Постановление Арбитражного суда Московского округа от 4 апреля 2023 г. N Ф05-2536/23 по делу N А41-19544/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 апреля 2023 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Каменской О.В., Нагорной А.Н.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Суховеркова М.А. д. от 10.03.23, Белоусов К.П. д. от 15.02.23

от ответчика (заинтересованного лица): Виноградова Е.В. д. от 09.01.23, Фенин В.Д. д. от 09.0.23

от третьего лица: не явился

рассмотрев 30 марта 2023 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Московской области

на постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2022,

по заявлению акционерного общества "Агрокомплекс Горки-2"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Московской области

при участии в деле третьего лица: администрации Одинцовского городского округа Московской области

об оспаривании решения и требования

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Агрокомплекс Горки-2" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением (с учетом принятых судом уточнений) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Московской области, в котором просило суд о нижеследующем:

- признать недействительным решение инспекции, изложенное в сообщении от 27.08.2021 N 1174802 в части излишне начисленного земельного налога в сумме 74 849 705 руб.;

- признать недействительным требование инспекции по состоянию на 05.10.2021 N 96777 в части недоимки в сумме 74 849 705 руб. и пеней в сумме 10 196 933 руб. 31 коп.;

- обязать инспекцию произвести перерасчет в части необоснованно начисленных заявителю недоимки и пеней.

Решением Арбитражного суда Московской области от 02 сентября 2022 года по делу N А41-19544/22 в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2022 решение отменено, заявленные требования удовлетворены.

Законность постановления апелляционного суда проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит постановление апелляционного суда отменить, решение арбитражного суда первой инстанции оставить в силе.

В заседании суда кассационной инстанции представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель общества в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.

Как следует из материалов дела и судебных актов, в 2020 году АО "Агрокомплекс Горки-2" на праве собственности принадлежали следующие земельные участки, расположенные в Одинцовском районе Московской области, категория земель: земли населенных пунктов, вид разрешенного использования: для индивидуального жилищного строительства: 50:20:0040643:346, 50:20:0040643:344, 50:20:0010516:1401, 50:20:0041737:1975, 50:20:0041737:1974, 50:20:0010516:1503, 50:20:0010516:176, 50:20:0000000:695, 50:20:0010516:3393, 50:20:0000000:680, 50:20:0010516:3390, 50:20:0010411:653, 50:20:0010516:3116, 50:20:0000000:299617, 50:20:0010516:3115, 50:20:0000000:299619, 50:20:0010516:3343, 50:20:0010516:3342, 50:20:0000000:299618, 50:20:0040648:1135, 50:20:0040648:1169, 50:20:0040648:1612, 50:20:0040710:671, 50:20:0040648:664, 50:20:0040648:3121, 50:20:0040710:1444, 50:20:0040710:650, 50:20:0040710:1521, 50:20:0040648:3195, 50:20:0040710:639, 50:20:0040710:633, 50:20:0040647:2, 50:20:0040710:457, 50:20:0040710:460, 50:20:0040710:1520, 50:20:0040307:61, 50:20:0040405:309, 50:20:0040648:3253, 50:20:0040648:3252, 50:20:0040710:1459, 50:20:0040710:1460, 50:20:0040648:3260, 50:20:0040648:3259, 50:20:0040710:1519, 50:20:0050415:166, 50:20:0050415:368, 50:20:0000000:162, 50:20:0000000:161, 50:20:0050415:295, 50:20:0050330:1132, 50:20:0050415:1490, 50:20:0050415:1, 50:20:0050415:1405, 50:20:0041737:1984, 50:20:0050415:1540, 50:20:0050415:1539, 50:20:0041737:1906, 50:20:0041737:1937, 50:20:0041514:898, 50:20:0041133:768, 50:20:0041133:137, 50:20:0041111:171, 50:20:0041133:770, 50:20:0041009:1235, 50:20:0040643:343, 50:20:0041009:1271, 50:20:0041009:1263, 50:20:0041009:1272, 50:20:0041009:1275, 50:20:0041009:1269, 50:20:0041009:1268, 50:20:0041009:1264, 50:20:0041009:1265, 50:20:0041009:1266, 50:20:0041009:1270, 50:20:0041009:1267, 50:20:0041009:1273, 50:20:0041514:1918, 50:20:0041126:1196, 50:20:0041737:1484, 50:20:0050330:1062, 50:20:0050330:709, 50:20:0050330:1084, 50:20:0050330:1137, 50:20:0040643:671, 50:20:0040643:670, 50:20:0040643:674, 50:20:0040643:673, 50:20:0040643:675, 50:20:0040643:669, 50:20:0040643:672, 50:20:0041009:1294, 50:20:0040648:3134, 50:20:0040648:473, 50:20:0040648:3193, 50:20:0040648:3149, 50:20:0040648:471, 50:20:0040648:3194, 50:20:0040648:1586, 50:20:0040648:2344, 50:20:0040648:2343.

Инспекцией в адрес налогоплательщика направлено сообщение об исчисленной налоговым органом сумме земельного налога от 27.08.2021 N 1174802, в котором произведен перерасчет земельного налога за период 2020 год по указанным выше земельным участкам с видом разрешенного использования: для индивидуального жилищного строительства (далее - ИЖС), с использованием ставки налога - 1,5%.

Поскольку земельные участки с кадастровыми номерами 50:20:0040643:669, 50:20:0040643:670, 50:20:0040643:671, 50:20:0040643:672, 50:20:0040643:673, 50:20:0040643:674, 50:20:0010516:1401 и 50:20:0000000:680 в спорном периоде были реализованы физическим лицам, начисление инспекцией земельного налога по перечисленным земельным участкам по ставке 1,5% не оспаривается АО "Агрокомплекс Горки-2".

Инспекцией в адрес налогоплательщика направлено требование N 96777 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальному предпринимателей) по состоянию на 05.10.2021, в котором заявителю предложено в срок до 02.11.2021 уплатить 76 752 917,19 руб. недоимки по земельному налогу и 10 405 033,99 руб. пеней.

Решением Управления ФНС России по Московской области от 24.12.2021 действия инспекции по начислению земельного налога за указанные выше земельные участки, исходя из ставки 1,5% от их кадастровой стоимости, признаны законными, жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Полагая, что начисление земельного налога за земельные участки по ставке 1,5% от кадастровой стоимости нарушает права и охраняемые законом интересы АО "Агрокомплекс Горки-2" в сфере предпринимательской деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.

Основываясь на положениях статей 387 - 391, 394 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 7 Земельного кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 15.04.2019 N 63-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 9 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах", правовой позиции, изложенной Верховным Судом РФ в определениях от 20.06.2018 N 301-КГ18-7425, от 15.01.2018 N 305-КГ17-20424, от 24.12.2020 N 307-ЭС20-16984, учитывая письма Минфина России от 31.01.2022 N 03-05-05-03/6234, от 03.04.2019 N 03-05-04-02/23083, от 15.01.2020 N 03-05-06-02/1158 и ФНС России от 05.04.2019 N БС-4-21/6245@, от 19.06.2020 N БС-4-21/10095@, от 03.07.2020 N СД-4-3/10778, суд первой инстанции сделал вывод об обоснованном исчислении налоговым органом земельного налога с применением ставки, установленной Решением Совета депутатов Одинцовского городского округа Московской области от 05.11.2019 N 7/10 "О земельном налоге на территории Одинцовского городского округа Московской области" для земельных участков в размере 1,5 процента, поскольку земельные участки были использованы в предпринимательской деятельности, направленной на извлечение прибыли, и не отвечают условиям для применения пониженной ставки земельного налога.

Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд руководствовался следующим. Основанием для доначисления налога стал вывод налогового органа о том, что общество использовало спорные земельные участки в предпринимательской деятельности. На инспекции лежала обязанность доказать, что общество использовало земельные участки в предпринимательской деятельности, чего сделано не было. Сама по себе принадлежность земельного участка на праве собственности коммерческой организации не свидетельствует об использовании в предпринимательской деятельности. В Налоговом кодексе не содержится нормы о том, что сама по себе принадлежность земельного участка коммерческой организации, приобретенного для индивидуального жилищного строительства, означает его использование в предпринимательской деятельности. Факт неиспользования земельных участков с тем видом разрешенного использования, который указан в ЕГРН, также не дает оснований для применения повышенной налоговой ставки. Неиспользование земельного участки для ведения жилищного строительства влечет применение повышающего коэффициента, но не применение повышенной налоговой ставки. Как указано в Определении Верховного Суда РФ от 24 июня 2022 г. N 310-ЭС22-2242, определяющим для применения налоговой ставки земельного налога 0,3% является вид разрешенного использования земельного участка и назначение возводимых на нем объектов. Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у Арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога", неосвоение земельного участка, приобретенного (предоставленного) для жилищного строительства, не является основанием для отказа в применении указанной пониженной ставки земельного налога.

Обжалуя выводы апелляционного суда, налоговый орган ссылается в кассационной жалобе на их необоснованность в части использования земельных участков в предпринимательской деятельности, для коммерческих целей. Так, не учтено, что в 2020 году часть земельных участков разделена на более мелкие, которые реализованы физическим лицам. Доходы от из реализации учтены в составе иных доходов от предпринимательской деятельности. Некоторые земельные участки были в 2020 году сданы в аренду с получением соответствующей оплаты. Земельные участки не были использованы в соответствии с установленным видом разрешенного использования, планов на такое использование в будущем у общества не имеется. Налоговый орган также ссылается на внесение изменений в пп. 1 п. 1 ст. 394 Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ, согласно которым с 01.01.2020 налоговая ставка 0,3 процента подлежит применению в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (за исключением земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности).

Доводы кассационной жалобы налогового органа заслуживают внимания с учетом следующего.

Фактические обстоятельства дела установлены судами и не вызывают спора у сторон.

Общество имеет на праве собственности земельные участки с видом разрешенного использования для ИЖС, на которых ИЖС фактически не производится. Налог исчислен обществом с применением налоговой ставки 0,3%, что налоговый орган считает неправильным, поскольку не используемые для ИЖС земельные участки должны облагаться по ставке 1,5% как используемые в предпринимательской деятельности.

Спорным по делу, таким образом, является вопрос об использовании земельных участков в предпринимательской деятельности, поскольку именно это обстоятельство служит основанием для определения подлежащей применению налоговой ставки.

Как правильно указано в кассационной жалобе, с 01.01.2020 налоговые ставки согласно новой редакции пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ не могут превышать 0,3 процента в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (за исключением земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности); 1,5 процента в отношении прочих земельных участков. Данная редакция введена Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ.

Оценивая факт использования земельных участков в предпринимательской деятельности, суд первой инстанции проанализировал понятие индивидуального жилищного строительства и пришел к выводу, что пониженная ставка земельного налога установлена законодателем для физических лиц, непосредственно использующих земельные участки для ИЖС, результат которого - жилой дом предназначен для удовлетворения личных бытовых нужд. Иные форм землепользования, прямо не связанные с удовлетворением личных бытовых нужд, признаны нарушающими принцип целевого использования земель. Судом сделан вывод, что владение коммерческой организацией земельными участками для ИЖС предполагает их использование в предпринимательской деятельности. Суд учел, что общество является коммерческой организацией с основным видом деятельности разведение молочного крупного рогатого скота, производство сырого молока. В спорном налоговом периоде налогоплательщик произвел как раздел части земельных участков с целью их дальнейшей реализации, так и реализацию физическим лицам, что свидетельствует об использовании именно в предпринимательской деятельности.

Суд округа соглашается с выводами суда первой инстанции, поскольку им правильно применены положения пп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2020, на основании установленных фактических обстоятельств.

Указанный правовой подход соответствует сложившейся судебной практике.

Так, по делу А41-94065/21 Верховным Судом РФ вынесено определение от 29.03.2023 N 305-ЭС22-27530, в котором дано толкование подлежащей применению к спорным правоотношениям нормы. ВС РФ указал, что по общему правилу определяющим для применения налоговой ставки земельного налога 0,3 процента является вид разрешенного использования земельного участка для жилищного строительства и соответствующее назначение возводимых на нем объектов. Указанное регулирование связано с земельным участком и с установленным для него видом разрешенного использования, и не связано с тем, кто является собственником (владельцем) земельного участка, продолжительностью владения участком.

Однако подпунктом "а" пункта 75 статьи 2 Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 325-ФЗ) из сферы действия абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса исключены земельные участки, приобретенные (предоставленные) для индивидуального жилищного строительства, используемые в предпринимательской деятельности.

Данное регулирование применяется с 01.01.2020 (пункт 1 статьи 5 Налогового кодекса, пункт 2 статьи 3 Закона N 325-ФЗ).

Таким образом, начиная с 2020 года в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для возведения объектов индивидуального жилищного строительства (пункт 39 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации), воля законодателя направлена на предоставление государственной поддержки непосредственно гражданам, которым приобретенные (предоставленные) для индивидуального жилищного строительства земельные участки принадлежат на соответствующем праве, осуществляющим строительство для удовлетворения собственных нужд, связанных с проживанием. Коммерческие организации исключены из числа субъектов, которые вправе применять пониженную ставку налога в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, даже в случаях, когда они осуществляют возведение объектов индивидуального жилищного строительства на принадлежащих им участках для реализации впоследствии построенных объектов гражданам.

Из приведенной логики законодательного регулирования вытекает, что налогоплательщики - коммерческие организации, тем более не вправе применять пониженную ставку налога в случаях, когда они и вовсе не имеют намерения приступать к индивидуальному жилому строительству, но используют соответствующие земельные участки в своей предпринимательской деятельности как активы, рассчитывая на получение прибыли от их реализации, либо на использование земельных участков в качестве объектов залога (ипотеки) и т.п.

Принимая во внимание изложенное, начиная с 2020 года сам факт принадлежности коммерческой организации земельного участка, приобретенного (предоставленного) для индивидуального жилищного строительства, исключает возможность применения ставки, предусмотренной абзацем третьим подпункта 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса.

При таких обстоятельствах общество, являющееся коммерческой организацией, не было вправе применять налоговую ставку 0,3 процента при исчислении земельного налога за 2020 год, а произведенный налоговым органом перерасчет налога по ставке 1,5 процента является правомерным.

С учетом изложенного, суд округа не имеет основания для оставления без изменения постановления суда апелляционной инстанции.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права, исследовав и оценив все обстоятельства по делу и представленные сторонами доказательства, в связи с чем, у суда апелляционной инстанции отсутствовали правовые основания для отмены решения Арбитражного суда города Москвы от 02.09.2022.

В соответствии с частями 1, 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

При рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Согласно пункту 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы, арбитражный суд кассационной инстанции вправе оставить в силе одно из ранее принятых по делу решений или постановлений.

На основании вышеизложенного, с учетом того, что судом первой инстанции были установлены все обстоятельства спора, имеющие значение для правомерного его разрешения, но судом апелляционной инстанции были неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает возможным, отменив постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе определение суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2022 по делу N А41-19544/2022 - отменить, решение Арбитражного суда Московской области от 02.09.2022 по делу N А41-19544/2022 оставить в силе.