Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 7 июня 2008 г. N КА-А40/4802-08 При новом рассмотрении дела о привлечении общества к налоговой ответственности суду необходимо сопоставить уплаченные по представленным платежным поручениям суммы с суммами налогов в спорных размерах, а также установить, входит ли стоимость сервисного обслуживания в стоимость приобретаемых билетов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 7 июня 2008 г. N КА-А40/4802-08
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Российские железные дороги" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 от 12.03.2007 N 57-11/139302 по акту выездной налоговой проверки от 29.12.2006 N 57-11/124782 за 2003 г., а также о признании недействительным требования N 75/1 Инспекции об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.08.2007.

Решением от 17.12.2007 Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 22.02.2008 Девятого арбитражного апелляционного суда, признано недействительным решение Инспекции в части начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в размере 11254812 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в федеральный бюджет в размере 5048246 руб. 20 коп., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 921896058 руб., а также соответствующей суммы пени, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за декабрь 2003 г. в виде штрафа в размере 331387 руб. 60 коп., доначисления налога на доходы с иностранных юридических лиц в сумме 39973964 руб., начисления пени по налогу на доходы с иностранных юридических лиц с суммы налога в размере 14537633 руб. 40 коп., начисления пени по налогу на доходы с иностранных юридических лиц в сумме 153161661 руб. 10 коп., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 2907527 руб.; признано недействительным требование N 75/1; суды при этом исходили из того, что налогоплательщик представил полный пакет документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, дорогой оказаны услуги, не являющиеся вспомогательными по отношению к основной услуге по использованию инфраструктуры железнодорожного транспорта общего пользования, денежные средства, получаемые из бюджета в счет компенсации расходов по перевозкам льготных категорий граждан, не подлежат налогообложению НДС, п. 9 ст. 165 НК РФ не распространяется на услуги международной перевозки пассажиров и багажа, дорога не должна была удерживать налог с доходов иностранных железных дорог, суды при решении вопроса о применении налоговых вычетов исходили из наличия особенностей взаимоотношений, существующих в структуре железнодорожного транспорта до начала его реформирования. В остальной части требований отказано.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6, в которой воспроизведен текст апелляционной жалобы, налоговый орган просил отменить судебные акты в части удовлетворенных требований.

ОАО "РЖД" в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда кассационной инстанции возражало против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

П. 5 решения Инспекции.

Инспекция ссылается на то, что Главный материальный склад неправомерно применил налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 31426896 руб. в октябре 2003 г.

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и(или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены значимые для дела обстоятельства, правильно применены п. 1, 6 ст. 4 Федерального закона "Об особенностях управления и распоряжения имуществом железнодорожного транспорта", постановление Правительства Российской Федерации от 18.09.2003 N 585, распоряжение Правительства РФ от 11.08.2003 N 1111-р, ст. 413 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 2 ст. 50, п. 2 ст. 167, п. 3 ст. 170, п. 11 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 9.3 Федерального закона от 31.07.98 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований для переоценки установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств и отмены судебных актов.

Инспекцией не приведено новых обстоятельств и ссылок на нормы права, которые не были оценены и применены судами.

П. 8 решения Инспекции.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлено, что Сахалинская железная дорога заключила договор N У-00612 с "Сахалин Энерджи Инвестмент Компании Лтд" по строительству станций и тупиков в рамках проекта "Сахалин-2", по которому выступала в качестве подрядчика, в соответствии с которым Сахалинской железной дороге (подрядчику) поручено строительство и реконструкция 9-ти железнодорожных тупиков и оснащение их и 2-х разъездов всеми необходимыми системами сигнализации, электроснабжения, освещения и коммуникации, а также их ввод в эксплуатацию на острове Сахалин; для выполнения указанных работ Сахалинской железной дорогой были заключены договоры субподряда от 19.03.2003 N 3/02-03 с ООО МП "Электроспецстрой", от 20.03.2003 N 12/03/N75/03 с ООО "СМУ-861", договор поставки от 14.03.2003 N 08/03 с ЗАО "Агрохим- Коммерс".

Суды правомерно в данной правовой ситуации применили п. 6 ст. 171, п. 1 ст. 166, п. 5 ст. 172 НК РФ, которые регулируют налогообложение при проведении капитального строительства, а также при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований к переоценке обстоятельств, оцененных судами первой и апелляционной инстанций, и отмене судебных актов.

П. 1.6 решения Инспекции.

Инспекция ссылается на то, что ФГУП "Октябрьская железная дорога" оказывает услуги и выполняет работы для иностранных железных дорог по комплексу задач, связанных с расчетом провозных платежей и определением расстояний от пограничных станций ВР и РЖД до любой станции России, стран СНГ и Балтии по сопровождению и эксплуатации автоматизированной системы оперативного управления перевозками. Инспекция при этом полагает, что услуги, оказываемые на основании соответствующих договоров, являются вспомогательными по отношению к основной услуге по использованию инфраструктуры железнодорожного транспорта общего пользования.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлено, что налогоплательщиком оказывались услуги по обработке и представлению информации, которые не связаны непосредственно с недвижимым имуществом, доказательств обратного Инспекцией не представлено, договоров на оказание услуг по использованию инфраструктуры с иностранными железными дорогами, не осуществляющими перевозки на территории Российской Федерации, ОАО "РЖД" не заключало.

При этом судами правильно применены ст. 2, 50 Федерального закона "Устав железнодорожного транспорта", ст. 2, п. 3 ст.1 4 Федерального закона "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации", Правила оказания услуг по использованию инфраструктуры железнодорожного транспорта общего пользования, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 20.11.2003 N 703, подп. 1, 3 п. 1 ст. 148 НК РФ, в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований к переоценке обстоятельств, оцененных судами первой и апелляционной инстанций, и отмене судебных актов.

П. 1.8 решения Инспекции.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены значимые для дела обстоятельства, связанные с перевозкой льготных категорий граждан, правильно применены подп. 7 п. 2 ст. 149, подп. 2 п. 1, п. 2 ст. 162, п. 2 ст. 154, п. 2 ст. 157, п. 3 ст. 39, подп. 1, 9 п. 2 ст. 146 НК РФ, в связи с чем у суда кассационной инстанции в силу пределов полномочий, предусмотренных п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ, не имеется оснований для переоценки установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств и отмены судебных актов.

При этом суд кассационной инстанции исходит из сложившейся судебно-арбитражной практики.

П. 1.1, 1.2 раздела  Х решения Инспекции.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены значимые для дела обстоятельства, правильно применены п. 9 ст. 165, подп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.01.2003 N 7116/02, Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 N 12-П.

Суды при этом правомерно исходили из того, что норма, предусмотренная п. 9 ст. 165 НК РФ, не распространяется на услуги международной перевозки пассажиров и багажа, указанные в подп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ, в связи с чем ссылка Инспекции на данную норму как основание для начисления НДС на стоимость услуг по перевозке пассажиров и багажа в международном сообщении необоснованна.

Установленный приказами МНС России от 03.07.2002 N БГ-3-03/338 и от 21.01.2002 N БГ-3-03/25 порядок заполнения налоговой декларации не может изменять установленный Налоговым кодексом РФ порядок налогообложения операций по международной перевозке пассажиров и багажа.

Суд кассационной инстанции исходит также из сложившейся судебно-арбитражной практики.

Раздел Х 1 решения Инспекции.

Инспекция ссылается на то, что в соответствии с параграфом 1 ст. 4 раздела II Соглашения о международном пассажирском сообщении документом на право проезда в международном сообщении в рамках СМПС является пассажирский билет, оформленный ручным или электронным способом. Проездной билет является основным документом, удостоверяющим заключение договора железнодорожной перевозки пассажира. В соответствии со ст. 5 раздела II СМПС для проезда в спальных вагонах и в вагонах с местами для лежания каждый пассажир должен иметь, кроме билета, плацкарту на занятие соответствующего места. Продажа плацкарт производится железнодорожными кассами и пунктами продажи от любого пункта одной страны до любого пункта другой страны, если они указаны в применяемых тарифах. При заключении договора перевозки в поездах Латвийской железной дороги пассажир также оплачивает стоимость оказываемых в них сервисных услуг на всем пути следования.

Инспекция ссылается также на необходимость применения подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ, согласно которому доходы от международных перевозок, полученные иностранной организацией и не связанные с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

В связи с этим налоговый орган полагает, что доходы от расчетов за оказанные сервисные услуги в вагонах, принадлежащих иностранным железным дорогам, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Согласно параграфу 1 ст. 29 СМПС провозные платежи (стоимость билета, плацкарты, плата за перевозку багажа и товаробагажа, дополнительные сборы) за перевозку пассажиров, багажа и товаробагажа в международном сообщении взыскиваются при выдаче проездного документа, багажной или товаробагажной квитанции за весь путь следования от станции отправления до станции назначения.

В связи с этим налоговый орган, ссылаясь на подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ, полагает, что доходы от расчетов за услуги по перевозке багажа, грузобагажа, почты по территории иностранных государств относятся к доходам иностранной от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Поскольку в нарушение п. 3 ч. 4 ст. 170 и п. 12 ч. 2 ст. 271 АПК РФ судами не указаны мотивы, по которым они, исходя из положений методических рекомендаций, принятых МНС России, не применили вышеуказанные нормы закона и международного права, на которые ссылался налоговый орган, судебные акты в отношении привлечения ОАО "РЖД" к налоговой ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ следует отменить, дело передать на новое рассмотрение для разрешения спора в соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ, параграфом 1 ст. 4, ст. 5 раздела II Соглашения о международном пассажирском сообщении.

В связи с этим суду при новом разрешении спора необходимо установить, входит ли стоимость сервисного обслуживания в стоимость приобретаемых билетов.

Вместе с тем, доначисление налога с доходов иностранных юридических лиц за 2003 г. и начисления пени за его несвоевременную уплату противоречит п. 1 ст. 310 НК РФ, в соответствии с которым соответствующий налог удерживается российской организацией только из дохода, выплачиваемого иностранной организации, а также из сложившейся судебно-арбитражной практики.

Поскольку в данном случае доход был перечислен иностранной организации без удержания налога, у ОАО "РЖД" отсутствует доход, из которого может быть удержан указанный налог и на него начислена пеня.

Суды, руководствуясь правовой позицией, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.02.2007 N 13225/06 и от 29.05.2007 N 1646/07, пришли к обоснованному выводу о том, что если на момент проведения налоговой проверки налоговый агент располагает документами, подтверждающими местонахождение иностранных организаций на территории иностранных государств, с которыми Российской Федерацией заключены соглашения об избежании двойного налогообложения, то у налогового агента не возникает недоимки по налогу с доходов иностранных организаций, а у налогового органа отсутствуют основания для начисления пени за несвоевременную уплату данного налога.

Суды при принятии решения о признании недействительным требования N 75/1 обоснованно исходили из того, что оно выставлено без учета произведенных дорогой выплат, что Инспекцией не опровергнуто.

Между тем, судебные акты в данной части также подлежат отмене, дело - передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции, поскольку указанное требование признано недействительным судом в полном объеме, в то время как в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС в сумме 3356401 руб., соответствующей суммы пени, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за декабрь 2003 г. в виде штрафа в размере 302848 руб. 20 коп. отказано, и судами не проведено сопоставление уплаченных по представленным дорогой платежным поручениям сумм с указанными налогом, пеней и штрафом.

П. 13 решения Инспекции.

Судами первой и апелляционной инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены значимые для дела обстоятельства, правильно применены п. 9 ст. 50, п. 1, 2, 6 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 8 ст. 258 НК РФ, Федеральный закон от 27.02.2003 N 29-ФЗ "Об особенностях управления и распоряжения имуществом железнодорожного транспорта", ст. 9.3 Федерального закона от 31.07.98 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в связи с чем у суда кассационной инстанции в силу пределов полномочий, предусмотренных п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ, не имеется оснований для переоценки установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств и отмены судебных актов.

Инспекция ссылается на неправомерное применение судом ст. 162.1 НК РФ, не вступившей в силу в спорном налоговом периоде. Однако судом дана ссылка на указанную норму права в целях толкования действовавших в спорном периоде положений Налогового кодекса РФ.

Утверждение Инспекции о том, что в отрасли железнодорожного транспорта отсутствовали особенности взаимоотношений, которые существовали в структуре железнодорожного транспорта до начала его реформирования, и особый порядок финансирования капитальных вложений в системе МПС России, в связи с чем ФГУП "Приволжская железная дорога МПС России" не несло каких-либо расходов на строительство объектов, противоречит примененным судами нормам права: постановлению Правительства России N 848 от 18.07.96, п. 2, 4 ст. 11 Федерального закона от 25.08.95 N 153-ФЗ "О федеральном железнодорожном транспорте", п. 1, 5 Положения о Министерстве путей сообщения Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства России от 18.07.96 N 848, п. 2 Положения о порядке проведения операций по доходным счетам МПС, утвержденному совместным приказом МПС России и Банка России от 25.03.94 N 82, N ЦФ-244.

Утверждение Инспекции о том, что сводный счет-фактура не может приниматься в качестве основания налогового вычета, противоречит письмам Минфина России от 18.04.2001 N 04-03-10/5, от 24.05.2006 N 03-04-10/07, в соответствии с которыми на основании п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, организация, выполняющая функции заказчика-застройщика, выставляет инвестору сводный счет-фактуру по соответствующему объекту. Сводный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных заказчиком от подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам и поставщиков товаров (работ, услуг).

Инспекция ссылается на то, что суд не вправе учитывать разъяснения Минфина России. Между тем, указанные разъяснения основаны на положениях счета 60 Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, в соответствии с которым учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" обособленно.

То обстоятельство, что сводный счет-фактура указан в ст. 158 НК РФ, не означает, что он не может применяться в других правовых ситуациях.

При этом согласно ч. 1 ст. 75 АПК РФ письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Инспекция ссылается на то, что судами не учтены выводы, содержащиеся в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 28.03.2006 N А57-4098/03-9.

Согласно ч. 2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

В связи с этим для суда обязательны выводы об обстоятельствах, установленных судом по ранее рассмотренному делу, а не толкование особенностей применения ст. 169 НК РФ в отношении организаций федерального железнодорожного транспорта.

При таких обстоятельствах оснований к отмене судебных актов в данной части не имеется.

Суд кассационной инстанции учитывает сложившуюся судебно-арбитражную практику (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 27.06.2005 N КА-А40/5315-05, от 10.08.2005 N КА-А40/7211-05, от 12.05.2006 N КА-А40/3881-06, от 22.09.2006 N КА-А40/9038-06).

Учитывая изложенное и руководствуясь ст. 284-289 АПК РФ, постановил:

решение от 17 декабря 2007 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 22 февраля 2008 г. Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-47442/07-139-310 в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 от 12.03.2007 N 57-11/139302 в отношении привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ, а также в части признания недействительным требования N 75/1 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 17.08.2007 отменить, дело в данной части передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: