Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20 августа 2021 г. N Ф06-5797/21 по делу N А12-28005/2020

г. Казань

20 августа 2021 г.

Дело N А12-28005/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 17 августа 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 августа 2021 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.

судей Хакимова И.А., Ольховикова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием системы видеоконференц-связи помощником судьи Михайловой М.Д.,

при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи присутствующих в Старополтавском районном суде Волгоградской области:

Старополтавского производственно-заготовительного потребительского общества - Захарова М.В., доверенность от 20.11.2020, Ковалевой О.А., доверенность от 05.04.2021,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Волгоградской области - Долотова Е.И., доверенность от 11.01.2021,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Старополтавского производственно-заготовительного потребительского общества

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 02.02.2021 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2021

по делу N А12-28005/2020

по заявлению Старополтавского производственно-заготовительного потребительского общества (404211, Волгоградская область, Старополтавский район, с. Старая Полтавка, ул. Октябрьская, д. 1, ОГРН 1023405169105, ИНН 3429013098) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Волгоградской области (404143, Волгоградская область, р.п. Средняя Ахтуба, ул. Ленина, д. 38, ОГРН 1023405171789, ИНН 3428982170) о признании недействительным ненормативного акта,

УСТАНОВИЛ:

Старополтавское производственно-заготовительное потребительское общество (далее - Старополтавское ПЗПО, налогоплательщик, общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 4 по Волгоградской области, инспекция, налоговый орган) от 14.07.2020 N 10-17/1901 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 02.02.2021 в удовлетворении требований налогоплательщика отказано.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2021 решение Арбитражного суда Волгоградской области от 02.02.2021 оставлено без изменения.

Общество не согласилось с указанными судебными актами и обратилось с кассационной жалобой, в которой просит их отменить по основаниям, указанным в жалобе.

Заявитель указывает, что налоговый орган в качестве доказательства применения обществом двух спецрежимов налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) и упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) на территории одного муниципального образования одного и того же вида предпринимательской деятельности неправомерно применяет как вид предпринимательской деятельности "Розничная продажа продовольственными и непродовольственными товарами", что не соответствует понятиям и основным признакам розничной торговли для целей ЕНВД, закрепленным в подпункте 6.7 пункта 2 статьи 346.26, абзаце 12 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Представители общества в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель инспекции в судебном заседании отклонил кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав явившихся в судебное заседание представителей общества, инспекции, проверив в соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, приходит к нижеследующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, 14.07.2020 по результатам рассмотрения акта проверки от 14.10.2019 N 1017/778, дополнения к акту от 05.03.2020 N 10-17/2 и иных материалов налоговой проверки инспекцией принято решение N 10-17/1901 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в общей сумме 1 080 243 руб.

Указанным решением налогоплательщику доначилены налог на прибыль, налог на добавленную стоимость (далее - НДС), налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в общей сумме 6 939 978 руб., начислены пени в общей сумме 2 199 709,43 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 28.09.2020 N 553 жалоба общества удовлетворена в части начисления пени по НДФЛ в сумме 902,59 рубля, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд за защитой своих прав с соответствующим заявлением.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде Старополтавское ПЗПО осуществляло розничную торговлю продовольственными и непродовольственными товарами, применяло специальные режимы налогообложения - ЕНВД и УСН.

В состав доходов при исчислении налога, подлежащего уплате в связи с применением УСН, общество включены доходы, полученные в рамках исполнения муниципальных контрактов (оказание услуг общественного питания); доходы, полученные от розничной торговли в магазине, расположенном по адресу: Волгоградская область, с. Салтово, ул. Советская, 36 (торговая площадь - 152 кв.м); доходы, полученные от розничной торговли в магазине, расположенном по адресу: Волгоградская область, с. Старая Полтавка, ул. Победы, 57 (торговая площадь - 211,4 кв.м).

Режим налогообложения в виде ЕНВД применен обществом в отношении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы с площадью не более 150 кв.м, расположенные как на территории Старополтавского муниципального района Волгоградской области (12 магазинов), на территории Палласовского муниципального района Волгоградской области (2 магазина), а также в отношении деятельности по поставке товаров в адрес бюджетных и муниципальных учреждений, оформленных как договоры купли-продажи.

На основании пункта 2 статьи 346.28 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на уплату единого налога, обязаны встать на учет в качестве налогоплательщиков ЕНВД в налоговом органе по месту осуществления предпринимательской деятельности (за исключением видов предпринимательской деятельности, указанных в абзаце 3 пункта 2 статьи 346.28 НК РФ).

Упрощенная система налогообложения, предусмотренная главой 26.2 НК РФ, применяется в отношении всей деятельности организации или индивидуального предпринимателя в целом независимо от осуществляемых видов деятельности и количества объектов, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности, а не в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 346.12 НК РФ определено, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие в соответствии с главой 26.3 НК РФ на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности.

Ссылка заявителя кассационной жалобы на Письмо Минфина России от 18.04.2018 N 03-11-11/25808 отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку в указанном письме не рассматривается вопрос о совмещении УСНО и ЕНВД по одному виду деятельности на территории одного муниципального района.

Таким образом, в отношении одного и того же вида предпринимательской деятельности, осуществляемого на территории одного муниципального района или на территории одного городского округа, система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности и УСН одновременно применяться не могут (Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 16.07.2018 N 03-11-06/3/50004).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что Старополтавское ПЗПО применяло специальные режимы налогообложения - ЕНВД и УСН в отношении объектов розничной торговли, находящихся в границах Старополтавского муниципального района Волгоградской области, что подтверждается показаниями работников Старополтавского ПЗПО Штриккера А.А., Штриккера А.И., Ковалевой О.А., Ермаковой Л.Л., Дубаевой Ж.В., Альчановой Г.Р., Буряковой Г.М., Кармановой Н.В., Кривега Д.В., Кузнецовой С.Е., Логвиновой О.А" Лоренц И.В., Мукановой Л.И., Надворной Г.В., Субботиной С.Ю., Сычак Н.Ю., Торгашиной Е.А., протоколами осмотра помещений от 17.04.2019, от 18.04.2019, 19.04.2019.

Указанные обстоятельства обществом не опровергнуты.

УСН и ЕНВД могут применяться организацией и по одному виду деятельности, указанному в пункте 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, но при этом обособленные подразделения (объекты), через которые ведется такая деятельность, не должны находиться на территории одного муниципального района; на территории городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя; на территории одного городского округа.

При этом, реализация налогоплательщиком товаров в розницу через объекты, торговая площадь которым не превышает 150 кв.м, и через объекты с торговой площадью более 150 кв.м не может быть признана разными видами предпринимательской деятельности.

Учитывая изложенное, доходы, исчисленные налогоплательщиком по ЕНВД, инспекцией обоснованно включены в состав доходов по УСН.

Суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований в указанной части. Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

Кроме того, инспекцией установлено, что в проверяемом периоде Старополтавское ПЗПО реализовывало товар муниципальным бюджетным учреждениям по договорам купли-продажи.

Доход, полученный от реализации данных товаров, учтен налогоплательщиком при исчислении ЕНВД.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком получен доход от реализации товаров по договорам поставки по муниципальным контрактам, в связи с чем, финансово-хозяйственные операции с данными лицами квалифицированы в качестве предпринимательской деятельности, связанной с оптовой торговлей, доход, полученный налогоплательщиком от реализации товаров (работ, услуг) в рассматриваемом случае подлежит налогообложению по УСН.

Так, в соответствии со статьей 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Статьей 492 ГК РФ установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором.

Согласно статье 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

Если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли - продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека, или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ).

В отличие от договора розничной купли-продажи по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18, квалифицируя правоотношения при реализации товаров, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 05.07.2011 N 1066/11, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые налогоплательщиками-продавцами на основе договоров поставки либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.

По результатам анализа документов, представленных муниципальными бюджетными учреждениям, инспекцией установлено, что заключенные договоры содержат существенные условия договора поставки: срок действия договоров, согласования цены товара и условия его доставки; договоры перезаключались сторонами, действовали в течение проверяемого периода; согласно условиям договоров заявитель обязался поставить покупателям товар, цена, наименование и количество которого прописаны в спецификации, являющейся приложением к договору.

В ответ на требования налогового органа контрагентами заявителя - МКОУ "Беляевская СШ", МБОУ "Гмелинская СШ им. В.П. Агаркова", МКОУ "Кановская ОШ", МКОУ "Лятошинская СШ" и др.) представлены спецификации к договорам, расшифровки к договорам за счет средств бюджета; накладные, товарные накладные, заявки и счета на оплату, заявки на оплату расходов, платежные поручения.

Из показаний допрошенных налоговым органом в качестве свидетелей Шефер В.К., Самариной Л.А., Масеева С.К., Мишура С.А., Борисенко В.Е., Рожковой И.С.,Черняченко Т.В., Босенко О.А., Каневой Н.М., Юналиевой Г.И., Иванчук О.В., Герасименко О.Н., Михайловой В.Г.,Аболовой А.Е., Бражник Ю.Н., Новгородская Г.М., Конюховой Н.А., Онищенко Л.В., Кажгалиевой К.Б., Штенгауэр И.В. следует, что товары, приобретаемые по договорам с Старополтавским ПЗПО, используются для обеспечения деятельности органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления, бюджетных организаций и учреждений, то есть не используются в личных, семейных, домашних или иных подобных целях; заключенные договоры имеют все признаки договора поставки: постоянные, длительные взаимоотношения по поставке товаров; согласование в договорах способа передачи товара, порядка и формы оплаты; выдача покупателю товарных накладных, а также содержат условия о доставке товаров собственными силами и средствами заявителя без привлечения третьих лиц; поставка товара в адрес бюджетных и муниципальных учреждений осуществлялась транспортом общества.

При этом на балансе Старополтавского ПЗПО имеется грузовой автотранспорт, используемый обществом для доставки товара в муниципальные учреждения.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля допрошена главный бухгалтер Старополтавского ПЗПО Ковалева О.А. (протокол допроса 20.06.2019), которая на вопрос отражения в уточненных декларациях по УСНО за 2016, 2017 и 2018 годы доходов, полученных от выполнения договоров с муниципальными учреждениями, пояснила, что на дату представления налоговых деклараций, корректирующих за 2016, 2017, 2018 г. доходы и расходы по УСНО от выполнения договоров с муниципальными учреждениями считает правильным относить на систему налогообложения по УСНО.

Следовательно, показания Ковалевой О.А. также подтверждают довод налогового органа о неправомерном отнесении дохода, полученного заявителем на основании муниципальных контрактов, к деятельности, в отношении которой применяется система налогообложения в виде уплаты ЕНВД.

По мнению заявителя, налоговым органом не учтен тот факт, что в соответствии со статей 346.29 НК РФ налогоплательщик ЕНВД рассчитывает данный налог, исходя из вмененного, а не фактического дохода при осуществлении своей деятельности и при применении специального налогового режима в виде уплаты ЕНВД согласно статьи 346.26 НК РФ обществом соблюдены все условия, предусмотренные Кодексом для применения данного налогового режима.

Верховный Суд в Определении от 23.08.2018 N 308-КГ18-10700 указал, что в подобном случае следует придерживаться позиции Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной еще в Постановлении от 04.10.2011 N5566/11, а именно, если отношения с бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, такая продажа товаров не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД.

На основании изложенного, налоговый орган пришел к верному выводу о том, что фактически между обществом и муниципальными бюджетными учреждениями заключены договоры поставки, доход от реализации товаров по данным договорам не может быть учтен при исчислении ЕНВД, а подлежит включению в доход по УСН.

Судами также учтено, что 26.12.2019, 30.12.2019 налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации по УСН за 2016-2018 годы, в которых доход увеличен на сумму доходов, полученных в рамках договоров купли-продажи, заключенных с муниципальными бюджетными учреждения, через торговые объекты, находящиеся на режиме налогообложения в виде ЕНВД.

Кроме того, в своих письменных пояснениях от 22.01.2020 Старополтавское ПЗПО, представленных в ходе выездной налоговой проверки указало, что изменения в налоговых декларациях связаны с тем, что налогоплательщик не отразил доход в виде выручки, который возник от оплаты договоров бюджетными и муниципальными организациями Старополтавского района.

Таким образом, фактически общество признало выявленное налоговым органом нарушение.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований в данной части. Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверенном налоговым органом периоде), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение и (или) несоответствии указанным требованиям.

С учетом установленного Министерством экономического развития Российской Федерации коэффициента-дефлятора, учитываемого в целях применения УСН, предельный доход для применения УСН в 2016 года составлял 79 740 000 руб.

В результате анализа представленных Старополтавским ПЗПО первичных учетных документов, движения денежных средств по расчетным счетам общества инспекцией установлено, что в 2016 году общая сумма полученных обществом доходов составила 175 357 785 рублей.

В данном случае с учетом доходов, полученных в рамках осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (по сделкам с муниципальными и бюджетными учреждениями) Старополтавское ПЗПО должно исчислить и уплатить налог по УСНО только за 1 квартал 2016 года.

Таким образом, со 2 квартала 2016 года Старополтавское ПЗПО утратило право на применение упрощенной системы налогообложения и в соответствии с положениями статей 143, 146, 246, 247, 373, 374 НК РФ признается плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций, в связи с чем инспекцией правомерно начислены налоги по общей системе налогообложения.

С учетом вышеизложенного, исследовав материалы дела, проанализировав собранные по делу доказательства и доводы сторон в совокупности и во взаимосвязи, суды пришли к правильному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя.

Положенные в основу кассационной жалобы доводы общества, не опровергают обстоятельств, установленных судами предыдущих инстанций и, соответственно, не влияют на законность принятых судебных актов.

Переоценка установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых ими доказательств в кассационной инстанции недопустима в силу требований, предусмотренных статьей 286, частью 2 статьи 287 АПК РФ.

Нормы права при разрешении спора применены судами правильно. Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену судебных актов (статья 288 АПК РФ), не установлено.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия не находит оснований для отмены судебных актов.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 02.02.2021 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2021 по делу N А12-28005/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

И.А. Хакимов А.Н.Ольховиков