Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 февраля 2013 г. N Ф05-16110/12 по делу N А40-36246/2012 (ключевые темы: резерв по сомнительным долгам - налоговый период - внереализационные доходы - электрическая энергия - внереализационные расходы)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 февраля 2013 г. N Ф05-16110/12 по делу N А40-36246/2012

г.Москва

05 февраля 2013 г.

Дело N А40-36246/12-99-178

Резолютивная часть постановления объявлена 04 февраля 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 февраля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Тетёркиной С. И.,

судей Коротыгиной Н.В., Черпухиной В.А.,

при участии в заседании:

от заявителя: Соловьева М.А., дов от 01.01.13 N ДЭК-2015/360Д, Минеева О.В., дов. от 01.01.13 N ДЭК-20-15/396Д, Ванина В.В., дов. от 05.01.13 N ДЭК-20-15/630Д, Гружичев А.Е., дов от 01.02.13 N ДЭК-20-15/629Д, Петров А.А., дов. от 01.02.13 N ДЭК-20-15/631Д,

от ответчика: Исмаилов Р.К., дов. от 27.06.12 N 04-09/08181, Мурылева Н.В., дов. от 27.06.12 N 08192, Стеблина И.В., дов. от 27.06.12 N 08782, Маллер А.В., дов. от 24.05.12 N 06823, Шматов А.А., дов. от 04.02.13 N 01449, Тимореева Ю.М., дов. от 20.06.12 N 07886, Тхамоков З.Х., дов. от 04.02.13 N 01450,

рассмотрев 04.02.2013 г. в судебном заседании кассационную жалобу

ОАО "Дальневосточная энергетическая компания", заявителя

на решение от 25.07.2012 г.

Арбитражного суда города Москвы,

принятое судьей Карповой Г.А.,

на постановление от 10.10.2012 г.

Девятого арбитражного апелляционного суда,

принятое судьями Окуловой Н.О., Нагаевым Р.Г., Голобородько В.Я.,

по заявлению ОАО "Дальневосточная энергетическая компания", ОГРН 1072721001660

о признании недействительным решения

к Межрегиональной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 4, ОГРН 1047707041909

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Дальневосточная энергетическая компания" (далее-заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее-ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции от 03.06.2011 N 03-1-21/106 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 106 278 938 руб., пени в сумме 20 470 024,12 руб., налога на добавленную стоимость (НДС) в сумме 1 780 874 руб. (пункт 1.4), пени в сумме 48 172,64 руб., штрафов по данным налогам в суммах 20 825 929 руб. и 187 461 руб. соответственно.

Решением суда от 25.07.2012 заявленные требования удовлетворены частично.

Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 2 036 863 руб. за 2008 год (пункт 1.1 решения), НДС в размере 1 780 874 руб. (п. 1.4 решения), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа. В остальной части требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2012 решение суда оставлено без изменения.

Законность принятых по делу судебных актов проверена в порядке статей 284,286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) по кассационной жалобе заявителя, который просит об их отмене в части отказа в удовлетворении его требований по мотивам противоречия законодательству о налогах и сборах, нарушения процессуальных норм, несоответствия выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, и направлении дела в указанной части на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

Ответчик в письменных пояснениях, представленных в судебное заседание, возражает против удовлетворения жалобы и просит судебные акты оставить без изменения.

Выслушав представителей заявителя, поддержавших доводы и требование жалобы, представителей ответчика, просивших о её отклонении, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции.

Как следует из материалов дела и установлено судебными инстанциями, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за периоды 2008 - 2009 гг., по результатам которой составлен акт от 28.04.2011 N 03-1-20/012 и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 03.06.2011 N 03-1-21/106.

Указанное решение оставлено без изменения решением ФНС России от 01.02.2012 г. N СА-4-9/1464.

В обоснование оспариваемых в кассационном порядке доначислений положены выводы ответчика о завышении обществом в 2008 году расходов на сумму 3 736 452 руб. в отсутствие документального подтверждения оказания услуг по передаче электрической энергии по сетям открытого акционерного общества "ДГК", а также невключения в 1 квартале 2008 года во внереализационные доходы резерва по сомнительным долгам в сумме 430 628 469 руб.

пункт 1.2 решения инспекции

В ходе налоговой проверки установлено, что филиал общества "Хабаровскэнергосбыт" в 2008 году включил в состав расходов, уменьшающих доходы для целей налогообложения прибыли, затраты по передаче электрической энергии по сетям ОАО "ДГК" в сумме, на 3 736 452 руб. превышающей объем электрической энергии, фактически переданной потребителям.

Признавая правомерным доначисление налога на прибыль в сумме 896 748 руб. с соответствующими пенями и санкциями, суды обеих инстанций руководствовались положениями пункта 1 статьи 252, подпункта 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), условиями договора оказания услуг по передаче электрической энергии и покупки электроэнергии на компенсацию потерь от 01.01.2007 N 875 и исходили из того, что фактический объем энергии, право на учет затрат от передачи которого потребителям возникло у общества в 2008 году, составляет на 10 973,106 МВт.ч. (или на 3 736 452 руб.) меньше учтенного в налоговой базе.

При этом суды учли наличие разногласий сторон договора от 01.01.2007 N 875 в отношении количества энергии, переданной в декабре 2008 года, что следует из соответствующего акта приемки выполненных работ (том 37, л.д. 128-129).

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возникают исходя из условий сделок.

Согласно пункту 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов для услуг (работ) производственного характера признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к работам (услугам) производственного характера относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

В 2008 году при несогласованности объемов переданной энергии размер расходов на её передачу не мог быть достоверно определен, в связи с чем расходы не отвечали критериям документального подтверждения и экономической обоснованности.

При таких обстоятельствах доводы заявителя о том, что расходы фактически относятся к 2008 году, что подтверждено соответствующими актом о приемке услуг за декабрь 2008, актом сверки по состоянию на 31.12.2009, ведомостями отпуска электроэнергии, не могут быть приняты в качестве основания для вывода о судебной ошибке.

Ссылка заявителя на то, что суды не оценивали его доводы о согласовании сторонами договора объемов оказанных услуг в акте за декабрь 2008 года, имеющемся в т. 6, на л.д. 133, несостоятельна.

Оценив акт сверки расчетов сторон договора по состоянию на 31.12.2009, в котором отражены различные данные сторон о количестве отпущенной и принятой электроэнергии, баланс электроэнергии по филиалу "Хабаровскэнергосбыт" в разрезе сетевых организаций за 2008 год, а также приняв во внимание, что в ходе налоговой проверки обществом по требованию инспекции не были представлены пояснения по вопросам расхождений между объемом полученной потребителями электроэнергии, отраженным в балансе филиала за 2008 год, и объемом переданной (транспортированной) электроэнергии по сетям ОАО "ДГК" за 2008 год, а также о том, каким образом и где учитывался объем электроэнергии, полученной потребителями, суд 1 инстанции пришел к правильному выводу о том, что в данной части решение инспекции соответствовало установленным в ходе проверки обстоятельствам и действующему законодательству.

Доводы кассатора выводы суда не опровергают, а направлены на иную оценку обстоятельств, установленных судами нижестоящих инстанций на основе анализа доказательств, которая не входит в полномочия суда кассационной инстанции и поводом к отмене обжалуемых судебных актов не является.

пункт 1.3 решения инспекции

Доначисляя налог на прибыль за 2008 год в сумме 103 350 833 руб., налоговый орган исходил из того, что общество не имело правовых оснований для списания в 1 квартале 2008 года безнадежных долгов в сумме 430 628 469 руб. за счет остатка неиспользованного резерва сомнительных долгов за 2007 год, так как основания их списания либо возникли в предыдущих периодах, либо не были документально подтверждены. Так как по состоянию на 01.04.2008 резерв по сомнительным долгам не создавался, налоговый орган посчитал, что остаток неиспользованного в 1 квартале 2008 года резерва по сомнительным долгам в сумме 430 628 469 руб., сложившийся в связи с неправомерным списанием безнадежных долгов, подлежит включению в состав внереализационных доходов 2008 года.

Суд 1 инстанции признал правомерным доначисление налога, однако счел, что в действительности общество не занизило внереализационные доходы, а завысило внереализационные расходы на сумму 430 628 469 руб.

Апелляционный суд оставил решение суда в этой части без изменения, отметив, что иная квалификация судом правонарушения, вмененного налоговым органом, при отсутствии пересчета налоговых обязательств не влечет отмены судебного акта.

Оспаривая судебные акты, общество указывает, что судом 1 инстанции нарушен принцип равноправия сторон, закрепленный в статье 8 АПК РФ, а также положения пункта 1 статьи 65 АПК РФ, пункта 5 статьи 200 АПК РФ, возлагающие обязанность доказывания обстоятельств на налоговый орган, так как произведена переквалификация существа вменяемого правонарушения, что лишило его возможности выдвигать возражения против такой переквалификации путем реализации предоставленных пунктом 1 статьи 41 АПК РФ прав, и пересчитана сумма дебиторской задолженности за 2008 год, что повлияло на размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль за 2009 год.

Кроме того, по мнению общества, его право на списание дебиторской задолженности за счет остатка неиспользованного резерва сомнительных долгов не поставлено в зависимость от периода, когда возникли основания для списания задолженности как безнадежной, поскольку убытки от списания безнадежных долгов, покрываемые за счет резерва, не являются внереализационными расходами.

Вместе с тем доводы кассатора не могут служить основанием для отмены судебных актов по следующим причинам.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам.

Из пункта 4 статьи 266 НК РФ следует, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности (подпункт 1 пункта 4 статьи 266 НК РФ).

В силу пункта 4 статьи 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, которыми, в соответствии с пунктом 2 данной статьи, признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

При этом в силу пункта 1 статьи 272 НК РФ при использовании налогоплательщиком метода начисления для формирования налоговых обязательств расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

То есть положения статей 265, 266, 272 НК РФ не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором для целей налогообложения прибыли учитывается безнадежная к взысканию задолженность - таковая должна быть учтена в том периоде, когда возникли соответствующие основания.

По мнению суда кассационной инстанции, это правило является общим, то есть распространяется и на случаи списания безнадежных долгов за счет специально создаваемых резервов по сомнительным долгам, поскольку иное из указанных норм не следует.

Между тем, как установлено в ходе налоговой проверки и не оспаривалось обществом, достаточных правовых оснований для признания спорной дебиторской задолженности в качестве безнадежной и списания её за счет резерва сомнительных долгов в 2008 году у общества не имелось.

В соответствии с пунктом 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Общество перенесло на 2008 год остаток неиспользованного резерва по сомнительным долгам за 2007 год, включая спорную сумму 430 628 469 руб., и списало за счет этого резерва неподлежащую списанию в периоде 2008 года дебиторскую задолженность.

Поскольку инвентаризация дебиторской задолженности по состоянию на 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2008 года обществом не проводилась, резерв по сомнительным долгам за эти отчетные периоды не создавался и не корректировался в соответствии с положениями пунктов 4 и 5 статьи 266 НК РФ, а по состоянию на 31.12.2008 был создан резерв по сомнительным долгам в сумме 485 800 669 руб., которая, наряду с остатком резерва за 2007 год, также была включена в расходы налогового периода 2008 года, является правильным вывод налогового органа о том, что общество должно было отразить спорную сумму резерва 430 628 469 руб. в составе внереализационных доходов 2008 года.

Ссылки кассатора на то, что размер и обоснованность включения дебиторской задолженности в резерв по сомнительным долгам 2008 года подтверждены инвентаризацией дебиторской задолженности с распределением её по срокам образования (по каждому отчетному (налоговому) периоду, подлежит отклонению, так как инвентаризация проведена обществом в 2008 году единожды-по состоянию на 31.12.2008, а не на конец каждого отчетного периода.

Довод общества о том, что оно имело право сформировать резерв по сомнительным долгам за 2008 год в сумме, значительно превышающей фактически сформированную, в связи с чем налоговые обязательства в определенной налоговым органом сумме у него не возникли, не принимается, так как создание резерва и его размер относятся исключительно к воле налогоплательщика. Однако резерв сомнительных долгов на 2008 год был определен обществом только в сумме 485 800 669 руб., каковая и была списана в состав расходов (претензий по этой сумме у налогового органа не имеется).

Исходя из описания правонарушения, изложенного в оспариваемом решении налогового органа, нельзя признать имущественные права налогоплательщика нарушенными судебным актом, в котором его действия (бездействие) квалифицированы иначе, поскольку правовая позиция суда не привела к возникновению у налогоплательщика иных, отличных от установленных в решении инспекции, налоговых обязательств.

При изложенных обстоятельствах основания для удовлетворения жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь ст.ст.176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 25 июля 2012 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 октября 2012 года по делу N А40-36246/12-99-178 оставить без изменения, кассационную жалобу ОАО "Дальневосточная энергетическая компания" - без удовлетворения.

Председательствующий судья

С.И.Тетёркина

Судьи

Н.В.Коротыгина В.А.Черпухина