Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 июня 2020 г. N Ф07-6325/20 по делу N А05-13850/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Александровой Е.А., Родина Ю.А.

при участии от акционерного общества "Северный Рейд" Шиловой Т.Е. (доверенность от 16.01.2020 N 18-04А/008),

рассмотрев 15.06.2020 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Северный Рейд" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 16.12.2019 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2020 по делу N А05-13850/2018,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Северный Рейд", адрес: 164500, Архангельская обл., г. Северодвинск, пр. Победы, д. 1, ОГРН 1082902000796, ИНН 2902058531 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (после переименования - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу), адрес: 163013, г. Архангельск, ул. Адмирала Кузнецова, д. 15, корп. 1, ОГРН 1072901006463, ИНН 2901163565 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 25.06.2018 N 08-09/766 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафов по данному налогу по эпизодам:

пункт 2.1.1.1 решения - занижение доходов от реализации в результате не определения доходов по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, при отсутствии поэтапной сдачи работ (услуг), по договорам от 05.02.2014 N 4/2014/017 и от 25.05.2015 N 71/2015/017;

пункт 2.1.3.2 решения - завышения расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2014-2016 годы в связи с неправильным распределением для целей налогообложения на прямые и косвенные расходы по топливу, воде и энергии всех видов;

пункт 2.1.3.6.4 решения - нарушения принципа равномерности признания дохода по производству с длительным технологическим циклом производства по договору от 24.12.2012 N 117-2012.

Решением суда от 01.03.2019, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.06.2019, решение Инспекции от 25.06.2018 N 08-09/766 признано недействительным в части пунктов 2.1.1.1 и 2.1.3.6.4. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 09.10.2019 решение суда от 01.03.2019 и постановление апелляционного суда от 11.06.2019 отменены в части удовлетворения заявленных требований. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение. В остальной части решение суда и постановление апелляционного суда оставлены без изменения.

При новом рассмотрении решением суда от 16.12.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 27.02.2020, требования о признании недействительным решения Инспекции от 25.06.2018 N 08-09/766 в части доначисления налога на прибыль по эпизодам, указанным в пунктах 2.1.1.1 и 2.1.3.6.4, соответствующих сумм пеней и штрафов, оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, просит отменить решение суда от 16.12.2019 и постановление апелляционного суда от 27.02.2020, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя кассационной жалобы, спорные договоры являются договорами поставки, в связи с чем не подлежат применению положения пункта 2 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Кроме того, спорные договоры предусматривают поэтапное исполнение обязательств. Общество также считает, что при разрешении настоящего спора необходимо исходить из предусмотренного пунктом 7 статьи 3 НК РФ принципа, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, а также учесть положения статьи 111 НК РФ. Податель жалобы также указывает, что судами не дана надлежащая оценка доводам о поставке приборов ЭМ3ВЖ.20Г.10 и ЭМ3ВЖ.21.10 по договору от 13.09.2016 N 1123187301231020105001316/112/2016/017, а не по договору от 25.05.2015 N 71/2015/017.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Инспекция представителя в судебное заседание не направила, что не препятствует рассмотрению кассационной жалобы.

Представитель Общества в судебном заседании поддержал доводы кассационной жалобы.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) законность обжалуемого судебного акта проверена судом кассационной инстанции в пределах доводов кассационной жалобы.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 Инспекцией составлен акт от 08.05.2018 N 08-09/301, с учетом возражений Общества принято решение от 25.06.2018 N 08-09/766.

Решением от 25.06.2018 N 08-09/766 Обществу доначислено и предложено уплатить 47 921 371 руб. 88 коп. налога на прибыль организаций, 22 202 546 руб. 16 коп. налога на добавленную стоимость, 38 130 руб. 84 коп. налога на имущество организаций, 13 461 768 руб. 75 коп. пеней. Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 НК РФ в виде штрафа, определенного с учетом положений статей 112 и 114 НК РФ в общей сумме 1 206 043 руб. 58 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 01.10.2018 N 07-10/1/14667@ решение Инспекции отменено в части эпизодов, изложенных в пунктах 2.1.4.1 и 2.2.1.

Общество оспорило решение Инспекции в части в судебном порядке.

При новом рассмотрении дела в части доначисления налога на прибыль по эпизодам, указанным в пунктах 2.1.1.1 и 2.1.3.6.4 решения Инспекции, суды, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, пришли к выводу о том, что применительно к положениям главы 25 НК РФ имело место производство с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом. Таким образом, Общество должно было руководствоваться положениями пункта 2 статьи 271 НК РФ. Этапов выполнения и сдачи работ (длительностью не более одного налогового периода) по заключенным Обществом договорам судами не установлено, в связи с чем в удовлетворении заявленных требований отказано.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами двух инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, не находит оснований для удовлетворения жалобы исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки Инспекция пришла к выводу о нарушении Обществом порядка учета доходов по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, при отсутствии поэтапной сдачи работ (услуг), по договорам от 05.02.2014 N 4/2014/017 и от 25.05.2015 N 71/2015/017 (пункт 2.1.1.1 решения Инспекции), по договору от 24.12.2012 N 117-2012 (пункт 2.1.3.6.4 решения Инспекции). По данным эпизодам произведено доначисление налога на прибыль организаций, поскольку в нарушение пункта 2 статьи 271 и статьи 316 НК РФ занижены доходы от реализации в результате не определения доходов по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Судами установлено, что Обществом с ОАО "Концерн "Океанприбор" (заказчик) заключены договоры от 24.12.2012 N 117-2012, от 05.02.2014 N 4/2014/017, от 25.05.2015 N 71/2015/017 (далее - договоры).

По условиям договоров Общество обязалось изготовить и поставить соответствующее оборудование. На основании данных договоров Общество приступило к работам по самостоятельному изготовлению оборудования, срок производства которого превысил один налоговый период.

Договорами от 05.02.2014 N 4/2014/017, от 25.05.2015 N 71/2015/017 установлена обязанность Общества изготовить для нужд заказчика составные части (приборы) к изделиям, технологический цикл изготовления которых фактически занимает более 1 года (продукция с длительным технологическим циклом производства), то есть момент начала изготовления составных частей (приборов) к изделиям и дата их передачи заказчику не приходятся на один налоговый период.

Из договора от 24.12.2012 N 117-2012 и ведомости поставки (приложение N 1, дополнительное соглашение от 08.04.2014 N 3 с приложением к договору, срок поставки продукции определен периодом с 30.09.2013 по сентябрь 2014 года) вытекает обязанность Общества изготовить для нужд заказчика аппаратуру, технологический цикл изготовления которой фактически занимает более 1 года (продукция с длительным технологическим циклом производства), момент начала изготовления аппаратуры и дата ее передачи заказчику не приходятся на один налоговый период.

В проверяемый период для целей налогообложения доходы по договорам Обществом не отражались, в то же время учтены расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Пунктом 2 статьи 271 НК РФ определено, что по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Согласно абзацу 8 статьи 316 НК РФ по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Пунктами 2.4.2.1 и 2.4.2.2 Учетной политики Общества для целей бухгалтерского и налогового учета на 2014 год (утверждена приказом от 30.12.2013 N 783), на 2015 год (утверждена приказом от 29.12.2014 N 987) и на 2016 год (утверждена приказом от 29.12.2015 N 1023) установлено, что для целей налогового учета доходы признаются по методу начисления в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (пункт 1 статьи 271 НК РФ). По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, доходы распределяются равномерно в течение срока, установленного договором (пункт 2 статьи 271 НК РФ). По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется равномерно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам, услугам (пункт 2 статьи 271 НК РФ). Распределение дохода производится пропорционально доле фактических расходов отчетного периода, увеличенных на плановый процент рентабельности производства (за плановый процент рентабельности принимается фактический процент за предыдущий налоговый период).

Как установлено судами, по договорам не предусмотрена поэтапная сдача работ, какой-либо промежуточный результат выполненных работ Обществом своим контрагентам не передавался. Общество производило продукцию и передавало конечный результат работ - товар, изготовленный в рамках различных заказов. При этом в отношении изготовления товара имело место производствам с длительным технологическим циклом. Таким образом, доходы должны быть распределены в соответствии с положениями пункта 2 статьи 271 НК РФ.

Данные выводы судов соответствуют материалам дела, сделаны при правильном применении норм материального права. Иное толкование Обществом условий заключенных договоров не опровергает выводы судов, а лишь выражает несогласие с ними, что само по себе не может явиться основанием для отмены судебных актов. Доводы кассационной жалобы о необходимости квалификации договоров в качестве договоров поставки, о наличии этапов выполнения работ фактически направлены на иную оценку условий договоров и представленных доказательств, надлежащим образом проанализированных судами. Суд кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не наделен полномочиями по переоценке доказательств по делу.

Ссылка Общества на положения пункта 7 статьи 3 НК РФ обоснованно отклонена судами, поскольку сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах в данном случае отсутствует.

Довод Общества о том, что производство приборов ЭМ3ВЖ.20Г.10 и ЭМ3ВЖ.21.10 происходило по договору от 13.09.2016 N 1123187301231020105001316/112/2016/017, а не по договору от 25.05.2015 N 71/2015/017, являлся предметом рассмотрения судов и отклонен, поскольку установлено изготовление приборов с длительным технологическим циклом и правильность определения Инспекцией налоговых обязательств Общества по данному эпизоду.

Кроме того, суды приняли во внимание, что заказ на производство приборов был открыт 24.02.2016, то есть раньше даты заключения договора от 13.09.2016 N 1123187301231020105001316/112/2016/017.

Оснований для освобождения Общества от ответственности на основании положений подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ суды не установили. Судами отмечено, что соответствующие письма Минфина России не являлись ответом на запрос Общества и касались ситуации, когда отсутствует производство с длительным производственным циклом.

При таких обстоятельствах при новом рассмотрении все заявленные доводы Общества получили мотивированную оценку судов первой и апелляционной инстанций. Поскольку фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 16.12.2019 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2020 по делу N А05-13850/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Северный Рейд" - без удовлетворения.