Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 1 сентября 2023 г. N Ф10-3489/23 по делу N А84-4890/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 29 августа 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 сентября 2023 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Радюгиной Е.А., Чаусовой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

от ООО "Элиткрымстрой" - представителя Лебедева Д.С. по доверенности от 22.09.22; от УФНС по г. Севастополю - представителя Кирюхиной Я.Н. по доверенности от 27.12.22 N 01-52/144 и представителя Кутлыяровой Т.В. по доверенности от 27.12.22 N 01-52/142;

от прокуратуры г. Севастополя - прокурора Махини В.В. по служебному удостоверению;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Двадцать первого арбитражного апелляционного суда кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Элиткрымстрой" на решение Арбитражного суда города Севастополя от 23.11.2022 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2023 по делу N А84-4890/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Элиткрымстрой" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Севастополя к Управлению Федеральной налоговой службы по г. Севастополю (далее - управление) с заявлением о признании недействительным решения управления от 04.03.22 N 1264 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 376 943,63 руб., которым обществу также доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2018 года в размере 13 769 436 руб., начислены пени в сумме 1 513 792,11 руб.

Решением суда первой инстанции от 23.11.2022, оставленным без изменения постановлением Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2023, в удовлетворении требований общества отказано.

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции от Прокуратуры города Севастополя поступило заявление о вступлении в дело прокурора, которое удовлетворено судом на основании положений ст. 52 АПК РФ.

Не согласившись с принятыми судебными актами об отказе в удовлетворении требований общества, последнее обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества.

В отзывах на кассационную жалобу управление и прокурор возражают против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Представитель общества в судебном заседании настаивал на отмене обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представители управления и прокурор возражали против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзывах на кассационную жалобу доводы.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, обществом за 4 квартал 2018 года представлены следующие налоговые декларации по НДС:

- 25.01.19 первичная налоговая декларация регистрационный номер N 744606717, с нулевыми показателями;

- 25.02.19 уточненная налоговая декларация по НДС (корректировка N 1), N 753392624, отражены суммы налога, исчисленные с налоговой базы, в размере 84 533 760 руб., суммы налоговых вычетов в размере 82 310 669 руб., сумма НДС к уплате составила 2 223 091 руб.;

- 26.02.19 уточненная налоговая декларация по НДС (корректировка N 2), N 753846765, налоговые обязательства по декларации не изменены;

- 29.06.19 уточненная налоговая декларация по НДС (корректировка N 3), N 812556604, согласно которой обязательства по уплате НДС в бюджет увеличены на 622 073 руб.;

- 03.08.20 уточненная налоговая декларация по НДС (корректировка N 4), N 1035340372, увеличены обязательства по уплате НДС в бюджет на 21 605 177 руб.;

- 14.09.21 уточненная налоговая декларация по НДС (корректировка N 5), N 1298104327, уменьшены обязательства по уплате НДС в бюджет на 13 769 436 руб.

Управлением в порядке ст. 88 НК РФ проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2018 года, представленной обществом 14.09.21, начало проведения проверки - 14.08.21, окончание проведения проверки - 14.12.21.

Из сравнительного анализа показателей уточненных налоговых деклараций по НДС (корректировки N 5 и корректировки N 4) управлением установлено, что обществом из раздела 9 "Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" уточненной налоговой декларации (кор. N 5) удалены 2 записи, касающиеся получения авансов от Департамента городского хозяйства администрации города Евпатории Республики Крым (далее - департамент) на сумму НДС 13 769 436,30 руб., в т.ч.:

- по муниципальному контракту N 087530001138000046_316667 от 21.12.18 на выполнение полного комплекса работ: "Реконструкция улично-дорожной сети г. Евпатории, Республика Крым" Этап 1, лот 1", а именно исключен счет-фактура от 29.12.2018 N А20 на сумму 42 236 814,32 руб., в т.ч. НДС 6 442 903,88 руб.;

- по муниципальному контракту N 087530001138000047_316667 от 18.12.18 на выполнение полного комплекса работ: "Реконструкция улично-дорожной сети г. Евпатории, Республика Крым" Этап 5, лот 5", а именно исключен счет-фактура от 29.12.2018 N А19 на сумму 48 029 490,3 руб., в т.ч. НДС 7 326 532,42 руб.

Исключая из декларации счета-фактуры и уменьшая сумму НДС на 13 769 436 руб. общесвто пояснило, что в результате ошибок департамента в идентификаторах контрактов, органы казначейства отказали в проведении каких-либо операций с денежными средствами по данным контрактам, в связи с чем общество не получило денежные средства (авансы) в свое пользование и не могло распоряжаться ими по назначению. Общество пришло к выводу, что налоговая база по НДС за 4 квартал 2018 года в соответствии с п. п. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ определятся без учета данных денежных средств.

24.12.21 управлением составлен акт налоговой проверки N 8494, в соответствии с которым установлено занижение обществом налоговой базы по НДС по авансам, полученным от Департамента городского хозяйства администрации г. Евпатории Республики Крым в рамках реализации муниципальных контрактов на сумму 90 266 304,62 руб., в том числе НДС в сумме 13 769 436,3 руб.

04.03.22 управлением вынесено оспариваемое решение.

Решением МИФНС России по ЮФО от 23.05.2022 N 07-10/1095 оспариваемое решение оставлено без изменений и вступило в силу.

Полагая, что решение управление не соответствует закону, общество обжаловало его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.ст. 64, 67, 68, 71 АПК РФ, пришли к выводу о том, что в нарушение подп. 2 п.1 ст. 167 НК РФ, п. 3 ст. 168 НК РФ обществом неправомерно уменьшена налоговая база по НДС за 4 квартал 2018 года по авансам, полученным от департамента в рамках реализации муниципальных контрактов от 18.12.18 и от 21.12.18 на общую сумму 90 266 304,62 руб., в том числе НДС в сумме 13 769 436,30 руб., в связи с чем также пришли к выводу о наличии у управления оснований для принятия оспариваемого решения и о недоказанности обществом совокупности оснований необходимых для его отмены.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.96 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ", ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

На основании п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами), а также лица, указанные в п. 5 ст. 173 настоящего НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Согласно ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со ст.ст. 155 - 162 НК РФ. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным п. 1 ст. 166 НК РФ.

Исходя из положений ст. ст. 153 - 158 НК РФ, налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п.п. 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно представленным к проверке документам на основании Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" и в целях реализации федеральной целевой программы "Социально-экономическое развитие Республики Крым и г. Севастополя до 2020 года", утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 11.08.2014 N 790, общество (генподрядчик) заключило с департаментом (заказчик) муниципальные контракты:

- N 087530001138000046_316667 от 21.12.18 на выполнение полного комплекса работ: "Реконструкция улично-дорожной сети г. Евпатории, Республика Крым" Этап 1, лот 1" по результатам электронного аукциона (протокол подведения итогов электронного аукциона 0875300011318000046 от 10.12.2018), общая цена контракта составляет 646 811 857,90 руб., включая НДС по ставке 18% - 98 666 215,61 руб. (п. 2 контракта).

По условиям п. 2.5 контракта оплата производится в следующем порядке: департамент перечисляет на счет общества, открытый в органах Федерального казначейства, авансовый платеж в размере 6,53% от цены контракта, но не более лимитов бюджетных обязательств и объемом финансирования, доведенных заказчику на соответствующий год, что составляет 42 236 814,32 руб., включая НДС по ставке 18% - 6 442 903,88 руб. в течение 30 календарных дней со дня заключения контракта, на основании выставленного Генподрядчиком счета. Расчет за выполненные и принятые обществом работы за вычетом ранее выплаченного аванса, осуществляется в пределах лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования на соответствующий год.

- N 087530001138000047 316667 от 18.12.18 на выполнение полного комплекса работ: "Реконструкция улично-дорожной сети г. Евпатории, Республика Крым" Этап 5, лот 5" по результатам электронного аукциона (протокол подведения итогов электронного аукциона 0875300011318000047 от 03.12.2018), общая цена контракта составляет 727 719 550 руб., включая НДС по ставке 18% - 111 008 066,95 руб. (п. 2 контракта от 18.12.2018).

Согласно п. 2.5 контракта оплата производится в следующем порядке: департамент перечисляет на счет общества, открытый в органах Федерального казначейства, авансовый платеж в размере 6,6% от цены контракта, но не более лимитов бюджетных обязательств и объемом финансирования, доведенных заказчику на соответствующий год, что составляет 48 029 490,30 руб., включая НДС по ставке 18%, в течение 30 календарных дней со дня заключения контракта, на основании выставленного генподрядчиком счета. Расчет за выполненные и принятые заказчиком работы за вычетом ранее выплаченного аванса, осуществляется в пределах лимитов бюджетных обязательств и объемов финансирования на соответствующий год. Окончательный расчет (100%) за выполненные и принятые заказчиком работы за вычетом ранее выплаченного аванса, осуществляется заказчиком в течение 30 календарных дней с даты подписания сторонами акта о приемке передаче в эксплуатацию, законченного строительством объекта на основании выставленного Генподрядчиком счета.

Пунктом 2.4 обоих контрактов установлено казначейское сопровождение при их исполнении в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.17 N 1722.

Соответствующие лицевые счета были открыты обществом в УФК РК. Из платежных поручений от 29.12.18 N 790740 и N 780742 следует, что денежные средства в общей сумме 90 266 304,62 руб. в соответствии с условиями контрактов N 087530001138000046_316667 от 21.12.18 и N 087530001138000047 316667 от 18.12.18 были зачислены на лицевые счета общества, открытые в органах федерального казначейства, с указанием в назначении платежа "авансовый платеж".

Перечисленные денежные средства, с учетом условий контрактов и положений ст. 711 ГК РФ представляют собой предварительную оплату (аванс) в счет будущих работ.

Ссылки общества на невозможность использования полученных средств вследствие допущенной ошибки в идентификаторах контрактов являлись предметом рассмотрения судов и им судами дана соответствующая требованиям ст.ст. 65, 71 АПК РФ оценка, с учетом установленных судами обстоятельств дела и совокупности имеющихся в материалах дела доказательств.

Так, утвержденный приказом Казначейства России от 09.01.2018 N 5н порядок формирования идентификатора государственного контракта, контракта учреждения, соглашения, договора о капитальных вложениях при казначейском сопровождении средств в валюте Российской Федерации в случаях, предусмотренных Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2018 год и на плановый период 2019 и 2020 годов" не исключает возможность устранения допущенной ошибки в идентификаторах муниципальных контрактов. Также такое изменение не противоречит положениям Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд". При этом в материалах дела отсутствуют достаточные доказательства, подтверждающие своевременное совершение со стороны общества действий, направленных на корректировку идентификаторов контракта и необоснованный отказ заказчика от внесения указанных корректировок.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу о том, что при устранении ошибки в идентификаторах контрактов, общество имело возможность распоряжаться денежными средствами. Ошибки, допущенные заказчиком, являются устранимыми, не влияющими на существо обязательств по муниципальным контрактам.

Положения ст. 487 ГК РФ "Предварительная оплата товара" не содержат указаний на то, что предварительная оплата (аванс) возникает только тогда, когда ее получатель имеет возможности по полному распоряжению полученной предварительной оплатой (авансом).

Кроме того, как правильно указали на то суды, действующее гражданское законодательство не содержит указаний на то, что предварительная оплата (аванс) возникает только тогда, когда ее получатель имеет возможности по полному распоряжению полученной предварительной оплатой (авансом). Налоговый кодекс Российской Федерации также не устанавливается связь налогообложения с возможностью распоряжаться перечисленными средствами.

Аналогичный правовой подход поддержан в постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 18.12.18 по делу N А35-11072/2017.

Довод общества о том, что денежные средства, находящиеся на лицевых счетах не включаются в конкурсную массу должника, а значит, средства неиспользованного аванса по муниципальным контрактам не могут рассматриваться как денежные средства должника, также правомерно отклонен судами, поскольку перечисление денежных средств в виде аванса по контрактам произошло до того как общество было признано банкротом, в связи с чем общество имело возможность (при устранении ошибок) пользоваться ими на цели муниципальных контрактов. Факт признания общества банкротом не меняет налоговые обязательства общества в отношении данных денежных средств лишь тем, что денежные средства находятся на лицевых счетах.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суды пришли к верному выводу о том, что в нарушение подп. 2 п.1 ст. 167 НК РФ, п. 3 ст. 168 НК РФ обществом неправомерно уменьшена налоговая база по НДС за 4 квартал 2018 года по авансам, полученным от департамента в рамках реализации муниципальных контрактов от 18.12.18 и от 21.12.18 на общую сумму 90 266 304,62 руб., в том числе НДС в сумме 13 769 436,30 руб.

Поскольку управлением установлено занижение налоговой базы по НДС за 4 квартал 2018 года на сумму налога от полученных авансовых платежей, что привело к неуплате налога в размере 13 769 436,30 руб., начисление пени, с учетом имеющейся переплаты по налогу, на указанную сумму в размере 1 513 792,11 руб. является правомерным исходя из положений п. 1 ст. 45, п.2 ст. 57, п.1 ст. 72, п. 1, 3, 4 ст. 75 НК РФ. Доказательств оплаты задолженности обществом в материалы дела не представлено.

С учетом изложенного общество также правомерно привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1 376 943,63 руб. (13 769 436,30 руб. * 20% / 2). Налоговым органом при определении размера штрафа учтены смягчающие обстоятельства, в связи с чем размер штрафа был уменьшен в два раза.

Довод общества о том, что начисление управлением пени и штрафа не соответствуют требованиям закона о несостоятельности (банкротстве), также правомерно отклонен судами, исходя из положений ст. 63 Федерального закона от 26.10.02 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", поскольку общество было признано банкротом только 27.10.20, в связи с чем на момент получения авансовых платежей 27.12.18 им не являлось.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, суды пришли к верному выводу о наличии у управления оснований для принятия оспариваемого решения и о недоказанности обществом совокупности оснований необходимых для его отмены.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь статьей 48, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Севастополя от 23.11.2022 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2023 по делу N А84-4890/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.