Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 ноября 2021 г. N Ф07-14790/21 по делу N А05-3660/2020

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Александровой Е.Н., Родина Ю.А.,

при участии от индивидуальный предприниматель Кишкиной Любови Владимировны представителя Сашко Н.М. (доверенность от 17.04.2019), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Шаховой Л.А. (доверенность от 13.01.2021 N 03-05/00076),

рассмотрев 15.11.2021 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.05.2021 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2021 по делу N А05-3660/2020,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Кишкина Любовь Владимировна, ИНН 291201588958 (далее - предприниматель), обратилась в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, адрес: 164200, Архангельская обл., г. Няндома, Североморская ул., д. 7а, корп. 1, ОГРН 1042902004749, ИНН 2918006144 (далее - Инспекция), о возврате излишне уплаченного единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2015 - 2016 годы в сумме 3 514 353 руб.

Решением суда от 23.07.2020, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2020, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 03.02.2021 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

При новом рассмотрении дела решением суда от 20.05.2021, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2021, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить обжалуемые решение и постановление, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. По мнению Инспекции, является ошибочным вывод судов о том, что предприниматель узнала о факте излишней уплаты единого налога после получения акта проверки от 16.07.2018 N 09-20/3. Податель жалобы считает, что предпринимателю было известно о неправомерном применении упрощенной системы налогообложения до проведения выездной налоговой проверки. Инспекция указывает, что в отношении общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Профилайн", участником и руководителем которого являлась Кишкина Л.В., было принято решение от 16.01.2016 с отражением выводов о необходимости включать авансовые платежи в состав доходов при определении налоговой базы по УСН. Податель жалобы также считает, что предприниматель действует недобросовестно, злоупотребляет правом.

От предпринимателя поступил отзыв на кассационную жалобу.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы. Представитель предпринимателя возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов кассационной жалобы.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, составила акт проверки от 16.07.2018 N 09-20/3.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что предприниматель с третьего квартала 2015 года утратила право на упрощенный режим налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения "доходы", поскольку доходы превысили установленный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предельный размер, в связи с чем подлежала применению общая система налогообложения, должен быть исчислен налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекция приняла решение от 02.11.2018 N 09-20/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением предпринимателю доначислено 14 342 321 руб. НДФЛ, начислено 2 348 879 руб. 29 коп. пеней, предприниматель привлечена к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 7 113 532 руб. штрафа. Налоговый орган также указал на исчисление предпринимателем за 2015 - 2016 годы в завышенном размере единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 3 514 353 руб.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 22.01.2019 N 07-10/2/00786 отменило решение налогового органа в части доначисления 391 210 руб. НДФЛ за 2016 год, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. Впоследствии вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения повторно поданной предпринимателем жалобы вынесено решение от 05.04.2019 N 07-10/2/05521@, которым жалоба оставлена без удовлетворения.

14.11.2019 предприниматель обратилась в Инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченного налога по УСН за 2015 - 2016 годы в размере 3 514 353 руб.

Инспекция приняла решение от 28.11.2019 N 254 об отказе в возврате суммы налога по УСН, указав, что вопрос о возврате налога будет решен исходя из результатов кассационного производства по делу N А05-3717/2019.

Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А05-3717/2019 поддержана позиция Инспекции об утрате предпринимателем с третьего квартала 2015 года права на применение УСН, необходимости применения общего режима налогообложения. Вместе с тем, поскольку Инспекцией НДФЛ был доначислен в сумме, не соответствующей размеру действительных налоговых обязательств предпринимателя, решение Инспекции от 02.11.2018 N 09-20/3 признано недействительным в части доначисления 13 951 111 руб. НДФЛ, начисления 2 311 523 руб. 72 коп. пеней, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 6 522 287 руб. 50 коп. штрафа, а также на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 100 000 руб.

12.01.2020 предприниматель снова обратилась в Инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченного налога по УСН в размере 3 514 353 руб.

Решением от 28.01.2020 N 54 Инспекция отказала в удовлетворении заявления, указав, что переплата по налогу отсутствует.

В апреле 2020 года предприниматель обратилась в арбитражный суд с имущественным требованием о возврате переплаты по УСН за 2015 - 2016 годы в сумме 3 514 353 руб., представив, в том числе, справку Инспекции о состоянии расчетов по налогам по состоянию на 09.01.2020 N 2020-183.

При новом рассмотрении дела суд, руководствуясь положениями статей 78, 79 НК РФ, пунктом 79 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.02.2009 N 12882/08, исследовав представленные в материалы дела доказательства и заявленные сторонами доводы, установив, что о факте излишней уплаты налога по УСН предпринимателю не было известно до получения акта налоговой проверки от 16.07.2018 N 09-20/3, пришел к выводу об обоснованности заявленных требований.

С выводами суда согласился суд апелляционной инстанции.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами двух инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы в связи со следующим.

Из положений статей 78 и 79 НК РФ следует, что излишне уплаченной (излишне взысканной) суммой налоговых платежей являются денежные средства, уплаченные в бюджетную систему Российской Федерации, в размере, превышающем налоговые обязательства налогоплательщика за определенный налоговый период.

В соответствии с пунктом 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, поэтому налоговый орган в ходе выездной проверки устанавливает обстоятельства, повлекшие уплату налога как в заниженном, так и в завышенном размере.

В силу принципа правовой определенности, выступающего одним из элементов правового государства (часть 1 статьи 1 Конституции Российской Федерации) и с учетом конституционных гарантий свободы экономической деятельности, охраны частной собственности, запрета несоразмерного ограничения прав частных лиц (статьи 34 и 35, часть 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации), налогоплательщики должны иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, приобретенных прав.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно излагал правовые позиции, согласно которым правовое регулирование в сфере налогообложения, в том числе определение прав и обязанностей участников налоговых правоотношений, осуществляется исходя не только из предписаний статьи 57 Конституции Российской Федерации, но и из закрепленных Конституцией Российской Федерации основ демократического правового государства, запрета неограниченного усмотрения и произвола в правоприменении.

Задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. В данном случае решением Инспекции по результатам выездной налоговой проверкой и судебными актами в рамках дела N А05-3717/2019 установлено, что у предпринимателя в спорный период отсутствовала обязанность уплачивать налог по УСН, имелась обязанность по применению общей системы налогообложения, исчислению НДФЛ. Инспекция, делая соответствующие выводы в решении по результатам выездной налоговой проверки, несет правовые риски, связанные с неверным определением размера подлежащего уплате НДФЛ вследствие неполного учета расходов или по иным причинам. При этом неверное определение Инспекцией размера подлежащего уплате НДФЛ (действительной налоговой обязанности), не может влечь для предпринимателя правовые последствия в виде невозможности вернуть иные налоги, для уплаты которых не было правовых оснований и которые являются излишне уплаченными.

Согласно пункту 7 статьи 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.06.2001 N 173-О, налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства. В этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

В пункте 79 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что с иском в суд налогоплательщик вправе обратиться в течение трех лет считая со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права на своевременный зачет или возврат сумм налога.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.02.2009 N 12882/08, вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога.

Изучив обстоятельства дела, суды пришли к выводу, что об излишней уплате налога предприниматель узнала из акта выездной проверки от 16.07.2018 N 09-20/3, в котором Инспекция впервые указала на переплату по УСН в размере 3 514 353 руб., которую затем отразила в карточке расчетов с бюджетом налогоплательщика и в справке о состоянии расчетов по налогам, сборам как переплату.

Доводы Инспекции о принятии решения от 16.01.2016 N 8 в отношении ООО "Профилайн", осуществлявшем аналогичный вид деятельности, в котором Кишкина Л.В. являлась руководителем, получили надлежащую оценку судов двух инстанций. Суды установили, что в решении Инспекции от 16.01.2016 N 8 в отношении ООО "Профилайн" не содержится выводов о наличии у Кишкиной Л.В. переплаты по УСН, а также о наличии такой переплаты у ООО "Профилайн" или о необходимости перехода на общую систему налогообложения.

Суды также пришли к выводу о недоказанности Инспекцией того обстоятельства, что до составлением акта проверки от 16.07.2018 Инспекция сообщала предпринимателю о наличии спорной переплаты по УСН и (или) о необходимости применения общей системы налогообложения. В требовании от 16.05.2016 N 08-33/1592, на которое ссылалась Инспекция, было предложено представить уточненную декларацию по УСН за 2015 год и документы, подтверждающие правильность исчисления данного налога. В этом требовании не указано на неправомерность применения УСН и уплаты налога по УСН.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 2.5 определения от 27.12.2005 N 503-О, излишняя уплата налога, как правило, имеет место, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога, самостоятельно, то есть без участия налогового органа, по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, допускает ошибку в расчетах.

Суды приняли во внимание самостоятельное исчисление предпринимателем спорного налога в представленных налоговых декларациях по УСН за 2015-2016 годы. До получения акта выездной проверки от 16.07.2018 предприниматель ошибочно полагала, что полученные авансы не включаются в состав доходов по УСН, исходила из отсутствия со стороны налогового органа по результатам камеральных проверок актов о выявлении нарушений. При этом решениями от 27.06.2017 и 06.09.2017 Инспекция в порядке статьи 46 НК РФ осуществляла взыскание налога по УСН, сформировавшего часть спорной переплаты.

Таким образом, до получения акта проверки от 16.07.2018 позиция Инспекции о неверном применении УСН и наличие переплаты по УСН для предпринимателя не являлись очевидными.

Установленные обстоятельства признаны судами в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога. Кроме того, на момент обращения в суд в части налога по УСН за 2016 год не истекли 3 года с момента уплаты.

Доводы Инспекции о недобросовестности предпринимателя и злоупотреблении правом также являлись предметом исследования и получили надлежащую оценку судов. Рассматриваемая ситуация сложилась, в том числе, в связи с неверным определением Инспекцией размера подлежащего уплате предпринимателем НДФЛ в решении от 02.11.2018 N 09-20/3.

Выводы судов соответствуют представленным доказательствам, в достаточной степени мотивированы. К установленным обстоятельствам нормы материального применены правильно.

Доводы Инспекции, изложенные в кассационной жалобе, выводов судов не опровергают, а фактически выражают несогласие с данной судами оценкой представленных доказательств и обстоятельств спора. Поскольку нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.05.2021 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2021 по делу N А05-3660/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.