Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 января 2020 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Гречишкина А.А.

судей: Анциферовой О.В., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от заявителя: Ионов А.С., по доверенности от 15 01 2020 г., Цыпкин А.В., по доверенности от 27 06 2019 г.

от ответчика: Прусакова Ю.Н., по доверенности от 20 08 2019 г., Терехов А.В., по доверенности от 17 09 2019 г., Аверина Ю.А., по доверенности от 02 07 2019 г.

рассмотрев 16 января 2020 года в судебном заседании кассационную жалобу

ООО "Моснитки"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 30 апреля 2019 года,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 сентября 2019 года,

по заявлению ООО "Моснитки"

к ИФНС России N 29 по г. Москве

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

ООО "Моснитки" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 29 по г. Москве (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) от 27.06.2018 N 16-09/158 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 37 731 052 руб., начисления штрафа в сумме 7 546 210 руб., доначисления НДС в сумме 129 087 руб., начисления штрафа в сумме 24 582 руб., а также начисления соответствующих пени по налогу на прибыль и НДС.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 30.04.2019, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.09.2019, в удовлетворении заявленных требований Общества отказано.

Не согласившись с выводами судов, ООО "Моснитки" обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить судебные акты первой и апелляционной инстанции, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме, ссылаясь на нарушение норм материального права.

В обоснование незаконности обжалуемых судебных актов, заявитель указывает, что суды ошибочно пришли к выводу о неправомерном уменьшении обществом налоговой базы 2015 г. по налогу на прибыль на сумму 188 655 258,58 руб., что привело к неуплате налога на прибыль за 2015 г. в сумме 37 731 052 руб.; общество указывает, что судами необоснованно не приняты во внимание положения абз. 1 п. 1 ст. 54 и п. 1 ст. 81 НК РФ; по мнению заявителя, суды пришли к ошибочным выводам о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Сектор услуг".

В соответствии с абз. 2 ч.1 ст. 121 АПК РФ информация о принятии кассационной жалобы к производству, о месте и времени судебного заседания была размещена на официальном Интернет-сайте суда: http:www.fasmo.arbitr.ru.

До рассмотрения кассационной жалобы по существу от ИФНС России N 29 по г. Москве поступил отзыв на кассационную жалобу, который судом приобщен в материалы дела на основании ст. 279 АПК РФ.

В заседании суда кассационной инстанции представитель заявителя изложил доводы кассационной жалобы, настаивал на ее удовлетворении, представитель налогового органа возражал против удовлетворения кассационной жалобы, по доводам, приведенным в отзыве.

Изучив материалы дела, заслушав объяснения явившихся в судебное заседание представителей лиц участвующих в деле, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив в порядке ст. 286 АПК РФ правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция полагает, что отсутствуют основания для отмены обжалуемых судебных актов в связи со следующим.

При рассмотрении дела судами установлено, что Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 17.06.2013 по 31.12.2015.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено оспариваемое решение, согласно которому Обществу доначислены налог на прибыль организаций и НДС в размере 57 865 216 руб. и пени в размере 10 077 261 руб., Общество также привлечено к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, за совершение налогового правонарушения в виде взыскания штрафа в общем размере 11 571 807 руб.

Не согласившись с указанным решением в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 37 731 052 руб. и НДС в размере 129 087 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафа, Общество в порядке досудебного урегулирования спора обратилось в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по г. Москве от 19.10.2018 N 21-19/218105 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

При рассмотрении спора судами установлено, что ООО "Моснитки" создано 17.06.2013 в результате проведенной реорганизации в форме присоединения к ООО "ДКС", которое прекратило деятельность 03.10.2013.

Как установлено в ходе мероприятий налогового контроля, 01.06.2007 между ООО "ДКС" (Заимодавец) и ООО "Терна сервис" (Заемщик) заключен договор денежного займа N ДКС-1 (далее также - договор займа), предметом которого являлось представление денежного займа в сумме 300 000 000 руб. с уплатой 7,85% годовых.

Согласно дополнительному соглашению от 01.07.2009 N 3 сумма денежного займа по договору займа составила 102 200 000 руб., годовая плата за пользование заемными денежными средствами определена сторонами договора займа в размере 20% от суммы денежного займа по договору займа. Возврат указанной суммы займа должен был быть произведен Заемщиком в срок не позднее 31.12.2009 с одновременной выплатой процентов.

Налоговым органом установлено, что последний возврат заемных денежных средств осуществлен ООО "Терна Сервис" 16.10.2007.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией также установлено, что ООО "Терна Сервис" реорганизовано в форме присоединения к ООО "Нордмарк", которое было исключено из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

При анализе полученного Инспекцией в рамках проведения мероприятий налогового контроля из МИФНС России N 9 по г. Санкт-Петербургу регистрационного дела ООО "Нордмарк" налоговым органом установлено, что в соответствии с передаточным актом от 16.12.2009, а также сообщением ООО "Терна Сервис", адресованным ООО "Нордмак", кредиторская задолженность у ООО "Терна Сервис" отсутствовала.

Относительно ООО "ДКС" установлено, что в отношении означенной организации МИФНС России N 45 по г. Москве проводились выездные налоговые проверки за периоды с 01.01.2011 по 31.12.2012 и с 01.01.2013 по 17.07.2013.

По результатам данных проверок установлено, что ООО "ДКС" в указанные периоды не заявляло в составе внереализационных расходов сумму дебиторской задолженности, возникшей по договору займа.

01.10.2013 главным бухгалтером ООО "ДКС" Ясинской О.А. составлена бухгалтерская справка N 235, в соответствии с которой дебиторская задолженность ООО "Терна Сервис" по договору займа с процентами в сумме 188 655 258, 58 руб. (в том числе основной долг по займу 102 200 000 руб., сумма начисленных процентов 86 455 258, 58 руб.) списана в убытки, признаваемые внереализационными расходами в налоговом учете в связи с истечением срока исковой давности с даты возврата денежного займа и процентов (31.12.2009), указанном в дополнительном соглашении к договору займа. Срок исковой давности истек 31.12.2012.

На основании свидетельских показаний указанного главного бухгалтера (протокол допроса от 16.03.2018), а также сотрудницы ООО "ДКС" Чипеевой С.Г., указанной в качестве исполнителя в означенной бухгалтерской справке (протокол допроса от 26.04.2018), Инспекцией установлено, что ООО "ДКС" проводило инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2012, в ходе которой была выявлена дебиторская задолженность по договору займа в сумме 188 655 258, 58 руб., но при отсутствии приказа руководителя данная задолженность не была списана в расходы.

На основании бухгалтерской справки от 01.10.2013 N 235 указанная выше дебиторская задолженность была включена Обществом в состав внереализационных расходов 2013 года.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций, посчитали правомерным вывод налогового органа о необоснованном уменьшении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год и завышении внереализационных расходов, что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2015 год в сумме 37 731 052 руб. в результате неправомерного списания дебиторской задолженности ООО "ДКС", истечение срока исковой давности по которой возникло в более ранние периоды и основания для ее списания возникли до создания Общества и присоединения к нему ООО "ДКС", кроме того пришли к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Сектор услуг".

При этом суды руководствовались следующим.

На основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль суммы безнадежных долгов относятся к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, и включаются в состав внереализационных расходов организации.

Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, признаются безнадежными долгами.

В силу п. 1 ст. 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права.

Общий срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии с вышеуказанной статьей ГК РФ (п. 1 ст. 196 ГК РФ).

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

При этом, как указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Из Письма Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347 следует, что документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.). При этом сам по себе договор не подтверждает возникновения задолженности.

Для подтверждения того, что на момент списания задолженность не погашена, нужно иметь акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода, приказ руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежного долга.

При этом факт истечения срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной и отнесения ее к внереализационным расходам, и от организации не требуется проведения других мероприятий по признанию дебиторской задолженности безнадежной.

Налогоплательщик согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

При этом данная статья НК РФ не ограничивает право налогоплательщика на перерасчет налоговой базы и суммы налога в указанных условиях истечением установленного п. 7 ст. 78 НК РФ срока представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога.

Вместе с тем перерасчет налоговой базы и суммы налога на основании абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ не влечет увеличения срока, установленного п. 7 ст. 78 НК РФ.

Пунктом 8 статьи 274 НК РФ предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. То есть в указанном случае перерасчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода не производится.

При таких данных организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога на прибыль организаций в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль.

Если по итогам текущего отчетного (налогового) периода получен убыток, то производится перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка.

Выводы судов сделаны, с учетом позиции изложенной в письме Минфина от 16.02.2018 N 03-02-07/9766.

В результате анализа налоговой декларации ООО "ДКС" по налогу на прибыль организаций за 2012 год (дата документа 27.03.2013) установлено, что в соответствии с данной декларацией в 2012 году сформирована прибыль в размере 25 993 461 руб.

В результате анализа налоговой декларации заявителя по налогу на прибыль организаций за 2013 год (дата документа 20.11.2014, корректировка 1), установлено, что Обществом сформирован убыток в размере 992 291 344 руб. (строка 060 листа 02), сложившийся из убытка от реализации в размере 75 796 758 руб. и внереализационных убытков в размере 916 594 451 руб.

Убыток 2013 года в размере 992 291 344 руб. Общество восстанавливало в следующих периодах: 2014 год - 0 руб.; 2015 год - 845 490 259 руб.; 2016 год - 71 607 971 руб.; 2017 год (9 месяцев) - 32 984 581 руб.

Судами правомерно отклонен довод общества со ссылкой на абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, поскольку установленная приведенной нормой возможность корректировки налогоплательщиком своих обязательств является исключением, которое позволяет налогоплательщику учесть при соблюдении соответствующих условий расходы в ином порядке, чем это предусмотрено ст. 272 НК РФ. Наличие такого исключения Обществом документально не подтверждено.

В отношении выводов судов о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Сектор услуг", суд кассационной инстанции отмечает следующее.

Разрешая настоящий спор в указанной части требований, судами приняты во внимание следующие обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе контрольных мероприятий.

В отношении ООО "Сектор услуг" установлено, что налоги уплачиваются данной организацией в минимальных размерах или не соответствуют размерам вычетов, предъявленных заявителем за аналогичные периоды; заявленные расходы соразмерны доходной части; бухгалтерская и налоговая отчетность в проверяемом периоде представлялась с минимальными показателями либо нулевая; налоговые вычеты по НДС фактически полностью составляют сумму исчисленного налога; наличие минимальной штатной численности; отсутствие основных средств и прочего имущества, запасов и иных активов, необходимых для надлежащего выполнения спорных работ (оказания услуг), а также для осуществления какой-либо финансово-хозяйственной деятельности; отсутствие платежей, свидетельствующих о наличии реального ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Как следует из анализа банковских выписок, поступившие от заявителя денежные средства в течение 1-2 операционных дней перечислялись ООО "Сектор услуг" на расчетные счета строительных, торговых и иных организаций, не связанных с деятельностью по оказанию рекламных услуг в сети Интернет, а также на расчетные счета организаций, также имеющих признаки фиктивных структур. Далее с расчетных счетов организаций, обладающих признаками фирм-однодневок, денежные средства перечислялись в адрес организаций, также обладающих означенными признаками.

Платежи имели транзитный характер, приобретение услуг, впоследствии якобы реализованных в адрес заявителя спорным контрагентом, по цепочке движения денежных средств не установлено.

Уплата налогов всех участников цепочки перечисления денежных средств происходила в минимальном размере, установлено отсутствие у юридических лиц характерных платежей для осуществления реальной предпринимательской деятельности, а также выплат заработной платы персоналу или физическим лицам.

Судами дана оценка свидетельским показаниям, отмечено, что большинство сайтов, указанных в отчетах ООО "Сектор услуг" по договорам, заключенным с ООО "Моснитки", имели один и тот же IP адрес.

Оценив представленные сторонами доказательства, исходя из фактических обстоятельств дела, руководствуясь положениями НК РФ, правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума N 53, суды, установив, что финансово-хозяйственные взаимоотношения между Обществом и спорным контрагентом носили формальный характер с целью получения необоснованной налоговой выгоды, пришли к правомерному выводу о законности оспариваемого решения налогового органа.

Обстоятельства дела и представленные доказательства были предметом рассмотрения судов.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, основаны на ошибочном толковании норм действующего законодательства, применительно к обстоятельствам настоящего дела, установленным судами, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у суда кассационной инстанции отсутствуют. Кроме того, указанные доводы направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых доказательств, что недопустимо в силу требований, предусмотренных статьей 286 АПК РФ.

Нарушений норм материального и процессуального права, являющихся в соответствии со статьей 288 АПК РФ основанием для отмены судебных актов судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 30 апреля 2019 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 сентября 2019 года по делу N А40-12581/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.