Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 12 сентября 2011 г. N Ф01-3699/11 по делу N А29-10177/2010 (ключевые темы: счет-фактура - применение упрощенной системы налогообложения - накладная - товарный кредит - зачет)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 12 сентября 2011 г. N Ф01-3699/11 по делу N А29-10177/2010

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Базилевой Т.В.,

судей Чижова И.В., Шутиковой Т.В.

при участии представителей от заявителя: Ледневой Н.В. (доверенность от 24.11.2010), Котоминой Н.В. (доверенность от 08.05.2010), от заинтересованного лица: Лопушанской В.Б. (доверенность от 26.08.2011 N 04-05/65), Галаевой В.Т. (доверенность от 13.05.2010 N 04-05/58),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - индивидуального предпринимателя Балбуцкого Эдуарда Васильевича на решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.04.2011, принятое судьей Василевской Ж.А., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.07.2011, принятое судьями Немчаниновой М.В., Ольковой Т.М., Хоровой Т.В., по делу N А29-10177/2010 по заявлению индивидуального предпринимателя Балбуцкого Эдуарда Васильевича о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Сыктывкару от 07.09.2010 N 14-08/24 и установил:

индивидуальный предприниматель Балбуцкий Эдуард Васильевич (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) от 07.09.2010 N 14-08/24 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Коми от 01.11.2010 N 442-А.

Решением суда от 22.04.2011 Предпринимателю отказано в удовлетворении заявленного требования.

Постановлением апелляционного суда от 07.07.2011 указанное решение оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, Предприниматель обратился в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. По мнению Предпринимателя, факт предоставления ему товарного кредита по договору от 01.10.2005 подтвержден материалами дела. При возврате товара общество с ограниченной ответственностью "Фантазия" (далее - ООО "Фантазия") оформляло для себя возвратные накладные и счета-фактуры от имени Предпринимателя, которые Балбуцкий Э.В. не подписывал и не оформлял. При этом за 2007 год счета-фактуры не составлялись; в материалы дела представлены счета-фактуры только за 2008 год. Таким образом, Предприниматель привлечен к налоговой ответственности за действия и учет ООО "Фантазия". Ссылаясь на статью 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), согласно которой датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках или в кассу, Предприниматель обращает внимание суда на то, что денежных средств от ООО "Фантазия" он не получал. Налоговый орган и суды в нарушение статей 409, 410 - 412 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) неправомерно истолковали акт сверки расчетов между Предпринимателем и ООО "Фантазия" как соглашение о взаимозачете.

Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе и поддержаны его представителями в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представители в судебном заседании не согласились с доводами Общества, указав на законность принятых судебных актов.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 12.09.2011.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, в ходе которой установила, что в проверяемый период Предприниматель в адрес ООО "Фантазия" производил поставки товара (яйцо, мясо куриное, субпродукты куриные) с выделением в документах сумм налога на добавленную стоимость, при этом налог на добавленную стоимость не исчислял и не уплачивал, а выручку от реализации в доход по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не включал. По данным нарушениям налоговым органом был доначислен единый налог, уплачиваемый при применении упрощенной системы налогообложения, за 2007, 2008 годы в сумме 1 354 519 рублей и налог на добавленную стоимость за 2007, 2008 годы в сумме 2 257 533 рублей.

По результатам проверки составлен акт от 05.08.2010 N 14-08/25 и принято решение от 07.09.2010N 14-08/24, согласно которому Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения. Налогоплательщику предложено уплатить штрафные санкции, а также доначисленный налог на добавленную стоимость, единый налог, уплачиваемый при применении упрощенной системы налогообложения, и пени по указанным налогам.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 01.11.2010 N 442-А решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, и налога на добавленную стоимость, Предприниматель обжаловал его в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 20, 75, 122, 168, 173, 174, 249, 346.11, 346.14, 346.15, 346.17, 346.18, 346.20, 346.21, 346.26 НК РФ, статьями 170, 307, 309, 410, 421, 432, 465, 822 ГК РФ, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пунктом 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации", Арбитражный суд Республики Коми отказал Предпринимателю в удовлетворении заявленного требования. Суд пришел к выводу, что Предприниматель получил необоснованную налоговую выгоду по единому налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения, в виде необоснованного уменьшения доходов от реализации и по налогу на добавленную стоимость в виде неотражения выручки на сумму реализации в результате осуществления двумя взаимозависимыми хозяйствующими субъектами согласованных действий, направленных на необоснованное и неправомерное уменьшение своих налоговых обязательств.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 346.14 НК РФ объектом налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения признаются, в том числе доходы.

В силу статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных; выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

На основании статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

В пункте 1 статьи 346.17 НК РФ определено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В пункте 3 статьи 346.11 НК РФ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, также не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно пункту 5 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

На основании пункта 5 статьи 173 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, а также налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

В силу статьи 822 ГК РФ для договора товарного кредита таким существенным условием является предмет договора - вещи, определенные родовыми признаками. При этом согласно указанной норме условия о количестве, об ассортименте, о комплектности, о качестве, о таре и (или) об упаковке предоставляемых вещей должны исполняться в соответствии с правилами о договоре купли-продажи товаров (статьи 465 - 485 ГК РФ), если иное не предусмотрено договором товарного кредита.

Пунктом 2 статьи 465 ГК РФ условие о количестве товара также отнесено к существенным условиям договора.

Суды установили и материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде Предприниматель являлся плательщиком налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в части осуществления деятельности по сдаче в аренду принадлежащего на праве собственности имущества (движимого и недвижимого), а также осуществлял деятельность в сфере розничной торговли, в отношении которой применялась система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Основным поставщиком товара, реализуемого Балбуцким Э.В. через объекты розничной торговли, является ООО "Фантазия", основной вид деятельности которого - оптовая торговля мясными продуктами и другими пищевыми продуктами.

01.10.2005 Предприниматель (заемщик) и ООО "Фантазия" (кредитор) заключили договор о предоставлении товарного кредита, по условиям которого кредитор обязуется предоставить заемщику на условиях товарного кредита яйцо куриное пищевое категории О, I, II, а заемщик обязуется принять товар, возвратить товар такого же рода и качества в сроки, предусмотренные настоящим договором.

В пункте 1.3 договора установлено, что целью данного товарного кредита является создание заемщику наиболее благоприятных производственных условий для выполнения им в интересах кредитора иных своих обязательств перед последним, в интересах развития и укрепления долгосрочного делового сотрудничества между сторонами данного договора.

Срок возврата товара определен моментом востребования, но не позднее 31.12.2008 (пункт 1.4 договора).

01.01.2007 ООО "Фантазия" (поставщик) и Предприниматель (покупатель) заключили договор поставки N 1, по условиям которого поставщик обязуется поставить, а покупатель принять и оплатить товар надлежащего качества в количестве и ассортименте в соответствии с накладными, являющимися неотъемлемой частью настоящего договора.

Согласно пункту 3.1 договора товар поставляется на реализацию, партиями по взаимной договоренности между сторонами и отгружается покупателю только при наличии доверенности, выданной представителю покупателя на каждую партию товара. Если отпущенный на реализацию товар не был реализован в течение двух недель, то покупатель обязан вернуть его поставщику по накладной, оформленной соответственно, с указанием налога на добавленную стоимость по ставкам.

Поставка товара Балбуцкому Э.В. осуществлялась ежедневно. При отпуске товара Балбуцкому Э.В. ООО "Фантазия" составляло накладные и счета-фактуры.

Выездными налоговыми проверками деятельности ООО "Фантазия" и Балбуцкого Э.В. установлено, что в 2007, 2008 годах Балбуцкий Э.В. производил отгрузку товара на основании возвратных накладных.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, суды пришли к выводу о том, что фактически договор о предоставлении товарного кредита не исполнялся; доказательства, свидетельствующие о реальном исполнении кредитором своего обязательства по передаче товара Предпринимателю, в материалы дела не представлены, поэтому между ООО "Фантазия" и Предпринимателем имели место правоотношения по поставке товара в рамках договоров поставки.

Признавая наличие между ООО "Фантазия" и Предпринимателем обязательств по поставке товара, суды признали, что договор товарного кредита был заключен с целью уклонения от уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а стороны являются взаимозависимыми лицами.

Данный вывод судов соответствует имеющимся в деле доказательствам и переоценке в суде кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежит.

Кроме того, суды признали, что датой получения дохода Предпринимателя в целях применения статьи 346.17 Кодекса, является подписанный сторонами акт сверки взаимных расчетов.

Однако судами не учтено следующее.

В соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Представленные в материалы дела акты сверки взаимных расчетов не содержат сведений о встречных однородных требованиях, которые подлежат прекращению в результате состоявшегося зачета.

Доказательства какого-либо соглашения о зачете встречных однородных требований, из которого можно было бы определить, какие обязательства прекращаются зачетом, основание их возникновения и размер, в материалы дела не представлены.

Таким образом, доказательства оплаты ООО "Фантазия" поставленного Предпринимателем товара отсутствуют, и, как следствие, момент возникновения дохода, подлежащего налогообложению, определен неправильно.

Судебные акты в этой части подлежат отмене как принятые при неправильном применении норм материального права, а решение налогового органа следует признать недействительным.

Рассматривая вопрос об обязанности Предпринимателя уплатить налог на добавленную стоимость, суды установили, что Балбуцкий Э.В. реализовывал ООО "Фантазия" товар, приобретенный у сельскохозяйственных производителей, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, с торговой наценкой и налогом на добавленную стоимость, однако налог на добавленную стоимость не исчислял и не уплачивал. Накладные и счета-фактуры с указанием в них сумм налога на добавленную стоимость были обнаружены Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки ООО "Фантазия". Накладные, представленные Балбуцким Э.В. в ходе налоговой проверки его деятельности, сведений о налоге на добавленную стоимость не содержали, счета-фактуры не представлены со ссылкой на то, что данные документы в адрес ООО "Фантазия" Предпринимателем не выставлялись.

На основании показаний свидетелей (в том числе Котоминой Н.В., Плоцкого А.В.) допрошенных в ходе проверки и в судебных заседаниях было установлено, что при получении от Балбуцкого Э.В. накладных ООО "Фантазия" самостоятельно составляло экземпляры накладных и счетов-фактур с выделением в них сумм налога на добавленную стоимость.

Таким образом, на выездные налоговые проверки ООО "Фантазия" и Предпринимателем представлены одни и те же документы с разными показателями, необходимыми для целей налогообложения.

Имеющиеся в материалах дела доказательства содержат противоречия относительно выделения сумм налога на добавленную стоимость. Достоверность подписи Балбуцкого Э.В. и подлинность счетов-фактур судами не проверялась.

Без выяснения данных обстоятельств вывод судов о том, что Предприниматель выставлял счета-фактуры и оформлял товарные накладные с учетом налога на добавленную стоимость, следовательно, в силу пункта 5 статьи 173 НК РФ обязан был уплатить указанный налог в бюджет, нельзя признать соответствующим материалам дела.

С учетом изложенного принятые судебные акты в данной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Коми.

При новом рассмотрении суду следует полно и всесторонне изучить все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, устранить возникшие противоречия и принять решение в соответствии с действующим законодательством.

Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд не допустили нарушений норм процессуального права, являющихся в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы в сумме 100 рублей подлежат взысканию с Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Сыктывкару в пользу индивидуального предпринимателя Балбуцкого Эдуарда Васильевича.

Излишне уплаченная по платежному поручению от 06.07.2011 N 212 государственная пошлина в сумме 1900 рублей подлежит возврату индивидуальному предпринимателю Балбуцкому Эдуарду Васильевичу из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 287 (пунктами 2 и 3 части 1), 288 (частью 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.04.2011 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.07.2011 по делу N А29-10177/2010 отменить.

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Сыктывкару от 07.09.2010 N 14-08/24 в части доначисления индивидуальному предпринимателю Балбуцкому Эдуарду Васильевичу единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 354 519 рублей, начисления пеней в сумме 427 936 рублей 45 копеек, и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 270 936 рублей 45 копеек, признать недействительным.

В остальной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Коми.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Сыктывкару судебные расходы в пользу индивидуального предпринимателя Балбуцкого Эдуарда Васильевича расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы в сумме 100 рублей.

Арбитражному суду Республики Коми выдать исполнительный лист.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Балбуцкому Эдуарду Васильевичу из федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1900 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 06.07.2011 N 212.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Базилева

Судьи

И.В. Чижов Т.В. Шутикова