Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27 сентября 2023 г. N Ф06-7913/23 по делу N А12-18222/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 сентября 2023 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Закировой И.Ш., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Сотниковой А.В., доверенность от 09.01.2023, Кострюковой Л.В., доверенность от 01.04.2023, Галаган С.С., доверенность от 01.11.2022,

ответчика - Сологубовой О.Г., доверенность от 25.05.2023, Ханиной А.В., доверенность от 30.12.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Племагрофирма "Андреевская"

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 20.01.2023 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2023

и кассационной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области

на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2023

по делу N А12-18222/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Племагрофирма "Андреевская" (ОГРН 1046108000135, ИНН 6108006263) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области (ОГРН 1043400590001, ИНН 3448202020) о признании недействительными решений,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Прогресс" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Волгоградской области (далее - инспекция N 8) от 17.12.2021 N 2335 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 17.12.2021 N 2 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, решения от 17.12.2021 N 22 о принятии обеспечительных мер (дело N А12-18222/2022).

Общество также обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 22.02.2022 N 179 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения от 22.02.2022 N 1 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, решения от 22.02.2022 N 3 о принятии обеспечительных мер (дело N А12-23785/2022).

Определением Арбитражного суда Волгоградской области от 14.09.2022 дела N А12-18222/2022 и А12-23785/2022 объединены в одно производство с присвоением номера А12-18222/2022.

Определением от 12.10.2022 произведена процессуальная замена инспекции N 8 на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области (далее - инспекция N 11).

Определением от 15.12.2022 произведена процессуальная замена заявителя на общество с ограниченной ответственностью "Племагрофирма "Андреевская".

Заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил заявленные требования и просил признать недействительными решение от 17.12.2021 N 2335 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решение от 17.12.2021 N 2 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению; решение от 22.02.2022 N 179 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решение от 22.02.2022 N 1 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Обществом заявлен отказ от требований в части признания недействительными решения от 17.12.2021 N 22 о принятии обеспечительных мер и решения от 22.02.2022 N 3 о принятии обеспечительных мер.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 20.01.2023 принят отказ от требований в части признания недействительными решений от 22.02.2022 N 3, от 17.12.2021 N 22 о принятии обеспечительных мер, производство по делу в указанной части прекращено; в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2023 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительными решения инспекции N 8 от 22.02.2022 N 179 в части эпизодов доначисления налога на добавленную стоимость с доходов, полученных с сокрытых обрабатываемых площадей, а также в части выводов о неправомерном заявлении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счет-фактурам за 2018, 2019 годы и решения об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 22.02.2022 N 1 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 5 429 512 руб.; в указанной части принят по делу новый судебный акт, которым решение инспекции N 8 от 22.02.2022 N 179 признано недействительным в части эпизодов доначисления налога на добавленную стоимость с доходов, полученных с сокрытых обрабатываемых площадей, а также в части выводов о неправомерном заявлении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счет-фактурам за 2018, 2019 годы; решение инспекции N 8 от 22.02.2022 N 1 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, признано недействительным в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 5 429 512 руб.; в остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении заявления, мотивируя неправильным применением судами норм материального права, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Инспекция N 11 в кассационной жалобе просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворения заявления общества, ссылаясь также на неправильное применение судом норм материального права, оставить в указанной части в силе решение суда первой инстанции.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции.

Инспекцией N 8 проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за III квартал 2020 года, о чем составлен акт проверки от 08.02.2021 N 733 (дополнение к акту налоговой проверки от 04.06.2021 N 30).

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 17.12.2021 N 2335 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 1 490 319 руб., пени за несвоевременную уплату налога в размере 205 589,51 руб. и штраф, предусмотренный пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в размере 596 127 руб.

Инспекцией также вынесено решение от 17.12.2021 N 2 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в сумме 12 294 585 руб.

Налоговым органом также проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2020 года, о чем составлен акт проверки от 12.05.2021 N 2062 (дополнение к акту налоговой проверки от 20.08.2021 N 38).

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 22.02.2022 N 179 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 1 844 913 руб., пени за несвоевременную уплату налога в размере 235 318,63 руб. и штраф, предусмотренный пунктом 3 статьи 122 Кодекса, в размере 737 965 руб.

Инспекцией также вынесено решение от 22.02.2022 N 1 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в сумме 42 190 437 руб.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 25.03.2022 N 430 и от 23.05.2022 N 742 апелляционные жалобы общества оставлены без удовлетворения, решения инспекции N 8 без изменения.

Не согласившись с вынесенными решениями налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ, услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 Кодекса налоговую базу по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик определяет в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Основанием для принятия оспариваемых решений послужил вывод налогового органа о сокрытии налогоплательщиком дохода от реализации сельскохозяйственной продукции, полученной с обрабатываемых земель сельскохозяйственного назначения, сокрытых налогоплательщиком от учёта.

Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды первой и апелляционной инстанции признали правомерным принятые налоговым органом решения по налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за III квартал 2020 года.

В частности, как отметили суды, налоговым органом установлено, что общая площадь земельных участков, как арендованных обществом, так и собственных составила 26 684 га.

В представленных обществом сведениях по форме N 29-СХ "Сведения о сборе урожая сельскохозяйственных культур" за 2020 год отражено, что посевная площадь под озимую пшеницу составила 7329 га, фактический сбор урожая составил 11 668,4 тонн, урожайность в 2020 году составила 15,9 процентов.

Налоговым органом в порядке статьи 90 Кодекса в качестве свидетеля допрошен главный агроном общества Маковозов А.А., который в ходе допроса показал, что в собственности у общества земли нет, земля обществом арендуется у общества с ограниченной ответственностью "Цимлянское" в количестве 17 000 га, у поселений (х. Алешкин, х. Сизов, х. Басакин) примерно 1000 га и 19 000 га у пайщиков. В 2020 году общество начало выкупать паи у частного населения в собственность, посевная площадь под урожай в 2019 году составила 20 600 га, в 2020 году - 14 109 га, в 2021 году - 19 278 га. Озимой пшеницы в 2019 году фактически убрано 26 669 тонн, в 2020 году - 23 093 тонны (протокол допроса от 08.12.2020 N 359).

Налоговым органом в качестве свидетеля допрошен также бывший сотрудник общества Земляков Виктор Александрович (агроном, семеновод, химик), который в ходе допроса показал, что под урожай 2020 года посеяно 14 600 га озимой пшеницы. Приблизительно посевная площадь всех участков составляет 20 506 га, х. Морской 10 000 га и х. Нижнегиутов, х. Лозной, х. Фирсовка и Воробьев 10 506 га. Гибели озимой пшеницы в 2019 - 2020 годах не было.

Свидетельские показания работников общества: Бонтей Н.С. (начальник участка N 1), Близиякова А.В. (агроном участка N 1), Иванова А.В. (механизатор), Комарова А.В. (начальник участка N 3), Палкина Н.В. (тракторист-комбайнер), Адининского В.В. (агроном участка N 4) подтверждают показания главного агронома Маковозова А.А. о фактическом размере посевной площади, данные при допросе 08.12.2020 (протоколы допросов от 23.03.2021 N 123, от 23.03.2021 N 110, от 10.03.2021 N 84, от 10.03.2021 N 85, от 15.03.2021 N 122, от 10.03.2021 N 82).

Инспекцией исследована динамика расходования обществом ГСМ согласно представленным сведениям по форме 6-рег "Растениеводство" и 29-СХ "Сведения о сборе урожая сельскохозяйственных культур" и оборотно-сальдовым ведомостям за 2019 - 2020 годы, с учетом паров.

Анализ динамики расходования обществом ГСМ показал, что расход топлива в 2020 году соответствует показателям 2019 года, когда посевная площадь составляла более 14 000 га.

При этом довод заявителя об оказании обществу с ограниченной ответственностью "Цимлянское" услуг по обработке почвы и севу зерновых культур (договор от 10.01.2014 N 03-01/22 кп) судами отклонен, как заключённый между сторонами формально в отсутствие реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений.

С учетом установленного налоговым органом суды признали обоснованным расчет налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за III квартал 2020 года исходя из посевной площади 14 109 га.

Средняя урожайность формируется как средняя величина из всех представленных сведений сельхозтоваропроизводелями района.

На официальном сайте chernyshki.ru опубликован отчет Чернышковского муниципального района о результатах своей деятельности и о результатах деятельности администрации Чернышковского муниципального района Волгоградской области за 2020 год, в котором указано, что сельхозтоваропроизводителями получена урожайность около 26 центнеров с гектара.

Аналогичная информация размещена на официальном сайте Федеральной службы государственной статистики https://gks.ru/dbscripts/munst/munstl8/DBInct.cgi - 26,9 центнера с 1 га.

В статье "Итоги социально - экономического развития Чернышковского муниципального района за 2020 год" официально приведена урожайность общества с ограниченной ответственностью "Волжский ударник" 30,5 центнеров с 1 га, общества с ограниченной ответственностью "Фермер" - 35 центнеров с 1 га.

С учетом данных обстоятельств суды пришли к выводу о том, что урожайность, заявленная налогоплательщиком, значительно ниже средней урожайности по району и ниже урожайности отдельных хозяйств при одинаковых погодных условиях.

При этом из ответа администрации Чернышковского муниципального района Волгоградской области от 05.02.2021 N 02/435 следует, что налогоплательщик по вопросу гибели сельскохозяйственных культур в период 2017-2020 годов не обращался, субсидии с назначением платежа "за гибель урожая" ему не выплачивались.

С учетом названных обстоятельств суды признали обоснованным расчет налоговой базы, произведённой инспекцией N 8 (посевная площадь 14 109 га, средняя урожайность 23 093 тонны), - из превышения количества собранного урожая, указанного в протоколе допроса Маковозова А.А. от 08.12.2020 N 359, над количеством собранного урожая, отраженного налогоплательщиком в статистической отчетности по форме 29-СХ и посевной площади в размере 7329 га. Как отметили суды, при пересчете возможного сбора урожая с задекларированной обществом земли, но с учетом урожайности общества с ограниченной ответственностью "Волжский ударник" сбор урожая составил бы 22 353,5 тонн, с учетом урожайности общества с ограниченной ответственностью "Фермер" - 25 651,5 тонны или в среднем 24 000 тонн, что на порядок выше тоннажа, используемого при расчете инспекцией. Стоимость 12 000 руб. за тонну определена на основании отгрузки аналогичной продукции в проверяемом периоде.

Судебная коллегия соглашается с выводами судов и считает, что произведенный расчет налоговой базы не ущемляет права налогоплательщика.

Поскольку по результатам камеральной проверки налоговой декларации налоговый орган пришёл к выводу о не исчислении налога на добавленную стоимость в размере 13 784 904 руб., вывод неправомерном заявлении в налоговой декларации к возмещению налога на добавленную стоимость в сумме 12 294 585 руб., судами признан обоснованным.

С учётом установленных налоговым органом в ходе проверки обстоятельств, суды согласились с выводами налогового органа о занижении обществом фактических объёмов урожая сельскохозяйственных культур, что впоследствии привело к сокрытию доходов, полученных от реализации сельскохозяйственной продукции и отражению искажённых данных в представленной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

При этом отменяя решение суда первой инстанции в части, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о том, что одновременное доначисление налога на добавленную стоимость за III квартал 2020 года и за IV квартал 2020 года в связи с выявлением единого допущенного в 2020 году нарушения - реализация урожая 2020 года, не отражённого в сведениях по форме N 2-СХ (реализация сокрытого урожая) и, соответственно, занижение налогооблагаемой базы, приводит к двойному налогообложению. Как установил суд, в ходе проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за III квартал 2020 года инспекция N 8 пришла к выводу о том, что обществом собранный в 2020 году урожай реализован в полном объёме, что послужило основанием для доначисления обществу налога на добавленную стоимость за III квартал 2020 года в размере 13 709 520 руб. (решение налогового органа от 17.12.2021 N 2335). Названному решению в рамках настоящего дела судами дана надлежащая правовая оценка.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 22.02.2022 N 179 по данному эпизоду в части доначисления налога на добавленную стоимость, пени и штрафа.

Инспекция в ходе проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2020 года установила, что заявителем в раздел 8 "Сведения из книги покупок" включены счет-фактуры, выставленные налогоплательщику продавцами продукции в 2018-2019 годах. Подробно рассматриваемые счет-фактуры с указанием номера, даты, продавца, стоимости покупки, налога на добавленную стоимость отражены на страницах 26-70 оспариваемого решения. Общая стоимость приобретённых товаров составила 232 210 192,85 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 35 990 411,10 руб.

Выделенный в счет-фактурах за 2018-2019 годы налог на добавленную стоимость заявлен налогоплательщиком к вычету в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2020 года.

Налоговый орган пришёл к выводу о неправомерном заявлении налоговых вычетов на основании спорных счет-фактур.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в указанной части, суд апелляционной инстанции исходил из того, что в обжалуемом решении налогового органа от 22.02.2022 N 179 не содержатся сведений, послуживших основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по счет-фактурам за период 2018-2019 годы, а только содержится указание на то, что налоговому органу не предоставляется возможность реально оценить правомерность отраженной налоговой базы за предыдущие периоды по реализации сельскохозяйственной продукции, а также вывод о том, что в связи с сокрытием реального количества, объемов обрабатываемых земельных участков для производственной деятельности сельскохозяйственной продукции, указанный факт свидетельствует о неполном исчислении обществом налога на добавленную стоимость с налоговой базы в 2018, 2019, 2020 годах, следовательно, данные факты не подтверждают права на включение в книгу покупок общества за IV квартал 2020 года счет-фактур за 2018, 2019 годы.

Как отметил суд апелляционной инстанции, выявленная судом неполнота проведенной налоговой проверки не может быть восполнена в рамках судебного разбирательства. Оценка правомерности заявленной к вычету по счет-фактурам за 2018, 2019 годы суммы налога на добавленную стоимость в рамках настоящего дела судом апелляционной инстанции не даётся и право на возмещение налога на добавленную стоимость на основании указанных счетов-фактур не признаётся судом установленным. Правомерность применения налоговых вычетов по спорным счет-фактурам подлежит оценке при проведении выездной налоговой проверки.

При этом с учетом того, что в рассматриваемой налоговой декларации за IV квартал 2020 года обществом самостоятельно исчислен налог на добавленную стоимость к уплате в размере 7 825 654 руб., а налоговым органом признаётся, что обществом в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2020 года обоснованно заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере 13 285 798 руб., суд апелляционной инстанции с учетом положений пункта 2 статьи 173 Кодекса пришел к выводу о том, что налогоплательщик имеет право на возмещение налога на добавленную стоимость в сумме 5 429 512 руб. (13 285 798 руб. - 7 856 286 руб.).

Соответственно, налоговым органом неправомерно отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 5 429 512 руб., в связи с чем судом решение от 22.02.2022 N 1 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, признано недействительным в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 5 429 512 руб.

С учетом установленного суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявления общества в соответствующей части.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении дела и вынесении обжалуемых судебных актов суд апелляционной инстанции установил все существенные для дела обстоятельства и дал им надлежащую правовую оценку. Все доводы подателей жалоб были рассмотрены судом и им дана надлежащая правовая оценка. Несогласие подателей жалоб с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о неправильном применении судом норм материального и процессуального права к конкретным установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушении требований процессуального законодательства.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2023 по делу N А12-18222/2022 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Племагрофирма "Андреевская" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1500 рублей, перечисленную по платежному поручению от 10.07.2023 N 753.

Выдать справку на возврат излишне уплаченной государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.