Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 25 мая 2023 г. N Ф10-1855/23 по делу N А36-3099/2020

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Скоромной Л.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Липецкой области, кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2023 по делу N А36-3099/2020,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Транс Авто-Л" (далее - ООО "Транс Авто-Л", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Липецкой области (в настоящее время - Управление Федеральной налоговой службы по Липецкой области, далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решений от 19.11.2019 N 29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 13.12.2019 N 88 об отказе в привлечение к ответственности за совершения налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 31.05.2021 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 19.11.2019 N 29. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2023 решение суда в части отказа в удовлетворении требований общества отменено. Решение инспекции от 13.12.2019 N 88 признано недействительным.

В кассационной жалобе налоговый орган просит постановление суда отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, и оставить в силе решение суда области.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная проверка представленной 26.06.2019 ООО "Транс Авто-Л" декларации налогу на прибыль за полугодие 2019 года, в ходе которой установлены противоречия между сведениями, представленными налогоплательщиком, и сведениями, имеющимися у налогового органа, а именно: расхождение между суммой доходов от реализации по налогу на прибыль и выручкой по налогу на добавленную стоимость за первый и второй кварталы 2019 года (выручка от реализации для целей налогообложения по налогу на добавленную стоимость превысила доходы по прибыли на сумму 62 415 руб.)

Указанные обстоятельства послужили основанием для направления в адрес налогоплательщика требования от 09.09.2019 о представлении пояснений и следующих документов: учетную политику на 2019 год, главную книгу за полугодие 2019 год с разбивкой по субсчетам, помесячно в стоимостном выражении, расшифровку дебиторской и кредиторской задолженности по срокам образования на последнее число каждого месяца за полугодие 2019 года в разрезе валют, ведомость учета основных средств по состоянию на 01.01.2019 и на 01.07.2019, ведомость начисления амортизации за полугодие 2019 года, налоговые регистры учета доходов, внереализационных доходов, расходов, уменьшающих сумму доходов, внереализационных расходов.

Общество представило пояснение от 18.09.2019, в котором помимо указания на наличие у налогоплательщика с учетом положений пункта 4 статьи 88 НК РФ права, а не обязанности представлять документы, также пояснило, что расхождение между данными налоговой декларации по налогу на прибыль в части суммы дохода и данными налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость в части суммы реализации не является обстоятельством (ошибкой/противоречием/несоответствием), предусмотренным пунктом 3 статьи 88 НК РФ. Различия между показателями налоговых деклараций по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость являются объективными и их нельзя классифицировать в качестве ошибок, противоречий и несоответствий, упомянутых в указанной норме законодательства.

Требованием от 23.09.2019 N 1758 налоговый орган предложил налогоплательщику представить информацию и первичные документы, подтверждающие произведенные расходы, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года в составе расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, а также первичные документы, подтверждающие произведенные внереализационные расходы, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года, поскольку эти документы необходимы для подтверждения обоснованности произведенных расходов, заявленных в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года.

Документы обществом представлены не были в связи с незаконностью, по мнению налогоплательщика, требования налогового органа и отсутствием обязанности по его исполнению.

02.10.2019 инспекцией составлен акт N 1961 об обнаружении фактов, свидетельствующих о совершении обществом налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, на основании которого принято решение от 19.11.2019 N 29 о привлечении ООО "Транс Авто-Л" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 9 600 руб. за непредставление документов, предусмотренных требованием от 09.09.2019.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области от 18.03.2020 N 66 указанное решение оставлено без изменения

По результатам камеральной проверки декларации по налогу на прибыль инспекцией составлен акт от 30.10.2019 N 807 и принято решение от 13.12.2019 N 88 об отказе в привлечении к налоговой ответственности и доначислении обществу 14 084 340 руб. налога на прибыль и пени в сумме 1 596 871 руб. 78 коп. за его несвоевременную уплату

Основанием для доначисления спорных сумм налога на прибыль и пени послужили выводы инспекции о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль за полугодие 2019 года на сумму 70 421 703 руб. в связи с непредставлением первичных документов в подтверждение отраженных в налоговой декларации расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, в размере 69 759 441 руб. (70 462110 - 702669) и внереализационных расходов в размере 662 262 руб,.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области от 25.03.2020 N 72 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решения инспекции не соответствуют закону, нарушают права и законные интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

Частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что непредставление налогоплательщиком документального подтверждения своих расходов, то есть отсутствие у налогового органа надлежащих первичных документов, подтверждающих заявленные в налоговой декларации расходы (в данном случае документов, подтверждающих расходы, уменьшающие сумму полученных доходов, в размере 69 759 441 руб. и внереализационные расходы в размере 662 262 руб.) является основанием для непринятия заявленных расходов в качестве уменьшающих полученные доходы.

По мнению суда, отсутствие у налогоплательщика обязанности представлять по требованию налогового органа конкретные документы (кроме пояснений) в рамках камеральной проверки, не исключает обязанность налогоплательщика, вытекающую из положений статьи 252 НК РФ, документально подтверждать первичными документами заявленные в декларации по налогу на прибыль расходы и затраты. Неисполнение налогоплательщиком такой обязанности в ходе проведения камеральной налоговой проверки при наличии у него подтверждающих документов влечет для него негативные последствия в виде непринятия налоговым органом заявленных в декларации и документально неподтвержденных расходов в качестве уменьшающих полученные доходы.

Частично удовлетворяя требования налогоплательщика, суд области пришел к выводу об отсутствии у общества обязанности по представлению затребованных инспекцией налоговых регистров, в связи с чем признал незаконным привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ,

Суд апелляционной инстанции не согласился с выводами суда первой в части отказа в удовлетворении заявленных требований инстанции и, принимая во внимание положения статей 71, 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 52, 87, 88, 252, 272, 289 НК РФ, а также представленные заявителем в суд апелляционной инстанции первичные документы, подтверждающие произведенные расходы, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года, учитывая, что по итогам камеральных налоговых проверок инспекцией противоречий и несоответствий применительно к отраженным в отчетности за 9 месяцев и 2019 год показателям расходов не установлено, акты не составлялись, выездная налоговая проверка за проверяемый отчетный период не назначалась, пришел к выводу о наличии оснований для частичной отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения заявленных требований.

Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными, соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и нормам материального права.

Согласно положениям статей 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания решения, действий (бездействия) госоргана, должностного лица незаконными необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных решения, действий (бездействия) закону и наличие нарушения ими прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

Пунктом 3 статьи 88 НК РФ предусмотрено, что если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Суды первой и апелляционной инстанций указали на то, что в ходе камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за полугодие 2019 года налоговый орган установил противоречия между сведениями о размере дохода от реализации, заявленном обществом в проверяемой декларации, со сведениями, содержащимися в представленных ранее декларациях по налогу на добавленную стоимость за 1 - 2 кварталы 2019 года.

Данное обстоятельство предоставляло налоговому органу право истребовать у общества пояснения относительно указанного противоречия, а также документы, подтверждающие обоснованность представленных пояснений.

При этом, поскольку в силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, а в силу пункта 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, налоговый орган вправе был запросить у общества пояснения и документы как в отношении заявленных в представленной к проверке декларации доходов, так и заявленных в ней расходов.

Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.03.2020 N 310-ЭС20-241 по делу N А36-14354/2018 при аналогичных обстоятельствах относительно оснований направления налоговым органом при проведении камеральной проверки налоговой декларации по налогу на прибыль организаций требования налогоплательщику в условиях наличия противоречия между сведениями о размере дохода от реализации, заявленном в проверяемой декларации, со сведениями, содержащимися в представленных ранее декларациях по налогу на добавленную стоимость за тот же период.

Вместе с тем, в рассматриваемом случае судами установлено и из оспариваемого решения налогового органа от 13.12.2019 следует, что по результатам камеральной налоговой проверки инспекция приняла размер доходов общества в общей сумме 71 996 489 руб. (доходы от реализации - 71 334 811 руб. и внереализационные доходы - 661 678 руб.), учла и приняла к уменьшению документально подтвержденные расходы по уплате обществом выплат и иных вознаграждений физическим лицам и страховых взносов в общей сумме 702 669 руб. на основании имевшихся у налогового органа документов - расчета по страховым взносам за полугодие 2019 года.

Таким образом, налоговым органом приняты учтенные обществом доходы полностью в заявленном налогоплательщиком размере, а расходы частично и основанием для принятия указанного решения послужили выводы налогового органа об отсутствии подтверждения налогоплательщиком отраженных в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года только расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, что повлекло занижение налоговой базы на сумму 70 421 703 руб.

Из главы 25 НК РФ следует, что на налогоплательщике лежит обязанность документального подтверждения обоснованности расходов в целях исчисления налога на прибыль, поскольку положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что налогоплательщик должен самостоятельно отражать в декларации доходы и расходы. При этом расходы должны отвечать требованиям, предусмотренным статьей 252 НК РФ.

Обязанность доказывания обоснованности и размера понесенных расходов, правомерности включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, лежит на налогоплательщике и он должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими осуществление хозяйственных операций.

Суды установили, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки общество не предоставило инспекции документы, которые в соответствии со статьей 252 НК РФ могли бы явиться надлежащим доказательством наличия спорной части расходов и их размера, заявленных самостоятельно обществом в декларации по налогу на прибыль.

Вместе с тем, из материалов дела следует, что в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанций общество представило необходимые первичные документы, подтверждающие произведенные расходы, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела и представленные сторонами доказательства, установил, что представленные обществом первичные документы, подтверждают произведенные расходы, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года и соответствуют статье 252 НК РФ.

Выводы суда соответствуют материалам дела и не противоречат им. Доказательств обратного материалы дела не содержат.

Определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный отчетный период).

Судом апелляционной инстанции также установлено, что соответствующие показатели, как в части доходов, так и уменьшающих доходы расходов, отражены налогоплательщиком в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 9 месяцев 2019 года и за 2019 год нарастающим итогом.

В частности, сумма расходов, уменьшающих доходы от реализации, за полугодие 2019 года - 70 462 109,89 руб., за 9 месяцев 2019 года - 114 896 574 руб. (стр. 030 листа 02 декларации).

При этом по итогам камеральных налоговых проверок инспекцией противоречий и несоответствий применительно к отраженным в отчетности за 9 месяцев и 2019 год показателям расходов не установлено, акты не составлялись, выездная налоговая проверка за проверяемый отчетный период не назначалась.

Ссылка налогового органа на то, что данные документы не были представлены в рамках камеральной налоговой проверки, при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом, а также в суд первой инстанции и в рамках рассматриваемого дела могут быть подвергнуты судебному контролю только те документы, которые налогоплательщик представил налоговому органу до принятия им решения или на стадии апелляционного обжалования в вышестоящий налоговый орган, не могут быть приняты во внимание с учетом установленных по делу обстоятельств, отсутствия доводов и доказательств несоответствия представленных документов положениям статьи 252 НК РФ, наличия у инспекции возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств, а также учитывая следующие.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

В абзаце 3 пункта 78 Постановления ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57) разъяснено, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора.

В случае предоставления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств (абзац 4 пункта 78 Постановления N 57).

Следовательно, непредставление доказательств в ходе налоговой проверки не исключает возможности их представления в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Данная позиция согласуется с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 24.03.2015 N 614-О, согласно которой налоговый орган вправе представлять новые (дополнительные) доказательства, не собранные в ходе выездной проверки, в опровержение позиции налогоплательщика, обоснованной доказательствами, не раскрытыми в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора.

Таких доказательств налоговым органом в материалы дела не представлено.

Кроме того, действия суда апелляционной инстанции по принятию дополнительных доказательств направлены на всестороннее и полное установление фактических обстоятельств дела и доказательств, свидетельствующих о том, что данные действия привели или могли привести к принятию неправильного судебного акта, инспекцией не представлено (абзац пятый пункта 29 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").

С учетом изложенного, принимая во внимание представление налогоплательщиком в апелляционный суд первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль за полугодие 2019 года, отсутствие со стороны налогового органа доказательств их несоответствия положениям статьи 252 НК РФ и необоснованности учета при определении действительных налоговых обязательств общества в спорной части, вывод апелляционного суда о наличии оснований для удовлетворения заявленных обществом требований является верным.

Иные доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о существенном нарушении судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, не опровергают правильность его выводов и направлены на переоценку установленных судом обстоятельств и сделанных на их основании выводов, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции (статьи 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в связи с чем судом кассационной инстанции отклоняются.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2023 по делу N А36-3099/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Липецкой области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.