См. также постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 июня 2012 г. N 13АП-9678/12

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Блиновой Л.В., Журавлевой О.Р.,

при участии от открытого акционерного общества "Прибалтийский судостроительный завод "Янтарь" Яшкиной И.В. (доверенность от 28.12.2012 N 577/175),

рассмотрев 19.02.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Прибалтийский судостроительный завод "Янтарь" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 27.07.2012 (судья Приходько Е.Ю.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2012 (судьи Семиглазов В.А., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А21-3324/2012,

установил:

Открытое акционерное общество "Прибалтийский судостроительный завод "Янтарь", место нахождения: 236005, Калининград, площадь Гуськова, дом 1, ОГРН 1023901861213 (далее - Общество, ОАО "ПСЗ "Янтарь"), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, место нахождения: 236022, Калининград, улица Мусорского, дом 10А, ОГРН 1073905014325 (далее - Инспекция), от 10.01.2012 N 1/324 в части доначисления 3 499 259 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 449 183 руб. пеней и привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 349 091 руб. 95 коп. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 27.07.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 06.11.2012, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение и постановление и вынести новое решение - об удовлетворении его заявления.

Податель жалобы считает неправомерным доначисление Инспекцией спорной суммы НДС, поскольку эта сумма налога была предъявлена Обществом к вычету в декларации за II квартал 2009 года и по результатам камеральной проверки указанной декларации налоговым органом не установлено нарушения законодательства о налогах и сборах. При проведении камеральной проверки Инспекцией не были запрошены документы, указанные в пункте 1 статьи 172 НК РФ, и не вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначислении спорной суммы налога. Общество также утверждает, что в принятом по итогам выездной налоговой проверки решении от 10.01.2012 N 1/324 Инспекция в нарушение требований статьи 101 НК РФ не привела доказательства, подтверждающие обоснованность доначисления НДС, пеней и штрафа. Налоговый орган не опроверг какими-либо доказательствами факт уплаты Обществом в бюджет НДС с авансовых платежей, полученных в 1991 - 1999 годах, и не обосновал документально законность начисления налога. Срок хранения документов, свидетельствующих об уплате НДС с указанных авансов, в силу подпункта 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ истек. В то же время Общество иными представленными в материалы дела документами (актами сверки по контракту от 22.01.1986 N А/262-86, контокоррентными карточками и аналитическим учетом) подтвердило фактическую уплату НДС в бюджет и обоснованность налоговых вычетов. Кроме того, налогоплательщик считает, что положения статьи 172 НК РФ, как устанавливающие новые обязанности по представлению первичных документов, не могут применяться к рассматриваемой ситуации.

В отзыве на кассационную жалобе Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Инспекция надлежащим образом извещена о времени и месте слушания дела, однако представителей в судебное заседание не направила, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Согласно материалам дела Инспекция в сентябре - ноябре 2001 года провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) ОАО "ПСЗ "Янтарь" в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 05.12.2011 N 1898974/27 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принято решение от 10.01.2012 N 1/324 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу предложено уплатить недоимку по НДС, транспортному налогу, единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в общей сумме 4 873 948 руб. 20 коп. и 1 643 180 руб. 27 коп. начисленных пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и обязательных платежей, а также за несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению ОАО "ПСЗ "Янтарь" как налоговым агентом. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общей сумме 450 209 руб. 78 коп.

Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области решением от 22.03.2012 N ЗС-05-10/03488 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу налогоплательщика, поданную в административном порядке.

Посчитав решение налогового органа незаконным в части доначисления 3 499 259 руб. НДС и соответствующих сумм пеней и штрафа, Общество оспорило его в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали налогоплательщику в удовлетворении заявления.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о завышении Обществом на 3 499 259 руб. налоговых вычетов по НДС, исчисленному с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащей вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). Как указал налоговый орган, ОАО "ПСЗ "Янтарь" не представило документы, подтверждающие исчисление заявителем 3 499 259 руб. НДС с авансов, полученных в 1991 - 1999 годах и принятых к вычету во II квартале 2009 года.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Вычет указанных сумм налога согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ производится с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Из названных норм следует, что для предъявления к вычету НДС, уплаченных с авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), необходимо подтвердить, что эти суммы были включены в базу по НДС предыдущего периода в порядке статьи 162 НК РФ, а в спорном периоде осуществлена реализация товара (работ, услуг) и с нее исчислен НДС.

Как утверждает заявитель, во II квартале 2009 года ОАО "ПСЗ "Янтарь" достроило и передало заказчику - Министерству обороны Российской Федерации - корабль "Ярослав Мудрый" проекта 11540, заводской номер 402, заказ N 01402. Постройка корабля производилась в соответствии с заключенным между Обществом и войсковой частью 31270 договором от 22.01.1986 N А/262-86. По дебету счета 62.08 "Расчеты по авансам полученным (долгосрочным)" Общество учитывало авансы, полученные в 1991 - 2005 годах в счет постройки судна. НДС с авансов исчислен и уплачен им в бюджет. Поскольку во II квартале 2009 года произошла передача корабля заказчику, налогоплательщик предъявил к вычету НДС, исчисленный ранее с авансовых платежей, в том числе полученных еще в 1991 - 1999 годах. Бухгалтерский учет в 1991 - 1999 годах велся Обществом без применения компьютеров и специальных компьютерных программ, поэтому регистры аналитического и синтетического учета за этот период представить невозможно. Распечатки с применяемой программ на ЕС ЭВМ уничтожены. Однако, по мнению налогоплательщика, имеющиеся у него акты сверки, в которых отражены суммы авансов с выделенной в отдельной колонке суммой НДС, являются надлежащим доказательством обоснованности налоговых вычетов.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.

Как следует из пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет. Таким образом, неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий. Документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС лежит на налогоплательщике.

Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, является основанием для получения налоговой выгоды, если налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ установлено, что предусмотренные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 названного Кодекса.

Следовательно, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС при соблюдении указанных требований.

Право на предъявление к вычету сумм НДС с авансов в период, когда произведена отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), возникает только при условии, что налогоплательщик в предыдущие периоды исчислил и уплатил этот налог в бюджет с полученных авансовых платежей.

НДС был введен в качестве федерального налога в действующую систему налогообложения в 1992 году Законом Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (деле - Закон N 1992-1).

Обязанность включать суммы авансовых платежей в облагаемый НДС оборот возникла у налогоплательщиков в 1996 году в связи с внесенными Федеральным законом от 01.04.1996 N 25-ФЗ изменениями в Закон N 1992-1.

Согласно пункту 1 статьи 4 указанного Закона (в редакции Федерального закона от 01.04.1996 N 25-ФЗ) и пункту 23 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" обложению НДС подлежат суммы авансовых и других платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг), в том числе на экспорт.

Таким образом, обязанность включать в базу, облагаемую НДС, денежные средства, поступившие на расчетный счет налогоплательщика в качестве предварительной оплаты (авансового платежа) за выполнение работ по договору от 22.01.1986 N А/262-86, не могла возникнуть у Общества ранее 1996 года. Иначе говоря, утверждение заявителя о том, что он исчислял и уплачивал в бюджет НДС с авансовых платежей, полученных в 1991 - 1995 годах, несостоятельно. Более того, в судебном заседании его представитель признал, что в 1991, 1992, 1995 и 1999 годы Общество не получало авансовых платежей от своего заказчика, поскольку такие данные отсутствуют в акте сверки взаиморасчетов.

Вместе с тем кассационная инстанция считает, что имеющиеся в материалах дела документы не подтверждают и факт получения Обществом авансовых платежей и исчисления и уплаты им с этих сумм НДС в 1996 - 1998 годах в счет выполнения работ по договору от 22.01.1986 N А/262-86.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права. При этом каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Часть 2 статьи 9 АПК РФ возлагает на лицо, участвующее в деле, риск наступления неблагоприятных последствий совершения или несовершения этим лицом процессуальных действий.

Исходя из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, бремя доказывания обоснованности спорных налоговых вычетов по НДС лежит на налогоплательщике - Обществе. Следовательно, заявляя о наличии права на налоговый вычет НДС, уплаченного с авансов, именно Общество должно подтвердить достаточными и достоверными доказательствами то обстоятельство, что оно получило предварительную оплату, отразило в своем учете поступившие суммы, а также исчислило и уплатило в бюджет НДС с полученных авансовых платежей. Имеющийся в материалах дела акт сверки взаиморасчетов за 1986 - 2000 годы по строительству заказа 01402 ОАО "ПСЗ "Янтарь" на основании договора от 22.07.1986 N А/262-86 по состоянию на 01.01.2001 (том дела 2, листы 73 - 76), как правильно указали суды, таким доказательством не является.

Положения Закона от 06.12.1991 N 1992-1 и нормы статей 171 и 172 НК РФ прямо не устанавливают срок хранения налогоплательщиком документов об уплате НДС в бюджет либо счетов-фактур. В Налоговом кодексе Российской Федерации установлен предельный четырехлетний срок хранения документов бухгалтерского и налогового учета, которые необходимы для исчисления и уплаты налогов. Данный срок в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ распространяется и на документы, подтверждающие получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Документы (счета-фактуры, декларации, платежные поручения и т.д.), подтверждающие факт уплаты НДС в бюджет с авансовых платежей, а также отражение полученных в 1996 - 1999 годах авансов в бухгалтерском и налоговом учете у Общества отсутствуют. Однако заявитель полагает, что представленные им в материалы дела акты сверки по договору от 22.01.1986 N А/262-86, контокоррентные карточки и аналитический учет подтверждают как получение предоплаты, так и фактическую уплату НДС в бюджет и обоснованность налоговых вычетов.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Суды обеих инстанций, оценив представленные Обществом в материалы дела документы, пришли к выводу о том, заявитель документально не подтвердил обоснованность спорной суммы налоговых вычетов. ОАО "ПСЗ "Янтарь" длительный период (с 1986 года) осуществляло постройку корабля и, как утверждает, получало в 1996 - 1999 годах предоплату. Вместе с тем сохранность первичных документов, которые необходимы как для ведения бухгалтерского учета, так и для исчисления и уплаты налогов, заявитель не обеспечил. Имеющиеся у него документы не свидетельствует ни о получение авансовых платежей в 1996 - 1999 года, ни об исчислении и уплате в эти периоды НДС с авансовых платежей.

В силу положений статей 168 и 268 АПК РФ полномочиями по оценке фактических обстоятельств дела и представленных сторонами доказательств наделены суды первой и апелляционной инстанций.

Компетенция суда кассационной инстанции определена статьями 286, 287 АПК РФ, согласно которым суд кассационной инстанции проверяет правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов о применении норм права установленным обстоятельствам и доказательствам, имеющимся в деле.

Поскольку право на налоговые вычеты носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, то при отсутствии документального их подтверждения соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда им велся учет полученных от заказчика авансовых платежей и исчисленных с них в уплату в бюджет сумм НДС, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

В виду изложенного кассационная инстанция признает законным вывод судов о том, что в отсутствие у Общества первичных учетных документов, подтверждающих размер и обоснованность заявленного вычета по НДС, уплаченного, как это утверждает заявитель, в спорные налоговые периоды в установленном порядке, акты сверок по договору от 22.01.1986 N А/262-86, аналитический учет Общества, контокоррентные карточки, не могут быть признаны достаточными доказательствами несения подобных затрат, свидетельствующих о формировании налоговых вычетов в заявленном им размере.

Обстоятельства дела, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, были предметом тщательного рассмотрения судами обеих инстанций. Нормы материального права применены судами к конкретным обстоятельствам дела, установленным после исследования и оценки всех представленных сторонами доказательств, заявленных ими доводов и возражений.

Приведенные в кассационной жалобе Общества доводы по существу свидетельствуют не о нарушении судами норм права, а о несогласии с данной судами оценкой фактических обстоятельств дела и представленных сторонами доказательств.

Утверждение Общества о том, что оспариваемое решение вынесено Инспекцией после камеральной налоговой проверки, в ходе которой не было выявлено ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации по НДС за II квартал 2009 года, не принимается судом кассационной инстанции.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном названным Кодексом.

Пунктом 1 статьи 88 НК РФ предусмотрено проведение камеральной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа на основе документов, представленных налогоплательщиком и имеющихся у налогового органа.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган в соответствии с пунктом 12 статьи 89 НК РФ вправе ознакомиться с документами (в том числе с подлинниками документов), связанными с исчислением и уплатой налогов, а налогоплательщик обязан обеспечить возможность такого ознакомления.

Из системного толкования положений этих статей следует, что выездная налоговая проверка предусматривает более широкие полномочия налогового органа по контролю, выраженные в порядке проведения, условиях, а также в объеме подлежащих проверке документов. В Налоговом кодексе Российской Федерации отсутствуют нормы, которые могли бы быть истолкованы как устанавливающие запрет на проведение выездной налоговой проверки в отношении налоговых периодов, которые ранее были предметом камеральной проверки. Результаты выездной налоговой проверки являются следствием анализа полученных в ходе ее проведения доказательств, порядок получения и исследование которых носят самостоятельный характер, отличный от порядка проведения камеральных налоговых проверок. При рассмотрении дела судами не установлено существенных нарушений порядка проведения проверки и рассмотрения ее материалов, влекущих в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ признание решения налогового органа недействительным.

Довод Общества о том, что положения пункта 1 статьи 172 НК РФ, касающиеся документов необходимых для подтверждения права на налоговый вычет, к рассматриваемой ситуации не подлежат применению, был предметом рассмотрения судов и мотивировано отклонен. Проанализировав положения Закона N 1992-1 и приняв во внимание, что спорная сумма НДС предъявлена Обществом к вычету в декларации за II квартал 2009 года в соответствии с процедурой, введенной главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу об отсутствии основания полагать, что нормы статьи 172 НК РФ каким либо образом могли ухудшить положение налогоплательщика.

Поскольку суды первой и апелляционной инстанций полно и объективно исследовали все обстоятельства предмета спора, нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права ими не допущено, кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения принятых по делу решения и постановления, в силу чего кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

При подаче кассационной жалобы ОАО "ПСЗ "Янтарь" неправильно исчислило и уплатило по платежному поручению от 22.11.2012 N 13146 государственную пошлину в сумме 2000 руб. вместо 1000 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу на основании статьи 78 НК РФ из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 27.07.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2012 по делу N А21-3324/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу открытого акционерного общества "Прибалтийский судостроительный завод "Янтарь" - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Прибалтийский судостроительный завод "Янтарь", место нахождения: 236005, Калининград, площадь Гуськова, дом 1, ОГРН 1023901861213, из федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 22.11.2012 N 13146 при подаче кассационной жалобы.