данном использовании.

29 Наилучшее и наиболее эффективное использование определяется с точки зрения участников рынка, даже если предприятие предусматривает иное использование. Однако предполагается, что текущее использование предприятием нефинансового актива является наилучшим и наиболее эффективным его использованием, за исключением случаев, когда рыночные или другие факторы указывают, что иное использование актива участниками рынка максимально увеличило бы его стоимость.

30 Для того, чтобы сохранить свое конкурентоспособное положение, или по другим причинам, предприятие может принять решение не использовать активно приобретенный нефинансовый актив или не использовать данный актив наилучшим и наиболее эффективным образом. Например, так может обстоять дело с приобретенным нематериальным активом, который предприятие планирует использовать с определенной защитой, предотвращая его использование другими лицами. Тем не менее, предприятие должно оценивать справедливую стоимость нефинансового актива, принимая допущение о его лучшем и наиболее эффективном использовании участниками рынка.

Исходное условие оценки нефинансовых активов

31 Наилучшее и наиболее эффективное использование нефинансового актива устанавливает исходное условие оценки, используемое для оценки справедливой стоимости актива, как изложено ниже:

(а) Лучшее и наиболее эффективное использование нефинансового актива может обеспечить участникам рынка получение максимальной стоимости посредством его использования в комбинации с другими активами как группы активов (при установке или иной конфигурации для использования) или в комбинации с другими активами и обязательствами (например, бизнес).

(i) Если наилучшее и наиболее эффективное использование актива заключается в использовании актива в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами, справедливая стоимость актива - это цена, которая была бы получена при проведении текущей операции по продаже актива, при этом принимается допущение о том, что данный актив будет использоваться с другими активами или с другими активами и обязательствами, и что такие активы и обязательства (то есть его дополнительные активы и соответствующие обязательства) будут доступны для участников рынка.

(ii) Обязательства, связанные с активом и с дополнительными активами, включают обязательства, финансирующие оборотный капитал, но не включают обязательства, используемые для финансирования активов, не входящих в данную группу активов.

(iii) Допущения о наилучшем и наиболее эффективном использовании нефинансового актива должны последовательно применяться в отношении всех активов (для которых уместно наилучшее и наиболее эффективное использование) группы активов или группы активов и обязательств, в которой использовался бы данный актив.

(b) Наилучшее и наиболее эффективное использование нефинансового актива может обеспечить участникам рынка получение максимальной стоимости при его отдельном использовании. Если наилучшее и наиболее эффективное использование актива заключается в его отдельном использовании, справедливая стоимость актива - это цена, которая была бы получена при проведении текущей операции по продаже данного актива участникам рынка, которые использовали бы данный актив отдельно.

32 При оценке справедливой стоимости нефинансового актива принимается допущение о том, что актив продается согласно с единицей учета, предусмотренной в других МСФО (которой может являться отдельный актив). Так обстоит дело даже в том случае, когда при такой оценке справедливой стоимости принимается допущение о том, что наилучшее и наиболее эффективное использование актива заключается в его использовании в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами, потому что оценка справедливой стоимости предполагает, что участник рынка уже имеет дополнительные активы и связанные с ними обязательства.

33 Пункт В3 описывает применение понятия исходного условия оценки в отношении нефинансовых активов.

Применение в отношении обязательств и собственных долевых инструментов предприятия

Общие принципы

34 При оценке справедливой стоимости принимается допущение о том, что финансовое или нефинансовое обязательство или собственный долевой инструмент предприятия (например, доли участия в капитале, предоставляемые в качестве вознаграждения при объединении бизнеса) передается участнику рынка на дату оценки. Передача обязательства или собственного долевого инструмента предприятия предусматривает следующее:

(a) Обязательство осталось бы непогашенным, и передающая сторона, являющаяся участником рынка, была бы обязана выполнить обязательство. Обязательство не было бы урегулировано с контрагентом или иным образом погашено на дату оценки.

(b) Собственный долевой инструмент предприятия остался бы непогашенным, а передающая сторона, являющаяся участником рынка, приняла бы права и обязанности, связанные с данным инструментом. Инструмент не был бы аннулирован или иным образом погашен на дату оценки.

35 Даже при отсутствии наблюдаемого рынка, обеспечивающего информацию о ценах при передаче обязательства или собственного долевого инструмента предприятия (например, потому что договорные или другие юридические ограничения препятствуют передаче таких единиц), может существовать наблюдаемый рынок для таких единиц, если они удерживаются другими сторонами как активы (например, корпоративная облигация или опцион на покупку акций предприятия).

36 Во всех без исключения случаях предприятие должно максимально использовать уместные наблюдаемые исходные данные и минимально использовать ненаблюдаемые исходные данные для достижения цели оценки справедливой стоимости, которая заключается в определении цены, по которой проводилась бы операция на добровольной основе по передаче обязательства или долевого инструмента между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях.

Обязательства и долевые инструменты, удерживаемые другими сторонами как активы

37 Если котируемая цена на передачу идентичного или аналогичного обязательства или собственного долевого инструмента предприятия не доступна, и идентичная единица удерживается другой стороной как актив, предприятие должно оценить справедливую стоимость обязательства или долевого инструмента с точки зрения участника рынка, который удерживает идентичную единицу как актив, на дату оценки.

38 В таких случаях предприятие должно оценивать справедливую стоимость обязательства или долевого инструмента следующим образом:

(a) используя котируемую на активном рынке цену на идентичную единицу, удерживаемую другой стороной как актив, при наличии такой цены.

(b) при отсутствии такой цены, используя другие наблюдаемые исходные данные, такие как цена, котируемая на рынке, который не является активным для идентичной единицы, удерживаемой другой стороной как актив.

(c) при отсутствии наблюдаемых цен, описанных в подпунктах (а) и (b), используя другой метод оценки, такой как:

(i) доходный подход (например, метод оценки по приведенной стоимости, при котором учитываются будущие потоки денежных средств, которые участник рынка ожидал бы получить от обязательства или долевого инструмента, который он удерживает как актив; см. пункты В10 и В11).

(ii) рыночный подход (например, используя котируемые цены на аналогичные обязательства или долевые инструменты, удерживаемые другими сторонами как активы; см. пункты В5-В7).

39 Предприятие должно корректировать котируемую цену обязательства или собственного долевого инструмента предприятия, удерживаемого другой стороной как актив, только при наличии факторов, специфических для актива, которые не применимы к оценке справедливой стоимости обязательства или долевого инструмента. Предприятие должно гарантировать, что цена актива не отражает влияние ограничения, предотвращающего продажу данного актива. Некоторые факторы, которые могут указывать на тот факт, что котируемая цена актива должна быть откорректирована, включают следующее:

(a) Котируемая цена на актив относится к аналогичному (но не идентичному) обязательству или долевому инструменту, удерживаемому другой стороной как актив. Например, обязательство или долевой инструмент имеет специфическую характеристику (например, кредитоспособность эмитента), которая отличается от такой характеристики, отраженной в справедливой стоимости аналогичного обязательства или долевого инструмента, удерживаемого как актив.

(b) Единица учета, принятая для актива, отличается от единицы учета, принятой для обязательства или долевого инструмента. Например, для обязательств в некоторых случаях цена на актив отражает комбинированную цену пакета, включающего как суммы к получению от эмитента, так и требование обеспечить поддержку кредитного качества третьей стороны. Если единица учета для обязательства не представляет собой единицу учета для комбинированного пакета, цель заключается в том, чтобы оценить справедливую стоимость обязательства эмитента, а не справедливую стоимость комбинированного пакета. Таким образом, в таких случаях предприятие корректировало бы наблюдаемую цену на актив с целью исключения влияния, оказываемого требованием обеспечить поддержку кредитного качества третьей стороны.

Обязательства и долевые инструменты, не удерживаемые другими сторонами как активы

40 В случае, если котируемая цена на передачу идентичного или аналогичного обязательства или собственного долевого инструмента предприятия отсутствует, а идентичная единица не удерживается другой стороной как актив, предприятие должно оценить справедливую стоимость обязательства или долевого инструмента, используя метод оценки с точки зрения участника рынка, который имеет обязательство или заявил право на долю в капитале.

41 Например, применяя метод оценки по приведенной стоимости, предприятие могло бы учитывать любое из нижеперечисленного:

(a) будущее выбытие денежных средств, которое участник рынка ожидал бы при выполнении обязательства, включая компенсацию, которую участник рынка потребовал бы за принятие обязательства (см. пункты В31-В33).

(b) сумма, которую участник рынка получил бы за принятие или выпуск идентичного обязательства или долевого инструмента, используя такие допущения, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на идентичную единицу (например, наличие таких же кредитных характеристик) на основном (или наиболее выгодном) рынке для выпуска обязательства или долевого инструмента на таких же договорных условиях.

Риск невыполнения обязательств

42 Справедливая стоимость обязательства отражает влияние риска невыполнения обязательств. Риск невыполнения обязательств включает среди прочего собственный кредитный риск предприятия (в соответствии с определением, предложенным в МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: Раскрытие информации»). Принимается допущение о том, что риск невыполнения обязательств является одинаковым как до, так и после передачи обязательства.

43 При оценке справедливой стоимости обязательства предприятие должно учитывать влияние своего кредитного риска (кредитоспособность) и любые другие факторы, которые могли бы повлиять на вероятность того, будет ли обязательство выполнено или нет. Такое влияние может отличаться в зависимости от обязательства, например:

(а) является ли данное обязательство обязанностью предоставить денежные средства (финансовое обязательство) или обязанностью поставить товары или услуги (нефинансовое обязательство).

(b) условия требования обеспечить поддержку кредитного качества, связанного с обязательством, при наличии таковых.

44 Справедливая стоимость обязательства отражает влияние риска невыполнения обязательств на основе его единицы учета. Эмитент обязательства, выпущенного с неотделимым требованием обеспечить поддержку кредитного качества третьей стороны, которое отражается в учете отдельно от обязательства, не должен включать влияние требования обеспечить поддержку кредитного качества третьей стороны (например, гарантия погашения долга третьей стороны) в оценку справедливой стоимости обязательства. Если бы требование обеспечить поддержку кредитного качества отражалось в учете отдельно от обязательства, при оценке справедливой стоимости обязательства эмитент учитывал бы свою собственную кредитоспособность, а не кредитоспособность гаранта-третьего лица.

Ограничение, не допускающее передачу обязательства или собственного долевого инструмента предприятия

45 Предприятие не должно включать в оценку справедливой стоимости обязательства или собственного долевого инструмента отдельные исходные данные или корректировку других исходных данных, касающихся наличия ограничения, которое не допускает передачу единицы. Влияние ограничения, которое не допускает передачу обязательства или собственного долевого инструмента предприятия, в неявной или явной форме включается в другие исходные данные для оценки справедливой стоимости.

46 Например, на дату операции как кредитор, так и дебитор приняли цену операции в качестве обязательства при абсолютном знании того, что обязательство включает ограничение, не допускающее его передачу. Поскольку ограничение включается в цену операции, не требуется включать отдельные исходные данные или корректировку существующих исходных данных на дату операции для отражения влияния ограничения на передачу. Аналогичным образом не требуется включать отдельные исходные данные или корректировку существующих исходных данных на даты последующих оценок для отражения влияния ограничения на передачу.

Финансовое обязательство с возможностью погашения по требованию

47 Справедливая стоимость финансового обязательства, погашаемого по требованию кредитора (например, депозит до востребования), будет не меньшей, чем сумма, подлежащая выплате по требованию, дисконтированная с первой даты, на которую может быть потребована выплата этой суммы.

Применение в отношении финансовых активов и финансовых обязательств с компенсирующими позициями по рыночным рискам или кредитному риску контрагента

48 Предприятие, удерживающее группу финансовых активов и финансовых обязательств, подвергается рыночным рискам (в соответствии с определением, предложенным в МСФО (IFRS) 7) и кредитному риску (в соответствии с определением, предложенным в МСФО (IFRS) 7) каждого из контрагентов. Если предприятие управляет такой группой финансовых активов и финансовых обязательств на основе своей чистой подверженности рыночным рискам или кредитному риску, предприятие имеет право применять исключение, предусмотренное в настоящем стандарте в отношении оценки справедливой стоимости. Данное исключение позволяет предприятию оценивать справедливую стоимость группы финансовых активов и финансовых обязательств на основе цены, которая была бы получена при продаже чистой длинной позиции (то есть актива) за принятие конкретного риска или при передаче чистой короткой позиции (то есть обязательства) за принятие конкретного риска при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях. Соответственно, предприятие должно оценивать справедливую стоимость группы финансовых активов и финансовых обязательств с учетом того, как участники рынка оценили бы чистую подверженность риску на дату оценки.

49 Предприятие имеет право использовать исключение, предусмотренное в пункте 48, только в том случае, если оно выполняет все нижеследующие условия:

(a) управляет группой финансовых активов и финансовых обязательств на основе чистой подверженности предприятия конкретному рыночному риску (или рискам) или кредитному риску конкретного контрагента в соответствии с официальной стратегией предприятия по управлению рисками или его инвестиционной стратегией;

(b) на данной основе предоставляет информацию о группе финансовых активов и финансовых обязательств старшему руководящему персоналу предприятия, в соответствии с определением, предложенным в МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»; и

(с) обязано (или приняло решение) отражать данные финансовые активы и финансовые обязательства по справедливой стоимости в отчёте о финансовом положении на конец каждого отчётного периода.

50 Исключение, предусмотренное в пункте 48, не имеет отношения к представлению финансового отчёта. В некоторых случаях основа представления финансовых инструментов в отчёте о финансовом положении отличается от основы для оценки финансовых инструментов, например, если какой-либо стандарт не требует или разрешает представление финансовых инструментов на нетто-основе. В таких случаях предприятию, возможно, потребуется распределить корректировки на уровне портфеля (см. пункты 53-56) между отдельными активами или обязательствами, которые входят в группу финансовых активов и финансовых обязательств, управляемых на основе чистой подверженности предприятия рискам. Предприятие должно осуществлять такое распределение на рациональной и последовательной основе, используя методологию, приемлемую в сложившихся обстоятельствах.

51 Предприятие должно принять решение в рамках учетной политики в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» об использовании исключения, предусмотренного в пункте 48. Предприятие, использующее исключение, должно последовательно применять данную учетную политику, включая свою политику в отношении распределения корректировок с учетом спроса и предложения (см. пункты 53-55) и корректировок с учетом кредитного риска (см. пункт 56), в случае необходимости, от периода к периоду в отношении конкретного портфеля.

52 Исключение, предусмотренное в пункте 48, применяется только в отношении финансовых активов и финансовых обязательств, входящих в сферу применения МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: Признание и оценка» или МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Подверженность рыночным рискам

53 В случае использования исключения, предусмотренного в пункте 48, для оценки справедливой стоимости группы финансовых активов и финансовых обязательств, управляемых на основе чистой подверженности предприятия конкретному рыночному риску (или рискам), предприятие должно применять цену в пределах спрэда по спросу и предложению, которая является наиболее представительной для справедливой стоимости в сложившихся обстоятельствах, к чистой подверженности предприятия данным рыночным рискам (см. пункты 70 и 71).

54 В случае использования исключения, предусмотренного в пункте 48, предприятие должно гарантировать, что рыночный риск (или риски), которому предприятие подвержено в пределах данной группы финансовых активов и финансовых обязательств, по существу является таким же. Например, предприятие не объединило бы процентный риск, связанный с финансовым активом, с риском изменения цен на товары, связанным с финансовым обязательством, поскольку это не уменьшило бы подверженность предприятия процентному риску или риску изменения цен на товары. В случае использования исключения, предусмотренного в пункте 48, любой базисный риск, возникающий в результате наличия неидентичных параметров рыночного риска, должен учитываться при оценке справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств в пределах группы.

55 Аналогичным образом длительность подверженности предприятия конкретному рыночному риску (или рискам), возникающему в связи с финансовыми активами и финансовыми обязательствами, должна быть по существу такой же. Например, предприятие, которое использует 12-месячный фьючерсный контракт для компенсации потоков денежных средств, связанных с 12-месячной величиной процентного риска, возникающего в связи с пятилетним финансовым инструментом в пределах группы, состоящей только из таких финансовых активов и финансовых обязательств, оценивает справедливую стоимость 12-месячного процентного риска на чистой основе, а остальную часть процентного риска (то есть от 2 до 5 лет) на валовой основе.

Подверженность кредитному риску конкретного контрагента

56 В случае использования исключения, предусмотренного в пункте 48, для оценки справедливой стоимости группы финансовых активов и финансовых обязательств, принятых в сделках с конкретным контрагентом, предприятие должно включать влияние чистой подверженности предприятия кредитному риску данного контрагента или чистой подверженности контрагента кредитному риску предприятия в оценку справедливой стоимости, если участники рынка учитывали бы любые существующие соглашения, уменьшающие подверженность кредитному риску, в случае неплатежа (например, генеральное соглашение о взаимозачете с контрагентом или соглашение, требующее обмена залогового имущества на основе чистой подверженности каждой стороны кредитному риску другой стороны). Оценка справедливой стоимости должна отражать ожидания участников рынка в отношении вероятности того, что такая договоренность была бы обеспечена правовой санкцией в случае неплатежа.

Справедливая стоимость при первоначальном признании

57 Если актив приобретается или обязательство принимается при проведении операции обмена такого актива или обязательства, цена операции - это цена, уплаченная за приобретение актива или полученная за принятие обязательства {входная цена). Напротив, справедливая стоимость актива или обязательства - это цена, которая была бы получена при продаже актива или выплачена при передаче обязательства (выходная цена). Предприятия не всегда продают активы по ценам, уплаченным за их приобретение. Аналогичным образом, предприятия не всегда передают обязательства по ценам, полученным за их принятие.

58 Во многих случаях цена операции будет равняться справедливой стоимости (например, так может обстоять дело в случае, когда на дату операции проводится операция по покупке актива на рынке, на котором актив был бы продан).

59 При установлении того, является ли справедливая стоимость при первоначальном признании равной цене операции, предприятие должно принимать во внимание факторы, специфические для операции и для данного актива или обязательства. В пункте В4 описываются ситуации, при которых цена операции может не представлять собой справедливую стоимость актива или обязательства при первоначальном признании.

60 Если какой-либо другой МСФО требует или разрешает предприятию оценивать актив или обязательство при первоначальном признании по справедливой стоимости, а цена операции отличается от справедливой стоимости, предприятие должно признавать возникающий при этом доход или убыток в составе прибыли или убытка за исключением случаев, когда настоящий стандарт предусматривает иное.

Методы оценки

61 Предприятие должно использовать такие методы оценки, которые являются приемлемыми в сложившихся обстоятельствах и для которых доступны данные, достаточные для оценки справедливой стоимости, при этом максимально используя уместные наблюдаемые исходные данные и минимально используя ненаблюдаемые исходные данные.

62 Цель использования метода оценки заключается в том, чтобы установить цену, по которой проводилась бы операция на добровольной основе по продаже актива или передаче обязательства между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях. Тремя наиболее широко используемыми методами оценки являются рыночный подход, затратный подход и доходный подход. Основные аспекты данных подходов кратко описаны в пунктах В5-В11. Предприятие должно использовать методы оценки, совместимые с одним или несколькими из данных подходов для оценки справедливой стоимости.

63 В некоторых случаях приемлемым будет использование одного метода оценки (например, при оценке актива или обязательства с использованием котируемой цены на активном рынке для идентичных активов или обязательств). В других случаях приемлемым будет использование множественных методов оценки (например, так может обстоять дело при оценке единицы, генерирующей денежные средства). Если для оценки справедливой стоимости используются множественные методы оценки, то результаты (то есть соответствующие показатели справедливой стоимости) должны оцениваться путем рассмотрения целесообразности диапазона значений, обозначенных данными результатами. Оценка справедливой стоимости - это значение в пределах такого диапазона, которое наиболее точно представляет справедливую стоимость в сложившихся обстоятельствах.

64 Если цена операции представляет собой справедливую стоимость при первоначальном признании и в последующих периодах для оценки справедливой стоимости будет использоваться метод оценки, при котором используются ненаблюдаемые исходные данные, такой метод оценки должен быть откалиброван таким образом, чтобы при первоначальном признании результат, полученный при использовании данного метода оценки, равнялся цене операции. Калибровка гарантирует отражение в методе оценки текущих рыночных условий и помогает предприятию определить, необходимо ли корректировать метод оценки (например, актив или обязательство может иметь характеристику, которая не учитывается данным методом оценки). После первоначального признания при оценке справедливой стоимости с использованием метода или методов оценки, при которых используются ненаблюдаемые исходные данные, предприятие должно убедиться в том, что данные методы оценки отражают наблюдаемые рыночные данные (например, цену на аналогичный актив или обязательство) на дату оценки.

65 Методы оценки, используемые для оценки справедливой стоимости, должны применяться последовательно. Однако необходимо вносить изменение в метод оценки или его применение (например, изменение его взвешенного значения при использовании множественных методов оценки или изменение корректировки, применяемой к методу оценки), если такое изменение приводит к получению оценки, равной справедливой стоимости или наиболее точно представляющей ее в сложившихся обстоятельствах. Так может обстоять дело, если, например, имеет место любое из следующих событий:

(a) развиваются новые рынки;

(b) становится доступной новая информация;

(c) ранее используемая информация больше не является доступной;

(d) усовершенствуются методы оценки; или

(e) изменяются рыночные условия.

66 Изменения, возникающие в результате изменения метода оценки или его применения, должны отражаться в учете как изменение бухгалтерской оценки в соответствии с МСФО (IAS) 8. Однако раскрытие информации в соответствии с МСФО (IAS) 8 об изменении бухгалтерской оценки не требуется в отношении изменений, возникающих в результате изменения метода оценки или его применения.

Исходные данные для методов оценки

Общие принципы

67 Методы оценки, применяемые для оценки справедливой стоимости, должны максимально использовать уместные наблюдаемые исходные данные и минимально использовать ненаблюдаемые исходные данные.

68 Примеры рынков, на которых исходные данные могут быть наблюдаемыми для некоторых активов и обязательств (например, финансовые инструменты) включают валютные рынки, дилерские рынки, посреднические рынки и рынки «от принципала к принципалу» (см. пункт В34).

69 Предприятие должно отбирать исходные данные, совместимые с характеристиками актива или обязательства, которые участники рынка учитывали бы при проведении операции с активом или обязательством (см. пункты 11 и 12). В некоторых случаях такие характеристики приводят к применению корректировки, такой как премия или дисконт (например, премия за контроль или дисконт неконтролирующей доли). Однако оценка справедливой стоимости не должна включать премию или дисконт, который не согласуется с единицей учета, принятой в стандарте, который требует или разрешает оценку справедливой стоимости (см. пункты 13 и 14). Премии или дисконты, которые отражают размер как характеристику пакета акций предприятия (особенно, блокирующий фактор, который корректирует котируемую цену актива или обязательства, потому что обычный суточный торговый оборот рынка не достаточен для поглощения того количества активов и обязательств, которое имеется у предприятия, как описано в пункте 80), нежели как характеристику актива или обязательства (например, премия за контроль при оценке справедливой стоимости контролирующей доли), не должны учитываться при оценке справедливой стоимости. Во всех без исключения случаях при наличии на активном рынке котируемой цены (то есть исходные данные 1 Уровня) на актив или обязательство при оценке справедливой стоимости предприятие должно использовать такую цену без корректировки, за исключением случаев, предусмотренных в пункте 79.

Исходные данные, основанные на ценах продавца и покупателя

70 Если актив или обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости, имеет цену покупателя и цену продавца (например, исходные данные дилерского рынка), цена в пределах спрэда по спросу и предложению, которая наиболее точно представляет справедливую стоимость в сложившихся обстоятельствах, должна использоваться для оценки справедливой стоимости независимо от того, к какой категории такие исходные данные относятся в пределах иерархии справедливой стоимости (то есть к 1, 2 или 3 Уровню; см. пункты 72-90). Использование цен покупателя по позициям активов и цен продавца по позициям обязательств является правом, но не обязательством.

71 Настоящий стандарт не исключает использование среднерыночного ценообразования или иных соглашений о ценах, которые используются участниками рынка в качестве практического подручного средства для оценки справедливой стоимости в пределах спрэда по спросу и предложению.

Иерархия справедливой стоимости

72 Для того чтобы добиться наибольшей последовательности и сопоставимости оценок справедливой стоимости и раскрытия соответствующей информации, настоящий стандарт устанавливает иерархию справедливой стоимости, которая делит исходные данные для метода оценки, используемые для оценки справедливой стоимости, на три уровня (см. пункты 76-90). Иерархия справедливой стоимости отдает наибольший приоритет котируемым ценам (некорректируемым) на активных рынках для идентичных активов или обязательств (исходные данные 1 Уровня) и наименьший приоритет ненаблюдаемым исходным данным (исходные данные 3 Уровня).

73 В некоторых случаях исходные данные, используемые для оценки справедливой стоимости актива или обязательства, могут быть разделены на категории в пределах различных уровней иерархии справедливой стоимости. В таких случаях оценка справедливой стоимости полностью относится к тому же уровню иерархии справедливой стоимости, к которому относятся исходные данные наиболее низкого уровня, который является существенным для оценки в целом. Определение значимости конкретных исходных данных для оценки в целом требует применения суждения, учитывающего факторы, специфические для актива или обязательства. Корректировки, необходимые для получения оценок, основанных на справедливой стоимости, такие как расходы на продажу, при оценке справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу не должны учитываться при определении уровня в иерархии справедливой стоимости, к которому относится оценка справедливой стоимости.

74 Наличие уместных исходных данных и их относительная субъективность могут повлиять на выбор приемлемых методов оценки (см. пункт 61). Однако иерархия справедливой стоимости отдает приоритет исходным данным для методов оценки, а не методам оценки, используемым для оценки справедливой стоимости. Например, оценка справедливой стоимости, полученная с использованием метода оценки по приведенной стоимости, может быть отнесена ко 2 Уровню или 3 Уровню в зависимости от исходных данных, которые являются значимыми для оценки в целом, и уровня в иерархии справедливой стоимости, к которому относятся эти исходные данные.

75 Если наблюдаемые исходные данные требуют корректировки с использованием ненаблюдаемых исходных данных, и такая корректировка приводит к получению значительно более высокой или более низкой оценки справедливой стоимости, получаемая в результате этого оценка будет относиться к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости. Например, если участник рынка учитывал бы влияние ограничения на продажу актива при установлении цены на актив, предприятие корректировало бы котируемую цену с учетом влияния данного ограничения. Если такая котируемая цена представляет собой исходные данные 2 Уровня, а корректировка представляет собой ненаблюдаемые исходные данные, которые являются существенными для оценки в целом, данная оценка относилась бы к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости.

Исходные данные 1 Уровня

76 Исходные данные 1 Уровня - это котируемые цены (некорректируемые) на активных рынках для идентичных активов или обязательств, к которым предприятие может получить доступ на дату оценки.

77 Котируемая цена на активном рынке представляет собой наиболее надежное доказательство справедливой стоимости и должна использоваться для оценки справедливой стоимости без корректировки всякий раз, когда она доступна, за исключением случаев, предусмотренных в пункте 79.

78 Исходные данные 1 Уровня будут доступны для многих финансовых активов и финансовых обязательств, некоторые из которых могут быть обменены на многочисленных активных рынках (например, на различных биржах). Следовательно, особое внимание в пределах 1 Уровня уделяется определению следующего:

(a) основной рынок для актива или обязательства или, при отсутствии основного рынка, наиболее выгодный рынок для актива или обязательства; и

(b) может ли предприятие участвовать в операции с активом или обязательством по цене данного рынка на дату оценки.

79 Предприятие должно корректировать исходные данные 1 Уровня только в следующих случаях:

(a) когда предприятие удерживает большое количество аналогичных (но неидентичных) активов или обязательств (например, долговые ценные бумаги), которые оцениваются по справедливой стоимости, а котируемая цена на активном рынке существует, но не является доступной в любой момент, для каждого из данных активов или обязательств по отдельности (то есть при условии наличия большого количества аналогичных активов или обязательств, удерживаемых предприятием, было бы трудно получить информацию о ценах для каждого отдельного актива или обязательства на дату оценки). В таком случае в качестве практического подручного средства, предприятие может оценивать справедливую стоимость, используя альтернативный метод оценки, который не основывается исключительно на котируемых ценах (например, матричное ценообразование). Однако использование альтернативного метода оценки приводит к получению оценки справедливой стоимости, которая относится к более низкому уровню в иерархии справедливой стоимости.

(b) когда котируемая цена на активном рынке не представляет собой справедливую стоимость на дату оценки. Так может обстоять дело, когда, например, существенные события (такие как операции на рынке «от принципала к принципалу», торги на посредническом рынке или объявления) имеют место после закрытия рынка, но до наступления даты оценки. Предприятие должно установить и последовательно применять политику идентификации таких событий, которые могут повлиять на оценки справедливой стоимости. Однако если котируемая цена корректируется с учетом новой информации, такая корректировка приводит к получению оценки справедливой стоимости, которая относится к более низкому уровню в иерархии справедливой стоимости.

(c) при оценке справедливой стоимости обязательства или собственного долевого инструмента предприятия с использованием котируемой цены на идентичную единицу, которая продается как актив на активном рынке, и такая цена должна корректироваться с учетом факторов, специфических для единицы или актива (см. пункт 39). Если корректировка котируемой цены актива не требуется, результатом будет получение оценки справедливой стоимости, относимой к 1 Уровню в иерархии справедливой стоимости. Однако любая корректировка котируемой цены актива приведет к получению оценки справедливой стоимости, относимой к более низкому уровню в иерархии справедливой стоимости.

80 Если предприятие удерживает позицию отдельного актива или обязательства (включая позицию, состоящую из большого количества идентичных активов или обязательств, таких как пакет финансовых инструментов), а актив или обязательство продается на активном рынке, справедливая стоимость данного актива или обязательства должна оцениваться в пределах 1 Уровня в размере суммы, полученной при умножении котируемой цены на отдельный актив или обязательство на их количество, удерживаемое предприятием. Так обстоит дело даже в том случае, если обычный суточный торговый оборот рынка не достаточен для поглощения того количества активов и обязательств, которое имеется у предприятия, а размещение заказов на продажу позиций в отдельной операции может повлиять на котируемую цену.

Исходные данные 2 Уровня

81 Исходные данные 2 Уровня - это исходные данные, которые не являются котируемыми ценами, включенными в 1 Уровень и которые прямо или косвенно являются наблюдаемыми для актива или обязательства.

82 Если актив или обязательство имеет определенный (договорной) период, исходные данные 2 Уровня должны быть наблюдаемыми для практически всего срока действия актива или обязательства. Исходные данные 2 Уровня включают следующее:

(a) котируемые цены на аналогичные активы или обязательства на активных рынках.

(b) котируемые цены на идентичные или аналогичные активы или обязательства на рынках, которые не являются активными.

(c) исходные данные, за исключением котируемых цен, которые являются наблюдаемыми для актива или обязательства, например:

(i) ставки вознаграждения и кривые доходности, наблюдаемые с обычно котируемыми интервалами;

(ii) подразумеваемая волатильность; и

(iii) кредитные спреды.

(d) подтверждаемые рынком исходные данные.

83 Корректировки исходных данных 2 Уровня меняются в зависимости от факторов, специфических для актива или обязательства. Такие факторы включают следующее:

(a) состояние или местонахождение актива;

(b) степень, в которой исходные данные относятся к единицам, которые сопоставимы с активом или обязательством (включая те факторы, которые описаны в пункте 39); и

(c) объем или уровень деятельности на рынках, на которых наблюдаются эти исходные данные.

84 Корректировка исходных данных 2 Уровня, которые являются существенными для оценки в целом, может привести к получению оценки справедливой стоимости, которая относится к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, если для корректировки используются существенные ненаблюдаемые исходные данные.

85 В пункте В35 описывается использование исходных данных 2 Уровня в отношении конкретных активов и обязательств.

Исходные данные 3 Уровня

86 Исходные данные 3 Уровня - это ненаблюдаемые исходные данные для актива или обязательства.

87 Ненаблюдаемые исходные данные должны использоваться для оценки справедливой стоимости в том случае, если уместные наблюдаемые исходные данные не доступны, таким образом учитываются ситуации, при которых наблюдается небольшая, при наличии таковой, деятельность на рынке в отношении актива или обязательства на дату оценки. Однако цель оценки справедливой стоимости остается прежней, то есть выходная цена на дату оценки с точки зрения участника рынка, который удерживает актив или имеет обязательство. Следовательно, ненаблюдаемые исходные данные должны отражать допущения, которые участники рынка использовали бы при установлении цены на актив или обязательство, включая допущения о риске.

88 Допущения о риске включают риск, присущий конкретному методу оценки, используемому для оценки справедливой стоимости (такому как модель ценообразования), и риск, присущий исходным данным метода оценки. Оценка, не включающая корректировку с учетом рисков, не будет представлять оценку справедливой стоимости, если участники рынка будут включать такую корректировку при установлении цены на актив или обязательство. Например, может возникнуть необходимость включить корректировку с учетом рисков при наличии значительной неопределенности оценки (например, в том случае, если произошло значительное снижение объема или уровня деятельности относительно обычной деятельности на рынке в отношении данного актива или обязательства, или аналогичных активов или обязательств, и предприятие решило, что цена операции или котируемая цена не представляет справедливую стоимость в соответствии с описанием, предложенным в пунктах В37-В47).

89 Предприятие должно разработать ненаблюдаемые исходные данные, используя всю информацию, доступную в сложившихся обстоятельствах, которая может включать собственные данные предприятия. При разработке ненаблюдаемых исходных данных предприятие может начать со своих собственных данных, но оно должно корректировать эти данные, если обоснованно доступная информация указывает на то, что другие участники рынка использовали бы другие данные или существует какая-то информация, специфическая для предприятия, которая не доступна для других участников рынка (например, синергия, специфическая для предприятия). Предприятию нет необходимости прилагать чрезмерные усилия, чтобы получить информацию о допущениях участников рынка. Однако предприятие должно учитывать всю информацию о допущениях участников рынка, которая является обоснованно доступной. Ненаблюдаемые исходные данные, разработанные в соответствии с вышеописанной процедурой, считаются допущениями участников рынка и удовлетворяют цели оценки справедливой стоимости.

90 В пункте В36 описывается использование исходных данных 3 Уровня в отношении конкретного актива и обязательства.

Раскрытие информации

91 Предприятие должно раскрыть информацию, которая помогает пользователям его финансовой отчётности оценить следующее:

(a) в отношении активов и обязательств, на многократной или однократной основе отражаемых по справедливой стоимости в отчёте о финансовом положении после первоначального признания, методы оценки и исходные данные, используемые для получения данных оценок.

(b) в отношении многократных оценок справедливой стоимости с использованием значительных ненаблюдаемых исходных данных (3 Уровень), влияние оценок на прибыль или убыток, или прочий совокупный доход за период.

92 Для того, чтобы выполнить цели, изложенные в пункте 91, предприятие должно рассмотреть все следующие вопросы:

(a) степень детализации, необходимая для выполнения требований о раскрытии информации;

(b) насколько большое значение следует придавать каждому из различных требований;

(c) необходимый уровень объединения или детализации информации; и

(d) нужна ли пользователям финансовой отчётности дополнительная информация для оценки раскрытой количественной информации.

Если информация, раскрытая в соответствии с настоящим стандартом и другими МСФО, является недостаточной для достижения целей, изложенных в пункте 91, то предприятие должно раскрыть дополнительную информацию, необходимую для достижения данных целей.

93 Для того чтобы достичь целей, изложенных в пункте 91, предприятие должно раскрыть, по крайней мере, следующую информацию по каждому классу активов и обязательств (см. пункт 94, в котором излагается информация относительно определения соответствующих классов активов и обязательств), оцениваемых по справедливой стоимости (включая оценки на основании справедливой стоимости, входящие в сферу применения настоящего стандарта) в отчёте о финансовом положении после первоначального признания:

(а) в отношении многократных и однократных оценок справедливой стоимости, оценки справедливой стоимости на конец отчётного периода, а для однократных оценок справедливой стоимости, причины для их получения. Многократные оценки справедливой стоимости активов или обязательств представляют собой оценки, требуемые или допускаемые другими МСФО в отчёте о финансовом положении на конец каждого отчётного периода. Однократные оценки справедливой стоимости активов или обязательств представляют собой оценки, требуемые или допускаемые другими МСФО в отчёте о финансовом положении при определенных обстоятельствах (например, когда предприятие оценивает актив, предназначенный для продажи, по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», потому что справедливая стоимость актива за вычетом расходов на продажу ниже его балансовой стоимости).

(b) в отношении многократных и однократных оценок справедливой стоимости, уровень в иерархии справедливой стоимости, к которому относятся данные оценки справедливой стоимости в целом (1, 2 или 3 Уровень).

(c) в отношении активов и обязательств, удерживаемых на конец отчётного периода, которые оцениваются по справедливой стоимости на многократной основе, суммы любых переводов между 1 Уровнем и 2 Уровнем в иерархии справедливой стоимости, причины таких переводов и политика предприятия в отношении установления того, когда переводы с уровня на уровень, считаются имевшими место (см. пункт 95). Переводы на каждый уровень должны раскрываться и обсуждаться отдельно от переводов с каждого уровня.

(d) в отношении многократных и однократных оценок справедливой стоимости, относимых ко 2 Уровню и 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, описание метода или методов оценки и исходных данных, использованных в оценке справедливой стоимости. При внесении какого-либо изменения в метод оценки (например, переход от рыночного подхода к доходному подходу или использование дополнительного метода оценки), предприятие должно раскрыть информацию о данном изменении и его причину(ы). В отношении оценок справедливой стоимости, относимых к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, предприятие должно предоставить количественную информацию о значительных ненаблюдаемых исходных данных, используемых в оценке справедливой стоимости. Предприятие не обязано разрабатывать количественную информацию, чтобы выполнить это требование о раскрытии информации, если количественные ненаблюдаемые исходные данные не разрабатываются предприятием при оценке справедливой стоимости (например, когда предприятие использует цены предшествующих операций или информацию третьих сторон о ценах, не корректируя ее). Однако делая такое раскрытие, предприятие не может игнорировать количественные ненаблюдаемые исходные данные, которые являются значительными для оценки справедливой стоимости и обоснованно доступными для предприятия.

(e) в отношении многократных оценок справедливой стоимости, относимых к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, сверка сальдо на начало периода и сальдо на конец периода с отдельным раскрытием изменений, имевших место в течение периода, которые относятся к следующему:

(i) общие доходы или убытки за период, признанные в составе прибыли или убытка, и линейная статья или статьи в составе прибыли или убытка, в которых данные доходы или убытки признаны.

(ii) общие доходы или убытки за период, признанные в составе прочего совокупного дохода, и линейная статья или статьи в составе прочего совокупного дохода, в которых данные доходы или убытки признаны.

(iii) покупки, продажи, выпуск и расчеты (каждый из данных видов изменений раскрывается отдельно).

(iv) суммы любых переводов на 3 Уровень и с 3 Уровня в иерархии справедливой стоимости, причины таких переводов и политика предприятия в отношении установления того, когда переводы с уровня на уровень считаются имевшими место (см. пункт 95). Переводы на 3 Уровень должны раскрываться и обсуждаться отдельно от переводов с 3 Уровня.

(f) в отношении многократных оценок справедливой стоимости, относимых к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, сумма общих доходов или убытков за период, описанных в подпункте (e)(i), включенная в состав прибыли или убытка и относимая на изменение нереализованной прибыли или убытков, относящихся к данным активам и обязательствам, удерживаемым на конец отчётного периода, и линейная статья или статьи в составе прибыли или убытка, в которых нереализованная прибыль или убытки признаны.

(g) в отношении многократных и однократных оценок справедливой стоимости, относимых к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, описание процессов оценки, используемых предприятием (включая, например, то, как предприятие принимает решения, связанные с политикой и процедурами оценки, и анализирует изменения в оценках справедливой стоимости, происходящие от периода к периоду).

(h) в отношении многократных оценок справедливой стоимости, относимых к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости:

(i) в отношении всех таких оценок, подробное описание чувствительности оценок справедливой стоимости к изменениям ненаблюдаемых исходных данных, если изменение таких исходных данных на другую сумму может привести к получению значительно более высокой или более низкой оценки справедливой стоимости. При наличии взаимосвязи между такими исходными данными и другими ненаблюдаемыми исходными данными, используемыми в оценке справедливой стоимости, предприятие должно также предоставить описание таких взаимосвязей и того, как они могут усилить или смягчить эффект изменений ненаблюдаемых исходных данных на оценку справедливой стоимости. Для того чтобы выполнить данное требование о раскрытии информации, подробное описание чувствительности к изменениям ненаблюдаемых исходных данных должно включать, как минимум, ненаблюдаемые исходные данные, раскрываемые при выполнении требования (d).

(ii) в отношении финансовых активов и финансовых обязательств, если изменение одного или нескольких ненаблюдаемых исходных данных с целью отражения обоснованно возможных альтернативных допущений значительно изменило бы справедливую стоимость, предприятие должно указать данный факт и раскрыть влияние таких изменений. Предприятие должно раскрыть информацию о том, как было рассчитано влияние изменения с целью отражения обоснованно возможного альтернативного допущения. С этой целью должно быть принято суждение о значительности такого влияния в отношении прибыли или убытка и общей суммы активов или общей суммы обязательств, или, если изменения справедливой стоимости признаются в составе прочего совокупного дохода, общей суммы капитала.

(i) в отношении многократных и однократных оценок справедливой стоимости, если текущее использование нефинансового актива отличается от его наилучшего и наиболее эффективного использования, предприятие должно раскрыть данный факт и то, почему нефинансовый актив используется не лучшим и наиболее эффективным образом.

94 Предприятие должно осуществлять надлежащую классификацию активов и обязательств на основе следующего:

(a) характера, характеристик и рисков актива или обязательства; и

(b) уровня в иерархии справедливой стоимости, к которому относится оценка справедливой стоимости.

Возможно, потребуется большее количество классов для оценок справедливой стоимости, относимых к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, потому что данные оценки имеют большую степень неопределенности и субъективности. Надлежащая классификация активов и обязательств, по которым должна быть раскрыта информации об оценках справедливой стоимости, требует принятия суждения. Класс активов и обязательств зачастую будет требовать более детальной разбивки, чем линейные статьи, представленные в отчёте о финансовом положении. Однако предприятие должно предоставлять информацию, достаточную для сверки с линейными статьями, представленными в отчёте о финансовом положении. Если каким-либо другим МСФО оговаривается класс актива или обязательства, предприятие может использовать данный класс при раскрытии информации, требуемой в настоящем стандарте, если данный класс отвечает требованиям, предусмотренным в этом пункте.

95 Предприятие должно раскрыть и последовательно соблюдать свою политику по определению того, когда переводы с уровня на уровень в иерархии справедливой стоимости считаются имевшими место в соответствии с подпунктами 93 (с) и (е) (iv). Политика в отношении времени признания переводов должна быть одинаковой для переводов на уровни и для переводов с уровней. Примеры положений политики по определению времени переводов включают следующее:

(a) дату возникновения события или изменения обстоятельств, которые стали причиной перевода.

(b) начало отчётного периода.

(c) конец отчётного периода.

96 Если предприятие принимает решение в рамках учетной политики об использовании исключения, предусмотренного в пункте 48, оно должно раскрыть данный факт.

97 По каждому классу активов и обязательств, не отражаемых по справедливой стоимости в отчёте о финансовом положении, но в отношении которых раскрывается справедливая стоимость, предприятие должно раскрыть информацию, требуемую в соответствии с подпунктами 93 (b), (d) и (i). Однако предприятие не обязано раскрывать количественную информацию о существенных ненаблюдаемых исходных данных, используемых в оценках справедливой стоимости, которые относятся к 3 Уровню в иерархии справедливой стоимости, как того требует подпункт 93 (d). В отношении таких активов и обязательств предприятию нет необходимости раскрывать другую информацию, требуемую настоящим стандартом.

98 В отношении обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости и выпускаемого с неотделимым требованием обеспечить поддержку кредитного качества третьей стороны, эмитент должен раскрыть факт существования такого требования обеспечить поддержку кредитного качества и тот факт, отражено ли оно в оценке справедливой стоимости данного обязательства.

99 Предприятие должно раскрывать количественную информацию, требуемую настоящим стандартом, в табличном формате, за исключением случаев, когда другой формат является более приемлемым.

Приложение А

Определения терминов

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта.

активный рынок	Рынок, на котором операции с активом или обязательством проводятся с достаточной частотой и в достаточном объеме, позволяющем получать информацию об оценках на постоянной основе.
затратный подход	Метод оценки, при котором отражается сумма, которая потребовалась бы в настоящий момент для замены производительной способности актива (часто называемая текущей стоимостью замещения).
входная цена	Цена, уплачиваемая за приобретение актива или получаемая за принятие обязательства при проведении операции обмена.
выходная цена	Цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства.
ожидаемый поток денежных средств	Взвешенное с учетом вероятности среднее значение (то есть среднее значение распределения) возможных будущих потоков денежных средств.
справедливая стоимость	Цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки.
наилучшее и наиболее эффективное использование	Такое использование нефинансового актива участниками рынка, которое максимально увеличило бы стоимость актива или группы активов и обязательств (например, бизнеса), в которой использовался бы актив.
доходный подход	Методы оценки, которые преобразовывают будущие суммы (например, потоки денежных средств или доходы и расходы) в единую сумму на текущий момент (то есть дисконтированную). Оценка справедливой стоимости осуществляется на основе стоимости, обозначаемой текущими рыночными ожиданиями в отношении таких будущих сумм.
исходные данные	Допущения, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на актив или обязательство, включая допущения о рисках, таких как указанные ниже: (а) риск, присущий конкретному методу оценки, используемому для оценки справедливой стоимости (такому как модель ценообразования); и (b) риск, присущий исходным данным метода оценки. Исходные данные могут быть наблюдаемыми или ненаблюдаемыми.
исходные данные 1 Уровня	Котируемые цены (некорректируемые) на активных рынках на идентичные активы или обязательства, к которым предприятие может получить доступ на дату оценки.
исходные данные 2 Уровня	Исходные данные, не являющиеся котируемыми ценами, относящимися к 1 Уровню, которые, прямо или косвенно, являются наблюдаемыми в отношении актива или обязательства.
исходные данные 3 Уровня	Ненаблюдаемые исходные данные в отношении актива или обязательства.
рыночный подход	Метод оценки, при котором используются цены и другая соответствующая информация, генерируемая рыночными сделками с идентичными или сопоставимыми (то есть аналогичными) активами, обязательствами или группой активов и обязательств, такой как бизнес.
подтверждаемые рынком исходные данные	Исходные данные, преимущественно возникающие из наблюдаемых рыночных данных или подтверждаемые ими путем корреляции или другими способами.
участники рынка	Покупатели и продавцы на основном (или наиболее выгодном) для актива или обязательства рынке, которые обладают всеми нижеуказанными характеристиками: (a) Они независимы друг от друга, то есть они не являются связанными сторонами в соответствии с определением, предложенным в МСФО (IAS) 24, хотя цена в операции между связанными сторонами может использоваться в качестве исходных данных для оценки справедливой стоимости, если у предприятия есть доказательство того, что операция проводилась на рыночных условиях. (b) Они хорошо осведомлены, имеют обоснованное представление об активе или обязательстве и об операции на основании всей имеющейся информации, включая информацию, которая может быть получена при проведении стандартной и общепринятой комплексной проверки. (c) Они могут участвовать в операции с данным активом или обязательством. (d) Они желают участвовать в операции с данным активом или обязательством, то есть они имеют мотив, но не принуждаются или иным образом вынуждены участвовать в такой операции.
наиболее выгодный рынок	Рынок, позволяющий максимально увеличить сумму, которая была бы получена при продаже актива, или уменьшить сумму, которая была бы выплачена при передаче обязательства, после учета всех затрат по сделке и транспортных расходов.
риск невыполнения обязательств	Риск того, что предприятие не выполнит обязательство. Риск невыполнения обязательств включает среди прочего собственный кредитный риск предприятия.
наблюдаемые исходные данные	Исходные данные, которые разрабатываются с использованием рыночных данных, таких как общедоступная информация о фактических событиях или операциях, и которые отражают допущения, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на актив или обязательство.
операция на добровольной основе	Вид операций, которые проводятся на рынке на протяжении определенного периода до даты оценки, достаточного для того, чтобы наблюдать рыночную деятельность, обычную и общепринятую в отношении операций с участием таких активов или обязательств; это не принудительная операция (например, принудительная ликвидация или вынужденная реализация).
основной рынок	Рынок с самым большим объемом и уровнем деятельности в отношении актива или обязательства.
премия за риск	Компенсация, требуемая не расположенными к принятию риска участниками рынка за принятие неопределенности, присущей потокам денежных средств, связанных с активом или обязательством. Также называется «корректировка с учетом рисков».
затраты по сделке	Расходы на продажу актива или передачу обязательства на основном (или наиболее выгодном) для актива или обязательства рынке, которые непосредственно относятся на выбытие актива или передачу обязательства и удовлетворяют следующим критериям: (a) Они возникают непосредственно из операции и являются существенными для нее. (b) Предприятие не понесло бы такие расходы, если бы решение продать актив или передать обязательство не было бы принято (аналогично определению расходов на продажу, предложенному в МСФО (IFRS) 5).
транспортные расходы	Расходы, которые были бы понесены при транспортировке актива от его текущего местонахождения до места его основного (или наиболее выгодного) рынка.
единица учета	Степень объединения или разбивки активов или обязательств в МСФО в целях признания.
ненаблюдаемые исходные данные	в Исходные данные, для которых рыночные данные не доступны и которые разработаны с использованием всей доступной информации о тех допущениях, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на актив или обязательство.

Приложение В

Руководство по применению

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Приложение описывает применение пунктов 1-99 и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

В1 Суждения, применяемые в различных ситуациях оценки, могут быть разными. Настоящее приложение описывает суждения, которые могли бы применяться при оценке предприятием справедливой стоимости в различных ситуациях оценки.

Подход к оценке справедливой стоимости

В2 Цель оценки справедливой стоимости заключается в том, чтобы определить цену, по которой проводилась бы операция на добровольной основе по продаже актива или передаче обязательства между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях. Оценка справедливой стоимости требует от предприятия выяснения всех указанных ниже моментов:

(a) конкретный актив или обязательство, являющееся объектом оценки (в соответствии с его единицей учета).

(b) в отношении нефинансового актива, исходное условие оценки, являющееся приемлемым для оценки (в соответствии с его наилучшим и наиболее эффективным использованием).

(c) основной (или наиболее выгодный) для актива или обязательства рынок.

(d) метод или методы оценки, приемлемые для определения справедливой стоимости, с учетом наличия данных для разработки исходных данных, представляющих допущения, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на актив или обязательство, а также уровня в иерархии справедливой стоимости, к которому относятся эти исходные данные.

Исходное условие оценки нефинансовых активов (пункты 31-33)

В3 При оценке справедливой стоимости нефинансового актива, используемого в комбинации с другими активами как группа активов (при инсталляции или иной конфигурации для использования) или в комбинации с другими активами и обязательствами (например, бизнес), влияние исходного условия оценки будет зависеть от конкретных обстоятельств. Например:

(a) справедливая стоимость актива может быть одинаковой, независимо от того, используется ли актив отдельно или в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами. Так может обстоять дело в том случае, если актив представляет собой бизнес, который участники рынка продолжили бы вести. В таком случае операция предполагала бы оценку бизнеса в целом. Использование активов как группы в случае с продолжающимся бизнесом породило бы синергии, которые были бы доступны для участников рынка (то есть синергии участников рынка, которые, следовательно, должны повлиять на справедливую стоимость актива в отдельности или в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами).

(b) использование актива в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами может быть включено в оценку справедливой стоимости путем корректирования стоимости актива, используемого отдельно. Так может обстоять дело в случае, если актив представляет собой станок, и оценка справедливой стоимости осуществляется с использованием наблюдаемой цены на аналогичный станок (не инсталлированный или не конфигурированный иным образом для использования), корректируемой с учетом транспортных и инсталляционных расходов, чтобы оценка справедливой стоимости отражала текущее состояние и местонахождение станка (инсталлированного или конфигурированного иным образом для использования).

(c) использование актива в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами может быть включено в оценку справедливой стоимости посредством допущений участников рынка, используемых для оценки справедливой стоимости актива. Например, если актив представляет собой уникальную незавершенную продукцию, и участники рынка преобразовывали бы такую продукцию в готовую продукцию, то для оценки справедливой стоимости такой продукции принималось бы допущение о том, что участники рынка приобрели или приобрели бы какое-либо специализированное оборудование, необходимое для преобразования такой продукции в готовую продукцию.

(d) использование актива в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами может быть включено в метод оценки, используемый для оценки справедливой стоимости данного актива. Так может обстоять дело в случае использования метода дисконтированных денежных потоков для оценки справедливой стоимости нематериального актива, поскольку этот метод оценки специальным образом учитывает вклад, который любые дополнительные активы и связанные с ними обязательства вносят в группу, в которой использовался бы такой нематериальный актив.

(e) в более ограниченных ситуациях, когда предприятие использует актив в пределах группы активов, предприятие может оценивать актив по сумме, которая приблизительно равна его справедливой стоимости при распределении справедливой стоимости группы активов между отдельными активами группы. Так может обстоять дело в том случае, если оценка касается недвижимости, а справедливая стоимость улучшенной собственности (то есть группа активов) распределяется между составляющими ее активами (такими как земля и элементы благоустройства).

Справедливая стоимость при первоначальном признании (пункты 57-60)

В4 При определении того, равняется ли справедливая стоимость при первоначальном признании цене операции, предприятие должно учитывать факторы, специфические для данной операции и для данного актива или обязательства. Например, цена операции может не представлять собой справедливую стоимость актива или обязательства при первоначальном признании при наличии любого из следующих условий:

(a) Операция осуществляется между связанными сторонами, хотя цена при операции со связанными сторонами может использоваться в качестве исходных данных для оценки справедливой стоимости, если у предприятия есть доказательство того, что операция проводилась на рыночных условиях.

(b) Операция осуществляется по принуждению или продавец вынужден принять цену, используемую в данной операции. Например, так может обстоять дело в случае, если продавец испытывает финансовые трудности.

(c) Единица учета, представленная ценой операции, отличается от единицы учета, принятой в отношении актива или обязательства, оцениваемого по справедливой стоимости. Например, так может обстоять дело в случае, если актив или обязательство, оцениваемое по справедливой стоимости, является лишь одним из элементов операции (например, при объединении бизнеса), операция включает незаявленные права и привилегии, которые оцениваются отдельно в соответствии с каким-либо другим МСФО, или цена операции включает затраты по сделке.

(d) Рынок, на котором осуществляется операция, не является основным рынком (или наиболее выгодным рынком). Например, указанные рынки могут отличаться, если предприятие является дилером, который участвует в операции с клиентами на розничном рынке, однако, основным (или наиболее выгодным) рынком для операции по выходу является операция с другими дилерами на дилерском рынке.

Методы оценки (пункты 61-66)

Рыночный подход

В5 При рыночном подходе используются цены и другая уместная информация, генерируемая рыночными операциями с идентичными или сопоставимыми (то есть аналогичными) активами, обязательствами или группой активов и обязательств, такой как бизнес.

В6 Например, в методах оценки, совместимых с рыночным подходом, часто используются рыночные множители, возникающие из комплекта сопоставимых показателей. Множители могут находиться в одних диапазонах с другим множителем по каждому сопоставимому показателю. Для выбора надлежащего множителя из диапазона требуется использовать суждение с учетом качественных и количественных факторов, специфических для оценки.

В7 Методы оценки, совместимые с рыночным подходом, включают матричное ценообразование. Матричное ценообразование - это математический метод, используемый преимущественно для оценки некоторых видов финансовых инструментов, таких как долговые ценные бумаги, не основываясь лишь на котируемых ценах на определенные ценные бумаги, а скорее на отношении ценных бумаг к другим котируемым ценным бумагам, используемым как ориентир.

Затратный подход

В8 При затратном подходе отражается сумма, которая потребовалась бы в настоящий момент для замены производительной способности актива (часто называемой текущей стоимостью замещения).

В9 С точки зрения продавца как участника рынка цена, которая была бы получена за актив, основана на той сумме, которую покупатель как участник рынка заплатит, чтобы приобрести или построить замещающий актив, обладающий сопоставимой пользой, с учетом морального износа. Причина этого заключается в том, что покупатель как участник рынка не заплатил бы за актив сумму больше, чем сумма, за которую он мог бы заменить производительную способность данного актива. Моральный износ включает в себя физическое ухудшение, функциональное (технологическое) устаревание и экономическое (внешнее) устаревание, и является более широким понятием, чем износ в целях подготовки и представления финансовой отчётности (распределение исторической стоимости) или налоговых целях (использование определенных сроков полезной службы). Во многих случаях метод текущей стоимости замещения используется для оценки справедливой стоимости материальных активов, которые используются в комбинации с другими активами или с другими активами и обязательствами.

Доходный подход

В10 При использовании доходного подхода будущие суммы (например, потоки денежных средств или доходы и расходы) преобразовываются в единую сумму на текущий момент (то есть дисконтированную). При использовании доходного подхода оценка справедливой стоимости отражает текущие рыночные ожидания в отношении таких будущих сумм.

В11 Такие методы оценки включают, например, следующее:

(а) методы оценки по приведенной стоимости (см. пункты В12-В30);

(о) модели оценки опциона, такие как формула Блэка-Шоулса-Мертона или биномиальная модель (то есть структурная модель), которые включают методы оценки по приведенной стоимости и отражают как временную, так и внутреннюю стоимость опциона; и

(с) метод дисконтированных денежных потоков, который используется для оценки справедливой стоимости некоторых нематериальных активов.

Методы оценки по приведенной стоимости

В12 В пунктах В13-В30 описывается использование методов оценки по приведенной стоимости для оценки справедливой стоимости. В этих пунктах особое внимание уделяется методу корректировки ставки дисконтирования и методу ожидаемых потоков денежных средств (ожидаемой приведенной стоимости). Эти пункты не предписывают использование одного конкретного метода оценки по приведенной стоимости и не ограничивают использование методов оценки по приведенной стоимости для определения справедливой стоимости описываемыми методами. Метод оценки по приведенной стоимости, используемый для определения справедливой стоимости, будет зависеть от фактов и обстоятельств, специфических для оцениваемого актива или обязательства (например, наблюдаются ли цены на сопоставимые активы или обязательства на рынке), и наличия достаточных данных.

Компоненты оценки по приведенной стоимости

В13 Приведенная стоимость (то есть применение доходного подхода) - это инструмент, используемый для связывания будущих сумм (например, потоков денежных средств или значений стоимости) с существующей суммой с использованием ставки дисконтирования. Определение справедливой стоимости актива или обязательства с использованием метода оценки по приведенной стоимости охватывает все следующие элементы с точки зрения участников рынка на дату оценки:

(a) оценка будущих потоков денежных средств от оцениваемого актива или обязательства.

(b) ожидания в отношении возможных изменений суммы и времени получения потоков денежных средств, представляющих неопределенность, присущую потокам денежных средств.

(c) временная стоимость денег, представленная ставкой по безрисковым монетарным активам, сроки погашения или сроки действия которых совпадают с периодом, охватываемым потоками денежных средств, и которые не представляют никакой неопределенности в отношении сроков и риска дефолта для их держателя (то есть безрисковая ставка вознаграждения).

(d) цена, уплачиваемая за принятие неопределенности, присущей потокам денежных средств (то есть премия за риск).

(e) другие факторы, которые участники рынка приняли бы во внимание в сложившихся обстоятельствах.

(f) в отношении обязательства, риск невыполнения обязательств, относящийся к данному обязательству, включая собственный кредитный риск предприятия (то есть лица, принявшего на себя обязательство).

Общие принципы

В14 Методы оценки по приведенной стоимости отличаются в зависимости от того, как они используют элементы, описанные в пункте В13. Однако, все следующие ниже общие принципы регулируют применение любого метода оценки по приведенной стоимости, используемого для оценки справедливой стоимости:

(a) Потоки денежных средств и ставки дисконтирования должны отражать допущения, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на актив или обязательство.

(b) Для потоков денежных средств и ставок дисконтирования должны учитываться только те факторы, которые относятся к оцениваемому активу или обязательству.

(c) Для того чтобы избежать двойного учета или не упустить влияние факторов риска, ставки дисконтирования должны отражать допущения, совместимые с допущениями, присущими потокам денежных средств. Например, ставка дисконтирования, отражающая неопределенность ожиданий в отношении будущего дефолта, будет приемлемой при использовании предусмотренных договором потоков денежных средств от ссуды (то есть метод корректировки ставки дисконтирования). Та же самая ставка не должна применяться при использовании ожидаемых (то есть взвешенных с учетом вероятности) потоков денежных средств (то есть метод оценки по ожидаемой приведенной стоимости), потому что ожидаемые потоки денежных средств уже отражают допущения о неопределенности в отношении будущего дефолта; вместо этого должна использоваться ставка дисконтирования, соизмеримая с риском, присущим ожидаемым потокам денежных средств.

(d) Допущения в отношении потоков денежных средств и ставок дисконтирования должны быть последовательными между собой. Например, номинальные потоки денежных средств, которые включают эффект инфляции, должны дисконтироваться по ставке, включающей эффект инфляции. Номинальная безрисковая ставка вознаграждения включает эффект инфляции. Фактические потоки денежных средств, исключающие эффект инфляции, должны дисконтироваться по ставке, исключающей эффект инфляции. Аналогичным образом потоки денежных средств за вычетом налогов должны дисконтироваться с использованием ставки дисконтирования за вычетом налогов. Потоки денежных средств до уплаты налогов должны дисконтироваться по ставке, совместимой с указанными потоками денежных средств.

(e) Ставки дисконтирования должны учитывать основополагающие экономические факторы, связанные с валютой, в которой выражены потоки денежных средств.

Риск и неопределенность

В15 Определение справедливой стоимости с использованием методов оценки по приведенной стоимости осуществляется в условиях неопределенности, потому что используемые потоки денежных средств являются скорее расчетными величинами, нежели известными суммами. Во многих случаях как сумма, так и сроки получения потоков денежных средств являются неопределенными. Даже предусмотренные договором фиксированные суммы, такие как платежи по ссуде, являются неопределенными, если существует риск дефолта.

В16 Участники рынка обычно требуют компенсацию (то есть премию за риск) за принятие неопределенности, присущей потокам денежных средств, связанных с активом или обязательством. Оценка справедливой стоимости должна включать премию за риск, отражающую сумму, которую участники рынка потребовали бы в качестве компенсации за принятие неопределенности, присущей потокам денежных средств. В противном случае оценка не будет достоверно представлять справедливую стоимость. В некоторых случаях определение соответствующей премии за риск может вызвать затруднения. Однако степень трудности сама по себе не является причиной, достаточной для исключения премии за риск.

В17 Методы оценки по приведенной стоимости отличаются в зависимости от того, какие корректировки они вносят с учетом риска, и от вида потоков денежных средств, который они используют. Например:

(a) При применении метода корректировки ставки дисконтирования (см. пункты В18-В22) используются откорректированная с учетом риска ставка дисконтирования и предусмотренные договором, обещанные или наиболее вероятные потоки денежных средств.

(b) При применении 1 метода оценки по ожидаемой приведенной стоимости (см. пункт В25) используются откорректированные с учетом риска ожидаемые потоки денежных средств и безрисковая ставка.

(c) При применении 2 метода оценки по ожидаемой приведенной стоимости (см. пункт В26) используются ожидаемые потоки денежных средств, не откорректированные с учетом риска, и ставка дисконтирования, откорректированная с учетом премии за риск, которую требуют участники рынка. Такая ставка отличается от ставки, используемой при применении метода корректировки ставки дисконтирования.

Метод корректировки ставки дисконтирования

В18 При применении метода корректировки ставки дисконтирования используется один набор потоков денежных средств из диапазона возможных расчетных сумм, предусмотренных договором или обещанных (как в случае с облигацией), или наиболее вероятные потоки денежных средств. Во всех без исключения случаях указанные потоки денежных средств являются условными и зависят от возникновения определенных событий (например, предусмотренные договором или обещанные потоки денежных средств по облигации являются условными и зависят от возникновения случая дефолта со стороны дебитора). Ставка дисконтирования, используемая для метода корректировки ставки дисконтирования, возникает из наблюдаемых ставок доходности по сопоставимым активам или обязательствам, обращающимся на рынке. Соответственно, предусмотренные договором, обещанные или наиболее вероятные потоки денежных средств дисконтируются по наблюдаемой или расчетной рыночной ставке для таких условных потоков денежных средств (то есть рыночной ставке доходности).

В19 Метод корректировки ставки дисконтирования требует анализа рыночных данных по сопоставимым активам или обязательствам. Сопоставимость устанавливается путем рассмотрения характера потоков денежных средств (например, предусматриваются ли потоки денежных средств договором или нет, и вероятность того, будут ли они одинаково реагировать на изменения экономических условий), а также других факторов (например, кредитного положения, залогового имущества, сроков, ограничительных условий и ликвидности). В качестве альтернативы, если отдельный сопоставимый актив или обязательство не отражает достоверно риск, присущий потокам денежных средств, связанных с оцениваемым активом или обязательством, можно установить ставку дисконтирования, используя данные по нескольким сопоставимым активам или обязательствам вместе с безрисковой кривой доходности (то есть используя метод «кумулятивного построения»).

В20 Для того чтобы проиллюстрировать метод кумулятивного построения, допустим, что Актив А представляет собой предусмотренное договором право на получение 800 д.е.* через год (то есть отсутствует неопределенность в отношении сроков). Существует сформировавшийся рынок для сопоставимых активов, и информация о данных активах, включая информацию о ценах, является доступной. Из указанных сопоставимых активов:

(a) Актив В представляет собой предусмотренное договором право на получение 1 200 д.е. через год, а его рыночная цена составляет 1 083 д.е. Таким образом, подразумеваемая годовая ставка доходности (то есть рыночная ставка доходности за один год) составляет 10,8 процентов [(1 200 д.е. /1 083 д.е.) - 1].

(b) Актив С представляет собой предусмотренное договором право на получение 700 д.е. через два года, а его рыночная цена составляет 566 д.е. Таким образом, подразумеваемая годовая ставка доходности (то есть рыночная ставка доходности за два года) составляет 11,2 процентов [(700 д.е. / 566 д.е.)^0,5 - 1].

(c) Все три актива сопоставимы в отношении риска (то есть дисперсии возможных выплат и кредита).

В21 На основании анализа сроков предусмотренных договором платежей, которые будут получены в отношении Актива А, относительно сроков, предусмотренных для Актива В и Актива С (то есть один год для Актива В против двух лет для Актива С), Актив В считается более сопоставимым Активу А. При использовании предусмотренного договором платежа, который будет получен в отношении Актива А (800 д.е.) и рыночной ставки за один год, предусмотренной в связи с Активом В (10,8 процентов), справедливая стоимость Актива А составляет 722 д.е. (800 д.е./1,108). В качестве альтернативы, при отсутствии доступной рыночной информации по Активу В, рыночная ставка могла бы быть получена из информации об Активе С с использованием метода кумулятивного построения. В таком случае рыночная ставка за два года, обозначенная для Актива С (11,2 процентов), была бы откорректирована до получения рыночной ставки за год с использованием временной структуры безрисковой кривой доходности. Могут потребоваться дополнительная информация и анализ для определения того, являются ли одинаковыми премии за риск для одногодичных и двухгодичных активов. Если устанавливается, что премии за риск для одногодичных и двухгодичных активов неодинаковые, рыночная ставка доходности за два года должна быть дополнительно откорректирована с учетом такого влияния.

В22 Если к фиксированным поступлениям или платежам применяется метод корректировки ставки дисконтирования, корректировка с учетом риска, присущего потокам денежных средств, связанных с оцениваемым активом или обязательством, включается в ставку дисконтирования. В некоторых случаях применения метода корректировки ставки дисконтирования к потокам денежных средств, которые не являются поступлениями или платежами, может потребоваться корректировка потоков денежных средств для достижения сопоставимости с наблюдаемым активом или обязательством, из информации о котором была получена ставка дисконтирования.

Метод оценки по ожидаемой приведенной стоимости

В23 При применении метода оценки по ожидаемой приведенной стоимости в качестве отправной точки используется набор потоков денежных средств, который представляет взвешенное с учетом вероятности среднее значение всех возможных будущих потоков денежных средств (то есть ожидаемые потоки денежных средств). Получаемая в результате расчетная величина идентична ожидаемой стоимости, которая в статистическом выражении является средневзвешенным значением возможной стоимости дискретной случайной переменной с соответствующей взвешиваемой вероятностью. Поскольку все возможные потоки денежных средств взвешиваются с учетом вероятности, получаемый в результате ожидаемый поток денежных средств не является условным и не зависит от возникновения какого-либо определенного события (в отличие от потоков денежных средств, используемых для метода корректировки ставки дисконтирования).

В24 При принятии решения об инвестировании не расположенные к принятию риска участники рынка учитывали бы риск того, что фактические потоки денежных средств могут отличаться от ожидаемых потоков денежных средств. В теории портфельного выбора различаются два типа риска:

(a) несистематический (диверсифицируемый) риск, который является специфическим для конкретного актива или обязательства.

(b) систематический (недиверсифицируемый) риск, который является общим для актива или обязательства и других единиц в диверсифицируемом портфеле.

В теории портфельного выбора считается, что на рынке, находящемся в равновесии, участникам рынка компенсируется принятие только систематического риска, присущего потокам денежных средств. (На неэффективных рынках или рынках, не находящихся в равновесии, могут быть доступны другие формы дохода или компенсации).

В25 1 метод оценки по ожидаемой приведенной стоимости корректирует ожидаемые потоки денежных средств, связанных с активом, с учетом систематического (то есть рыночного) риска путем вычитания наличной премии за риск (то есть ожидаемых потоков денежных средств, откорректированных с учетом риска). Такие ожидаемые потоки денежных средств, откорректированные с учетом риска, представляют надежный эквивалент потоков денежных средств, который дисконтируется по безрисковой ставке вознаграждения. Надежный эквивалент потоков денежных средств подразумевает ожидаемый поток денежных средств (в соответствии с определением), корректируемый с учетом риска таким образом, чтобы участник рынка не зависел от обмена определенного потока денежных средств на ожидаемый поток денежных средств. Например, если бы участник рынка пожелал бы обменять ожидаемый поток денежных средств в размере 1 200 д.е. на определенный поток денежных средств в размере 1 000 д.е., то сумма в размере 1 000 д.е. представляла бы собой надежный эквивалент для суммы в 1 200 д.е. (то есть сумма в 200 д.е. представляла бы собой наличную премию за риск). В этом случае участник рынка не зависел бы от удерживаемого актива.

В26 В отличие от вышеизложенного, 2 метод оценки по ожидаемой приведенной стоимости вносит корректировку с учетом систематического (то есть рыночного) риска, применяя премию за риск к безрисковой ставке вознаграждения. Соответственно, ожидаемые потоки денежных средств дисконтируются по ставке, которая соответствует ожидаемой ставке, связанной с потоками денежных средств, взвешенными с учетом вероятности (то есть ожидаемая ставка доходности). Модели, используемые для ценообразования рисковых активов, такие как модель определения стоимости капитала, могут использоваться для оценки ожидаемой ставки доходности. Поскольку ставка дисконтирования, используемая для метода корректировки ставки дисконтирования, является ставкой доходности, относящейся к условным потокам денежных средств, она, вероятно, будет выше ставки дисконтирования, используемой во 2 методе оценки по ожидаемой приведенной стоимости, которая является ожидаемой ставкой доходности, относящейся к ожидаемым потокам денежных средств или к потокам денежных средств, взвешенным с учетом вероятности.

В27 Для того чтобы проиллюстрировать 1 и 2 методы, допустим, что в отношении актива ожидалось получение потоков денежных средств в размере 780 д.е. через год, которые определялись на основе возможных потоков денежных средств и вероятностей, указанных ниже. Применимая безрисковая ставка вознаграждения для потоков денежных средств с одногодичным горизонтом составляет 5 процентов, а систематическая премия за риск для актива с таким же профилем риска составляет 3 процента.

Вероятные потоки денежных средств	Вероятность	Потоки денежных средств, взвешенные с учетом вероятности
500 д.е.	15%	75 д.е.
800 д.е.	60%	480 д.е.
900 д.е.	25%	225 д.е.
Ожидаемые потоки денежных средств		780 д.е.

В28 В этом простом примере ожидаемые потоки денежных средств (780 д.е.) представляют собой взвешенное с учетом вероятности среднее значение трех возможных результатов. В более реалистичных ситуациях может существовать много возможных результатов. Однако для того чтобы применить метод оценки по ожидаемой приведенной стоимости, не всегда нужно учитывать распределение всех возможных потоков денежных средств, используя сложные модели и методы. Вместо этого можно разработать ограниченное количество дискретных сценариев и вероятностей, которые охватывают множество возможных потоков денежных средств. Например, предприятие может использовать реализованные потоки денежных средств за какой-либо соответствующий прошлый период, откорректированные с учетом изменений в обстоятельствах, имевших место впоследствии (например, изменения внешних факторов, включая экономические или рыночные условия, тенденции в отрасли и конкуренцию, а также изменения внутренних факторов, влияющих на предприятие специфическим образом), принимая во внимание допущения участников рынка.

В29 В теории приведенная стоимость (то есть справедливая стоимость) потоков денежных средств, связанных с активом, остается одинаковой независимо от того, использовался 1 Метод или 2 Метод, а именно:

(a) При использовании 1 Метода ожидаемые потоки денежных средств корректируются с учетом систематического (то есть рыночного) риска. При отсутствии рыночных данных, прямо указывающих сумму корректировки с учетом риска, такая корректировка может быть получена с помощью модели определения стоимости активов с использованием понятия надежных эквивалентов. Например, корректировка с учетом риска (то есть наличная премия за риск в размере 22 д.е.) могла быть установлена с использованием систематической премии за риск в размере 3 процентов (780 д.е. - [780 д.е. х (1,05/1,08)]), что приводит к ожидаемым потокам денежных средств, откорректированным с учетом риска, в размере 758 д.е. (780 д.е. - 22 д.е.). Сумма в 758 д.е. представляет собой надежный эквивалент для суммы в 780 д.е. и дисконтируется по безрисковой ставке вознаграждения (5 процентов). Приведенная стоимость (то есть справедливая стоимость) актива составляет 722 д.е. (758 д.е./1,05).

(b) При использовании 2 Метода ожидаемые потоки денежных средств не корректируются с учетом систематического (то есть рыночного) риска. Вместо этого корректировка с учетом этого риска включается в ставку дисконтирования. Таким образом, ожидаемые потоки денежных средств дисконтируются по ожидаемой ставке доходности в размере 8 процентов (то есть 5-процентная безрисковая ставка вознаграждения плюс 3-процентная систематическая премия за риск). Приведенная стоимость (то есть справедливая стоимость) актива составляет 722 д.е. (780 д.е./1,08).

В30 При использовании метода оценки по ожидаемой приведенной стоимости для оценки справедливой стоимости может использоваться либо 1 Метод, либо 2 Метод. Выбор того, какой метод использовать, 1 Метод или 2 Метод, будет зависеть от фактов и обстоятельств, специфических для оцениваемого актива или обязательства, степени доступности достаточного количества данных и применяемых суждений.

Применение методов оценки по приведенной стоимости к обязательствам и собственным долевым инструментам предприятия, не удерживаемым другими сторонами как активы (пункты 40 и 41)

В31 При использовании метода оценки по приведенной стоимости для оценки справедливой стоимости обязательства, которое не удерживается другой стороной как актив (например, обязательство по выводу объектов из эксплуатации), предприятие помимо прочего должно оценить будущее выбытие денежных средств, которое, как ожидается, потребуется от участников рынка для выполнения обязательства. Такое будущее выбытие денежных средств должно включать ожидания участников рынка в отношении расходов на выполнение обязательства и компенсации, которую участник рынка потребовал бы за принятие обязательства. Такая компенсация включает доход, который участник рынка потребовал бы в следующих случаях:

(a) за осуществление деятельности (то есть стоимость выполнения обязательства; например, при использовании ресурсов, которые могли бы использоваться для осуществления другой деятельности); и

(b) за принятие риска, связанного с обязательством (то есть премия за риск, которая отражает риск того, что фактическое выбытие денежных средств может отличаться от ожидаемого выбытия денежных средств; см. пункт В33).

В32 Например, нефинансовое обязательство не содержит предусмотренную договором ставку доходности, и для данного обязательства не существует наблюдаемой рыночной доходности. В некоторых случаях компоненты дохода, который участники рынка потребовали бы, будут неразличимы по отдельности (например, при использовании цены, которую подрядчик-третья сторона требовал бы в качестве фиксированного гонорара). В других случаях предприятие должно оценивать такие компоненты по отдельности (например, при использовании цены, которую подрядчик-третья сторона требовал бы по принципу «издержки плюс», потому что в этом случае подрядчик не будет нести риск будущих изменений издержек).

В33 Предприятие может включать премию за риск в оценку справедливой стоимости обязательства или собственного долевого инструмента предприятия, который не удерживается другой стороной как актив, используя один из следующих способов:

(a) корректируя потоки денежных средств (то есть как увеличение суммы выбытия денежных средств); или

(b) корректируя ставку, используемую для дисконтирования будущих потоков денежных средств до их приведенной стоимости (то есть как снижение ставки дисконтирования).

Предприятие должно удостовериться в том, что оно не вносит корректировку с учетом риска дважды или не упускает такую корректировку. Например, если расчетные потоки денежных средств увеличиваются с учетом компенсации за принятие риска, связанного с обязательством, ставка дисконтирования не должна корректироваться для отражения данного риска.

Исходные данные для методов оценки (пункты 67-71)

В34 Примеры рынков, на которых исходные данные могут быть наблюдаемыми в отношении некоторых активов и обязательств (например, финансовые инструменты), включают следующее:

(a) Валютные рынки. На валютном рынке цены закрытия рынка являются легкодоступными и обычно представляют справедливую стоимость. Примером такого рынка является Лондонская фондовая биржа.

(b) Дилерские рынки. На дилерском рынке дилеры всегда готовы торговать (покупать или продавать за свой собственный счет), таким образом обеспечивая ликвидность, используя свой собственный капитал, чтобы иметь запас единиц, для которых они создают рынок. Как правило, цена покупателя и цена продавца (представляющие цену, по которой дилер желает купить, и цену, по которой дилер желает продать, соответственно) являются легкодоступными в большей степени, нежели цены закрытия рынка. Внебиржевые рынки (цены, на которых публично сообщаются) являются дилерскими рынками. Дилерские рынки также существуют для других видов активов и обязательств, включая некоторые финансовые инструменты, товары и физические активы (например, используемое оборудование).

(c) Посреднические рынки. На посредническом рынке брокеры стараются свести покупателей с продавцами, но не готовы торговать за свой собственный счет. Другими словами, брокеры не используют свой собственный капитал, чтобы иметь запас единиц, для которых они создают рынок. Брокер знает цены, предлагаемые и запрашиваемые соответствующими сторонами, но каждая из сторон, как правило, не знает ценовые требования другой стороны. Информация о ценах завершившихся операций иногда бывает доступной. Брокерские рынки имеют электронные коммуникационные сети, в которых сводятся заказы на покупку и продажу, а также рынки коммерческой и жилой недвижимости.

(d) Рынки «от принципала к принципалу». На рынке «от принципала к принципалу» операции, как первоначальные, так и по перепродаже, осуществляются сторонами самостоятельно, без посредников. Информация о таких операциях может быть общедоступной лишь в небольшом объеме.

Иерархия справедливой стоимости (пункты 72-90)

Исходные данные 2 Уровня (пункты 81-85)

В35 Примеры исходных данных 2 Уровня для конкретных активов и обязательств включают следующее:

(a) Процентный своп с фиксированными поступлениями и переменными платежами, основанный на курсе своп Лондонской межбанковской ставки предложения (LIBOR). Исходные данные 2 Уровня будут представлять собой курс своп LIBOR, если данная ставка наблюдается с обычно котируемыми интервалами на протяжении практически всего срока действия свопа.

(b) Процентный своп с фиксированными поступлениями и переменными платежами, основанный на кривой доходности, выраженной в иностранной валюте. Исходные данные 2 Уровня будут представлять собой курс своп, основанный на кривой доходности, выраженной в иностранной валюте, которая наблюдается с обычно котируемыми интервалами на протяжении практически всего срока действия свопа. Так обстоит дело в том случае, если срок свопа составляет 10 лет, и данная ставка наблюдается с обычно котируемыми интервалами на протяжении 9 лет, при условии, что любая обоснованная экстраполяция кривой доходности в течение 10 года не будет значительной для оценки справедливой стоимости свопа в целом.

(c) Процентный своп с фиксированными поступлениями и переменными платежами, основанный на базисной ставке определенного банка. Исходные данные 2 Уровня будут представлять собой базисную ставку банка, полученную с помощью экстраполяции, если экстраполируемые значения подтверждаются наблюдаемыми рыночными данными, например, путем корреляции со ставкой вознаграждения, которая является наблюдаемой на протяжении практически всего срока действия свопа.

(d) Трехгодичный опцион на акции в биржевом обороте. Исходные данные 2 Уровня будут представлять собой подразумеваемую волатильность акций, полученную с помощью экстраполяции к 3 году при наличии двух следующих условий:

(i) Цены на одногодичные и двухгодичные опционы на акции являются наблюдаемыми.

(ii) Экстраполируемая подразумеваемая волатильность трехгодичного опциона подтверждается рыночными данными, наблюдаемыми на протяжении практически всего срока действия опциона.

В этом случае подразумеваемая волатильность может быть получена с помощью экстраполяции из подразумеваемой волатильности одногодичных и двухгодичных опционов на акции и подтверждаться подразумеваемой волатильностью для трехгодичных опционов на акции сопоставимых предприятий при условии установления корреляции с одногодичной и двухгодичной подразумеваемой волатильностью.

(e) Лицензионное соглашение. Для лицензионного соглашения, приобретенного при объединении бизнеса, которое недавно было заключено приобретенным предприятием (являющимся одной из сторон по лицензионному соглашению) с несвязанной стороной, исходные данные 2 Уровня будут представлять собой ставку роялти в договоре с несвязанной стороной на начало осуществления деятельности по соглашению.

(f) Запасы готовой продукции в точке розничной торговли. Для запасов готовой продукции, которые приобретаются при объединении бизнеса, исходные данные 2 Уровня будут представлять собой либо цену, спрашиваемую с клиентов на розничном рынке, либо цену, спрашиваемую с розничных продавцов на оптовом рынке, откорректированную с учетом разницы в состоянии и местонахождении между единицей запасов и сопоставимыми (то есть аналогичными) единицами запасов, чтобы оценка справедливой стоимости отражала цену, которая была бы получена в операции по продаже запасов другому розничному продавцу, который завершит необходимые действия по продаже. По существу, оценка справедливой стоимости будет одинаковой независимо от того, корректируется ли розничная цена (в сторону уменьшения) или оптовая цена (в сторону увеличения). Как правило, для оценки справедливой стоимости должна использоваться цена, требующая наименьшего количества субъективных корректировок.

(g) Удерживаемое и используемое здание. Исходные данные 2 Уровня будут представлять собой цену за квадратный метр здания (множитель оценки), полученную на основе наблюдаемых рыночных данных, например, множителей, основанных на ценах, используемых в наблюдаемых операциях с сопоставимыми (то есть аналогичными) зданиями с аналогичным местонахождением.

(h) Единица, генерирующая денежные средства. Исходные данные 2 Уровня будут представлять собой множитель оценки (например, множитель прибыли или выручки, или аналогичной меры результатов работы), полученный на основе наблюдаемых рыночных данных, например, множители, основанные на ценах, используемых в наблюдаемых операциях с сопоставимым (то есть аналогичным) бизнесом, с учетом операционных, рыночных, финансовых и нефинансовых факторов.

Исходные данные 3 Уровня 3 (пункты 86-90)

В36 Примеры исходных данных 3 Уровня для конкретных активов и обязательств включают следующее:

(a) Долгосрочный валютный своп. Исходные данные 3 Уровня будут представлять собой ставку вознаграждения в определенной валюте, которая не является наблюдаемой и не может быть подтверждена наблюдаемыми рыночными данными с обычно котируемыми интервалами или иным образом на протяжении практически всего срока действия валютного свопа. Ставки вознаграждения валютного свопа - ставки свопа, рассчитанные на основе кривых доходности соответствующих стран.

(b) Трехгодичный опцион на акции в биржевом обороте. Исходные данные 3 Уровня будут представлять собой историческую волатильность, то есть волатильность по акциям, полученную на основе исторических цен на акции. Историческая волатильность, как правило, не представляет ожидания участников рынка на текущий момент в отношении будущей волатильности, даже если она является единственным источником информации, доступным для установления цены на опцион.

(c) Процентный своп. Исходные данные 3 Уровня будут представлять собой корректировку среднерыночной согласованной (необязательной) цены на своп, разработанную с использованием данных, которые не являются непосредственно наблюдаемыми и не могут быть каким-либо иным образом подтверждены наблюдаемыми рыночными данными.

(d) Обязательство по выводу объектов из эксплуатации, принятое при объединении бизнеса. Исходные данные 3 Уровня будут представлять собой расчетную величину на текущий момент с использованием собственных данных предприятия о будущем выбытии денежных средств, которое потребуется для выполнения обязательства (включая ожидания участников рынка в отношении расходов на выполнение обязательства и компенсации, которую участник рынка потребует за принятие обязательства по демонтажу актива), при отсутствии обоснованно доступной информации, указывающей на то, что участники рынка использовали бы другие допущения. Такие исходные данные 3 Уровня использовались бы при применении метода оценки по приведенной стоимости вместе с другими исходными данными, например, текущей безрисковой ставкой вознаграждения или безрисковой ставкой, откорректированной с учетом кредитоспособности, если влияние кредитного положения предприятия на справедливую стоимость обязательства отражается в ставке дисконтирования, а не в расчетной величине будущего выбытия денежных средств.

(е) Единица, генерирующая денежные средства. Исходные данные 3 Уровня будут представлять собой финансовый прогноз (например, в отношении потоков денежных средств или прибыли или убытка), разработанный с использованием собственных данных предприятия, при отсутствии обоснованно доступной информации, указывающей на то, что участники рынка использовали бы другие допущения.

Оценка справедливой стоимости в случае значительного снижения объема или уровня деятельности в отношении актива или обязательства

В37 На справедливую стоимость актива или обязательства может повлиять значительное снижение объема или уровня деятельности в отношении данного актива или обязательства относительно обычной деятельности на рынке в отношении данного актива или обязательства (или аналогичных активов или обязательств). Для того чтобы на основании имеющихся в наличии доказательств установить, имело ли место значительное снижение объема или уровня деятельности в отношении данного актива или обязательства, предприятие должно оценить значимость и уместность факторов, таких как указанные ниже:

(a) За последнее время проводилось небольшое количество операций.

(b) Котировки цен разрабатываются не на основе информации на текущий момент.

(c) Котировки цен меняются в значительной степени либо с течением времени, либо в зависимости от участников рынка (например, на некоторых посреднических рынках).

(d) Показатели, которые ранее являлись высоко коррелированными со справедливой стоимостью актива или обязательства, теперь явно не соотносятся с последними по времени показателями справедливой стоимости данного актива или обязательства.

(e) Имеет место значительное увеличение подразумеваемых премий за риск ликвидности, дохода или показателей результатов работы (таких как штрафные процентные ставки за досрочное изъятие депозита или погашение облигации или серьезность убытков) в отношении наблюдаемых операций или котируемых цен по сравнению с расчетной оценкой предприятием ожидаемых потоков денежных средств с учетом всех доступных рыночных данных о кредитном риске и других рисках невыполнения обязательств, связанных с данным активом или обязательством.

(f) Имеет место широкий спрэд по спросу и предложению или значительное увеличение спрэда по спросу и предложению.

(g) Имеет место значительное снижение объема деятельности на рынке или отсутствие рынка для новых выпусков (то есть основного рынка) актива или обязательства или аналогичных активов или обязательств.

(h) Лишь небольшой объем информации является общедоступным (например, об операциях, которые проводятся на рынке «от принципала к принципалу»).

В38 Если предприятие пришло к заключению, что имело место значительное снижение объема или уровня деятельности в отношении данного актива или обязательства относительно обычной деятельности на рынке в отношении данного актива или обязательства (или аналогичных активов или обязательств), необходимо провести дополнительный анализ операций или котируемых цен. Само по себе снижение объема или уровня деятельности может не означать, что цена операции или котируемая цена не представляет справедливую стоимость или что операция на данном рынке не является операцией на добровольной основе. Однако, если предприятие установило, что операция или котируемая цена не представляет справедливую стоимость (например, могут существовать операции, которые не являются операциями на добровольной основе), потребуется корректировка операций или котируемых цен, если предприятие будет использовать эти цены как основу для оценки справедливой стоимости, и такая корректировка может быть важной для оценки справедливой стоимости в целом. Корректировки также могут потребоваться и при других обстоятельствах (например, когда требуется значительная корректировка цены на аналогичный актив, чтобы сделать его сопоставимым оцениваемому активу, или когда цена устарела).

В39 Настоящий стандарт не предусматривает методологию внесения значительных корректировок в операции или котируемые цены. В пунктах 61-66 и В5-В11 обсуждается использование методов оценки справедливой стоимости. Независимо от того, какой метод оценки используется, предприятие должно вносить соответствующие корректировки с учетом риска, включая премию за риск, отражающую сумму, которую участники рынка потребовали бы в качестве компенсации за принятие неопределенности, присущей потокам денежных средств, связанных с активом или обязательством (см. пункт В17). В противном случае оценка не будет достоверно представлять справедливую стоимость. В некоторых случаях определение соответствующей корректировки с учетом риска может быть затруднено. Однако степень трудности сама по себе не является причиной, достаточной для исключения корректировки с учетом риска. Корректировка с учетом риска должна отражать операцию на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях.

В40 Если имело место значительное снижение объема или уровня деятельности в отношении данного актива или обязательства, может оказаться приемлемым изменение метода оценки или использования множественных методов оценки (например, использование рыночного подхода и метода оценки по приведенной стоимости). При взвешивании показателей справедливой стоимости, полученных в результате использования множественных методов оценки, предприятие должно рассмотреть обоснованность диапазона оценок справедливой стоимости. Цель заключается в том, чтобы установить значение в пределах диапазона, которое наиболее точно представляет справедливую стоимость в текущих рыночных условиях. Широкий диапазон оценок справедливой стоимости может указывать на необходимость проведения дополнительного анализа.

В41 Даже при наличии значительного снижения объема или уровня деятельности в отношении данного актива или обязательства, цель оценки справедливой стоимости остается прежней. Справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе (то есть не принудительная ликвидация или вынужденная реализация) между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях.

В42 Расчетная оценка цены, по которой участники рынка желали бы провести операцию на дату оценки в текущих рыночных условиях, в случае значительного снижения объема или уровня деятельности в отношении данного актива или обязательства, зависит от фактов и обстоятельств, существующих на дату оценки, и требует применения суждения. Намерение предприятия удержать актив или урегулировать или иным образом выполнить обязательство не имеет значения при оценке справедливой стоимости, потому что справедливая стоимость представляет собой оценку, основанную на рыночных данных, а не оценку, специфическую для предприятия.

Идентификация операций, не являющихся операциями на добровольной основе

В43 Определение того, является ли какая-либо операция операцией на добровольной основе (или не является таковой), затрудняется в случае значительного снижения объема или уровня деятельности в отношении актива или обязательства относительно обычной деятельности на рынке в отношении данного актива или обязательства (или аналогичных активов или обязательств). При таких обстоятельствах не стоит делать заключение о том, что все операции на данном рынке являются операциями на недобровольной основе (то есть принудительной ликвидацией или вынужденной реализацией). Обстоятельства, которые могут указывать на то, что операция является операцией на недобровольной основе, включают следующее:

(a) Такие операции не проводились на рынке на протяжении периода, достаточного для того, чтобы наблюдать рыночную деятельность, обычную и общепринятую в отношении операций с участием таких активов или обязательств, в текущих рыночных условиях.

(b) Наблюдался обычный и общепринятый период осуществления рыночной деятельности, но продавец рекламировал данный актив или обязательство одному участнику рынка.

(c) Продавец находится в состоянии банкротства или конкурсного управления, или в состоянии близком к банкротству или конкурсному управлению (то есть продавец вынужден провести данную операцию).

(d) Продавец обязан был провести операцию по продаже, чтобы выполнить требования регулирующих органов или законодательства (то есть продавец был вынужден провести операцию).

(e) Цена операции представляет собой постороннее значение по сравнению с другими недавно проводившимися операциями с таким же или аналогичным активом или обязательством.

Предприятие должно рассмотреть обстоятельства, чтобы на основании всех доступных доказательств определить, является ли данная операция операцией на добровольной основе.

В44 Предприятие должно рассмотреть все указанные ниже моменты при оценке справедливой стоимости или определении размера премий за рыночный риск:

(а) Если доказательства указывают на то, что операция не является операцией на добровольной основе, то предприятие должно придавать меньше значения или не придавать никакого значения (по сравнению с другими показателями справедливой стоимости) такой цене операции.

(b) Если доказательства указывают на то, что операция является операцией на добровольной основе, предприятие должно учитывать такую цену операции. Степень значения, которое придается такой цене операции по сравнению с другими показателями справедливой стоимости, будет зависеть от фактов и обстоятельств, таких как указанные ниже:

(i) объем операции.

(ii) сопоставимость операции с оцениваемым активом или обязательством.

(iii) близость даты проведения операции к дате оценки.

(c) Если предприятие не имеет достаточной информации, позволяющей сделать заключение о том, является ли данная операция операцией на добровольной основе, оно должно принять во внимание цену операции. Однако данная цена операции может не представлять справедливую стоимость (то есть цена операции не всегда является единственным или главным основанием для оценки справедливой стоимости или определения расчетной величины премии за рыночный риск). Если предприятие не имеет достаточной информации, позволяющей сделать заключение о том, являются ли конкретные операции операциями на добровольной основе, оно должно придавать меньше значения таким операциям по сравнению с другими операциями, которые известны как операции на добровольной основе.

Предприятию нет необходимости прилагать чрезмерные усилия, чтобы установить, является ли операция операцией на добровольной основе, но оно не должно игнорировать доступную информацию. Если предприятие является одной из сторон в операции, предполагается, что оно владеет достаточной информацией, позволяющей сделать заключение о том, является ли данная операция операцией на добровольной основе.

Использование котируемых цен, предоставленных третьими лицами

В45 Настоящий стандарт не запрещает использование котируемых цен, предоставленных третьими лицами, таких как цены на услуги или брокерские цены, если предприятие установило, что котируемые цены, предоставленные данными сторонами, были разработаны в соответствии с настоящим стандартом.

В46 В случае значительного снижения объема или уровня деятельности в отношении данного актива или обязательства предприятие должно определить, были ли котируемые цены, предоставленные третьими лицами, разработаны на основе информации на текущий момент, которая отражает операции на добровольной основе, или с использованием метода оценки, который отражает допущения участников рынка (включая допущения о риске). При анализе котируемой цены в качестве исходных данных для оценки справедливой стоимости предприятие придает меньше значения (по сравнению с другими показателями справедливой стоимости, отражающими результаты операций) котировкам, которые не отражают результат операций.

В47 Кроме того, при анализе имеющихся в наличии доказательств должен учитываться характер котировки (например, тот факт, является ли котировка индикативной ценой или обязывающим предложением), при этом большее значение придается котировкам, предоставленным третьими лицами, которые представляют собой обязывающие предложения.

_____________________________

* В настоящем МСФО денежные суммы выражены в «денежных единицах (д.е.)».

Приложение С

Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета

Настоящее приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта и по своей силе равнозначно другим разделам настоящего стандарта.

С1 Предприятие должно применять настоящий стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 г. или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Если предприятие применяет настоящий стандарт в отношении более раннего периода, то оно обязано раскрыть этот факт.

С2 Настоящий стандарт должен применяться перспективно на начало годового периода, в отношении которого он первоначально применяется.

С3 Требования к раскрытию информации, предусмотренные в настоящем стандарте, не должны применяться для сравнительной информации, предоставленной в отношении периодов, предшествующих первоначальному применению настоящего стандарта.

Приложение D

Поправки к другим МСФО (IFRSs)

В настоящем приложении перечислены поправки, внесенные в другие МСФО (IFRSs) в результате выпуска Советом МСФО (IFRS) 13. Предприятие должно применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Если предприятие применит МСФО (IFRS) 13 в отношении более раннего периода, оно должно применить указанные поправки в отношении такого более раннего периода.

Изменение в определении

D1 В МСФО (IFRSs) 1, 3-5 и 9 (в выпуске октября 2010 г.) определение справедливой стоимости заменить на следующее определение:

Справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13).

В МСФО (IASs) 2, 16, 18-21, 32 и 40 определение справедливой стоимости заменить на следующее определение:

Справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).

Международный стандарт финансовой отчётности (1FRS) 1
«Первое применение международных стандартов финансовой отчётности» (с поправками сентября 2010 г.)

D2 Пункт 19 удалить.

D3 Дополнить пунктом 39J следующего содержания:

39J МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, удалил пункт 19, внес изменения в определение справедливой стоимости в приложении А, а также внес поправки в пункты D15 и D20. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D4 Абзац (i) подпункта (b) пункта D15 изложить в следующей редакции:

(i) их справедливая стоимость на дату перехода предприятия на МСФО (IFRS) в его отдельной финансовой отчётности; или

Пункт D20 изложить в следующей редакции:

D20 Несмотря на требования пунктов 7 и 9, предприятие может применять требования, изложенные в пункте AG76(a) МСФО (IAS) 39, с использованием любого из следующих вариантов:

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 2
«Платеж, основанный на акциях»

D5 Дополнить пунктом 6А следующего содержания:

6А Определение справедливой стоимости, используемое в настоящем МСФО, отличается в некоторых аспектах от определения справедливой стоимости, используемого в МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости». Следовательно, при применении МСФО (IFRS) 2 предприятие оценивает справедливую стоимость в соответствии с настоящим МСФО, а не МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 3
«Объединения бизнеса»

D6 Предложение первое пункта 20 удалить

В пункте 29 вместо слов «при определении» включите слова «при оценке»

В предложении третьем пункта 33 вместо слов «которая определяется с использованием установленной методики оценки справедливой стоимости» включить слова «вместо справедливой стоимости».

В предложении четвертом пункта 47 вместо слова «определенной» включить слово «оцененной».

D7 Дополнить пунктом 64F следующего содержания:

64F МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 20, 29, 33, 47, в определение справедливой стоимости в приложении А, а также в пункты В22, В40, В43-В46, В49 и В64. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D8 В приложении В:

В предложении первом подпункта (d) пункта 22 слова «определенной в соответствии с настоящим МСФО (IFRS)» удалить.

Предложения первое, второе и третье пункта В40 изложить в следующей редакции:

Критерии идентифицируемости определяют, признается ли нематериальный актив отдельно от гудвила. Однако критерии не предоставляют руководство по оценке справедливой стоимости нематериального актива и не ограничивают допущения, используемые при оценке справедливой стоимости нематериального актива. Например, покупатель принял бы во внимание допущения, используемые участниками рынка при установлении цены нематериального актива, такие как ожидания будущего возобновления договора, при оценке справедливой стоимости.

Пункт В43 изложить в следующей редакции:

В43 Чтобы защитить свою конкурентную позицию, или по каким-либо иным причинам, покупатель может намереваться не использовать активно приобретенный нефинансовый актив в соответствии с его наилучшим и наиболее эффективным использованием. Например, это могло бы быть справедливо в случае приобретенного научно-исследовательского нематериального актива, который покупатель планирует использовать скрытно, предотвратив его использование другими лицами. Тем не менее, приобретатель должен оценивать справедливую стоимость нефинансового актива, учитывая его наилучшее и наиболее эффективное использование участниками рынка в соответствии с допустимыми исходными условиями оценки, как при первоначальной оценке, так и при оценке справедливой стоимости за минусом затрат по выбытию для последующего теста на обесценение.

Пункт В44 изложить в следующей редакции:

В44 Настоящий МСФО (IFRS) разрешает покупателю оценить неконтролирующую долю в приобретаемом предприятии по справедливой стоимости на дату приобретения. В некоторых случаях покупатель может оценить справедливую стоимость неконтролирующей доли на дату приобретения на основе котируемой цены обыкновенных акций на активном рынке (т.е. акции, держателем которых приобретатель не является). В других ситуациях, однако, котируемая цена активного рынка на обыкновенные акции может быть недоступна. В таких ситуациях покупатель оценивает справедливую стоимость неконтролирующей доли, используя другие методы оценки.

В предложении втором пункта В45 слово «меньшинства» удалить; после слов «доли из расчета на акцию» включить слова «, если участники рынка учитывали бы такую премию или скидку при установлении цены на неконтролирующую долю.».

Предложение второе и третье пункта В46 удалить.

В предложении втором пункта В49 вместо слов «модель расчетных потоков денежных средств» включить слова «метод приведенной стоимости»; вместо слова «определить» включить слово «оценить».

В пункте В64:

в абзаце (iv) подпункт (f) вместо слова «определения» включить слово «оценки»;

абзац (ii) подпункта (o) изложить в следующей редакции:

(о) (ii) для каждой неконтролирующей доли в приобретаемом предприятии, оцененной по справедливой стоимости, метод(ы) оценки и значительные исходные данные, используемые в соответствующей модели для оценки этой стоимости.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 4
«Договоры страхования»

D9 Дополнить пунктом 41Е следующего содержания.

41Е МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в приложении А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 5
«Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»

D10 Дополнить пунктом 44Н следующего содержания:

44Н МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в приложении А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 7
«Финансовые инструменты: раскрытие информации» (в редакции октября 2009 г.)

D11 [Не применим к требованиям]

D12 Предложение третье подпункта (а) пункта 3 после слов «настоящего МСФО (IFRS)» включить слова «, а в отношении тех долей, которые оцениваются по справедливой стоимости, требования МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

D13 Пункты 27-27В удалить.

D14 В пункт 28 внести следующие изменения:

абзац первый изложить в следующей редакции:

В некоторых случаях предприятие не признает прибыль или убыток при первоначальном признании финансового актива или финансового обязательства, т.к. справедливая стоимость не подтверждается котируемой ценой на активном рынке на идентичный актив или обязательство (т.е. исходные данные 1 Уровня) и не основывается на методе оценки, при котором используются только данные наблюдаемого рынка. В таких случаях предприятие должно раскрывать следующую информацию по видам финансового актива или финансового обязательства:

подпункт (а) изложить в следующей редакции:

(a) учетную политику в отношении признания в составе прибыли или убытка разницы между справедливой стоимостью при первоначальном признании и ценой операции с целью отражения изменения факторов (в том числе временного), которые учитывались бы участниками рынка при установлении цены актива или обязательства (см. пункт AG76(b) МСФО (IAS) 39).

дополнить подпунктом (с) следующего содержания:

(с) почему предприятие решило, что цена операции была не лучшим подтверждением справедливой стоимости, включая описание подтверждения, которое определяет справедливую стоимость.

D15 Подпункт (b) пункта 29 изложить в следующей редакции:

(b) для инвестиций в долевые инструменты, которые не имеют котируемой на активном рынке цены на идентичные инструменты (т.е. исходные данные 1 Уровня), или для производных инструментов, привязанных к таким долевым инструментам, которые оцениваются по себестоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39 в связи с тем, что их справедливая стоимость не может быть надежно оценена иным способом;

D16 Дополнить пунктом 44Р следующего содержания:

44Р МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 3, 28, 29, В4 и В26, в приложение А и удалил пункты 27-27В. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D17 В приложении А в определение «ценовой риск, связанный с изменением прочих цен» после слов «или его эмитентом, или» включить слово «вызваны».

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 9
«Финансовые инструменты» (в выпуске ноября 2009 г.)

D18 В пункте 5.1.1 слова «(пункты 5.4.1-5.4.3 и В5.4.1-В5.4.17)» удалить. D19 Дополнить пунктом 5.1.1А следующего содержания:

5.1.1А Однако если справедливая стоимость финансового актива при первоначальном признании отличается от цены операции, предприятие должно применять пункт В5.1 и пункт AG76 МСФО (IAS) 39.

D20 В пункте 5.2.1 слова «(см. пункты 48, 48А and AG69-AG82 МСФО (IAS) 39)» удалить. В пункте 5.3.2 вместо слова «определяется» включить слово «оценивается». В пункте 8.2.5 вместо слова «определена» включить слово «оценена». Предложение первое пункта 8.2.11 изложить в следующей редакции:

Если предприятие ранее отражало инвестиции в долевой инструмент, который не имеет котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) (или производный инструмент, связанный с долевым инструментом, расчеты по которому должны производиться путем поставки такого долевого инструмента) по себестоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39, то на дату первоначального применения оно должно оценить этот инструмент по справедливой стоимости.

D21 Дополнить пунктом 8.1.3 следующего содержания:

8.1.3 МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 5.1.1, 5.2.1, 5.3.2, 8.2.5, 8.2.11, В5.1, В5.4, В5.5, В5.7, С8, С20, С22, С27 и С28 и добавил пункт 5.1.1А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D22 В приложении А вводный текст изложить в следующей редакции:

Определения представленных ниже терминов предписаны в пункте 11 МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты», пункте 9 МСФО (IAS) 39 или Приложении А МСФО (IFRS) 13 и используются в настоящем стандарте в соответствии со значениями, указанными в МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39 или МСФО (IFRS) 13: ...

D23 В приложении В:

Пункт В5.1 изложить в следующей редакции:

В5.1 Справедливая стоимость финансового актива при первоначальном признании, как правило, является ценой сделки (т.е. справедливой стоимостью уплаченного возмещения, см. также МСФО (IFRS) 13 и пункт AG76 МСФО (LAS) 39). Однако, если часть уплаченного возмещения была выплачена за что-либо помимо финансового инструмента, предприятие должно оценить справедливую стоимость финансового инструмента. Например, справедливая стоимость долгосрочного займа или беспроцентной дебиторской задолженности может быть оценена как приведенная стоимость всех будущих поступлений денежных средств, дисконтированных с использованием превалирующих рыночных процентных ставок (ставки) для аналогичных инструментов (схожих по валюте, сроку, видам процентной ставки и другим факторам) с аналогичным кредитным рейтингом. Любая дополнительно заимствованная сумма - это дополнительные расходы или сокращение доходов, если только она не удовлетворяет критериям признания в качестве других видов активов.

В заголовке к пункту В5.5 слова «некотируемые», «, расчеты по которым должны производиться путем поставки некотируемых долевых инструментов» удалить.

В пункте В5.5 вместо слова «определения» включить слово «оценки».

В пункте В5.7 вместо слова «определить» включить слово «оценить».

D24 В приложении С в пункте С8 в поправках в пункт 29 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты» подпункт (b) изложить в следующей редакции:

(b) для производных инструментов, привязанных к инвестициям в долевые инструменты, которые не имеют котируемой цены на идентичные инструменты (т.е. исходные данные 1 Уровня) на активном рынке, которые оцениваются по себестоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39 в связи с тем, что их справедливая стоимость не может быть надежно оценена иным способом; или

D25 В пункте С20 в поправках в пункт 1 МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия» в четвертом абзаце предложение «Предприятие должно измерять такие инвестиции по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, в соответствии с МСФО (1FRS) 9.» удалить.

D26 В пункте С22 в поправках в пункт 1 МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» в абзаце четвертом предложение «Предприятие должно оценивать такие по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, согласно МСФО (IFRS) 9.» удалить.

D27 В пункте С27:

в поправках:

в пункте 9:

слова «пункты 48, 48А, 49, а также пункты AG69-AG82 Приложения А, которые», «по определению надежного показателя» удалить;

вместо слова «измерения» включить слово «оценки»;

вместо слов «применяются в равной мере ко всем статьям, которые оцениваются по справедливой стоимости» включить слово «либо».

в пункте 13:

вместо слова «определить» включить слово «оценить»;

слова «, если они могут быть определены согласно настоящему стандарту» удалить.

в подпункте (d) пункта 88 слова «(рекомендации по определению справедливой стоимости представлены в пункте 47(а) и пунктах AG80 и AG81 Приложения А)» удалить.

D28 Пункт С28 поправки в пункты AG64, AG80, AG81 и AG96 МСФО (IAS) 39 изложить в следующей редакции:

AG64 Справедливой стоимостью финансового обязательства при первоначальном признании обычно является цена операции (т.е. справедливая стоимость возмещения, полученного; также см. пункт AG76 и МСФО (IFRS) 13). Однако, если лишь какая-то часть возмещения, переданного или полученного, относится к данному финансовому обязательству, то предприятие должно оценить справедливую стоимость финансового обязательства.

AG80 Справедливая стоимость производных инструментов, которые связаны с долевым инструментом и расчеты по которым должны производиться путем поставки долевых инструментов, которые не имеют котируемой цены на идентичные инструменты на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) (см. пункт 47), оценивается с достаточной степенью надежности, если (а) диапазон, в котором находятся обоснованные расчетные оценки справедливой стоимости, не является значительным для этого инструмента, или (b) можно обоснованно оценить вероятность разных расчетных оценок в рамках этих пределов и использовать ее при оценке справедливой стоимости.

AG81 Существует много ситуаций, в которых диапазон, в котором находятся обоснованные расчетные оценки справедливой стоимости производных инструментов, которые связаны с долевым инструментом и расчеты по которым должны производиться путем поставки долевых инструментов, которые не имеют котируемой цены на идентифицируемые инструменты на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) (см. пункт 47), вероятно, не является значительным. Как правило, возможно оценить справедливую стоимость такого производного инструмента, приобретенного предприятием у внешней стороны. Однако, если диапазон, в котором находятся обоснованные расчетные оценки справедливой стоимости, значителен и вероятности разных расчетных оценок нельзя обоснованно оценить, предприятие не оценивает инструмент по справедливой стоимости.

AG96 Производный инструмент, связанный с долевым инструментом и расчеты по которому должны производиться путем поставки долевого инструмента, который не имеет котируемой цены на идентичные инструменты на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) и не отражается по справедливой стоимости, потому что его справедливая стоимость не может быть надежно оценена иным способом (см. пункт 47), не может быть классифицирован как инструмент хеджирования.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 9
«Финансовые инструменты» (в выпуске октября 2010 г.)

D29 [Не применим к требованиям]

D30 В пункте 3.2.14 вместо слова «определена» включить слово «оценена». В пункте 4.3.7 изложить в следующей редакции:

4.3.7 Если предприятие не может достоверно оценить справедливую стоимость встроенного производного инструмента исходя из его условий, то справедливая стоимость встроенного производного инструмента - это разница между справедливой стоимостью гибридного договора и справедливой стоимостью основного договора, если они могут быть определены согласно настоящему стандарту Если предприятие не может оценить справедливую стоимость встроенного производного инструмента с использованием указанного метода, то применяется пункт 4.3.6 и гибридный контракт классифицируется как «оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка».

В пункте 5.1.1 слова «(пункты 5.4.1-5.4.3 и В5.4.1-В5.4.17)» удалить.

D31 Дополнить пунктом 5.1.1А следующего содержания:

5.1.1А Однако, если справедливая стоимость финансового актива или финансового обязательства при первоначальном признании отличается от цены операции, то в этом случае предприятие должно применять пункт В5.1.2А.

D32 В пункт 5.2.1 после слов «по справедливой стоимости» включить слова «(см. пункты 5.4.1, 5.4.2 и В5.4.1-В5.4.17)».

D33 Заголовок перед пунктом 5.4.1 и пункты 5.4.1-5.4.3 удалить.

D34 В пункте 5.6.2 вместо слова «определяется» включить слово «оценивается».

В пункте 7.2.5 вместо слова «определена» включить слово «оценена».

Предложение первое пункта 7.2.11 изложить в следующей редакции:

7.2.11 Если предприятие ранее отражало инвестиции в долевой инструмент, который не имеет котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) (или производный инструмент, связанный с долевым инструментом, расчеты по которому должны производиться путем поставки такого долевого инструмента) по себестоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39, то на дату первоначального применения оно должно оценить этот инструмент по справедливой стоимости.

Предложение первое пункта 7.2.12 изложить в следующей редакции:

7.2.12 Если предприятие ранее отражало производное обязательство, связанное с долевым инструментом, расчеты по которому должны производиться путем поставки такого долевого инструмента, который не имеет котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня), по себестоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39, то оно должно оценить указанное производное обязательство по справедливой стоимости на дату первоначального применения.

D35 Дополнить пунктом 7.1.3 следующего содержания:

7.1.3 МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 3.2.14, 4.3.7, 5.1.1, 5.2.1, 5.4.1, 5.6.2, 7.2.5, 7.2.11, 7.2.12, определение справедливой стоимости в приложении А, пункты В3.2.11, В3.2.17, В5.1.1, В5.2.2, В5.4.8, В5.4.14, В5.4.16, В5.7.20, С3, С11, С26, С28, С30, С49 и С53, удалил пункты 5.4.2, В5.4.1-В5.4.13 и добавил пункты 5.1.1А, В5.1.2А и В5.2.2А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D36 В пункте В3.2.11 слова «в пунктах 5.4.1-5.4.3 и В5.4.1-В5.4.13» удалить.

В пункте В3.2.17 слово «расчетная» удалить.

Пункт В5.1.1 изложить в следующей редакции:

В5.1.1 Справедливой стоимостью финансового инструмента при первоначальном признании обычно является цена операции (т.е. справедливая стоимость возмещения, переданного или полученного; также см. пункт В5.1.2А и МСФО (IFRS) 13). Однако если лишь какая-то часть возмещения, переданного или полученного, относится к данному финансовому инструменту, то предприятие должно оценить справедливую стоимость финансового инструмента. Например, справедливая стоимость долгосрочного займа или дебиторской задолженности, по которым не предусмотрены проценты, может быть оценена как приведенная стоимость всех будущих денежных поступлений, дисконтированных с использованием преобладающей рыночной ставки (ставок) процента для аналогичного инструмента (аналогичного в отношении валюты, срока, типа процентной ставки и других факторов) с аналогичным кредитным рейтингом. Сумма, предоставленная взаймы сверх этой справедливой стоимости, является расходом или уменьшением дохода за исключением случаев, когда она подлежит признанию как какой-либо другой вид актива.

D37 Дополнить пунктами В5.1.2А и В5.2.2А следующего содержания:

В5.1.2А Наилучшим подтверждением справедливой стоимости финансового инструмента при первоначальном признании является цена операции (т.е. справедливая стоимость возмещения, переданного или полученного, см. также МСФО (IFRS) 13). Если предприятие определяет, что справедливая стоимость при первоначальном признании отличается от цены операции, как отмечено в пункте 5.1.1А, то предприятие должно учитывать этот инструмент на указанную дату следующим образом:

(а) в случае оценки, требуемой пунктом 5.1.1, если эта справедливая стоимость подтверждается котируемой ценой на идентичный актив или обязательство на активном рынке (т.е. исходные данные I Уровня) или основывается на методе оценки, при котором используются только данные наблюдаемого рынка. Предприятие должно признавать разницу между справедливой стоимостью при первоначальном признании и ценой операции в качестве прибыли или убытка.

(b) во всех остальных случаях согласно оценке, требуемой пунктом 5.1.1, скорректированной, чтобы отсрочить разницу между справедливой стоимостью при первоначальном признании и ценой операции. После первоначального признания предприятие должно признать эту отложенную разницу как прибыль или убыток, только в той мере, в которой она возникает в результате изменения какого-то фактора (в том числе временного), который бы участники рынка учитывали при установлении цены актива или обязательства.

В5.2.2А Последующая оценка финансового актива или финансового обязательства, а также последующее признание прибылей и убытков, описанные в пункте В5.1.2А должны соответствовать требованиям настоящего МСФО (IFRS).

D38 Пункты В5.4.1-В5.4.13, а также относящиеся к ним заголовки удалить.

D39 В заголовке выше пункта В5.4.14 слова «некотируемые», «, которые должны быть погашены путем предоставления некотируемых долевых инструментов)» удалить.

В пункте В5.4.14 вместо слова «определения» включить слово «оценки».

В пункте В5.4.16 вместо слова «определить» включить слово «оценить»

В пункте В5.7.20:

вместо слов «исходные рыночные» включить слова «соответствующие обозримые»; после слова «данные» включить слова «и минимально необозримые данные». D40 В приложении С в пункте С3 в поправках:

В абзаце (i) подпункта (b) пункта D15 слова «(определенная в соответствии с МСФО (IFRS) 9)» удалить.

В пункте D20:

слова «последнем предложении пункта В5.4.8 и в» удалить;

вместо слов «В5.4.9» включить слова «В5.1.2А(b)».

D41 В пункте С11 абзацы первый и четвертый поправок в пункт 28 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» изложить в следующей редакции:

28 В некоторых случаях предприятие не признает прибыль или убыток при первоначальном признании финансового актива или финансового обязательства, т.к. справедливая стоимость не подтверждается котируемой на активном рынке ценой на идентичный актив или обязательство (т.е. исходные данные 1 Уровня) и не основывается на методе оценки, при котором используются только данные наблюдаемого рынка. В таких случаях предприятие должно раскрывать следующую информацию по видам финансового актива или финансового обязательства:

(с) почему предприятие решило, что цена операции была не лучшим подтверждением справедливой стоимости, включая описание этого подтверждения, которое служит основанием для определения справедливой стоимости.

D42 В пункте С26 в поправках в пункт 1 МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия» в абзаце четвертом предложение «Предприятие должно измерять такие инвестиции по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9.» удалить.

D43 В пункт С28 в поправках в пункт 1 МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» в абзаце четвертом предложение «Предприятие должно измерять такие инвестиции по справедливой стоимости через прибыль или убыток в соответствии с МСФО (IFRS) 9.» удалить.

D44 В пункте С30 в поправках в пункт 23 МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» предложение второе изложить в следующей редакции:

Финансовое обязательство первоначально признается по приведенной стоимости суммы погашения и реклассифицируется из состава капитала.

D45 В пункте С49 в поправках в пункт А8 Разъяснение КРМФО (IFRIC) 2 «Доли участников в кооперативных предприятиях и аналогичные инструменты):

вместо слова «определяет» включить слово «оценивает»;

вместо слов «требованиями пункта 5.4.3 МСФО (IFRS) 9» включить слова «пунктом 47 МСФО (IFRS) 13».

D46 В пункте С53 в поправках в пункт 7 Разъяснение КРМФО (IFRIC) 19 «Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами»:

вместо номера «5.4.3» включить номер «47»;

вместо номера 9 включить номер «13».

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 1
«Представление финансовой отчётности»

D47 Пункты 128 и 133 изложить в следующей редакции:

128 Раскрытие информации, предусмотренной пунктом 125, не требуется в отношении активов и обязательств, которые заключают в себе значительный риск существенного изменения балансовой стоимости в течение следующего финансового года, если на конец отчётного периода она оценивается по справедливой стоимости на основе котируемой цены на идентичный актив или обязательство на активном рынке. Такая справедливая стоимость может существенно измениться в течение следующего финансового года, однако эти изменения возникают не вследствие допущений или иных источников неопределенности расчетных оценок на конец отчётного периода.

133 Другие МСФО требуют раскрытия информации о некоторых допущениях, которое в противном случае потребовалось бы в соответствии с пунктом 125. Например, МСФО (IAS) 37 при определенных обстоятельствах требует раскрытия информации об основных допущениях, касающихся будущих событий, которые оказывают воздействие на различные виды резервов. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» требует раскрытия информации о значительных допущениях (включая метод(ы) оценки и исходную информацию), применяемых предприятием при оценке справедливой стоимости активов и обязательств, подлежащих учету по справедливой стоимости.

D48 Дополнить пунктом 139I следующего содержания:

139I МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 128 и 133. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 2
«Запасы»

D49 В пункте 7 вместо предложения второго включить предложение: «Справедливая стоимость отражает цену по таким запасам, по которой проводилась бы операция на добровольной основе по продаже этих же запасов на основном (или наиболее выгодном) рынке между участниками рынка на дату оценки.».

D50 Дополнить пунктом 40С следующего содержания:

40С МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости, а также пункт 7. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 8
«Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»

D51 В абзаце четвертом пункта 52 вместо слов «не основанная на наблюдаемой цене или наблюдаемых» включить слова «при которой используются значительные не подлежащие наблюдению».

D52 Дополнить пунктом 54С следующего содержания:

54С МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 52. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 10
«События после окончания отчётного периода»

D53 В пункте 11 вместо слов «рыночной» включить слова «справедливой». D54 Дополнить пунктом 23 А следующего содержания:

23А МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 11. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (lFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 16
«Основные средства»

D55 Пункт 26 изложить в следующей редакции:

26 Справедливая стоимость актива может быть надежно оценена, если (а) изменчивость пределов, в которых производится обоснованная оценка справедливой стоимости, варьируется в пределах незначительных отклонений для данного актива, или (b) можно обоснованно оценить вероятность разных расчетных оценок в рамках этих пределов и использовать ее при оценке справедливой стоимости. Если предприятие имеет возможность произвести надежную оценку справедливой стоимости полученного или переданного актива, то для измерения себестоимости полученного актива используется справедливая стоимость переданного актива, за исключением случаев, когда справедливая стоимость полученного актива представляется более очевидной.

D56 Пункты 32 и 33 удалить.

D57 В подпункте (а) пункта 35 слово «остаточной» удалить.

В пункте 77:

абзац первый изложить в следующей редакции:

Если объекты основных средств отражаются по переоцененной стоимости, следующая информация подлежит раскрытию наряду с раскрытиями требуемыми МСФО (IFRS) 13

подпункты (с) и (d) удалить.

D58 Дополнить пунктом 81F следующего содержания:

81F МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости, а также пункты 26,35 и 77 и удалил пункты 32 и 33. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 17
«Аренда»

D59 Дополнить пунктом 6А следующего содержания:

6А Определение справедливой стоимости, используемое в МСФО (IAS) 17, отличается в некоторых аспектах от определения справедливой стоимости, используемого в МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости». Следовательно, при применении МСФО (IAS) 17 предприятие оценивает справедливую стоимость в соответствии с МСФО (IAS) 17, а не МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 18
«Выручка»

D60 Дополнить пунктом 42 следующего содержания:

42 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в пункте 7. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 19
«Вознаграждения работникам»

D61 [Не применим к требованиям]

D62 В подпункте (с) пункта 50 вместо слова «определить» включить слово «оценить».

В пункте 102 предложение второе удалить.

D63 Дополнить пунктом 162 следующего содержания:

162 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в пункте 7, а также поправки в пункты 50 и 102. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 20
«Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»

D64 Дополнить пунктом 45 следующего содержания:

45 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в пункте 3. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 21
«Влияние изменений обменных курсов валют»

D65 В подпункте (с) пункта 23 вместо слова «определения» включить слово «оценки».

D66 Дополнить пунктом 60G следующего содержания:

60G МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в пункте 8, а также поправки в пункт 23. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 28
«Инвестиции в ассоциированные предприятия»

D67 В абзаце четвертом пункта 1 предложение второе изложить в следующей редакции:

В отношении таких инвестиций предприятие должно признавать изменения в их справедливой стоимости в составе прибыли или убытка за тот отчётный период, в котором произошло соответствующее изменение.

В подпункте (а) пункта 37 вместо слов «объявленные котировальные» включить слова «рыночные котировки».

D68 Дополнить пунктом 41G следующего содержания:

41G МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 1 и 37. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 31
«Участие в совместном предпринимательстве» (с поправками 2009 г.)

D69 Предложение второе в абзаце четвертом пункта 1 изложить в следующей редакции:

В отношении таких инвестиций предприятие должно признавать изменения справедливой стоимости в составе прибыли или убытка за период, в котором произошло изменение.

D70 Дополнить пунктом 58F следующего содержания:

58F МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 1. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 32
«Финансовые инструменты: представление информации» (с поправками сентября 2009 г.)

D71 Предложение четвертое пункта 23 изложить в следующей редакции:

Финансовое обязательство первоначально признается по приведенной стоимости суммы погашения и реклассифицируется из состава капитала.

D72 Дополнить пунктом 97J следующего содержания:

97J МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в пункте 11, а также поправки в пункты 23 и AG31. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D73 В Руководстве по применению в подпункте (b) пункта AG31 предложение второе удалить.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 33
«Прибыль на акцию»

D74 Пункт 8 изложить в следующей редакции:

8 Термины, определенные в МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации», если не указано иное, используются в настоящем стандарте в значениях, определенных в пункте 11 МСФО (IAS) 32. МСФО (IAS) 32 определяет финансовый инструмент, финансовый актив, финансовое обязательство, а также долевой инструмент и дает указания по применению этих понятий. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» определяет справедливую стоимость и устанавливает требования по применению этих понятий.

В пункте 47А вместо слова «измеренную» включить слово «оцененную».

D75 Дополнить пунктом 74С следующего содержания:

74С МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 8, 47А и А2. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D76 В приложении А в пункте А2:

вместо слова «полную» включить слово «справедливую»;

вместо слова «рыночной» включить слово «справедливой»;

вместо слов «для целей этого расчета принимается равной» включить слова «оценивается по».

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 34
«Промежуточная финансовая отчётность» (с поправками мая 2010 г.)

D77 [Не применим к требованиям]

D78 Пункт 16А дополнить подпунктом (j) следующего содержания:

(j) в отношении финансовых инструментов раскрытие информации о справедливой стоимости, требуемое пунктами 91-93(h), 94-96, 98 и 99 МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» и пунктами 25, 26 и 28-30 МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации».

D79 Дополнить пунктом 50 следующего содержания:

50 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, добавил пункт 16A(j). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 36
«Обесценение активов»

D80 В пункте 5:

абзац первый изложить в следующей редакции:

Настоящий стандарт не относится к финансовым активам, подпадающим под действие МСФО (IAS) 39, инвестиционному имуществу, измеренному по справедливой стоимости в рамках сферы применения МСФО (IAS) 40, а также к относящимся к сельскохозяйственной деятельности биологическим активам, измеряемым по справедливой стоимости за вычетом издержек в момент реализации в рамках сферы применения МСФО (IAS) 41. Однако настоящий стандарт действует в отношении активов, которые учитываются по переоцененной стоимости (то есть справедливой стоимости на дату реализации за вычетом последующей накопленной амортизации и последующих накопленных убытков от обесценения) в соответствии с другими стандартами, такими как модели переоценки, приведенные в МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». Единственной разницей между справедливой стоимостью актива и его справедливой стоимостью за вычетом затрат на выбытие являются прямые приростные издержки, связанные с выбытием актива.;

в подпункте (а):

абзац первый удалить;

в абзаце (i) слова «(то есть справедливой стоимости)» удалить;

абзац (ii) удалить;

дополнить пункт 5 подпунктом (с) следующего содержания:

(с) Если затраты на выбытие не являются пренебрежимо малыми, то справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие переоцененного актива обязательно меньше его справедливой стоимости. Следовательно, переоцененный актив будет подлежать обесценению, если ценность его использования меньше суммы его переоценки. В этом случае после применения требований переоценки предприятие должно применить настоящий стандарт, чтобы определить, подлежит ли актив обесценению.

D81 В пункт 6 внести следующие изменения:

определение активного рынка исключить;

определение справедливой стоимости изложить в следующей редакции:

Справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки. (См. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).

D82 Подпункт (а) пункта 12 после заголовка «Внешние источники информации» изложить в следующей редакции:

(a) наличие наблюдаемых признаков того, что стоимость актива снизилась в течение периода значительно больше, чем ожидалось с течением времени или при обычном использовании.

Пункт 20 изложить в следующей редакции:

20 Существует возможность оценить справедливую стоимость затрат на выбытие даже при отсутствии котируемой цены на идентичный актив на активном рынке. Однако иногда невозможно оценить справедливую стоимость за вычетом затрат на выбытие ввиду отсутствия основы для надежной оценки, цены, по которой проводилась бы операция на добровольной основе по продаже актива между участниками рынка на дату оценки в текущих рыночных условиях. В данном случае предприятие может использовать ценность использования актива в качестве его возмещаемой стоимости.

Подпункт (b) пункта 22 изложить в следующей редакции:

(b) ценность использования актива может по оценкам приближаться к его справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие, а справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие может быть оценена.

D83 Пункты 25-27 удалить.

D84 В первом предложении пункта 28:

вместо слова «определении» включить слово «оценке»;

вместо слов «расходов на продажу» включить слова «затрат на выбытие».

D85 Дополнить пунктом 53А следующего содержания:

53А Справедливая стоимость отличается от ценности использования. Справедливая стоимость отражает предположения, которые участники рынка могли бы использовать при установлении цены актива. И наоборот, ценность использования отражает влияние факторов, которые могут быть характерны для данного предприятия и не применимы в отношении предприятий в общем. Например, справедливая стоимость не отражает ни один из следующих факторов, если они не являются общедоступными для участников рынка:

(a) дополнительную стоимость, полученную от группы активов (например, в результате формирования портфеля инвестиционного имущества, расположенного в разных местах);

(b) синергетический эффект между измеренным активом и прочими активами;

(c) юридические права или правовые ограничения, характерные для текущего владельца актива; и

(d) налоговые льготы или налоговое бремя, характерное для текущего владельца актива.

D86 Пункт 78 изложить в следующей редакции:

78 Может быть необходимо проанализировать некоторые признанные обязательства, чтобы определить возмещаемую стоимость единицы, генерирующей денежные средства. Это может иметь место, если бы выбытие единицы, генерирующей денежные средства, потребовало от покупателя принятия на себя обязательства В данном случае справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие (или расчетная оценка потока денежных средств от окончательного выбытия) единицы, генерирующей денежные средства, является ценой продажи активов в виде единицы генерирующей денежные средства вместе с обязательством за вычетом затрат на выбытие. Чтобы провести действительное сопоставление балансовой стоимости генерирующей единицы и ее возмещаемой стоимости, при определении как ценности использования генерирующей единицы, так и ее балансовой стоимости балансовая стоимость обязательства вычитается.

В подпункт (а) пункта 105 внести следующие изменения:

вместо слов «расходов на продажу» включить слова «затрат на выбытие»;

вместо слова «определить» включить слово «оценить».

В подпункте (а) пункта 111 слова «наличие наблюдаемых признаков того, что рыночная» удалить.

В пункте 130:

в предложении первом вместо слов «генерирующей единицы» включить слова «единицы, генерирующей денежные средства»;

подпункт (f) изложить в следующей редакции:

если возмещаемая стоимость равна справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие, базу, использованную для оценки справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие (как например, была ли произведена оценка справедливой стоимости на основании котируемой цены на идентичный актив на активном рынке). От предприятия не требуется производить раскрытие информации, требуемое МСФО (IFRS) 13.

В пункте 134:

в абзаце первом вместо слов «генерирующей единицы» включить слова «единицы, генерирующей денежные средства»;

в подпункте (с):

перед словом «основу» включить слова «возмещаемую стоимость единицы (или группу единиц) и»;

вместо слов «расходов на продажу» включить слова «затрат на выбытие»;

в абзаце (i) подпункта (d) слово «сведения» удалить.

Подпункт (е) и абзац (i) подпункта (е) изложить в следующей редакции:

(е) если возмещаемая стоимость единицы (группы единиц) основана на справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие, метод оценки, использованный для оценки справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие. Если справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие не оценивается с использованием котируемой цены на идентичную единицу (группы единиц), предприятие должно раскрывать следующую информацию:

(i) каждое основное допущение, на котором руководство основывало определение справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие. Основными допущениями являются допущения, от которых возмещаемая стоимость единицы (группы единиц) зависит больше всего.

В подпункт (е) после абзаца (ii) включить абзацы следующего содержания:

(iiA) уровень в иерархии справедливой стоимости (см. МСФО (IFRS) 13), к которому относятся данные оценки справедливой стоимости в целом (не принимая во внимание наблюдаемость «затрат на выбытие»).

(iiB) при внесении какого-либо изменения в метод оценки информацию о данном изменении и его причину(ы).

Абзац перед абзацем (iii) изложить в следующей редакции:

Если справедливая стоимость за вычетом затрат на выбытие оценивается с использованием прогнозов дисконтированных денежных потоков, предприятие должно раскрывать следующую информацию:

D87 Дополнить пунктом 1401 следующего содержания:

1401 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 5, 6, 12, 20, 78, 105, 111, 130 и 134, удалил пункты 25-27, а также добавил пункты 25А и 53А. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 38
«Нематериальные активы»

D88 В пункте 8:

определение активного рынка исключить;

определение справедливой стоимости изложить в следующей редакции:

Справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).

D89 Предложение второе пункта 33 вместо слова «рынка включить слова «участников рынка на дату приобретения».

D90 Заголовок выше пункта 35 изложить в следующей редакции:

Нематериальный актив, приобретенный в рамках сделки по объединению бизнеса

D91 Пункты 39-41 удалить.

D92 Пункт 47 изложить в следующей редакции:

47 Согласно пункту 21 (b) условием признания нематериального актива является возможность надежной оценки его себестоимости. Справедливую стоимость нематериального актива можно надежно оценить, если (а) обоснованные оценки справедливой стоимости в соответствующем диапазоне варьируются в незначительных для данного актива пределах, или (b) можно обоснованно оценить коэффициенты вероятности разных расчетных оценок в указанном диапазоне и использовать при оценке справедливой стоимости. Если предприятие в состоянии надежно определить справедливую стоимость как полученного актива, так и актива, переданного в обмен, то справедливая стоимость переданного актива используется в качестве основы для измерения себестоимости, за исключением случаев, когда справедливая стоимость полученного актива представляется более очевидной.

В пункте 50:

вместо слова «рыночной» включить слово «справедливой»;

после слов «влияющих на» включить слово «справедливую».

В пункте 75 вместо слова «определяться» включить слово «измеряться».

В предложении первом пункта 78 слова «, имеющего характеристики, описанные в пункте 8,» удалить.

В пункте 82 вместо слова «определять» включить слово «измерять».

В пункте 84 вместо слова «определена» включить слово «измерена».

В подпункте (b) пункта 100 после слов «существует активный рынок» включить слова «(как определено в МСФО (IFRS) 13)».

D93 В пункт 124:

в абзаце (iii) подпункта (а) после слов «пункте 74;» включить слово «и»;

в подпункте (b) после слова «акционерам;» слово «и» удалить;

подпункт (с) удалить.

D94 Пункт 130E удалить.

D95 Дополнить пунктом 130G следующего содержания:

130G МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 8, 33,47, 50,75, 78, 82, 84,100 и 124 и удалил пункты 39-41 и 130Е. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 39
«Финансовые инструменты: признание и оценка» (с поправками октября 2009 г.)

D96 [Не применим к требованиям]

D97 В пункте 9:

абзац восемнадцатый изложить в следующей редакции:

Следует отметить, что МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» устанавливает требования по измерению справедливой стоимости финансового актива или финансового обязательства, на основе классификации или по иным причинам или справедливая стоимость которых подлежит раскрытию.

абзац 39 изложить в следующей редакции:

Справедливая стоимость - цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки. (См. МСФО (IFRS) 13).

сноску к определению справедливой стоимости удалить.

D98 Пункт 13 изложить в следующей редакции:

13 Если предприятие не может достоверно измерить справедливую стоимость встроенного производного инструмента на основе его условий и положений (например, в связи с тем, что встроенный производный инструмент основан на долевом инструменте, который не имеет котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке, т.е исходные данные 1 Уровня), то справедливая стоимость встроенного производного инструмента - это разница между справедливой стоимостью гибридного инструмента и справедливой стоимостью основного договора, если они могут быть определены согласно настоящему стандарту. Если предприятие не может измерить справедливую стоимость встроенного производного инструмента с использованием указанного метода, то применяется пункт 12 и гибридный (комбинированный) инструмент классифицируется как «оцениваемый по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка».

В пункте 28 вместо слова «определена» включить слово «измерена».

D99 Дополнить пунктом 43А следующего содержания.

43А Однако если справедливая стоимость финансового актива или финансового обязательства при первоначальном признании отличается от цены операции, то предприятие должно применять пункт AG76.

D100 В подпункте (а) пункта 47:

слово «некотируемыми» удалить;

после слов «долевыми инструментами» включить слова «которые не имеют котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке, (т.е исходные данные 1 Уровня),».

D101 Пункты 48-49 удалить.

D102 В подпункте (d) пункта 88 после слов «надежно измерены» включить слова «(рекомендации по определению справедливой стоимости представлены в пунктах 46 и 47 и пунктах AG80 и AG81 приложения А)».

D103 Дополнить пунктом 103Q следующего содержания:

103Q МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 9, 13, 28, 47, 88, AG46, AG52, AG64, AG76, AG76A, AG80, AG81 и AG96, добавил пункт 43А и удалил пункты 48-49, AG69-AG75, AG77-AG79 и AG82. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D104 В приложении А:

в пункте AG46 слова «пунктах 48, 49 и AG69-AG82» удалить.

в иллюстрации к пункту AG52 слово «расчетная» удалить.

D105 Пункт AG64 изложить в следующей редакции:

AG64 Справедливой стоимостью финансового инструмента при первоначальном признании обычно является цена операции (т.е. справедливая стоимость возмещения, переданного или полученного; также см. МСФО (IFRS) 13 и пункт AG76). Однако если часть возмещения, переданного или полученного, относится не к финансовому инструменту, а к чему-либо другому, то предприятие должно измерить справедливую стоимость финансового. Например, справедливая стоимость долгосрочного займа или дебиторской задолженности, по которым не предусмотрены проценты, может быть измерена как приведенная стоимость всех будущих денежных поступлений, дисконтированных с использованием преобладающей рыночной ставки (ставок) процента для аналогичного инструмента (аналогичного в отношении валюты, срока, типа процентной ставки и других факторов) с аналогичным кредитным рейтингом. Сумма, предоставленная взаймы сверх этой справедливой стоимости, является расходом или уменьшением дохода за исключением случаев, когда она подлежит признанию как какой-либо другой вид актива.

D106 Пункты AG69-AG75 и относящиеся к ним заголовки удалить.

D107 Пункт AG76 изложить в следующей редакции:

Наилучшим подтверждением справедливой стоимости финансового инструмента при первоначальном признании, как правило, является цена операции (т.е. справедливая стоимость возмещения, переданного или полученного, также см. МСФО (IFRS) 13). Если предприятие определяет, что справедливая стоимость при первоначальном признании отличается от цены операции, как отмечено в пункте 43А, то предприятие должно учитывать этот инструмент на указанную дату следующим образом:

(a) в случае оценки, требуемой пунктом 43, если эта справедливая стоимость подтверждается котируемой ценой на идентичный актив или обязательство на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня) или основывается на методе оценки, при котором используются только данные наблюдаемого рынка. Предприятие должно признавать разницу между справедливой стоимостью при первоначальном признании и ценой операции в качестве прибыли или убытка.

(b) во всех остальных случаях согласно оценке, требуемой пунктом 5.1.1, скорректированной, чтобы отсрочить разницу между справедливой стоимостью при первоначальном признании и ценой операции. После первоначального признания предприятие должно признать эту отложенную разницу как прибыль или убыток, только в той мере, в которой она возникает в результате изменения какого-то фактора (в том числе временного), который бы участники рынка учитывали при установлении цены актива или обязательства.

D108 В пункте AG76А два последних предложения удалить.

D109 Пункты AG77-AG79 удалить.

D110 Пункты AG80 и AG81 изложить в следующей редакции:

AG80 Справедливая стоимость инвестиций в долевые инструменты, которые не имеют котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня), и производные инструменты, которые связаны с долевым инструментом и расчеты по которым должны производиться путем поставки такого некотируемого долевого инструмента (см. пункты 46(с) и 47), оценивается с достаточной степенью надежности, если (а) диапазон, в котором находятся обоснованные расчетные оценки справедливой стоимости, не является значительным для этого инструмента, или (b) можно обоснованно оценить вероятность разных расчетных оценок в рамках этих пределов и использовать ее при измерении справедливой стоимости.

AG81 Существует много ситуаций, в которых диапазон, в котором находятся обоснованные измерения справедливой стоимости инвестиций в долевые инструменты, не имеющие котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня), и производные инструменты, которые связаны с некотируемым долевым инструментом и расчеты по которым должны производиться путем поставки такого некотируемого долевого инструмента (см. пункты 46(с) и 47), вероятно, не является значительным. Как правило, возможно измерить справедливую стоимость финансового актива, приобретенного предприятием у внешней стороны. Однако если диапазон, в котором находятся обоснованные оценки справедливой стоимости, значителен и вероятности разных расчетных оценок нельзя обоснованно оценить, предприятие не оценивает инструмент по справедливой стоимости.

D111 Заголовок выше пункта AG82 и пункт AG82 удалить.

D112 Пункт AG96 изложить в следующей редакции:

AG96 Инвестиция в долевой инструмент, который не имеет котируемой цены на идентичный инструмент на активном рынке (т.е. исходные данные 1 Уровня), не учитывается по справедливой стоимости, потому что его справедливая стоимость не может быть надежно измерена иным способом, или производный инструмент, который связан с таким долевым инструментом и расчеты по которому должны осуществляться путем поставки такого некотируемого долевого инструмента (см. пункты 46(с) и 47), не может быть определен в качестве инструмента хеджирования.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 40
«Инвестиционное имущество»

D113 [Не применим к требованиям]

D114 Предложения третье и четвертое пункта 26 изложить в следующей редакции:

Руководство по измерению справедливой стоимости доли недвижимости изложено для модели учета по справедливой стоимости в пунктах 33-35, 40, 41, 48, 50 и 52 и в МСФО (IFRS) 13. Данное руководство также применяется при измерении справедливой стоимости, когда эта стоимость используется в качестве фактических затрат для целей первоначального признания.

Пункт 29 изложить в следующей редакции:

29 Справедливая стоимость актива надежно измерима, если (а) изменчивость пределов, в которых производятся обоснованные измерения справедливой стоимости варьируются в пределах незначительных отклонений для данного актива, или (b) можно обоснованно оценить вероятность разных расчетных оценок в рамках этих пределов и использовать ее при оценке справедливой стоимости. Если предприятие может надежно оценить справедливую стоимость или полученного, или переданного актива, то, чтобы оценить стоимость, используется справедливая стоимость переданного актива, если только справедливая стоимость полученного актива не является более очевидной.

В пункте 32 вместо слов «определяли» включить слова «оценивали».

D115 Пункты 36-39 удалить.

D116 Пункт 40 изложить в следующей редакции:

При измерении справедливой стоимости инвестиционного имущества в соответствии с МСФО (IFRS) 13, предприятие должно убедиться, что справедливая стоимость отражает, среди прочего, арендные доходы от действующих договоров аренды, а также прочие предположения, которые участники рынка использовали бы при установлении цены инвестиционного имущества в соответствии с текущими рыночными условиями.

D117 Пункты 42-47, 49, 51 и 75(d) удалить.

D118 Пункт 48 изложить в следующей редакции:

В исключительных случаях, когда предприятие впервые приобретает инвестиционное имущество (либо когда имеющаяся недвижимость впервые становится инвестиционным имуществом после изменения ее предназначения), может оказаться, что разнообразие разумных оценок справедливой стоимости будет настолько велико, а вероятность того или иного результата будет настолько сложно оценить, что сводится на нет вся полезность произведения отдельной оценки справедливой стоимости. Это может свидетельствовать о невозможности надежной оценки справедливой стоимости инвестиционного имущества в любой момент времени (см. пункт 53).

D119 В заголовке выше пункта 53 вместо слова «определение» включить слово «оценки».

Пункт 53 изложить в следующей редакции:

53 Существует опровержимое допущение о том, что предприятие может надежно оценить справедливую стоимость инвестиционного имущества на любой момент времени. В исключительных случаях, когда предприятие впервые приобретает инвестиционное имущество (либо когда имеющаяся недвижимость впервые становится инвестиционным имуществом после изменения ее предназначения), может оказаться, что справедливая стоимость инвестиционного имущества не может быть надежно оценена на любой момент времени. Это происходит лишь в тех случаях, когда рынок для сопоставимого имущества является неактивным (например, за последнее время проводилось небольшое количество операций, котировки цен не являются текущими или наблюдаемые цены операции показывают, что продавец был вынужден продать имущество) и отсутствуют альтернативные надежные оценки справедливой стоимости (например, на основе прогнозов дисконтированных потоков денежных средств). Если предприятие заключает, что справедливая стоимость объекта инвестиционного имущества, находящегося в процессе строительства, не может быть надежно оценена, но ожидает, что надежная оценка станет возможной по завершении строительства, предприятие должно оценивать такой объект инвестиционного имущества, Находящийся в процессе строительства, по себестоимости до тех пор, пока его справедливая стоимость не станет надежно оцениваемой или пока строительство не будет завершено (в зависимости от того, что наступит раньше). Если предприятие заключает, что справедливая стоимость инвестиционного имущества (кроме инвестиционного имущества, находящегося в процессе строительства) не может быть надежно оценена в любой момент времени, предприятие должно оценивать данный объект инвестиционного имущества, используя модель учета по фактическим затратам в соответствии с МСФО (IAS) 16. Ликвидационная стоимость инвестиционного имущества должна приниматься равной нулю. Предприятию следует применять положения МСФО (IAS) 16 вплоть до выбытия объекта инвестиционного имущества.

В пункте 53В:

вместо слова «измерило» включить слово «оценило»;

вместо слова «определена» включить слово «оценена».

D120 Пункт 75(d) удалить.

D121 В пункте 78:

в абзаце третьем вместо слова «определить» включить слово «оценить»;

в абзаце седьмом вместо слова «определена» включить слово «оценена».

В пункте 79:

в подпункте (е) вместо слова «определить» включить слово «оценить»;

в абзаце (ii) подпункта (е) вместо слова «определена» включить слово «оценена».

В подпункте (а) пункта 80:

вместо слова «рассчитанную» включить слово «оцененную»;

вместо слов «пункте 5, и указаниям, приведенным в пунктах 36-52» включить слова «МСФО (IFRS) 13».

D122 В пункте 85В вместо слова «определена» включить слова «произведена оценка».

D123 Дополнить пунктом 85С следующего содержания:

85С МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в определение справедливой стоимости в пункте 5, внес изменения в пункты 26, 29, 32, 40, 48, 53, 53В, 78-80 и 85В, а также удалил пункты 36-39, 42-47, 49, 51 и 75(d). Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 41
«Сельское хозяйство»

D124-125 [Не применим к требованиям]

D126 В пункте 8:

абзацы второй, третий, подпункты (а), (b) и (с) удалить;

абзац седьмой изложить в следующей редакции:

Справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).

В пункте 15 вместо слов «Процесс определения» включить слово «Оценку». В пункте 16:

вместо слова «определении» включить слово «оценке»;

слова «цен того» удалить;

после слов «заключили бы сделку» включить слова «покупатели и продавцы - участники рынка»;

слова «, желающий совершить такую сделку» удалить.

D127 Пункты 9, 17-21 и 23 удалить.

D128 В предложении третьем пункта 25 вместо слова «определения» включить слово «оценки».

В предложении втором пункта 30:

после слов «которого отсутствуют» включить слово «котируемые»;

слова «или иные показатели стоимости» удалить;

вместо слова «расчеты» включить слово «оценки.

D129 Пункты 47 и 48 удалить.

D130 Дополнить пунктом 61 следующего содержания:

61 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 8, 15, 16, 25 и 30 и удалил пункты 9, 17-21, 23, 47 и 48. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 2
«Доли участников в кооперативных предприятиях и аналогичные инструменты» (с поправками октября 2009 г.)

D131 [Не применим к требованиям]

D132 Ниже заголовка «Ссылки» включить ссылку на МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

D133 Дополнить пунктом 16 следующего содержания:

16 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт А8. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D134 В приложении А в пункте А8:

вместо слова «определяет» включить слово «оценивает»;

слова «5.4.3 МСФО (IFRS) 9» заменить на слова «47 МСФО (IFRS) 13».

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 4
«Определение наличия в соглашении признаков договора аренды»

D135 Ниже заголовка «Ссылки» добавить ссылку на МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

D136 В пункте 15(а) к термину «справедливая стоимость» добавить следующую сноску:

Определение справедливой стоимости, используемое в МСФО (IAS) 17, отличается в некоторых аспектах от определения справедливой стоимости, используемого в МСФО (IFRS) 13. Следовательно, при применении МСФО (IAS) 17 предприятие оценивает справедливую стоимость в соответствии с МСФО (IAS) 17, а не МСФО (IFRS) 13.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 13
«Программы лояльности клиентов»

D137 Ниже заголовка «Ссылки» добавить ссылку на МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

D138 Пункт 6 изложить в следующей редакции:

6 Возмещение, выделяемое на предоставление призовых баллов, должно оцениваться с учетом их справедливой стоимости.

D139 Дополнить пунктом 10В следующего содержания:

10В МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункты 6 и AG1-AG3. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

D140 В руководстве по применению пункты AG1-AG3 изложить в следующей редакции:

AG1 Пункт 6 раздела «Консенсус» требует проведения оценки возмещения, выделяемого на предоставление призовых баллов, с учетом их справедливой стоимости. Если нет котируемой рыночной цены на идентичный призовой балл, справедливая стоимость должна оцениваться с использованием другого метода оценки.

AG2 Предприятие может оценить справедливую стоимость призовых баллов с учетом справедливой стоимости призов, на которые они могут быть обменены. Справедливая стоимость данных призов будет уменьшена на сумму:

(a) справедливой стоимости призов, которые будут предложены клиентам, которые не заработали призовых баллов при первоначальной продаже;

(b) той части призовых баллов, которая, как ожидается, не будет обменена клиентами на призы; и

(c) неисполненного риска.

Если клиенты могут выбирать из диапазона различных призов, то справедливая стоимость призовых баллов отражает значения справедливой стоимости диапазона доступных призов, взвешенных пропорционально частоте, с которой каждый приз, как ожидается, будет выбран.

AG3 В некоторых обстоятельствах могут использоваться другие методы оценки. Например, если призы предоставляются третьим лицом, а предприятие платит третьему лицу за каждый призовой балл, который оно предоставляет, предприятие может оценивать справедливую стоимость призовых баллов с учетом суммы, которую он платит третьему лицу, плюс разумная маржа прибыли. Необходимо использовать суждение для выбора и применения методов оценки, которая удовлетворяет требованиям пункта 6 раздела «Консенсус» и является самой приемлемой в данных обстоятельствах.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 17
«Распределение неденежных активов в пользу собственников»

D141 [Не применим к требованиям]

D142 Ниже заголовка «Ссылки» добавить ссылку на МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

D143 Подпункт (с) пункта 17 изложить в следующей редакции:

(с) справедливую стоимость распределяемых активов на конец отчётного периода, если она отличается от их балансовой стоимости, и информацию о методе(ах), использованном(ых) для оценки данной справедливой стоимости в соответствии с пунктами 93(b), (d), (g) и (i) и 99 МСФО (IFRS) 13.

D144 Дополнить пунктом 20 следующего содержания:

20 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 17. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Разъяснение КРМФО (IFRIC) 19
«Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами» (с поправками сентября 2010 г.)

D145 [Не применим к требованиям]

D146 Ниже заголовка «Ссылки» добавить ссылку на МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

D147 Пункт 7 изложить в следующей редакции:

Если справедливая стоимость выпущенных долевых инструментов не может быть надежно оценена, долевые инструменты должны оцениваться по справедливой стоимости погашенного финансового обязательства. При оценке справедливой стоимости погашенного финансового обязательства, которое предусматривает погашение по требованию (например, депозит до востребования), пункт 47 МСФО (IFRS) 13 не применяется.

D148 Дополнить пунктом 15 следующего содержания:

15 МСФО (IFRS) 13, выпущенный в мае 2011 года, внес поправки в пункт 7. Предприятие должно применять данные поправки при применении МСФО (IFRS) 13.

Приложение № 8
к приказу Минфина РФ
от 18 июля 2012 г. № 106н

Представление статей прочего совокупного дохода (поправки к МСФО (IAS) 1)

Поправки к МСФО (IAS) 1
«Представление финансовой отчётности»

В абзаце десятом пункта 7 вместо слов «отчёта о совокупном доходе» включить слова «отчёта(ов) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе».

В пункте 10:

в подпункте (b) после слов «отчёт о» включить слова «прибыли или убытке и прочем»;

абзац восьмой дополнить предложением следующего содержания:

Например, предприятие может использовать наименование «отчёт о совокупном доходе» вместо наименования «отчёт о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе».

Дополнить пунктом 10А следующего содержания:

10А Предприятие может представлять единый отчёт о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, в котором прибыль или убыток и прочий совокупный доход представляются в двух разделах. Разделы в отчёте должны представляться вместе, при этом раздел прибыли или убытка представляется первым, за которым сразу следует раздел прочего совокупного дохода. Предприятие может представлять раздел прибыли или убытка в отдельном отчёте о прибыли или убытке. В таком случае отдельный отчёт о прибыли или убытке должен сразу же предшествовать отчёту о совокупном доходе, который должен начинаться с показателя прибыли или убытка.

Пункт 12 удалить.

В заголовке перед пунктом 81 после слов «Отчет о» включить слова «прибыли или убытке и прочем».

Пункт 81 удалить.

Дополнить пунктами 81А и 81В следующего содержания:

81А Отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе (отчёт о совокупном доходе) должен представлять помимо разделов прибыли или убытка и прочего совокупного дохода следующее:

(a) прибыль или убыток;

(b) итого прочий совокупный доход;

(c) совокупный доход за период, отражающий общее значение прибыли или убытка и прочего совокупного дохода.

Если предприятие представляет отдельный отчёт о прибыли или убытке, то в этом случае оно не представляет раздел прибыли или убытка в отчёте, представляющем совокупный доход.

81В Помимо разделов прибыли или убытка и прочего совокупного дохода предприятие должно представлять следующие статьи как распределение прибыли или убытка и прочего совокупного дохода за период:

(а) прибыль или убыток за период, относящийся к:

(i) неконтролирующей доле, и

(ii) владельцам материнского предприятия.

(b) совокупный доход за период, относящийся к:

(i) неконтролирующей доле, и

(ii) владельцам материнского предприятия.

Если предприятие представляет прибыль или убыток в отдельном отчёте, то оно должно представить требования пункта (а) в этом отчёте.

В заголовке перед пунктом 82 вместо слов «отчёте о совокупном доходе» включить слова «разделе прибыли или убытка или отчёте о прибыли или убытке».

Пункт 82 изложить в следующей редакции:

82 Помимо статей, требуемых другими МСФО (IFRSs), раздел прибыли или убытка или отчёт о прибыли или убытке должен включать статьи, которые представляют следующие суммы за период:

(a) выручка;

(b) затраты по финансированию;

(c) доля предприятия в прибыли или убытке ассоциированных и совместных предприятий, учитываемых по методу долевого участия;

(d) расходы по налогам;

(e) [удален]

(еа) итоговая сумма прекращенной деятельности (см. МСФО (IFRS) 5).

(f)-(i) [удален]

Дополнить заголовком и пунктом 82А следующего содержания:

Информация, подлежащая представлению в отчёте о прочем совокупном доходе

82А Раздел прочего совокупного дохода должен представлять статьи, отражающие суммы прочего совокупного дохода за период, классифицированные по своему характеру (включая долю в прочем совокупном доходе ассоциированного и совместного предприятий, учитываемую с использованием метода долевого участия) и сгруппированные в такие статьи прочего совокупного дохода, которые в соответствии с другими МСФО (IFRSs):

(a) не будут впоследствии реклассифицированы в состав прибыли или убытка; а

(b) впоследствии будут реклассифицированы в состав прибыли или убытка, когда будут выполняться определенные условия.

Пункты 83 и 84 удалить.

Пункт 85 изложить в следующей редакции:

85 Предприятие должно представлять дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоги в отчёте(ах), представляющем(их) прибыль или убыток и прочий совокупный доход, когда такое представление уместно для понимания финансовых результатов предприятия.

Предложение второе пункта 86 изложить в следующей редакции:

Предприятие включает дополнительные статьи в отчёт(ы), представляющий(ие) прибыль или убыток и прочий совокупный доход и корректирует используемые наименования и порядок представления статей, если это необходимо для пояснения элементов финансовых результатов.

Пункт 87 изложить в следующей редакции:

87 Предприятие не должно представлять какие-либо статьи доходов и расходов в отчёте(ах), представляющем(их) прибыль или убыток и прочий совокупный доход, или в примечаниях в качестве чрезвычайных статей.

Предложение второе пункта 90 изложить в следующей редакции:

Предприятие должно раскрыть сумму подоходного налога в отношении каждой статьи прочего совокупного дохода, включая корректировки при реклассификации, либо в отчёте о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, либо в примечаниях.

Пункт 91 изложить в следующей редакции:

91 Предприятие может представить статьи прочего совокупного дохода либо:

(a) за вычетом налоговых эффектов, либо

(b) до соответствующих налоговых эффектов с отражением одной суммы за совокупную сумму подоходного налога в отношении данных статей.

Если предприятие выбирает вариант (b), то оно должно распределить налог между статьями, которые могут впоследствии быть реклассифицированы в раздел прибыли или убытка, и статьями, которые не будут впоследствии реклассифицированы в раздел прибыли или убытка.

В пункте 94 вместо слов «отчёте о совокупном доходе» включить слова «отчёте(ах) о прибылях или убытках и прочем совокупном доходе»; вместо слова «компоненты» включить слово «статьи».

Заголовок перед пунктом 97 изложить в следующей редакции:

Информация, подлежащая представлению в отчёте(ах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе или в примечаниях

В пункте 100 вместо слов «отчёте о совокупном доходе или в отдельном отчёте о прибылях и убытках (если таковой представляется)» включить слова «отчёте(ах), представляющем(их) прибыль или убыток или прочий совокупный доход».

В предложении втором пункта 115 вместо слов «к отчёту о совокупном доходе или отдельному отчёту о прибылях и убытках (если представляется)» включить слова «к отчёту(ам), представляющему(им) прибыль или убыток и прочий совокупный доход,».

Дополнить пунктом 139J следующего содержания:

139J Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункты 7, 10, 82, 85-87, 90, 91, 94, 100 и 115, добавил пункты 10А, 81 А, 81В и 82А, удалил пункты 12, 81, 83 и 84. Предприятие должно применять указанные поправки в отношении годовых периодов, начинающихся 1 июля 2012 г. или после этой даты. Досрочное применение разрешается. Если предприятие применяет данные поправки для более раннего периода, оно должно раскрыть данный факт.

Поправки к другим МСФО (IFRSs)

В настоящем приложении перечислены поправки, внесенные в другие МСФО (IFRSs) в результате выпуска Советом поправок к МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности». Предприятие должно применять указанные поправки при применении поправок к МСФО (IAS) 1, представленных в документе «Представление статей прочего совокупного дохода».

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 1
«Первое применение международных стандартов финансовой отчётности»

Пункт 21 изложить в следующей редакции:

21 Для соответствия МСФО (IAS) 1, финансовая отчётность предприятия, впервые подготовленная по МСФО

(IFRS), должна включать, по крайней мере, три отчёта о финансовом положении, два отчёта о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе, два отдельных отчёта о прибыли или убытке (если таковые представляются), два отчёта о движении денежных средств, два отчёта об изменениях в капитале, и соответствующие примечания, включая сравнительную информацию.

Дополнить пунктом 39К следующего содержания:

39К Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункт 21. Предприятие должно применять указанную поправку при применении МСФО (IAS) 1 с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 5
«Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»

Пункт 33А изложить в следующей редакции:

33А В том случае если предприятие представляет статьи прибыли или убытка в отдельном отчёте, как описано в пункте 10А МСФО (IAS) 1 (с поправками 2011 г.), раздел, идентифицированный как посвященный прекращенной деятельности, должен представляться в таком отчёте.

Дополнить пунктом 44I следующего содержания:

44I Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункт 33А. Предприятие должно применять указанную поправку при применении МСФО (IAS) 1 с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IFRS) 7
«Финансовые инструменты: раскрытие информации»

В пункт 27В внести следующие изменения:

абзац (i) подпункта (с) изложить в следующей редакции:

(i) общей суммой прибыли или убытков за период, признанной в составе прибыли или убытка, а также описание того, где они представляются: в отчёте(ах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе;

подпункт (d) изложить в следующей редакции:

(d) общую сумму прибыли или убытков за период, указанный выше в пункте c(i), входящую в состав прибыли или убытка, которые относятся к прибыли или убыткам, связанным с активами и обязательствами, удерживаемыми на конец отчётного периода, а также описание того, где такие прибыли или убытки представляются в отчёте(ах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе.

Дополнить пунктом 44Q следующего содержания:

44Q Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункт 27В. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IAS) 1 в действующей редакции с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 12
«Налоги на прибыль»

Пункт 77 изложить в следующей редакции:

77 Расход (доход) по налогу, относящемуся к прибыли или убытку от обычной деятельности, должен представляться как часть прибыли или убытка в отчёте(ах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе.

Пункт 77А удалить.

Дополнить пунктом 98В следующего содержания:

98В Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункт 77 и удалил пункт 77А. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IAS) 1 в действующей редакции с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 20
«Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»

Пункт 29 изложить в следующей редакции:

29 Субсидии, относящиеся к доходам, представляются как часть прибыли или убытка либо отдельно, либо в составе общей статьи, например, «Другие доходы»; альтернативно возможен вычет субсидий из соответствующих расходов при отражении их в отчёте о прибылях и убытках.

Пункт 29А удалить.

Дополнить пунктом 46 следующего содержания:

46 Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункт 29 и удалил пункт 29А. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IAS) 1 в действующей редакции с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 21
«Влияние изменений обменных курсов валют»

Подпункт (b) пункта 39 изложить в следующей редакции:

39 (b) доходы и расходы для каждого отчёта, представляющего прибыль или убыток и прочий совокупный доход, (т.е. включая сравнительные данные) переводятся по обменным курсам валют на даты соответствующих операций; и

Дополнить пунктом 60Н следующего содержания:

60Н Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункт 39. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IAS) 1 в действующей редакции с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 32
«Финансовые инструменты: представление информации»

Пункт 40 изложить в следующей редакции:

40 Дивиденды, классифицированные как расходы, могут представляться в отчёте(ах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе либо с процентами по другим обязательствам, либо отдельной статьей. В дополнение к требованиям настоящего стандарта на раскрытие информации о процентах и дивидендах распространяются еще и требования МСФО (IAS) 1 и МСФО (IFRS) 7. В ряде случаев из-за различий между процентами и дивидендами в отношении таких вопросов, как возможность налогового вычета, желательно раскрывать их отдельно в отчёте(ах) о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе. Раскрытие информации о налоговых последствиях производится в соответствии с МСФО (IAS) 12.

Дополнить пунктом 97К следующего содержания:

97К Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункт 40. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IAS) 1 в действующей редакции с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 33
«Прибыль на акцию»

Пункты 4А, 67А, 68А, 73А, 74D изложить в следующей редакции:

4А Если предприятие представляет статьи прибыли или убытка в отдельном отчёте, как описано в пункте 10А МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности» с учетом поправок, внесенных в 2011 г.), оно представляет информацию о прибыли на акцию только в данном отдельном отчёте.

67А Если предприятие представляет статьи прибыли или убытка в отдельном отчёте, как описано в пункте 10А МСФО (IAS) 1 (с учетом поправок, внесенных в 2011 г.), оно представляет информацию о базовой и разводненной прибыли на акцию, в соответствии с пунктами 66 и 67, в данном отдельном отчёте.

68А Если предприятие представляет статьи прибыли или убытка в отдельном отчёте, как описано в пункте 10 А МСФО (IAS) 1 (с учетом поправок, внесенных в 2011 г.), оно представляет информацию о базовой и разводненной прибыли на акцию в отношении прекращенной деятельности, в соответствии с пунктом 68, в данном отдельном отчёте или в примечаниях.

73А Пункт 73 также применяется в отношении предприятия, которое помимо информации о базовой и разводненной прибыли на акцию также раскрывает суммы на акцию с использованием представленной статьи прибыли или убытка, отличной от той, что требуется в соответствии с настоящим стандартом.

Дополнить пунктом 74D следующего содержания:

74D Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункты 4А, 67А, 68А и 73А. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IAS) 1 в действующей редакции с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.

Международный стандарт финансовой отчётности (IAS) 34
«Промежуточная финансовая отчётность»

Подпункт (b) пункта 8 изложить в следующей редакции:

8 (b) сокращенный отчёт или сокращенные отчёты о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе;

Пункт 8А изложить в следующей редакции:

8А Если предприятие представляет статьи прибыли или убытка в отдельном отчёте, как описано в пункте 10А МСФО (IAS) 1 (с учетом поправок, внесенных в 2011 г.), оно представляет сокращенную промежуточную информацию из данного отчёта.

Пункт 11А изложить в следующей редакции:

11А Если предприятие представляет статьи прибыли или убытка в отдельном отчёте, как описано в пункте 10А МСФО (IAS) 1 (с учетом поправок, внесенных в 2011 г.), оно представляет базовую и разводненную прибыль на акцию в данном отдельном отчёте.

Подпункт (b) пункта 20 изложить в следующей редакции:

20 (b) отчёты о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе за текущий промежуточный период и кумулятивно за текущий финансовый год до отчётной даты со сравнительными отчётами о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе за сопоставимые промежуточные периоды (текущий и с начала года до отчётной даты) непосредственно предшествующего финансового года. В соответствии с МСФО (IAS) 1 (с учетом поправок, внесенных в 2011 г.) промежуточный отчёт может представлять для каждого периода отчёт о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе,

Дополнить пунктом 51 следующего содержания:

51 Документ «Представление статей прочего совокупного дохода» (Поправки к МСФО (IAS) 1), выпущенный в июне 2011 года, внес поправки в пункты 8, 8А, 11А и 20. Предприятие должно применять эти поправки при применении МСФО (IAS) 1 в действующей редакции с учетом поправок, внесенных в июне 2011 г.