Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31 марта 2021 г. N Ф08-2392/21 по делу N А53-15452/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31 марта 2021 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - акционерного общества "Шахтинский завод "Гидропривод"" (ИНН 6155010796, ОГРН 1026102769417) - Низовцева В.В. (доверенность от 05.06.2020), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области (ИНН 6155050005, ОГРН 1046155017688) - Гавриляко Ю.В. (доверенность от 18.03.2021) и Янковской Г.А. (доверенность от 11.01.2021), рассмотрев кассационную жалобу акционерного общества "Шахтинский завод "Гидропривод"" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 24.11.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2021 по делу N А53-15452/2020, установил следующее.

Акционерное общество "Шахтинский завод "Гидропривод"" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области (далее также - инспекция) от 20.01.2020 N 143 в части предложения об удержании и уплате в бюджет 10 075 381 рубля НДФЛ с доходов управляющего, начисления 6 422 828 рублей страховых взносов, соответствующих сумм пени, а также в части привлечения общества к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное удержание НДФЛ и по статье 122 Кодекса за неуплату страховых взносов в виде 325 883 рублей 88 копеек штрафа (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 24.11.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.01.2021, в удовлетворении заявления отказано; отменены обеспечительные меры, принятые определением суда от 26.06.2020, в виде приостановления действия решения инспекции от 20.01.2020 N 143 в части взыскания 21 364 406 рублей 48 копеек страховых взносов, НДФЛ, пеней и штрафов. Судебные акты мотивированы тем, что инспекция доказала направленность действий взаимозависимых лиц - общества и ИП Геркена Николая Валерьевича (далее - ИП Геркен Н.В.) на получение необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств общества по НДФЛ и налогу на прибыль путем принятия на расходы начисленного управляющему вознаграждения, а также минимизации обязательств по уплате страховых взносов. Для ИП Геркена Н.В. заключение такого договора с обществом привело к минимизации налоговых обязательств по НДФЛ.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение. По мнению подателя жалобы, суды необоснованно применили положения статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации к обстоятельствам, имевшим место в 2016 году; на момент возникновения управленческих отношений между ИП Геркеном Н.В. и обществом (29.06.2004) указанные лица не были взаимозависимыми. В материалах дела отсутствуют доказательства влияния последующей взаимозависимости общества и Геркена Н.В. на содержание и условия договоров на оказание услуг по управлению от 10.06.2013 N 06-15/217, от 21.06.2016 N 06-15/312. Выводы судов о наличии трудовых отношений между обществом и ИП Геркеном Н.В. не соответствуют обстоятельствам дела и представленным в материалы дела доказательствам. В материалах дела отсутствуют доказательства получения обществом экономической выгоды в результате применения ИП Геркеном Н.В. упрощенной системы налогообложения (далее - УСН). Вывод об экономическом эффекте налоговой выгоды сделан на основе представленных инспекцией финансово-экономических показателей, которые являются недостоверными. Суды не применили пункт 3 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации и разъяснения, изложенные в письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@1. Материалы дела свидетельствуют о добросовестности общества, отсутствии направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды, а также эффективности управления обществом в той форме, в какой это выбрано самим обществом (посредством заключения договора с ИП Геркеном Н.В.). Суды неправильно применили нормы права, не применили закон, подлежащий применению. Кодексом не предусмотрено составление двух актов по результатам выездной налоговой проверки. Суды не учли, что нарушение срока вынесения решения по итогам рассмотрения материалов проверки более чем на 7 месяцев влечет нарушение права общества на оперативное принятие решения в установленный законом срок, создает неопределенность в налоговом споре, увеличивая размер пени, исчисляемой на сумму недоимки.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в т. ч. НДФЛ за период с 01.01.2016 по 31.03.2018, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, по результатам которой составила акт от 19.04.2019 N 12 и приняла решение от 20.01.2020 N 143 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде 325 883 рублей 88 копеек штрафа, начислении 11 790 166 рублей налогов и 6 393 495 рублей 13 копеек пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 20.04.2020 N 15-18/1254 апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 20.01.2020 N 143 оставлена без удовлетворения.

В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало в арбитражный суд решение инспекции от 20.01.2020 N 143 в части.

Суды установили все фактические обстоятельства по делу, полно и всесторонне их исследовали, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к установленным по делу обстоятельствам правильно применили положения статей 20, 54.1, 105.1, 420, 421, 425 Налогового кодекса Российской Федерации и, руководствуясь разъяснениями, содержащимися в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованно отказали обществу в удовлетворении требований.

Суды установили, что основанием для принятия оспариваемого решения инспекции послужил выводы инспекции о том, что общество и ИП Геркен Е.В. являются взаимозависимыми лицами и данная взаимозависимость повлияла на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств общества по НДФЛ и налогу на прибыль путем принятия на расходы начисленного управляющему вознаграждения, а также минимизации обязательств по уплате страховых взносов. Для ИП Геркена Н.В. заключение такого договора с обществом привело к минимизации налоговых обязательств по НДФЛ.

Суды указали, что Геркен Н.В. зарегистрирован качестве индивидуального предпринимателя 01.06.2004 и в 2015 - 2017 годах применял УСН с объектом налогообложения "доходы" (6%), является акционером общества, членом Совета директоров общества.

В связи с отсутствием в обществе должности директора (генерального директора), общество заключило с ИП Геркеном Н.В. договоры на оказание услуг по управлению от 10.06.2013 N 06-15/217 и от 21.06.2016 N 06-15/312, в подтверждение исполнения которых составлены акты на оказание услуг по управлению, в которых перечислены хозяйственные договоры, заключенные обществом (с указанием номера, даты, предмета договора, контрагента по договору), указано количество заключенных управляющим (ИП Геркеном Н.В.) в соответствующий период трудовых договоров, дополнительных соглашений к трудовым договорам, распоряжений на проведение расходных операций в банках, а также общий объем реализации товаров и размер вознаграждения управляющего.

Согласно представленным в материалы дела актам оказанных услуг с 01.01.2015 по 01.04.2019 ИП Геркен Н.В. оказал обществу услуги на сумму 103 469 917 рублей 11 копеек, которые отражены в бухгалтерском учете общества.

При этом оплату указанных услуг общество произвело частично (в 2015 году ИП Геркену Н.В. перечислено 12 427 150 рублей, в 2016 году - 25 117 339 рублей, в 2017 году - 41 209 390 рублей, в I квартале 2018 года - 11 176 200 рублей).

В налоговых декларациях по УСН ИП Геркеном Н.В. отражены следующие суммы доходов: в 2015 году - 12 667 тыс. рублей; в 2016 году - 25 357 тыс. рублей; в 2017 году - 41 449 тыс. рублей, то есть те суммы, которые фактически перечислены обществом по договорам управления.

Суды установили, что решение о передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества по договору на управление ИП Геркену Н.В. принято советом директоров и собранием акционеров общества (в т. ч. акционером Геркеном Н.В.) При этом, иные кандидатуры на должность управляющего не предлагались и акционерами общества не рассматривались; общество являлось единственным заказчиком услуг ИП Геркена Н.В. по управлению.

Суды также отметили, что стоимость услуг по управлению (по договорам с ИП Геркеном Н.В.) общество отразило в составе расходов по налогу на прибыль. При этом учтенное обществом в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль вознаграждение в размере 92 293 тыс. рублей в полном объеме ИП Геркену Н.В. не выплачено.

Доводы общества о том, что выбор способа оформления взаимоотношений с ИП Геркеном Н.В. является исключительной прерогативой общества, суды обоснованно отклонили, исходя из следующего.

В рассматриваемом случае инспекция не ограничила дискрецию общества на заключение гражданско-правовых договоров какого-либо вида, а оценила условия договора на оказание услуг по управлению от 21.06.2016 N 06-15/312 и сделала вывод о том, что фактически Геркен Н.В. осуществлял руководство обществом. Однако вместо трудового договора между обществом и ИП Геркеном Н.В. заключен гражданско-правовой договор. В данном случае заключение гражданского договора повлекло уменьшение налоговых обязательств как общества, так и Геркена Н.В.

Суды указали, что предметом договора на оказание услуг по управлению от 21.06.2016 N 06-15/312 фактически является руководство текущей деятельностью общества в течение длительного срока (3 года). При этом суды учли, что в соответствии с представленными в материалы дела договорами на оказание услуг по управлению ИП Геркен Н.В. осуществлял управление обществом с 2004 по 2018 годы.

Суды установили, что все представленные в материалы дела договоры между обществом и ИП Геркеном Н.В. на оказание услуг по управлению заключены на аналогичных условиях, не содержат подробное описание характера и виды необходимых заказчику услуг, их объемы, а также иных индивидуализирующие конкретные услуги признаки; предмет договоров во всех договорах указан одинаково (исполнение полномочий единоличного исполнительного органа общества). Все права и обязанности Геркена Н.В. по договорам на оказание услуг по управлению аналогичны по своему содержанию правам и обязанностям руководителя.

Суды отметили, что в силу комплексного характера выполняемой работы деятельность управляющего подконтрольна совету директоров (пункт 2.6 договоров на оказание услуг по управлению), что для обычного взаимодействия сторон в рамках договора возмездного оказания услуг с конкретным предметом не свойственно. По договорам ИП Геркен Н.В. обязан выполнять функции по управлению лично. При этом за выполнение работы предусмотрена ежемесячная установленная оплата, размер которой не зависел фактического объема выполненных управляющим работ и услуг, а зависит от объема реализованной обществом продукции. При этом финансово-экономические показатели общества во внимание не принимались.

Кроме того, в материалы дела не представлены доказательства того, что ИП Геркен Н.В. совершал действия, не характерные для работника общества.

Суды установили, что в 2016 году при увеличении суммы выручки от реализации на 194 060 872 рубля (43%) снижена прибыль для целей налогообложения на 61 511 рубль (21%); в 2017 году при росте выручки от реализации удельный вес прибыли для целей налогообложения составил 0,11%. Данное обстоятельство суды оценили как свидетельство несоразмерности фактически начисленного ИП Геркену Н.В. вознаграждения размеру полученного финансового результата работы общества в 2015 - 2017 годах (размеру прибыли и иных экономических показателей работы общества).

Суды установили, что общество уменьшило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не удержало НДФЛ с суммы выплаченного Геркену Н.В. вознаграждения (13%), не начислило и не уплатило страховые взносы на сумму вознаграждения Геркена Н.В., а последний с фактически полученной им суммы вознаграждения уплатил 6% налога в связи с применением УСН.

При таких обстоятельствах суды сделали верный о том, что заключив с ИП Геркеном Н.В. договоры на оказание услуг по управлению общество имело единственный экономический эффект - получение налоговой выгоды, действия общества и Геркена Н.В. как индивидуального предпринимателя и как акционера общества имели взаимовыгодный, согласованный характер, и нацелены исключительно на незаконную минимизацию налоговых обязательств данных хозяйствующих субъектов. Иные причины, объективно свидетельствующие о невозможности заключения с Геркеном Н.В. трудового договора при фактическом осуществлении им функций по управлению обществом в течение длительного времени, общество не назвало.

Доводы общества о том, что инспекция не проверила соответствие размера вознаграждения ИП Геркена Н.В. рыночному уровню цен на аналогичные услуги, а также об отсутствии трудовых отношений между обществом и ИП Геркеном Н.В. были предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанции и получили надлежащую правовую оценку.

При этом суды указали, что согласованные действия общества и Геркена Н.В. по заключению договора управления направлены на то, чтобы Геркен Н.В. применял УСН (6%) и не уплачивал НДФЛ (13%).

Суды обоснованно поддержали позицию инспекции о том, что в 2016 - 2017 годах общество неправомерно учло в составе расходов выплаченные Геркену Н.В. денежные средства в качестве расходов за услуги управления, тогда как данные денежные средства являлись выплаченной Геркену Н.В. заработной платой, подлежащей налогообложению НДФЛ по ставке 13% и страховыми взносами, поскольку в силу пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации общество является налоговым агентом и на налогового агента возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога и страховых взносов.

При проверке правильности определения налоговой базы по НДФЛ суды установили невыполнение обществом обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налога. Так, в нарушение пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу по НДФЛ общество не включило выплаты физическому лицу Геркену Н.В. в размере 77 502 929 рублей. В нарушение пункта 1, пункта 6 статьи 226 Кодекса обществом не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет НДФЛ с дохода Геркена Н.В. в размере 10 075 381 рубля.

Кроме того, суды установили, что в нарушение пункта 1 статьи 421 Налогового кодекса Российской Федерации в базу для исчисления страховых взносов за 2017 год не включены суммы, выплаченные Геркену Н.В. в качестве вознаграждения за услуги управления в размере 41 839 125 рублей, и не исчислены страховые взносы в размере 6 422 828 рублей.

Применительно к установленным по делу обстоятельствам суды сделали обоснованный вывод о нарушении обществом пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод общества о нарушении инспекцией порядка привлечения к налоговой ответственности был предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанции и обоснованно отклонен судами с учетом следующего.

Общество представило в материалы дела акт выездной налоговой проверки от 19.04.2019 N 12 от 19.04.2019, в котором общая сумма начисленных пеней составляет 1 236 404 рублей 70 копеек, а также акт выездной налоговой проверки от 19.04.2019 N 12, в котором общая сумма начисленных пеней составляет 4 832 086 рублей. Оба акта подписаны проводившими проверку лицами и содержат подпись главного бухгалтера общества Андреевой.

Суды верно указали, что в данном случае имело место исправление арифметической ошибки, опечатки в акте проверки от 19.04.2019 N 12, что не свидетельствует о нарушении инспекцией положений статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации и процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а также нарушении прав и законных интересов общества. При этом суды учли, что в Налоговом кодексе Российской Федерации не предусмотрен механизм исправления налоговым органом арифметической ошибки, опечатки в акте проверки.

Суды верно указали, что акт выездной налоговой проверки является одним из доказательств совершенного обществом правонарушения. Вместе тем, размер пени, отраженный в акте проверки от 19.04.2019 N 12, не является фактом или обстоятельством, имеющим определяющее юридическое значение для выводов суда о наличии или отсутствии в действиях общества налогового правонарушения. Размер пени в оспариваемом решении исчислен на дату его вынесения. Доводов о неправильном расчете пени в решении инспекции от 20.01.2020 N 143 общество не привело, контррасчет пени не представило.

Суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил довод общества о вынесении решения от 20.01.2020 N 143 с нарушением установленного статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации срока, указав, что нарушение инспекцией установленного статьей 101 Кодекса срока рассмотрения акта и материалов выездной налоговой проверки не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для признания оспариваемого решения инспекции недействительным. В данном случае допущенное инспекцией нарушение не привело и не могло привести к принятию неправомерного решения. Кодекс не содержат положения, позволяющие сделать вывод о пресекательном характере срока, закрепленного в пункте 1 статьи 101 Кодекса.

Таким образом, само по себе нарушение инспекцией установленного в пункте 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации срока вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки не свидетельствует о наличии оснований для признания недействительным решения инспекции от 20.01.2020 N 143, так как установленный в пункте 1 статьи 101 Кодекса срок на вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки не является пресекательным.

Применительно к установленным по делу обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам суды сделали обоснованный вывод о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств и обязательств по уплате страховых взносов и мотивированно отказали обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции от 20.01.2020 N 143 в обжалуемой части.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286, 287 Кодекса подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 24.11.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2021 по делу N А53-15452/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.