Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 августа 2020 г. N Ф07-1965/20 по делу N А56-129668/2019

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Корабухиной Л.И., Лущаева С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Десна Нева" Сизова Ю.И. (доверенность от 10.11.2019 N 17), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу Козлоковой Е.В. (доверенность от 08.05.2020 N 03-31/00461),

рассмотрев 27.08.2020 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу и общества с ограниченной ответственностью "Десна Нева" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.02.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2020 по делу N А56-129668/2019,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Десна Нева", адрес: 191119, Санкт-Петербург, ул. Марата, д. 69-71, лит. А, часть пом. 33-Н, часть оф. 1, ОГРН 1077847021317, ИНН 7840356005 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу, адрес: 190103, Санкт-Петербург, Лермонтовский пр., д. 47, лит. А, ОГРН 10478430000523, ИНН 7841000026 (далее - Инспекция), от 15.07.2019 N 19-3/2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем возврата уплаченных денежных средств.

Решением суда первой инстанции от 10.02.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 05.06.2020 решение от 10.02.2020 отменено в части отказа в признании недействительным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 2 731 422 руб. штрафа; заявленные Обществом требования в этой части удовлетворены. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление от 05.06.2020 в части признания недействительным ее решения и оставить в силе в этой части решение суда первой инстанции от 10.02.2020.

Податель жалобы настаивает на незаконном освобождении судом апелляционной инстанции Общества от налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Как указывает налоговый орган, из системного анализа норм налогового законодательства следует, что налогоплательщик, осуществляющий предпринимательскую деятельность, должен нести правовую ответственность за осуществление своих действий, в том числе при исчислении налога и заявления налоговой льготы, а также предвидеть налоговые последствия совершения или несовершения каких-либо действий. По мнению подателя жалобы, поскольку Общество самостоятельно в налоговых декларациях заявило льготу по налогу на имущество организаций (далее - налог на имущество), то оно приняло на себя всю полноту ответственности за совершение неправомерных действий в виде применения льготы, повлекшего занижение налоговых обязательств. В рассматриваемом случае недоимка по налогу на имущество образовалась именно вследствие самостоятельного и ошибочного уменьшения Обществом своих налоговых обязательств, что влечет за собой привлечение его к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Также Инспекция обращает внимание на то, что принятые апелляционным судом во внимание обстоятельства налоговый орган расценил в качестве смягчающих ответственность налогоплательщика, уменьшив наложенный по решению штраф в два раза.

Общество в своей кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить решение от 10.02.2020 и постановление от 05.06.2020 в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять по данному делу новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на имущество, начисления пеней, возложении на Инспекцию обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем возврата уплаченных им по решению налогового органа сумм налога и пеней.

Податель жалобы настаивает на правомерном применении льготы по налогу на имущество, предусмотренной пунктом 21 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в отношении принадлежащего ему здания бизнес-центра по адресу: Санкт-Петербург, Херсонская ул., д. 12-14, лит. А, ввиду документального подтверждения наличия у данного объекта высокого класса энергетической эффективности. При этом Общество полагает, что пункте 21 статьи 381 НК РФ применение спорной льготы не поставлено в зависимость от того, является объект жилым или нежилым помещением; отсутствие порядка определения классов энергоэффективности со стороны регулирующего органа не может быть поставлено в вину налогоплательщику. Также налогоплательщик считает, что с учетом подтверждения налоговым органом в ходе камеральных проверок обоснованности применения льготы у Инспекции не имелось правовых оснований по итогам выездной проверки принимать оспариваемое решение.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая принятые по делу решение и постановление в оспоренной налогоплательщиком части законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители Общества и налогового органа поддержали доводы своих кассационных жалоб, возражая против удовлетворения жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 Инспекция составила акт от 27.05.2019 N 19-3/2019 и приняла решение от 15.07.2019 N 19-3/2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 27 314 218 руб. налога на имущество за 2015 - 2016 годы, начислено 5 983 597 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 2 731 422 руб. штрафа.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, в налоговых декларациях по налогу на имущество за 2015 - 2016 годы Общество применило льготу, предусмотренную пунктом 21 статьи 381 НК РФ, в отношении объекта - здание бизнес-центра по адресу: Санкт-Петербург, Херсонская ул., д. 12-14, лит. А. В обоснование правомерности применения льготы Общество сослалось на наличие у него энергетического паспорта потребителя энергетических ресурсов, отчета по результатам энергетического обследования здания, энергетического паспорта задания, заключения по энергетическому паспорту здания. Как заявил налогоплательщик, проведенным энергетическим обследованием подтверждено наличие у спорного объекта класса энергетической эффективности - высокий (В+), который ранее был присвоен в проектной документации. Результаты обследования отражены в энергетическом паспорте N 075-113-0833-Д-6.

Инспекция по результатам проверки пришла к выводу о неполной уплате Обществом налога на имущество за 2015 - 2016 годы в связи с неправомерным применением заявленной налоговой льготы, поскольку спорный объект под действие льготы не подпадает.

Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу решением от 11.09.2019 N 16-13/58576 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что заявитель не имеет права на предусмотренную пунктом 21 статьи 381 НК РФ льготу, так как эта налоговая льгота предоставляется в отношении вновь введенных в эксплуатацию зданий, имеющих на момент ввода в эксплуатацию высокий класс энергетической эффективности, и в отношении которых определение класса энергетической эффективности предусмотрено законодательством, а именно: многоквартирного дома, в то время как по принадлежащему заявителю объекту законом определение класса энергетической эффективности не предусмотрено. Суд также подтвердил законность решения Инспекции в части начисления пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, отклонив довод Общества о том, что оно при применении льготы руководствовалось разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации.

Апелляционный суд поддержал вывод суда первой инстанции относительно неправомерного применения Обществом спорной льготы по налогу на имущество и законного доначисления Инспекцией по итогам проверки 27 314 218 руб. налога на имущество и 7 334 169 руб. пеней. Однако суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Как указал суд, неуплата спорной суммы налога явилась следствием признания налоговым органом по итогам камеральных проверок налоговых деклараций права Общества на применение льготы и принятия им решения о возврате (зачете) излишне уплаченного налога. Данные обстоятельства суд расценил в качестве обстоятельств, исключающих вину Общества в совершении налогового правонарушения (подпункт 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ).

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалоб.

Статьей 381 НК РФ предусмотрены льготы по налогу на имущество организаций. Согласно пункту 21 названной статьи организации освобождаются от уплаты налога на имущество в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством Российской Федерации, или в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством Российской Федерации предусмотрено определение классов их энергетической эффективности.

Глава 30 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит определения понятия "класс энергетической эффективности", которое бы раскрывало состав объектов основных средств, в отношении которых оно может употребляться для целей применения налоговой льготы, равно как не устанавливает условия, при соблюдении которых класс энергетической эффективности признается высоким.

В связи с этим на основании пункта 1 статьи 11 НК РФ суды обоснованно при уяснении значения названного понятия для целей налогообложения применили положения соответствующей отрасли законодательства, в котором оно используется. Отношения по энергосбережению и повышению энергетической эффективности регулируются Федеральным законом от 23.11.2009 N 261-ФЗ "Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 261-ФЗ).

Из взаимосвязанных положений пункта 5 статьи 2, пункта 6 статьи 6, пункта 4 статьи 10 и пункта 1 статьи 12 названного Закона следует, что класс энергетической эффективности как особая характеристика, отражающая энергетическую эффективность продукции, определяется в отношении товаров (оборудования и иного движимого имущества), а также в отношении многоквартирных домов.

При этом Закон N 261-ФЗ, содержащий положения о соответствии зданий, строений, сооружений требованиям энергетической эффективности (статья 11), не предусмотрел определение классов энергетической эффективности в отношении указанных объектов, и не содержит никаких отсылок к подзаконным нормативным правовым актам, которыми должны быть определены правила присвоения классов энергетической эффективности к нежилым объектам недвижимости.

Таким образом, разрешая спор, суды обоснованно указали, что предусмотренная пунктом 21 статьи 381 НК РФ льгота имеет целевое назначение - стимулирование использования современного энергоэффективного оборудования, повышение энергетической эффективности жилой недвижимости, и не предназначена для объектов коммерческой недвижимости. Применение энергетических паспортов в качестве доказательства соответствия спорного объекта недвижимости условиям рассматриваемой льготы, в отсутствие установленных законодательством критериев для определения классов энергетической эффективности нежилых зданий, строений сооружений, является неправомерным.

Выводы судов соответствуют правовой позиции, высказанной в пункте 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.12.2018, и определениях Верховного Суда Российской Федерации от 03.08.2018 N 309-КГ18-5076, от 30.11.2018 N 309-КГ18-12770.

Суды также правомерно отметили, что принятые ранее по результатам камеральных налоговых проверок решения о возврате налога и подтверждении налоговой льготы не лишают налоговый орган возможности по итогам выездной налоговой проверки, являющейся иной формой налогового контроля, скорректировать сумму налога при установлении им фактов, свидетельствующих о необоснованности применения льготы по налогу имущество.

Приведенные в кассационной жалобе аргументы Общества, в том числе обоснованные ссылками на положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, не опровергают вывод судов и основаны на верном толковании норм налогового законодательства.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 02.07.2019 N 1831-О, 1832-О, в обязательные условия применения налогового освобождения, предусмотренного пунктом 21 статьи 381 НК РФ, входит возможность определения класса энергетической эффективности объектов налогообложения, когда такая возможность следует из действующих нормативных актов; пока и если это условие не обеспечено в отношении какой-либо категории объектов, указанное налоговое освобождение нельзя считать применимым по причине отсутствия надлежащих к тому оснований, как их предусматривает налоговый закон; иное вело бы к избирательному и произвольному предоставлению преимуществ в налоговых отношениях - вопреки конституционным требованиям законного, равного и справедливого налогообложения.

Несогласие заявителя с выводами судов первой и апелляционной инстанций, основанными на оценке доказательств, не свидетельствует о неправильном применении ими норм материального и процессуального права, повлиявшем на исход дела.

Суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы материального и процессуального права, их выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, поэтому кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

В кассационной жалобе Инспекция выражает несогласие с постановлением апелляционного суда в части признания недействительным ее решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 2 731 422 руб. штрафа.

Исходя из определения Конституционного суда Российской Федерации от 28.05.2020 N 1115-О, Конституция Российской Федерации, закрепляя обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы (статья 57), непосредственно не предусматривает обеспечительный механизм исполнения данной обязанности, - его установление относится к полномочиям законодателя. В качестве такого механизма, а также в целях обеспечения полноты и своевременности взимания налогов и сборов с обязанных лиц, возмещения ущерба, понесенного казной в результате неисполнения данной обязанности, в Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрена ответственность за совершение налоговых правонарушений.

В частности, пунктом 1 статьи 122 данного Кодекса предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 10.03.2016 N 571-О, суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципов состязательности и равноправия сторон, не может ограничиться формальной констатацией лишь факта нарушения этих обязательств, не выявляя иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие состава налогового правонарушения, вины соответствующих субъектов. Это в полной мере относится к привлечению к ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога, происшедшую вследствие виновных действий (бездействия) налогоплательщика.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П отражено, что по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (с нарушением законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение его к ответственности. Следовательно, необходимость установления вины налогоплательщика для привлечения его к ответственности прямо предписана Налоговым кодексом Российской Федерации.

Как выяснено апелляционным судом и не оспаривается Инспекцией, Общество в установленный действующим законодательством срок представило в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу первоначальную налоговую декларацию по налогу на имущество за 2015 год. Исчисленная налогоплательщиком к уплате сумма налога в размере 18 209 479 руб. за 2015 год, а также авансовые платежи по налогу на имущество за I-III кварталы 2016 в сумме 13 657 110 руб. перечислены Обществом в бюджет, о чем свидетельствуют имеющиеся в материалах дела платежные поручения (том дела 1, листы 296 - 302).

Затем, 09.12.2016 и 18.01.2017, Общество направило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на имущество за 2015 год и налоговую декларацию за 2016 год. В данных декларациях налогоплательщик заявил налоговую льготу, предусмотренную пунктом 21 статьи 381 НК РФ, в отношении здания бизнес-центра, расположенного по адресу: Санкт-Петербург, Херсонская ул., д. 12-14, лит. А, введенного в эксплуатацию в 2013 году.

По результатам камеральных проверок указанных налоговых деклараций Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу подтвердила правомерность применения Обществом заявленной льготы по налогу на имущество. При этом налоговый орган принял решение от 31.03.2017 N 2573 о возврате излишне уплаченного налога на имущество в сумме 18 209 479 руб. (налог возвращен по платежному поручению от 05.04.2017 N 692063). Также налоговым органом приняты решения от 30.03.2017 и от 02.05.2017 о зачете излишне уплаченного налога в сумме 9 104 739 руб. в счет уплаты текущих платежей по налогу на имущество.

Впоследствии, в ходе выездной налоговой проверки, назначенной на основании решения от 20.12.2018 N 3/19, Инспекцией установлено необоснованное применение Обществом при исчислении налога на имущество за 2015 - 2016 годы льготы, предусмотренной пункта 21 статьи 381 НК РФ. Данное обстоятельство повлекло доначисление налога на имущество в сумме 18 209 479 руб. за 2015 год и в сумме 9 104 739 руб. за 2016 год.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются, в частности, иные, обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Таким образом, в рамках указанной нормы закона суды вправе признать установленные ими иные обстоятельства в качестве исключающих вину налогоплательщика во вменяемых ему противоправных деяниях.

Принимая во внимание, что неуплата налога на имущество явилась следствием признания налоговым органом права Общества на применение льготы при проведении камеральных проверок и принятия решения о возврате признанных налоговым органом излишне уплаченными сумм налога на имущество за 2015 и 2016 годы, суд апелляционной инстанции расценил данные обстоятельства в качестве исключающих вину налогоплательщика в допущенном нарушении.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у Инспекции оснований для привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в связи с чем правомерно удовлетворил заявленные Обществом требования в оспариваемой налоговым органом части.

Выводы апелляционного суда подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую оценку в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Нормы материального права применены судом правильно, нарушений процессуального закона, которые могли повлечь принятие незаконного судебного акта, не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения обжалуемого постановления и удовлетворения жалобы Инспекции не имеется.

При подаче кассационной жалобы Общество неправильно исчислило и уплатило по платежному поручению от 09.07.2020 N 73567 государственную пошлину в сумме 3000 руб. вместо 1500 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1500 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2020 по делу N А56-129668/2019 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Санкт-Петербургу и общества с ограниченной ответственностью "Десна Нева" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Десна Нева", адрес: 191119, Санкт-Петербург, ул. Марата, д. 69-71, лит. А, часть пом. 33-Н, часть оф. 1, ОГРН 1077847021317, ИНН 7840356005, из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 09.07.2020 N 73567.