Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 26 июля 2023 г. N Ф10-3170/23 по делу N А64-2063/2022

г. Калуга

26 июля 2023 г.

Дело N А64-2063/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 июля 2023 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Стрегелевой Г.А, Чаусовой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

при участии в судебном заседании:

от УФНС по Тамбовской области - представителя Живилковой Е.Н. по доверенности от 07.02.2023 N 28-16/0013Д;

от ООО "Агро Эко" - директора Гридневой Н.В. и представителя Осадчего Ю.В. по доверенности от 20.04.23;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тамбовской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агро Эко" на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 17.10.2022 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2023 по делу N А64-2063/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Агро Эко" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 15.11.2021 N 16-12/18 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 14 165 269 руб., начисления пени по НДС в размере 6 627 832,99 руб. и привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 415 472 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций в размере 15 735 855 руб., начисления пени в размере 6 498 899 руб. и привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 4 869 114 руб. (с учетом произведенного в порядке ст. 49 АПК РФ и принятого судом уточнения).

Решением суда первой инстанции от 17.10.22, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2023, в удовлетворении требований общества отказано.

Определением апелляционного суда от 12.12.22 произведена процессуальная замена инспекции на Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее - управление).

Не согласившись с принятыми судебными актами об отказе в удовлетворении требований общества, последнее обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Представители общества в судебном заседании настаивали на отмене обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы.

Представитель управления возражал против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, за период с 01.01.16 по 31.12.18, страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда РФ (с 01.01.17) за период с 01.01.17 по 31.12.18, по результатам которой составлен акт от 13.01.21 N 17-13/2, дополнения к акту от 23.04.21 и вынесено оспариваемое решение от 15.11.21 N 16-12/18.

В рамках применения положений п. 2 ст. 54.1 НК РФ налоговый орган пришел к выводу о том, что основной целью оформления обществом сделок с ООО "Агросегмент", ООО "Фактор", ООО "Виктория", ООО "Ситимаркет", ООО "Оптима", ООО "Тонус", ООО "Базис", ООО "Трис-М", ООО "Илант", ООО "Випстайл", ООО "Меридиан", ООО "Ирбис", ООО "Риконт" являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение необоснованной налоговой выгоды.

Инспекцией установлено, что обществом заключены сделки (операции) по приобретению сырья (деталей, комплектующих) для производства выпускаемой продукции, которые в реальности исполнены не были.

Согласно данным официального сайта www.agroeco.su ООО "Агро Эко" является поставщиком неоригинальных запасных частей собственного производства к сельскохозяйственной технике. Основным направлением деятельности компании является импортозамещение запасных частей под брендом "Агро Эко" для сельхозтехники Amazone, Vaderstad, Bourgault, Gaspardo и других.

Не оспаривая факт ведения обществом хозяйственной деятельности, инспекция пришла к выводу о том, что обществом необоснованно предъявлен к вычету НДС в сумме 14 165 268 руб., а также отражены заведомо недостоверные сведения о расходах, уменьшающих доходы от реализации в целях налогообложения прибыли в общей сумме 78 679 276 руб., что повлекло неуплату налога на прибыль организаций в сумме 15 735 855 руб.

По мнению налогового органа, в ходе проверки были установлены обстоятельства, свидетельствующие о нарушении п. п. 2 п. 2 статьи 54.1 НК РФ, ст.ст. 173, 274 НК РФ и умышленном неправомерном уменьшении общей суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет на суммы налоговых вычетов по НДС в размере 14 165 268 руб., в том числе: за 1 квартал 2016 года на 1 917 387 руб., за 2 квартал 2016 года на 1 133 894 руб., 4 квартал 2016 года на 155 536 руб., за 1 квартал 2017 года на 2 495 716 руб., за 3 квартал 2017 года на 229 865 руб., за 4 квартал 2017 года на 777 201 руб., за 1 квартал 2018 года на 4 549 907 руб., за 2 квартал 2018 года на 1 867 083 руб., за 4 квартал 2018 года на 1 038 680 руб., а также занижении объекта налогообложения по налогу на прибыль организаций в общей сумме 78 679 276 руб. (без учета НДС), в том числе: за 2016 год на 17 815 333 руб., за 2017 год на 19 443 557 руб., за 2018 год на 41 420 387 руб.

Основанием для доначисления НДС за 1, 2, 4 кварталы 2016 года, 1, 3, 4 кварталы 2017 года, 1, 2, 4 кварталы 2018 года и налога на прибыль организаций за 2016, 2017 и 2018 годы явились выводы инспекции об умышленных действиях заявителя по созданию формального документооборота со спорными контрагентами при отсутствии с ними реальных хозяйственных отношений.

Решением управления от 28.02.2022 N 05-07/11 решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции в части не соответствует закону, общество обжаловало его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.ст. 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями п. 1 и подп. 2 п. 2 ст. 54.1, ст.ст. 169, 171 - 271, 252 НК РФ, разъяснениями, постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53), пришли к выводу о том, что обществом создана видимость приобретения товара через фирмы, формально являющиеся поставщиками товара, от имени которых были оформлены фиктивные счета-фактуры с целью получение налоговой экономии посредством заключения фиктивных сделок в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов, в связи с чем суды пришли к выводу о наличии у инспекции оснований для принятия оспариваемого решения и отказали в удовлетворении требований общества.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.96 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ", ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Из анализа ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.

В силу взаимосвязанных положений п. 1 ст. 252, ст. 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно.

Условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Исходя из разъяснений п. 9 постановления Пленума ВАС РФ N 53 суд отказывает в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

По смыслу вышеизложенного создание налогоплательщиком формального документооборота при фактическом отсутствии тех хозяйственных операций, в отношении которых налогоплательщик претендует на получение налоговой выгоды, безусловно, является основанием для признания такой налоговой выгоды как необоснованной.

Судами установлено, что в проверяемом периоде обществом осуществлялась деятельность по производству и реализации неоригинальных запасных частей собственного производства. Для осуществления производственного процесса обществом приобреталось сырье и комплектующие для деталей.

Основными контрагентами - поставщиками общества в проверяемом периоде являлись: ООО "Промэкс" (полуфабрикаты из металла), ПАО "НЛМК" (металл), ООО "СВН Лазер" (лазерная резка), ООО "Кирелис" (цепи, подшипники), ООО "ЕПК" (подшипники). ФБГНУ ВНИИИТИН, ООО "МПК Тристар", ЗАО "ТАМАТ" изготавливают для ООО "Агро Эко" комплектующие по чертежам, разработанным работниками Общества.

Кроме того, в рассматриваемый период ООО "Агро Эко" оформлены договоры поставки с ООО "Агросегмент", ООО "Фактор", ООО "Виктория", ООО "Ситимаркет", ООО "Оптима", ООО "Тонус", ООО "Базис", ООО "Трис-М", ООО "Илант", ООО "Випстайл", ООО "Меридиан", ООО "Ирбис", ООО "Риконт" (спорные контрагенты).

В результате анализа товарно-денежных потоков суды согласились с позицией инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности сделок общества с ООО "Агросигмент", ООО "Фактор", ООО "Виктория", ООО "Випстайл", ООО "Ситимаркет", ООО "Оптима", ООО "Тонус", ООО "Базис", ООО "Илант", ООО "Трис-М", ООО "Меридиан", ООО "Ирбис", ООО "Риконт", оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйствен ной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами с целью применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по налогу на прибыль организаций.

Данные выводы основаны на следующих фактах: невозможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности контрагентами, а только имитация ее осуществления; непродолжительное время деятельности контрагентов (от 0,5 года до 1,5 года), после чего прекращалась любая активность контрагентов; отсутствие активов у контрагентов (собственных основных и оборотных средств, отсутствие платежей за аренду основных средств); отсутствие любых исполнительных органов контрагентов по местонахождения, указанному в ЕГРЮЛ; руководители контрагентов не подтвердили реального руководства организациями, либо не явились на допрос, избегая контактов с налоговыми органами; наличие у общества цепочки контрагентов, согласованность действий которых направлена на минимизацию обществом действительных налоговых обязательств путем создания формального документооборота, в которой общество выступало выгодоприобретателем, и, соответственно, не уплачивало законно установленные налоги; контрагенты общества 1, 2, 3 звена либо не представляли декларации в налоговые органы, либо представляли с нулевыми оборотами, то есть обязательство по уплате налогов по сделкам замыкающим звеном цепочек не исполнено, что является основанием утверждать о неисполнении обязательств по исчислению налогов по сделкам; показания свидетелей и наличие документов, как прямо, так и косвенно подтверждающих факты закупа сырья и комплектующих непосредственно у поставщиков, имеющих соответствующую деловую репутацию на рынке; наличие длительных финансово - хозяйственных отношений общества с реальными поставщиками сырья.

В ходе проверки установлено, что ряд организаций относится к одной группе взаимозависимых лиц, а именно: у организаций ООО "Агросегмент", ООО "Меридиан", ООО "Ирбис", ООО "Базис", ООО "Илант", ООО "Трис-М", ООО "Агросегмент" установлено совпадение IP-адресов, отчетность представлялась одним доверенным лицом Мамотказиной Оксаной Мусаибовной ИНН 683306755403.

Кроме того, управление расчетным счетом ООО "Агросегмент" периодически осуществлялось с тех же доменов, что и управление расчетным счетом ООО "Трис-М", а именно: 188.162.166.ххх, 188.162.187.ххх.

Бухгалтерская и налоговая отчетность ООО "Агросегмент", ООО "Виктория", ООО "Базис", ООО "ИЛАНТ", ООО "Меридиан", ООО "ТРИС-М", ООО "Ирбис", ООО "Риконт" направлялась с одного IP адреса 91.219.100.10, договор на данный IP адрес заключен с ООО "Консалтинговая компания "Содружество".

Договоры с ООО "Агросегмент", ООО "Фактор", ООО "Ситимаркет" ООО "Випстайл", ООО "Виктория", ООО "Тонус", ООО "Оптима", ООО "Базис" не заключались.

По результатам анализа выписок по расчетным счетам спорных контрагентов установлен факт "транзитного" характера движения денежных средств (вывод денежных средств из оборота). В соответствии со ст. 90 НК РФ налоговым органом направлены повестки о вызове на допрос должностных лиц спорных контрагентов, физических лиц, которые выводили денежные средства. Из показаний индивидуальных предпринимателей, через которых происходило обналичивание выведенных из оборота денежных средств, установлено, что оплата им обществом денежных средств по договорам купли-продажи является ошибочной, назначение платежа в платежных поручениях, по их показаниям следует считать уплаченными по договорам займов, при этом документы, подтверждающие возврат займа, не представлены.

Инспекцией были допрошены сотрудники общества и руководители основных контрагентов-поставщиков: ЗАО "Тамат", ООО "МПК "Тристар", ФГБНУ ВНИИТИН.

Из допросов и документов, представленных сотрудниками общества и указанными контрагентами, следует, что для производства запасных частей к сельхозтехнике, реализуемой обществом необходимы чертежи, по которым изготавливаются комплектующие.

Проанализировав чертежи, представленные обществом по требованию, инспекция пришла к выводу о том, что для производства комплектующих необходимы станки: токарные, фрезерные, для лазерной резки, сварочное оборудование, а также квалифицированные кадры, которые могли выполнить работы на данных станках.

Согласно допросам работников каждой запасной части присваивается артикул, соответствующий каталожному номеру импортного производителя. На каждую запасную часть инженерами-конструкторами разрабатывается чертеж, осуществляется выезд инженеров-конструкторов в хозяйства, делаются предварительные эскизы поврежденных деталей, затем чертеж изготавливается посредством программы "Компас". Далее в соответствии с чертежами на основании устных и письменных заявок, заказываются комплектующие для запасных частей у реальных контрагентов ЗАО "ТАМАТ", ООО "МГЖ "Тристар", ФГУП "ВГМИИТиН" и других. Используется либо материал общества, либо материал поставщиков. Ряд изготовленных деталей сразу же реализуется заказчикам. Из остальных комплектующих сборщики общества в соответствии с чертежами собирают запчасти.

Ни один из свидетелей, в т.ч. и сотрудники, занимающиеся поиском поставщиков, оформлением документов и ведением бухгалтерского учета не назвали среди поставщиков - спорных контрагентов.

Обществу в требовании о представлении документов (информации) от 02.04.2021 N 17-13/6349 предложено представить документы от реальных поставщиков материалов и комплектующих (договора, УПД, счета-фактуры, товарные накладные, платежные поручения, и прочие документы, подтверждающие поставку), поставленные в адрес общества от спорных контрагентов.

В ответ на указанное требование общество представило пояснения от 23.04.21, в которых сообщает, что материалы и комплектующие были получены непосредственно от спорных контрагентов, что подтверждено договорами и отгрузочными документами на поставленный товар. Все поставки оплачены в полном объеме перечислениями на расчетный счет поставщиков. НДС, выделенный в отгрузочных документах, был отражен поставщиками в декларациях за соответствующие отчетные периоды.

На основании анализа полученных при проверке документов (информации) установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности сделок со спорными контрагентами, оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйственной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами с целью применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по налогу на прибыль организаций.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией не установлено фактов задвоения объемов сырья и комплектующих, приобретенных у спорных контрагентов и у реальных поставщиков.

Инспекцией с целью сопоставления количества и ассортимента продукции, поступивших от реальных и "сомнительных" контрагентов, их списание в производство и дальнейшей реализации готовой продукции поставщикам, у общества истребованы документы, подтверждающие списание материалов и комплектующих в производство, выпуск продукции и реализацию, а также чертежи и техническую документацию на запасные части.

Обществом в нарушении ст. 93 НК РФ документы не представлены, при этом факт наличия данных документов следует из пояснений работников, данных в ходе допросов.

Налоговым органом проведены допросы сотрудников общества, непосредственно участвующих в производственном процессе, относительно соблюдения норм списания в производство комплектующих материалов, а также лиц, подписывающих требования-накладные и отвечающих за перемещение комплектующих со склада в производство.

Указанными лицами (Канаева А.С., Давыдов С.О., Кузнецов А.А.) даны пояснения о том, что нормы расхода материалов на производимые обществом запасные части не установлены, требования-накладные в обществе ведутся в электронном виде, на складе общества хранятся все детали для сельхозтехники, комплектующие для сборки слесарям передавал менеджер Шаталов Д.В., комплектующие и готовые изделия привозились и увозились на автомобилях Ларгус.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суды пришли к верному выводу о том, что обществом в нарушение п. п. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ по взаимоотношениям со спорными контрагентами завышены расходы в виде стоимости приобретенного сырья у спорных контрагентов для производства продукции в общей сумме 78 679 276 (без учета НДС), а также сумма налоговых вычетов по НДС, заявленная при оформлении сделок со спорными контрагентами на 14 165268 руб.

Возражая против указанных выводов инспекции, общество сослалось на то, что реальность сделок подтверждена договорами, УПД, перечислением средств в адрес поставщиков, все сделки подтверждены и отражены сторонами в бухгалтерской отчетности в период их совершения. Произведенные обществом из полученного товара запасные части были отгружены клиентам. Отсутствие реакции руководителей ликвидированных организаций на запросы от налогового органа документов, отраженных сторонами в бухгалтерской отчетности, и другой информации не доказывает нереальности сделок. Обналичивание денежных средств с расчетных счетов вышеуказанных организаций в пользу общества не доказано.

Рассмотрев указанные доводы общества, суды дали им соответствующая требованиям ст.ст. 65, 71 АПК РФ оценку, с учетом установленных судами обстоятельств дела и совокупности имеющихся в материалах дела доказательств, отклонив их исходя из следующего.

Согласно п. 1 ст. 170 ГК РФ, мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

Исходя из разъяснений п. 86 постановления Пленума ВС РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой ГК РФ" следует учитывать, что стороны мнимой сделки могут также осуществить для вида ее формальное исполнение. Например, во избежание обращения взыскания на движимое имущество должника заключить договоры купли-продажи или доверительного управления и составить акты о передаче данного имущества, при этом сохранив контроль соответственно продавца или учредителя управления за ним.

Как правильно указали на то суды, наличие у общества документов, подтверждающих, по его мнению, исполнение сделки, само по себе не может свидетельствовать об исполнении сделок со стороны спорных контрагентов.

Со спорными контрагентами заключены идентичные договоры поставки товара. Ассортимент товара и условия доставки оговариваются в спецификациях. Условия доставки в договорах с вышеуказанными контрагентами: поставка товара осуществляется поставщиком и за счет поставщика до склада покупателя.

В договорах с ООО "Илант" стоимость доставки включена в стоимость товара. В договоре с ООО "Агросегмент" доставка товара от поставщика к покупателю не оговаривается.

По контрагентам ООО "Фактор", ООО "Випстайл", ООО "Виктория", ООО "Ситимаркет", ООО "Оптима", ООО "Тонус" договоры не заключались.

Для производства комплектующих необходимы станки: токарные, фрезерные, для лазерной резки, сварочное оборудование, а также квалифицированные кадры, которые могли выполнить работы на данных станках.

Такое оборудование и персонал имеется у реальных поставщиков ООО "МПК Тристар", ЗАО "ТАМАТ", ФГБНУ ВНИИТИН, ООО "Металлсервис-Москва", ООО "СВН-Лазер" и др.

С реальными контрагентами - поставщиками ООО "ТАМАТ", ООО "МПК "Тристар" ООО "СВН-Лазер", ФГУП "ВНИИИТИН" общество заключало договоры на изготовление, сборку деталей в соответствии с технической документацией, предоставляемой заказчиком (чертежи, эскизы, образцы) из материалов заказчика или исполнителя на основании устных или письменных заявок. Доставка осуществляется силами заказчика и за счет заказчика, т.е. за счет общества (самовывоз, транспортная компания, перевозчик).

В рамках налоговой проверки установлено, что спорные контрагенты используемые обществом в качестве технических звеньев, фактически не осуществляли и не могли осуществлять финансово-хозяйственную деятельность, а только имитировали ее осуществление, что подтверждается следующим:

- фактическое отсутствие любых исполнительных органов спорных контрагентов по месту нахождения, указанному в Едином государственном реестре юридических лиц;

- показания руководителей спорных контрагентов свидетельствуют лишь о формальном участии их в руководстве организациями, либо руководители не явились на допрос, избегая контактов с налоговыми органами;

- невозможность физического осуществления поставок сырья вследствие отсутствия необходимых транспортных средств, помещений и оборудования для производства, персонала;

- схожий характер документооборота спорных контрагентов, не соответствующий общепринятым нормам и обычаям делового оборота;

- условия договоров, заключенных со спорными контрагентами, отличаются от условий договоров, заключенных с реальными поставщиками;

- непродолжительное время деятельности спорных контрагентов (от 0,5 года до 1,5 года), после чего прекращалась любая их активность;

- ведение бухгалтерского учета и представление отчетности в отношении большинства спорных контрагентов осуществлялось одной и той же бухгалтерской фирмой: ООО Консалтинговая компания "Содружество".

Налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки установлена невозможностью исполнения сделок спорными контрагентами ввиду отсутствия у них производственных мощностей, персонала и основных средств, невозможности закупки указанных ТМЦ у иных лиц (по данным базы АСК - НДС), при этом номенклатура материалов, закупленных указанными лицами (ООО "Базис", ООО "Илант", ООО "Меридиан") у ЗАО "ТАМАТ" и ООО "МПК "Тристар" не совпадает с номенклатурой товаров, закупленными обществом у спорных контрагентов.

Кроме того, у спорных контрагентов отсутствуют платежи, характерные для ведения реальной предпринимательской деятельности, исполнительные органы по месту нахождения, указанному в ЕГРЮЛ отсутствуют, показания руководителей спорных контрагентов свидетельствуют о формальном участии их в руководстве организациями, либо руководители не явились на допрос. Ведение бухгалтерского учета и представление отчетности в отношении большинства спорных контрагентов осуществлялось одной и той же фирмой: ООО "Консалтинговая компания "Содружество".

Обязательство по уплате налогов по сделкам, заключенным со спорными контрагентами с учетом согласованных действий по применению цепочки контрагентов-посредников, замыкающим звеном этой цепочки не исполнено, по результатам анализа выписок по расчетным счетам спорных контрагентов установлен факт "транзитного" характера движения денежных средств (вывод денежных средств из оборота).

С учетом изложенных обстоятельств, суды пришли к верному выводу о правомерности произведенных инспекцией доначислений по НДС в размере 14 165 269 руб., налогу на прибыль организаций в размере 15 735 855 руб.

За несвоевременную уплату НДС на основании п. 2 ст. 57, и. 3, 4 ст. 75 НК РФ, за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога, начислены пени в сумме 6 627 832, 99 руб., а за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций - пени в сумме 6 498 898,88 руб. (в том числе: в федеральный бюджет - 907 301.54 руб., в бюджет субъекта РФ - 5 591 597.34 руб.).

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода о наличии у налогового органа оснований для доначисления НДС и налога на прибыль, суды также пришли к верному выводу о наличии у инспекции оснований для начисления пени за несвоевременную уплату данных налогов в сумме 6 627 832, 99 руб. и 6 498 898,88 руб. соответственно.

Допущенное налоговое правонарушение подлежит квалификации по п. 3 ст. 122 НК РФ, если налоговым органом установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о наличии в действиях лица умысла на неуплату или неполную уплату налогов.

Как правильно указали на то суды, в рассматриваемом случае соответствующие обстоятельства инспекцией установлены и подтверждены представленными в материалы дела доказательствами.

Выявленные в ходе проведенной проверки факты и обстоятельства подтверждают умышленность действий общества по вовлечению спорных контрагентов в финансово-хозяйственный оборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку о неисполнении сделок со стороны спорных контрагентов обществом не заявлено, напротив, общество настаивает на том, что все ТМЦ поставлены и списаны в производство.

Ходатайств о снижении штрафных санкций от общества в ходе судебного разбирательства не поступало. Обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренных ст. 112 НК РФ, судами не установлено.

С учетом изложенного, суды также пришли к верному выводу о наличии у инспекции оснований для привлечение общества к налоговой ответственности, установленной п. 3 ст. 122 НК РФ за 2017-2018 (с учетом истечения сроков давности привлечения к налоговой ответственности за 1,2 4 кварталы 2016 года, 1,4 кварталы 2017 года, 1,2 квартал 2018 года) в виде штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы НДС 415 472 руб. (1 038 680 руб. *40%), привлечение общества к налоговой ответственности, установленной п. 3 ст. 122 НК РФ за 2017-2018 ((с учетом истечения сроков давности привлечения к налоговой ответственности за 2016 г.) в виде штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога на прибыль - 4 869 114 руб. (8 672 789 руб. * 40%)., в том числе в федеральный бюджет 730 366 руб. (1 825 919 руб. * 40%), в бюджет субъекта РФ 4 138 748 руб. (10 346 870 руб. * 40%).

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суды пришли к верному выводу о недоказанности обществом совокупности оснований, необходимых для признания решения инспекции от 15.11.2021 N 16-12/18 недействительным (в оспариваемой обществом части).

Довод общества о необходимости применения управлением "налоговой реконструкции" в отношении налога на прибыль, а именно подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, правомерно отклонен судами, исходя из следующего.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п. 1 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (п.п. 4, 9 и 11 постановления Пленума ВАС РФ N 53),

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения ВС РФ от 05.04.18 N 305-КГ17-20231, от 06.03.18 N 304-КГ17-8961, от 30.09.19 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.19 N 305-ЭС19-9789 и др.).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена ст. 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

В частности, согласно подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (п. 10 постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Согласно разъяснениям п.8 постановления Пленум ВАС РФ, от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", положениями подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума ВАС РФ сохраняет свое действие в условиях применения п. 3 ст. 54.1 НК РФ, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

В ходе судебного разбирательства суды первой и апелляционной инстанции предлагали сторонам инициировать проведение налоговой реконструкции по налоговым обязательствам, в части произведенных обществом расходов.

Однако, налоговый орган указал на отсутствие возможности для применения налоговой реконструкции по налоговым обязательствам общества в связи с отсутствием возможности проанализировать правильность списания в производство приобретенных у сомнительных контрагентов материалов и комплектующих, исследовать технологический процесс производства изделий, на изготовление которых согласно регистрам бухгалтерского учета списаны комплектующие, приобретенные у сомнительных контрагентов, исследовать технологические, калькуляционные карты, предусматривающие нормы списания, исследовать требования-накладные на списание комплектующих в производство, исследовать документы складского учета не представляется возможным, ввиду отсутствия у налогового органа необходимых документов и информации и непредставление указанных документов обществом.

Также управление указало на то, что провести сравнительный анализ стоимости спорного товара, реализованного сомнительными контрагентами в адрес общества, со стоимостью товара, приобретенного проверяемым налогоплательщиком напрямую у реальных поставщиков, не представляется возможным, так как в ходе анализа представленных документов установлено, что артикулы сырья и комплектующих, приобретенных у сомнительных контрагентов, и реальных не совпадают. Кроме того, реальные производители оказывают обществу услуги по обработке металлоизделий согласно чертежам, в то время как у сомнительных контрагентов закупаются комплектующие.

С учетом изложенного, в ходе проверки лица, осуществившие исполнение сделки, не установлены, в связи с чем общество не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом. При этом обществом не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных с ним операций.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, суды пришли к верному выводу о том, что у общества отсутствует право на учет спорных расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Ссылки общества на судебную практику отклоняются судом округа, поскольку приведенная обществом судебная практика преюдициального значения для рассмотрения настоящего спора не имеет, судебные акты по каждому делу приняты с учетом конкретных доводов и по совокупности доказательств, представленных сторонами и полученных судом в ходе судебного разбирательства.

Довод общества о том, что судом апелляционной инстанции не дана оценка представленным обществом в апелляционный суд доказательствам: объяснения руководителей ООО "Меридиан", ООО "Базис", ООО "Илант", ООО "Ирбис", которые представлены следственным органам, отклоняется судом округа, поскольку не отражение в мотивировочной части судебного акта позиции в отношении указанных документов, не является безусловным основанием для отмены принятых судебных актов.

Вопреки доводам кассационной жалобы, оценка доказательств была произведена судами в соответствии с требованиями ст.ст. 64- 71 АПК РФ, в том числе, как по отдельности, так и совокупности, во взаимной связи друг с другом, с учетом внутреннего убеждения, основанного на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании представленных доказательств.

Проверка судами доказанности выводов инспекции проводилась в отношении всех контрагентов, определенных инспекцией в качестве недобросовестных с применением единого подхода к исследованию и оценке доказательств, в их совокупности и взаимной связи.

Руководствуясь данными подходами при проверке законности решения инстанции суды пришли к выводу о том, что инспекция в необходимом объеме доказала отсутствие реальных хозяйственных отношений общества со всеми спорными контрагентами.

Кроме того, исходя из содержания указанных объяснений следует, что руководителям ООО "Меридиан", ООО "Базис", ООО "Илант", ООО "Ирбис" разъяснено право не свидетельствовать против самого себя, своего супруга (супруги) и других близких родственников, круг которых определен п. 4 ст. 5 УПК РФ. Вместе с тем, доказательств того, что указанные лица предупреждались об уголовной ответственности за дачу ложных показаний по ст. 307 УК РФ - не представлено.

При этом, показания руководителей ООО "Меридиан", ООО "Базис", ООО "Илант", ООО "Ирбис" о наличии поставок товара в адрес общества, в отсутствии первичных документов, подтверждающих обстоятельства поставки, не могут являться надлежащими доказательствами поставки товара в адрес общества, опровергающими вывод инспекции о фиктивности отношений с указанными контрагентами в силу ст. 68 АПК РФ.

Суд округа также не нашел подтверждения доводу общества о нарушении принципов состязательности и равноправия сторон.

Суд кассационной инстанции также не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов, по основаниям предусмотренным ч. 3 ст. 288 АПК РФ.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь статьей 48, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тамбовской области от 17.10.2022 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2023 по делу N А64-2063/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Смотрова

Судьи

Г.А. Стрегелева Е.Н. Чаусова