Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 2 апреля 2012 г. N 03-04-06/6-83 О налогообложении НДФЛ доходов в виде процентов по вкладам в банке

Вопрос: ОАО (далее - Банк), просит Вас дать разъяснение по вопросу, касающемуся применения норм пункта 27 статьи 217 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ).

Порядок определения налоговой базы при получении физическими лицами доходов в виде процентов, получаемых по вкладам в банках, установлен статьей 214.2 НК РФ. При этом абзацем 4 пункта 27 статьи 217 НК РФ определены условия, при которых проценты по рублевым вкладам, облагаемые в порядке статьи 214.2 НК РФ, не подлежат налогообложению.

Просим разъяснить, подлежит ли налогообложению НДФЛ доход физического лица в виде процентов по вкладу или применима норма п. 27 ст. 217 НК РФ об освобождении от налогообложения НДФЛ данных доходов на примере нижеуказанных ситуаций.

1 ситуация.

Между банком и физическим лицом был заключен договор банковского вклада сроком на 2 года с ежемесячным начислением процентов на вклад. На дату заключения договора вклада процентная ставка по вкладу (например, 14% годовых) не превышала действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на пять процентных пунктов (12% + 5%). В течение срока действия договора вклада ставка рефинансирования ЦБ регулярно снижалась, в результате чего в определенный момент ставка по вкладу (14%) стала превышать действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на пять процентных пунктов (например, 8% + 5%).

С момента возникновения такого превышения банк, применяя норму абз. 4 п. 27 ст. 217 НК РФ, не удерживал НДФЛ с получаемого налогоплательщиком дохода.

По окончании срока действия данного договора по соглашению сторон он был пролонгирован еще на 1 год, при этом процентная ставка по вкладу не изменилась (14% годовых).

Т.к. в период действия первоначального договора вклада ставка рефинансирования ЦБ РФ снижалась, то ставка по вкладу на дату пролонгации договора превысила действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на пять процентных пунктов.

По нашему мнению, в указанной ситуации, несмотря на то, что на дату пролонгации договора ставка по вкладу превышает действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на пять процентных пунктов, Банк не должен удерживать НДФЛ с получаемого налогоплательщиком дохода в период действия пролонгированного договора, руководствуясь нормой п. 27 ст. 217 НК РФ, т.к. на одну из дат, названных абз. 4 п. 27 ст. 217 НК РФ ("на дату заключения договора либо продления договора"), ставка по вкладу не превышала ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на пять процентных пунктов.

2 ситуация.

Условиями договоров вклада предусмотрено пополнение или снятие суммы вклада с соответствующим увеличением или уменьшением процентной ставки в зависимости от суммы размещения в течение срока действия договоров. Данное условие может быть определено, например, следующим образом:

- 13% - при сумме вклада от 100 000,00 до 149 999,99 рублей;

- 13,5% - при сумме вклада от 150 000,00 до 199 999,99 рублей;

- 14% - при сумме вклада от 200 000,00 рублей.

Учитывая указанные условия договора вклада, может возникнуть следующая ситуация.

Клиент открывает в банке вклад, например, на 150 000 рублей под 13,5% годовых. При этом, если через некоторое время клиент пополнит вклад на 100 000 рублей, то банк будет выплачивать проценты на сумму вклада в размере 250 000 рублей, исходя из 14% годовых (как это предусмотрено условиями договора при его заключении).

Таким образом, в случае если на дату заключения договора ставки по вкладу, установленные в договоре, (13%; 13,5%; 14%) не превышали ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную на пять процентных пунктов, но при этом на дату пополнения вклада ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации уменьшилась настолько, что размер процентов по вкладу (14%) с даты пополнения вклада стал превышать ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную на пять процентных пунктов, то, по нашему мнению, возникающий процентный доход по вкладу банк не должен облагать НДФЛ в соответствии с абзацем 4 пункта 27 статьи 217 НК РФ.

3 ситуация.

На дату заключения договора вклада (сроком на 2 года) процентная ставка по вкладу (например, 14% годовых) превышает действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на пять процентных пунктов (8% + 5%). С возникающего дохода банк удерживает НДФЛ.

По окончании срока действия данного договора по соглашению сторон он был пролонгирован еще на 1 год, процентная ставка по вкладу не изменилась (14% годовых), но при этом ставка рефинансирования ЦБ выросла настолько, что на дату пролонгации договора ставка по вкладу перестала превышать действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на пять процентных пунктов.

Однако в течение действия пролонгированного договора ставка рефинансирования ЦБ снова снизилась до такого предела, что ставка по вкладу стала превышать ставку ЦБ, увеличенную на пять процентных пунктов.

В указанной ситуации, по нашему мнению, Банк не должен удерживать НДФЛ, и трехлетний срок при этом следует исчислять начиная с даты превышения, произошедшего в периоде действия пролонгированного договора, а не с даты заключения договора.

Учитывая изложенное, просим подтвердить правомерность позиции Банка в части применения положений абзаца 4 пункта 27 статьи 217 НК РФ в указанных ситуациях.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ОАО по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц доходов в виде процентов по вкладам в банке, и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

В соответствии с абзацем четвертым пункта 27 статьи 217 Кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы в виде процентов по рублевым вкладам, которые на дату заключения договора либо продления договора были установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, при условии, что в течение периода начисления процентов размер процентов по вкладу не повышался и с момента, когда процентная ставка по вкладу превысила ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, прошло не более трех лет.

В целях применения к процентным доходам по вкладу указанной нормы необходимо принимать во внимание размеры процентных ставок, установленные на дату заключения договора или его продления.

В случае, если на дату пролонгации договора размер процентной ставки по вкладу превышает ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, действующую на дату пролонгации договора, к процентным доходам по такому вкладу абзац четвертый пункта 27 статьи 217 Кодекса не применяется, и такие доходы подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Если на дату пролонгации договора размер процентной ставки по вкладу не превышает ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, действующую на дату пролонгации договора, то при дальнейшем снижении ставки рефинансирования Банка России процентные доходы по такому вкладу будут освобождаться от налогообложения на основании абзаца четвертого пункта 27 статьи 217 Кодекса в течение трех лет с момента указанного превышения.

В целях применения к процентным доходам по вкладу нормы абзаца четвертого пункта 27 статьи 217 Кодекса необходимо принимать во внимание размеры процентных ставок, установленные на дату заключения договора, в том числе и в случае, если договором банковского вклада предусмотрено условие об увеличении (уменьшении) процентной ставки по вкладу при увеличении (уменьшении) суммы вклада.

То есть, если на дату заключения либо продления договора вклада процентные ставки по вкладу установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, в случае снижения ставки рефинансирования Банка России к процентным доходам по такому вкладу применяются положения абзаца четвертого пункта 27 статьи 217 Кодекса об освобождении полученных доходов от налогообложения.