Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 4 марта 2021 г. N Ф06-70127/20 по делу N А65-4849/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 25 февраля 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 марта 2021 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Хакимова И.А., Хабибуллина Л.Ф.,

при участии представителей:

общества с ограниченной ответственностью Научно-коммерческого предприятия "Волгареммаш" - Хазиева М.И., доверенность от 29.06.2020,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г.Казань - Шигабетдинова Р.Р., доверенность от 20.07.2020,

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г. Казань - Шигабетдинова Р.Р., доверенность от 11.06.2020,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Научно-коммерческого предприятия "Волгареммаш"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.09.2020 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2020

по делу N А65-4849/2020

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Волгареммаш" (ОГРН 1151690057023, ИНН 1657197620), Республика Татарстан, Зеленодольский район, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г.Казань, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г. Казань, о признании недействительным решения N 3218 от 23.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Волгареммаш" (далее - ООО "Волгареммаш", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 3218 от 23.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - УФНС России по Республике Татарстан, управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.09.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2020 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.09.2020 оставлено без изменения.

Заявитель, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратился в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, признать недействительным решение инспекции от 23.09.2019 N 3218 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель инспекции, управления в судебном заседании отклонил кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, исходя из требований статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и доводов, содержащихся в кассационной жалобе, арбитражный суд кассационной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения кассационной жалобы в части, отмены состоявшихся по делу судебных актов в соответствующей части в силу следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией в период с 21.03.2019 по 21.05.2019 проведена камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года, представленной обществом в инспекцию 21.03.2019.

По результатам проверки составлен акт от 28.05.2019 N 796 и вынесено решение от 23.09.2019 N 3218 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым установлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 1 654 546 руб., начислены пени в сумме 11220,09 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 41363,62 руб.

Основанием для начисления НДС, пени и штрафа послужили выводы инспекции о необходимости применения налоговой ставки налога на добавленную стоимость в размере 18% в отношении работ по капитальному ремонту якорей тяговых электродвигателей локомотивов.

Заявителем, на основании статей 137,138 НК РФ, указанное решение обжаловано в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС по Республике Татарстан от 09.12.2019 N 2.8-18/036958® апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Заявитель, посчитав, что решение от 23.09.2019 N 3218 не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушает его права и интересы, охраняемые законом, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Как установлено судами и следует из материалов дела, обществом заключен договор от 23.07.2018 N 318/9610 на выполнение капитального ремонта якорей тяговых электродвигателей локомотивов с казахстанским налогоплательщиком ТОО "Камкор Локомотив".

Согласно п. 1.1 договора подрядчик обязуется в установленный срок по заданию заказчика выполнить работы по капитальному ремонту якорей тяговых электродвигателей ТЭД118А, а также произвести доставку якорей после ремонта, а заказчик обязуется принять результат выполненных работ и уплатить за него обусловленную цену.

Поставка якорей тяговых электродвигателей до места проведения ремонта и обратно до заказчика производилось грузовыми транспортными средствами (ГАЗ/Е463СЕ21RUS; Е020ХХ211Ш8) перевозчика ИП Тяпкина С.В. Выполнение ремонтных работ подтверждаются актами сдачи приемки выполненных работ, счетами-фактурами. Факт ввоза (вывоза) якорей тяговых электродвигателей на (с территории) территорию Российской Федерации подтверждается международными товарно-транспортными накладными.

Оценив во взаимосвязи с представленными доказательствами, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что местом реализации работ по ремонту якорей тяговых элекгродвигателей, выполняемых российской организацией по договору с хозяйствующим субъектом Казахстанской Республики на территории Российской Федерации, признается территория Российской Федерации и, соответственно, такие работы подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации по ставке в размере 18 процентов на основании пункта 3 статьи 164 НК РФ.

В этой части выводы судов предыдущих инстанций являются верными.

В то же время судебная коллегия не может согласиться с выводами судов о том, что налог на добавленную стоимость правомерно рассчитан налоговым органом в размере 18% сверх стоимости выполненных и предъявленных к оплате контрагенту налогоплательщиком работ.

При этом суды сослались на пункт 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 и указали, что в заключенном налогоплательщиком договоре ясно выражена воля сторон на то, что в стоимость услуг не включена сумма налога на добавленную стоимость, в связи с чем применение расчетной налоговой ставки, предусмотренной пунктом 4 статьи 164 НК РФ, необоснованно.

Между тем, судами не учтено следующее.

Положения НК РФ, устанавливающие правила взимания отдельных налогов, подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 НК РФ.

В соответствии с положениями пункта 3 статьи 3 НК РФ (принцип экономической обоснованности налогов) при разрешении споров, связанных с взиманием НДС, необходимо учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), то есть косвенным налогом, перелагаемым на потребителей.

В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

При этом на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателя.

Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателем встречное предоставление за реализованные им товары (работы, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.

Из этого следует, что при реализации товаров (работ, услуг) покупателю НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателем в ее составе, что, по существу, означало бы взимание налога без переложения на потребителя за счет иного экономического источника -собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Положениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 17 постановления от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что по смыслу пункта 1 статьи 168 НК РФ бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки - на продавце как налогоплательщике.

Поэтому возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора в настоящее время допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 ГК РФ либо предусмотрена нормативными правовыми актами.

Отсутствие в договоре, заключенном налогоплательщиком с ТОО "Камкор Локомотив", и дополнительных соглашениях к нему указания на то, что установленная в них плата за выполненные работы включает в себя сумму НДС, и указание "без НДС" в Приложении N 1 к договору и в актах сдачи-приемки работ в данном случае является следствием того, что при заключении договоров общество не рассматривало данные операции как облагаемые НДС и не предполагало необходимость учета данного налога при определении окончательного размера стоимости выполняемых работ, а не свидетельством согласия сторон договора на возможность увеличения цены договора в результате дополнительного предъявления налога.

Это означает, что в отношениях общества и заказчика цена подлежащих выполнению работ окончательно сформирована в тех размерах, которые указаны в договоре N 318/9610 от 23.07.2018, Дополнительных соглашениях и приложениях к нему, вне зависимости от того, признавалась бы данная операция подлежащей налогообложению НДС или нет. Верное применение налогоплательщиком положений Налогового кодекса РФ о месте выполнения работ в целях налогообложения НДС изначально в момент заключения договора не привело бы к установлению большей стоимости выполненных работ.

Следовательно, в сложившейся ситуации выяснение того обстоятельства, что совершенные хозяйственные операции подлежат налогообложению НДС, могло служить основанием не для увеличения договорной цены в результате налогообложения, а для того, чтобы определить права и обязанности общества как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика - в рамках установленной договором цены, что возможно путем применения расчетной налоговой ставки 18/118.

Вопреки выводам судов такой подход к определению суммы налога не противоречит пункту 1 статьи 154 НК РФ и позволяет гарантировать соблюдение требований данной нормы, установив стоимость работ (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. Позиция налогового органа, напротив, приводит к начислению налога без возможности его предъявления к оплате покупателю, что противоречит существу НДС и положениям пункта 1 статьи 168 НК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговая база по НДС составила 9 191 921 руб., следовательно, сумма налога составляет 1 402 157 руб. (9 191 921*18/118).

По результатам налоговой проверки НДС от налоговой базы был начислен налоговым органом в сумме 1 654 545 руб. (9 191 921*18%).

Следовательно, на основании оспариваемого решения налоговым органом неправомерно начислен НДС в сумме 252 388 руб., а также соответствующие указанной сумме налога пени и налоговые санкции.

В силу пункта 2 части 1 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции по результатам рассмотрения кассационной жалобы вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Принимая во внимание изложенное, суд кассационной инстанции в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, отменить решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.09.2020 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2020 в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан от 23.09.2019 N3218 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года в сумме 252 388 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.09.2020 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2020 по делу N А65-4849/2020 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан от 23.09.2019 N3218 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года в сумме 252 388 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В указанной части заявленные требования удовлетворить, признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Республике Татарстан от 23.09.2019 N 3218 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года в сумме 252 388 руб., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 03.09.2020 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2020 по делу N А65-4849/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.