Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 23 января 2013 г. N Ф10-5065/12 по делу N А64-5348/2011 (ключевые темы: первичные учетные документы - приобретение товаров - налоговая выгода - начисление пени - счет-фактура)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 23 января 2013 г. N Ф10-5065/12 по делу N А64-5348/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 17.01.2013.

В полном объеме постановление изготовлено 23.01.2013.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего судьи

Егорова Е.И.

Судей:

Ермакова М.Н.

Панченко С.Ю.

При участии в заседании от:
ООО "Строймаркет", 392036, г. Тамбов, ул. Волжская, 69, ОГРН 1036894115610		не явились, о месте и времени рассмотрения жалобы извещены надлежащим образом,
ИФНС России по г. Тамбову, 392020, г. Тамбов, ул. Пролетарская, 252/2.		Бич В.С. - представителя (дов. N 05-24/029695 от 27.12.2012).

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 18.06.2012 (судья Тишин А.А.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2012 (судьи Ольшанская Н.А., Скрынников В.А., Донцов П.В.) по делу N А64-5348/2011

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Строймаркет" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Тамбову (далее - Инспекция) N 12-20/9 от 28.03.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 01.12.2011 заявленные требования удовлетворены частично.

Решение Инспекции N 12-20/9 от 28.03.2011 признано недействительным в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 056 471 руб., налога на прибыль организаций в сумме 1 330 223 руб., начисление пени по налогу на добавленную стоимость в размере 374 239 руб., начисление пени по налогу на прибыль в сумме 329 393 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 140 014 руб. - по налогу на добавленную стоимость и 258 446 руб. - по налогу на прибыль организаций.

Обществу отказано в признании недействительным решения Инспекции N 12-20/9 от 28.03.2011 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 899 830 руб., налога на прибыль организаций 2 383 841; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 295 228 руб., начисления пени по налогу на прибыль организаций 481 430 руб., начисления пени по НДФЛ в сумме 21 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 74 511 руб. - по налогу на добавленную стоимость, в размере 310 598 руб. - по налогу на прибыль организаций.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2012 решение суда первой инстанции изменено.

Признано недействительным решение Инспекции N 12-20/9 от 28.03.2011 в части доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 1 404 137 руб., налога на прибыль организаций в сумме 3 714 064 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в соответствующей сумме, начисление пени по налогу на прибыль в сумме 810 823 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату указанной суммы налога на добавленную стоимость и в сумме 569 044 руб. за неуплату налога на прибыль.

Отказано Обществу в признании недействительным решения Инспекции N 12-20/9 от 28.03.2011 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 552 164 руб., начисления соответствующих указанной сумме сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ, а также начисления пени по НДФЛ в сумме 21 руб.

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что выводы судов в части эпизода приобретения строительных материалов, и выводы апелляционного суда в части оказания Обществу услуг по перевозки грузов, осуществляемых ООО "Негоциант" и ООО "Горстройкомплект" основаны на неполно выясненных обстоятельствах дела. По мнению подателя жалобы, при принятии постановления неправильно применены нормы материального права и нарушено единообразие в толковании и применении норм права, поэтому его нельзя признать законным и обоснованным.

Общество отзыв на кассационную жалобу в суд не представило.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителя налогового органа, обсудив доводы жалобы, судебная коллегия полагает отменить постановление апелляционного суда в части выводов по эпизоду оказания транспортных услуг, и в этой части оставить в силе решение суда первой инстанции, а в остальном постановление апелляции оставить без изменения.

Из материалов дела следует, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления) налогов, в том числе налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. Итоги проведенной проверки отражены в акте N 12-20/6 от 28.02.2011.

На основании материалов проверки Инспекцией принято решение N 12-20/9 от 28.03.2011, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по налогу на прибыль, НДС. Этим решением Обществу также предложено уплатить, в том числе, налог на прибыль, НДС, пени налогу на прибыль и НДС.

Решением Управления ФНС России по Тамбовской области N 11-10/45 от 11.05.2011 решение Инспекции изменено.

С учетом решения Управления ФНС по Тамбовской области доначисления по НДС составили: - 2 956 301 руб. недоимки, - 669 467 руб. пени, - 214 525 руб. штраф; по налогу на прибыль организаций - 3 714 064 руб. недоимки,- 810 823 руб. пени,- 569 044 руб. штраф.

Не согласившись с решением Инспекции в редакции Управления, Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с п. 4 ст. 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Статьей 171 НК РФ налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании ст. 172 НК РФ вычетам подлежат, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст.ст. 168, 169 НК РФ основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Пунктом 1 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пунктов 2 и 3 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Из изложенных правовых норм суды правильно указали, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные в соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг); налогоплательщик также должен иметь счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость.

Данные документы кроме соответствия установленным законодательством требованиям, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

Рассматривая эпизод по приобретению товаров, суды правильно указали следующее.

При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о нем как о руководителе в Едином государственном реестре юридических лиц), само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

При установлении этого факта в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, а также в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных товаров, может быть отказано при условии, если Инспекцией будет доказано, что Общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем или представителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах поставщика в качестве руководителя этого общества, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

При этом, на налоговый орган возлагается обязанность доказать, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Бесспорных доказательств того, что лицо, подписавшее спорные документы, не имело таких полномочий, а также того, что об этих обстоятельствах было или должно было быть известно Обществу, налоговым органом в нарушение требований ст. 65 АПК РФ не представлено.

В то же время из пояснений Общества усматривается, что на момент предъявления первичных документов от имени спорных контрагентов подлинность подписей на указанных документах сомнений не вызывала, поскольку удостоверялась оттиском печати организаций, расчеты осуществлялись в безналичном порядке, товары поставлялись.

При этом представленными Обществом документами подтверждено осуществление им соответствующих расходов по приобретению товаров (работ, услуг) при осуществлении своей хозяйственной деятельности, принятие товаров к учету, оплата путем безналичных расчетов.

Поэтому при соблюдении контрагентами установленных требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости указываемых контрагентами сведений у налогоплательщика не имелось.

В отсутствие доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что Общество знало либо должно было знать о недостоверности (противоречивости) сведений может быть сделан в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым Обществом был выбран соответствующий контрагент).

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" о необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Судом установлено, что Инспекцией в ходе проверки не было обнаружено ни одного из вышеуказанных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика. При этом ссылка Инспекции на отсутствие имущества и трудовых ресурсов, необходимых для выполнения ООО "Негоциант" и ООО "ГорСтройКомплект" принятых на себя обязательств в рамках договоров поставки, а также на отсутствие расходных операций, сопутствующих, по мнению налогового органа, обычной хозяйственной деятельности, не может вне связи с другими обстоятельствами дела, служить объективным признаком недобросовестности Общества и подтверждать получение им необоснованной налоговой выгоды.

Инспекция в соответствии с ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ не представила в материалы дела бесспорных доказательств, свидетельствующих об отсутствии ведения реальной предпринимательской деятельности контрагентами Общества в проверяемый период, об отсутствии расчетов по указанным сделкам Общества, а также о том, что Общество (при наличии с его стороны разумной осмотрительности в отношении выбора данного контрагента и реальном характере производимых операций) было известно об указанных обстоятельствах.

Поскольку Инспекция не опровергла представленных Обществом доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных хозяйственных операций по приобретению строительных материалов, и не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов, понесенных именно в рамках сделок с конкретными (ООО "ГорСтройКомплект", ООО "Негоциант"), не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения п. 1 ст. 252 НК РФ и применении налоговых вычетов.

Инспекция при этом не представила доказательств того, что Общество должно было знать о прекращении ООО "ГорСтройКомплект" своей деятельности в виду реорганизации, и как следствие, о недостоверности представленных документов, что в силу правовой позиции, изложенной в п. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", могло бы явиться основанием для отказа в признании для целей налогообложения понесенных расходов и заявленных вычетов.

При таких обстоятельствах, суды пришли к правомерному выводу о необоснованности доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 1 330 223 руб., налога на добавленную стоимость в размере 549 520 руб. по вышеуказанным основаниям.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь толкованием закона, изложенным в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.09.2011 N 4134/11 по делу N А33-20240/2009 правильно указал, что положениями ст. 169 НК РФ не предусмотрено возможности факсимильного воспроизведения подписи при оформлении счетов-фактур. Поэтому обоснованно согласился с доводами налогового органа о том, что Общество не подтвердило право на налоговый вычет по НДС по контрагенту ООО "Негоциант" в сумме 1 552 164 руб. (из них 506 951 руб. за материальные ценности и 1 045 213 руб. за транспортные услуги) за 2008-2009 годы, вследствие представления счетов-фактур с факсимильными подписями, и правомерно отменил в этой части выводы суда перовой инстанции.

Отменяя выводы суда первой инстанции об отказе Обществу в признании незаконным доначисления налога на прибыль в сумме 2 383 841 руб. и НДС в сумме 854 617 руб., соответствующих им сумм пени и штрафа, суд апелляционной инстанции указал, что спорные затраты (расходы по доставке груза) представляют собой полностью всю статью расходов Общества на транспортные услуги. При этом налоговый орган не оспаривает, что принимаемый Обществом к учету и впоследствии реализуемый товар приобретался Обществом у иногородних поставщиков. Согласно заключенным договорам с ООО "ГорСтройКомплект" и ООО "Негоциант", их предметом являлись не услуги по перевозке грузов, а организация доставки груза.

Учитывая, что налоговым законодательством не определяются понятия договоров, суду апелляционной инстанции следовало руководствоваться положениями гражданского законодательства, устанавливающими понятия "Перевозка" (гл. 40 ГК РФ) и "Транспортная экспедиция" (гл. 41 ГК РФ).

В соответствии с нормами ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой (ст. 801 ГК РФ).

Учитывая, что контрагенты Общества занимались доставкой груза по отдельному договору, поэтому на эти услуги распространяется правой режим либо гл. 40 ГК РФ, либо гл. 41 ГК РФ.

В качестве первичного учетного документа в данном случае служит товарно-транспортная накладная или иной документ, соответствующий требованиям ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ, подтверждающий факт перемещения товара от грузоотправителя (поставщика) к грузополучателю (покупателю).

Судом первой инстанции установлено, что первичные учетные документы Общества не подтверждают хозяйственных операций по оказанию ему услуг по перевозке грузов. Суд правильно указал, что сведения, содержащиеся в актах о выполненных работах и счетах-фактурах, не могут подтверждать осуществления спорных хозяйственных операций, поскольку не содержат ссылок на договоры, в указанных актах отсутствует расшифровка транспортных услуг, также в них не указано каким транспортном, кем и куда доставлялись грузы, кто передал их Обществу, в строках "исполнитель" и "заказчик" актов содержатся только подписи и печати, без указания должностей и расшифровки лиц, их подписавших.

Данный вывод суда первой инстанции согласуются с правовым подходом, изложенным в постановлении Президиума ВАС РФ N 8835/10 от 09.12. 2010 по делу NА63-10110/2009-С4-9.

Поэтому у суда апелляционной инстанции не было правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции в этой части.

Учитывая, что по данному эпизоду судом апелляционной инстанции признано недействительным решение Инспекции по доначислению налога на прибыль в сумме 2 383 841 руб. и НДС в сумме 854 617 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа, поэтому постановление суда второй инстанции в этой части подлежит отмене, а решение суда первой инстанции оставлению в силе.

Руководствуясь ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Отменить постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2012 по делу А64-5348/2011 в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Тамбову N 12-20/9 от 28.03.2011 о доначислении:

-налога на добавленную стоимость в сумме 854 617 руб., соответствующих сумм пени и штрафа;

-налога на прибыль организации в сумме 2 383 841 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (эпизод оказания услуг по доставке грузов). В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда Тамбовской области от 18.06.2012 по настоящему делу.

В остальном оставить постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2012 по делу А64-5348/2011 без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Е.И. Егоров

Судьи

М.Н. Ермаков С.Ю. Панченко