Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 1 февраля 2013 г. N Ф06-11187/12 по делу N А65-12517/2012 (ключевые темы: счет-фактура - стеллажи - материальная помощь к отпуску - основные средства - НИОКР)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 1 февраля 2013 г. N Ф06-11187/12 по делу N А65-12517/2012

г. Казань

01 февраля 2013 г.

Дело N А65-12517/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 февраля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Гариповой Ф.Г., Егоровой М.В.,

при участии представителей:

заявителя - Горякова С.В. (доверенность от 21.01.2013),

ответчика - Ахметовой В.Р. (доверенность от 10.01.2013 N 2.4-0-19/00062), Мугтасовой Э.Н. (доверенность от 10.01.2013 N 2.4-0-19/00061)

в отсутствие:

третьего лица - извещен надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "АЛНАС", г. Альметьевск

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.08.2012 (судья Назырова Н.Б.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2012 (председательствующий судья - Кузнецов В.В., судьи Засыпкина Т.С., Марчик Н.Ю.)

по делу N А65-12517/2012

по заявлению открытого акционерного общества "АЛНАС", г. Альметьевск (ИНН 1607000081, ОГРН 1021601624021) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, с привлечением третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан, г. Казань, о признании недействительным решения от 19.01.2012 N 2-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности (штрафу) за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2009-2010 в размере 435 615,85 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 714 301,48 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2008-2010 в общей сумме 4 392 973,05 руб. и единому социальному налогу за 2008-2009 в общей сумме 3 848 895 руб.,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "АЛНАС", г. Альметьевск (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 19.01.2012 N 2-1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности (штрафу) за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2009-2010 в размере 435 615,85 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 714 301,48 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2008-2010 в общей сумме 4 392 973,05 руб. и единому социальному налогу за 2008-2009 в общей сумме 3 848 895 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.08.2012, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2012, в удовлетворении заявленного требования отказано.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, Общество обратилось в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене решения первой инстанции и постановления апелляционной инстанции.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу, представленном в соответствии со статьей 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), просит оставить судебные акты без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Представитель третьего лица в судебное заседание не явился. О месте и времени рассмотрения кассационной жалобы извещен согласно требованиям статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В соответствии со статьей 156, части 3 статьи 284 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть кассационную жалобу в отсутствие представителя третьего лица, извещенного надлежащим образом.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, коллегия считает жалобу необоснованной и не подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за 2008 - 2010 годы. По результатам проверки составлен акт от 07.12.2011 N 2-25.

Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения, налоговым органом принято решение от 19.01.2012 N 2-1 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов на сумму 460 321 руб.

Налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 8 491 696 руб., пени в размере 771 160 руб., а также уменьшить неправомерно заявленный к возврату из бюджета налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 и 3 кварталы 2009 года.

Общество не согласилось с решением налогового органа и обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением Управления от 03.04.2012 N 2-14-018/005412@ решение налогового органа изменено, исключив из него начисление транспортного налога, пени и штрафа на него. В остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение налогового органа утверждено.

Несогласие с решением налогового органа послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с требованиями по настоящему делу.

Отказывая в удовлетворении заявления, суды, обоснованно ссылаясь на положение статей 169, 171-173 НК РФ, исходили из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по пункту 1.2.2 оспариваемого решения Общество неправомерно применило вычет по уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года по счету - фактуре от 09.08.2005 N 0332 в размере 14 202,74 руб.

Оспаривая решение налогового органа, заявитель ссылается на то, что три стеллажа (стеллаж г.п. 600 кг. АПЛ 10.360.00.000 - 40 312,10 руб., стеллаж г.п. 250 кг. АПЛ 10.361.00.000 - 70 857,97 руб., стеллаж г.п. 200 кг АПЛ 10.362.00.000 - 26 874,76 руб.) в качестве объектов основных средств были приняты на учет в октябре 2008 г., вследствие чего он на законных основаниях в книге покупок за 4 квартал 2008 г. предъявил к вычету сумму НДС по счету-фактуре от 09.08.2005 N 0332.

Инспекция ссылается на то, что услуги по изготовлению стеллажей были оказаны 09.08.2005, что в этот же период было их фактическое принятие на учет (на счет 08), что стеллажи принимались на учет в качестве объектов основных средств 31.10.2008 по той же стоимости, которая была сформирована на дату принятия основного средства (09.08.2005).

Судами правомерно признан довод заявителя несостоятельным.

Материалами дела установлено, что обществом по счету-фактуре от 09.08.2005 N 0332 были приобретены стеллажи в количестве 5 шт. (стеллаж г.п. 600 кг АПЛ 10.360.00.000 - 40 312,10 руб.; стеллаж г.п. 250 кг АПЛ 10.361.00.000 - 70 857,97 руб.; стеллаж г.п. 200 кг АПЛ 10.362.00.000 -- 26 874,76 руб.; стеллаж г.п. 180 кг АПЛ 10.363.00.000 - 13 437,38 руб.; стеллаж г.п. 800 кг АПЛ 10.359.00.000 - 13 437,38 руб.). Стоимость услуг по счету-фактуре от 09.08.2005 N 0332 была принята на учет 09.08.2005 бухгалтерскими проводками Дт 08.3 Кт 76.6.1.1, что подтверждается представленными карточками счета 08.3. Стоимость услуг по счету-фактуре от 09.08.2005 N 0332 была погашена путем зачета взаимных требований, что подтверждается Актом зачета взаимных требований от 30.09.2005 на общую сумму 711 901,66 руб.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Таким образом, ответчик доказал, что все необходимые обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право налогоплательщика на получение налогового вычета по НДС, в данном случае имели место в сентябре 2005 года. Налоговым периодом, в котором у общества возникло право на налоговый вычет, является 3 квартал 2005 года.

На основании пункта 2 статьи 173 НК РФ, согласно которым налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет сумм налога на добавленную стоимость в течение 3 лет после окончания периода, в котором возникло право на вычет налога, срок на право предъявить вычет по налогу истек в сентябре 2008 года.

Судебными инстанциями обоснованно принят довод налогового органа о том, что право налогоплательщика на вычет уплаченных сумм НДС не ставится в зависимость от оприходования основных средств только на счете 01 - "Основные средства", так как основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 10865/03.

Для вычета НДС важен сам факт оприходования товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете. Счет, на котором оприходованы товары (работы и услуги), в данном случае значения не имеет.

С учетом изложенных обстоятельств судами предыдущих инстанций сделан правильный вывод о том, что сумма налога по счету-фактуре от 09.08.2005 N 0332 в размере 14 202,74 руб. по налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года предъявлена заявителем к вычету неправомерно.

В пункте 1.2.3 оспариваемого решения суды обоснованно признали правомерными доводы налогового органа, что заявитель неправомерно предъявил к вычету НДС по уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года по счету-фактуре от 01.11.2005 N 711 в размере 26 162,54 руб.

Оспаривая решение налогового органа, заявитель указывает, что право на вычет возникло 22.01.2009, с момента принятия на учет на счете 01 объекта основного средства "Кран консольный ККМ-7-0,5-4-4", вследствие чего он на законных основаниях в книге покупок за 1 квартал 2009 предъявил к вычету сумму НДС по счету-фактуре от 01.11.2005 N 711. Заявитель также указывает на то, что с учетом положений пункта 2 статьи 173 НК РФ он может воспользоваться правом на вычет сумм налога на добавленную стоимость в течение 3 лет после окончания периода, в котором возникло право на вычет налога, в связи с чем на дату подачи уточненной налоговой декларации (на 26.10.2010), трехлетний срок после окончания соответствующего налогового периода (1 квартал 2009 года) не истек.

Налоговый орган указывает, что все условия для применения вычета были обществом соблюдены в декабре 2005 года, что право на налоговый вычет истекло, так как основные средства не относятся к объектам, требующим сборки (монтажа) и фактически были приняты на учет и оплачены в декабре 2005 года.

Из материалов дела следует, что обществом по счету-фактуре от 01.11.2005 N 711 был приобретен кран консольный ККМ 7-0,5-4-4 в количестве 1 шт. стоимостью 145 347,46 руб. В соответствии с карточкой счета 07 "Оборудование: Кран консольный ККМ 7-0,5-4-4 за 01.01.2003-31.12.2008" следует, что указанный кран принят на учет 15.11.2005 стоимостью 145 347,46 руб. бухгалтерской проводкой Дт 07 Кт 60.1.1. Согласно акту о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений) от 22.01.2009 N 444 "кран консольный ККМ 7-0,5-4-4" принят на учет в качестве основного средства со стоимостью 145 347,46 руб.

Таким образом, никаких затрат по доведению данного объекта до эксплуатационного состояния обществом не осуществлялось.

Согласно карточке счета 60.1.1 по контрагенту: "Набережно-Челнинский крановый завод" за 01.09.2005-31.12.2009 следует, что вышеуказанная счет-фактура была оплачена платежным поручением 12.12.2005 с расчетного счета в открытое акционерное общество "Банк Зенит" (выписка 000766).

Факт отражения стоимости крана, приобретенного в рамках договора от 26.04.2005 N 40-14/435 в период с 15.11.2005 по 22.01.2009 на счете бухгалтерского учета 07 "Оборудование к установке" в данном случае не свидетельствует о том, что кран не был учтен Обществом (в данном случае кран был учтен на счете 07), и не может служить основанием для увеличения срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Как указывалось ранее в предыдущем пункте, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 10865/03.

Для вычета НДС важен сам факт оприходования товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете. Счет, на котором оприходованы товары (работы и услуги), в данном случае значения не имеет.

Арбитражные суды признали неправомерной ссылку заявителя, что после 01.01.2006 изменилось правовое регулирование спорного вопроса, и что необходимо руководствоваться положениями пункта 5 статьи 172 НК РФ в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, предполагающих вычет НДС только после завершения монтажа и принятия оборудования к учету на счет 01 в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию.

Приведенные заявителем доводы являются несостоятельными ввиду того, что в данном случае норма пункта 5 статьи 172 НК РФ не применима, и необходимо руководствоваться условиями пункта 1 статьи 172 НК РФ, так как ввод имущества ("кран консольный ККМ 7-0,5-4-4") в эксплуатацию не требовал проведения капитального строительства или монтажа, и фактически, строительные работы или работы по монтажу не осуществлялись.

В ходе выездной налоговой проверки установлено и Обществом документально не опровергается, что организацией было приобретено оборудование Кран консольный ККМ 7-0,5-4-4, введение которого в эксплуатацию не требовало осуществления процесса капитального строительства.

Таким образом, право налогоплательщика на налоговый вычет в отношении уплаченного им НДС должно реализовываться в общем порядке в состоянии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ без применения специальной нормы, установленной пунктом 5 той же статьи.

Оборудование Кран консольный ККМ 7-0,5-4-4 было приобретено Обществом для выполнения своей основной производственной деятельности, и введение его в эксплуатацию не требовало осуществления процесса капитального строительства. Тот факт, что оборудование ККМ 7-0,5-4-4 использовалось в строительных работах, налогоплательщиком документального подтверждения не представлено.

Согласно статьям 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Следовательно, налоговый орган доказал, что все необходимые обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право налогоплательщика на получение налогового вычета по НДС, в данном случае имели место в декабре 2005 года. Налоговым периодом, в котором у общества возникло право на налоговый вычет, является 4 квартал 2005 года.

На основании пункта 2 статьи 173 НК РФ, согласно которым налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет сумм налога на добавленную стоимость в течение 3 лет после окончания периода, в котором возникло право на вычет налога, срок на право предъявить вычет по налогу истек в 4 квартале 2008 года.

При таких обстоятельствах суды обоснованно указали, что сумма налога по счету-фактуре от 01.11.2005 N 711 в размере 26 162 руб. по налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года предъявлена к вычету неправомерно.

Что касается пункта 1.2.7 оспариваемого решения налогового органа заявителем допущено нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 23 и статьи 173 НК РФ, выразившееся в неуплате НДС за 4 квартал 2009 года в размере 2 095 344 руб., вследствие завышения налоговых вычетов по налогу.

Общество, оспаривая решение, указывает, что спорное имущество "Склад металла" в силу положений статьи 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ и пункта 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н в отсутствие документа о государственной регистрации относилось к незавершенным капитальным вложениям, а значит, в силу пункта 3 ПБУ 6/01 не подпадало под положения пункта 4 ПБУ 6/01 для принятия объекта в качестве основного средства.

Налоговый орган считает, что все условия для вычета НДС имели место в 2001 году, что действовавшее в указанный период налоговое законодательства не содержало условия наличия документа о государственной регистрации права собственности на объект с возможностью применения вычета.

По настоящему делу судами установлено, что из материалов дела, ввод в эксплуатацию рассматриваемого объекта - склад металла, завершенного капитальным строительством, по которому заявлен спорный вычет в налоговой декларации за 4 квартал 2009 года, был осуществлен в декабре 2001 года, что подтверждается актом приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией" от декабря 2001 года.

Фактически указанный объект был принят в эксплуатацию актом ввода основных средств по объекту "Склад металла" за декабрь 2001 года от 26.12.2001 за подписью соответствующих должностных лиц по итогам оформления акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 26.12.2001 N б\н.

Приемочная комиссия была назначена приказом директора ПК "АНЗ"-заместителя генерального директора Общества В.А. Гордеева от 08.10.2001 N 128 "О назначении рабочей комиссии в связи с окончанием строительства объекта "склад металла". Согласно акту приемочной комиссии строительно-монтажные работы осуществлены в период с июля 2000 года по октябрь 2001 года.

Между тем, эксплуатация данного объекта с декабря 2001 года, участие в производственном процессе для "складирования материалов и металлоотходов", включение в базу по налогу на имущество и начисление амортизации в бухгалтерском учете установлены решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 13.10.2009 по делу N А65-25118/2009. Данные обстоятельства подтверждаются также протоколом допроса свидетеля Бурс В.Г. (руководителя департамента по налоговому и бухгалтерскому учету, главного бухгалтера общества) от 29.11.2011 N 3.

Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждается, из представленных по требованию от 01.11.2011 N 2-18/9 карточек счета 08.3 и 08.4 за 01.01.2002-31.12.2010 после окончания в декабре 2001 года строительства объекта "склад металла" и его приемки, в бухгалтерском учете Общества продолжало данный объект в период с 31.12.2001 до 31.12.2009 учитывать на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", а не на счете 01 "Основные средства", тем самым не выполнило установленный порядок отражения рассматриваемого объекта на счетах бухгалтерского учета.

Оплата выставленных обществом с ограниченной ответственностью "Альбедо", обществом с ограниченной ответственностью "Астрон", обществом с ограниченной ответственностью "Строй-Комплект", обществом с ограниченной ответственностью "Стройпроектмастер" счетов-фактур произведена до 01.01.2002, что подтверждается представленными по требованию от 19.10.2011 N 2-18/2 расшифровками к актам сверки с данными поставщиками.

Таким образом, в декабре 2001 года Обществом выполнены все требования, предусмотренные пунктами 1, 5 статьи 172 НК РФ для применения налогового вычета по НДС в размере 2 095 344 руб. по данному объекту.

Достоверность и полнота сведений, содержащихся в первичных документах, не опровергнута и не оспаривается заявителем.

Суды правомерно признали, что указанные в настоящем пункте суммы налога подлежат вычету после принятия на учет объектов соответственно завершенного и незавершенного капитального строительства.

Из содержания названных правовых норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства не связан с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта. Налоговым законодательством, действовавшим в декабре 2001 года (до изменений, вступивших в силу с 01.01.2002, внесенных Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ), государственная регистрации права собственности на объект капитального строительства в целях реализация права на применения налогового вычета по объекту капитального строительства не требовалась.

При изложенных выше обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций правильно указали, что сумма НДС в размере 2 095 344 руб. по счетам - фактурам предъявлена к вычету в 4 квартале 2009 года неправомерно.

По пункту 1.2.8 оспариваемого решения суды предыдущих инстанций правомерно пришли к выводу, что при межевании земельного участка в 2004 году заявитель ничего не приобретал, и что указанные затраты связаны с пользованием участком, то есть имеют характер общехозяйственных и иных аналогичных расходов. Заявитель необоснованно предъявил к вычету сумму НДС в размере 3 654,30 руб. по счету-фактуре от 29.06.2004 N 0154, выставленному обществом с ограниченной ответственностью "Бизнесцентр" по договору от 09.06.2004 N 15/04 за "межевание земельных участков" стоимостью 20 301,69 руб.

При этом исходил из следующего.

Оспаривая решение Инспекции, заявитель исходит из того, что в силу действующего законодательства право на налоговый вычет возникло у него в 1 квартале 2010 года, после приобретения земельного участка в собственность.

Налоговый орган исходит из того, что право на налоговый вычет спорной суммы возникло у общества 29.06.2004 по факту принятия на учет, оплаты и наличию счета-фактуры.

Согласно пункту 1 договора от 09.06.2004 5/04 Общество (заказчик) поручает, а общество с ограниченной ответственностью "Бизнесцентр" (исполнитель) принимает на себя выполнение работ по установлению границ и определению площади (межевание) земельных участков, расположенных по адресу: Республика Татарстан, г. Альметьевск, ул. Базовая, д. 2А.

29.06.2004 оформлен акт сдачи-приемки, выполненной в соответствии с договором от 09.06.2004 N 15/04, дана бухгалтерская проводка Дт 08.1 Кт 60.1.1.

Согласно карточке счета 60 "Контрагенты: Бизнесцентр; 15/04, дата зак. 09.06.04, предмет: работы по установлению границ и определению площади" стоимость работ была оплачена платежным поручением от 29.06.2004 N 404 (выписка 000432).

Суммы НДС, уплаченные по приобретению работ по межеванию земельных участков, подлежат вычету после оплаты принятия на учет выполненных работ, оплаты и наличию счета - фактуры.

Кроме того, на основании пункта 2 статьи 173 НК РФ срок, в течение которого налогоплательщик вправе заявить к вычету предъявленные ему суммы налога, составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога.

Таким образом, налоговый орган правомерно ссылается на то, что право на налоговый вычет суммы НДС в размере 3 654,30 руб. по счету-фактуре от 29.06.2004 N 154 возникло у заявителя 29.06.2004 по факту принятия на учет, оплаты и наличию счета-фактуры.

Следовательно, сумма НДС в размере 3 654,30 руб. предъявлена к вычету в 1 квартале 2010 года неправомерно, так как право на налоговый вычет данной суммы истекло в июне 2007 года.

Суды признали несостоятельной ссылку заявителя на то, что спорные расходы непосредственно связаны с приобретением земельного участка, поскольку были оплачены для оформления межевого дела на земельный участок, который общество предполагало приобрести на тот момент и в дальнейшем приобрело.

Действительно, в соответствии с договором от 04.12.2009 N МС 16-45/072-1880-ПРОМ купли-продажи Общество приобрело в собственность земельный участок по адресу ул. Базовая, д. 2А.

Акт приема-передачи подписан сторонами договора 11.12.2009.

Кроме того, само по себе наличие такого договора (заключенного по истечении более 5 лет после оплаты услуг по межеванию) не свидетельствует о том, что спорные расходы непосредственно связаны с приобретением земельного участка. В нарушение статьи 65 АПК РФ заявитель не представил суду доказательства того, что оплата услуг по межеванию земельного участка в 2004 году был связана с приобретением этого участка в собственность, в том числе с предполагаемым его приобретением (в частности, что обращался в соответствующие органы для заключения договора купли-продажи).

В пункте 1.2.10 оспариваемого решения налоговый орган делает вывод о том, что общество необоснованно предъявило к вычету сумму НДС в размере 4 518,45 руб. по счету-фактуре от 26.07.2005 N 214, выставленному Управлением архитектуры и градостроительства г. Альметьевска (исполнитель) по договору на выполнение проектно-изыскательских работ от 08.06.2005 N 214 за выполнение корректирующей топографической съемки территории земельного участка стоимостью 25 102,50 руб.

Как усматривается из материалов дела, по пункту 1.1 договора на выполнение проектно-изыскательских работ от 08.06.2005 N 214 исполнитель обязуется по заданию Общества (заказчик) осуществить выполнение корректирующей топографической съемки территории земельного участка по адресу: Республика Татарстан, г. Альметьевск, ул. Базовая, д. 2А.

Согласно пункту 4.1 договора при завершении работ Исполнитель предоставляет Заказчику результаты выполненных работ, акт сдачи-приемки работ при условии полной оплаты Заказчиком общей стоимости работ, указанной в подпункте 3.2 настоящего договора.

В соответствии с карточкой счета 60.1.1 "Контрагенты: "Управление Архитектуры и Градостроительства, договор от 08.06.2005 N 214 за 01.07.2005-31.07.2009" следует, что выполненные работы приняты на учет 26.07.2005 стоимостью 25 102,50 руб. бухгалтерской проводкой Дт 08.1 Кт 60.1.1. и были оплачены платежным поручением от 29.06.2005 N 3558 (произведен зачет аванса поставщику бухгалтерской проводкой Дт 60.1.1 Кт 60.2.2.).

Из анализа положений статей 171, 172 НК РФ следует, что суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычету после принятия на учет, оплаты и наличию счета-фактуры.

Суды признали правильным вывод налогового органа о том, что в данном случае при выполнении корректирующей топографической съемки территории земельного участка в 2005 году организация ничего не приобретала, а указанные затраты связаны с пользованием участка, то есть имеют характер общехозяйственных и иных аналогичных расходов. Поскольку все необходимые условия для вычета были соблюдены Обществом в июле 2005 года по факту принятия на учет, оплаты и наличию счета-фактуры, следовательно, право на налоговый вычет суммы 4 518,45 руб. по счету-фактуре от 26.07.2005 N 214 истекло в 3 квартале 2008 года.

Налоговый орган в подпункте 1.2.12 оспариваемого решения пришел к выводу, что заявитель во 2 квартале 2010 года незаконно предъявил к вычету НДС в размере 2 252 641,70 рублей по счетам-фактурам, выставленным обществом с ограниченной ответственностью "Алнас-Электроника" в период с июня 2002 года по июнь 2004 года.

Заявитель, оспаривая решение налогового органа, указывает, что он имеет право на предъявление к вычету сумм НДС во 2 квартале 2010 года по счетам-фактурам, выставленным обществом с ограниченной ответственностью "Алнас-Электроника", датированными 2002-2004 годами, в связи с тем, что акт признания результата работ положительным был подписан 30 июня 2010 года.

Налоговый орган в возражениях ссылается на то, что налогоплательщик вправе был применить вычет по НДС независимо от того, привели НИОКР к положительному результату или нет.

Как следует из материалов дела, между Обществом (Заказчик) и обществом с ограниченной ответственностью "Алнас-Электроника" (Исполнитель) был заключен договор на создание научно-технической продукции от 01.11.2001 N 1/2001 о выполнении работ по разработке модернизированной станции управления погружной электроустановкой.

На основании карточки счета 76.6.1.1 в разрезе объекта: "Станция управления СУА-М 03.04" за период 01.01.2003-31.12.2008 следует что, работы по созданию объекта "Станция управления СУА-М 03.04" были завершены 30.07.2003. Первоначальная стоимость составила 6 175 100,67 руб.

Между Обществом (Заказчик) и обществом с ограниченной ответственностью "Алнас-Электроника" (Исполнитель) заключен договор на создание научно-технической продукции от 01.11.2001 N 3/2001 о выполнении работ по разработке телеметрической системы для погружных электроустановок. Согласно карточке счета 76.6.1.1 в разрезе объекта: "Станция управления АЛСУ-А-ПТ41 03.04" за период 01.01.2003-31.12.2008 следует что, работы по созданию объекта "Станция управления АЛСУ-А-ПТ41 03.04" были завершены 31.08.2005. Первоначальная стоимость составила 4 413 198,61 руб.

Между Обществом (Заказчик) и обществом с ограниченной ответственностью "Алнас-Электроника" (Исполнитель) заключен договор на создание научно-технической продукции от 15.04.2003 N 25/2003 о выполнении работ по разработке блока мягкого пуска асинхронного электродвигателя. Согласно карточке счета 76.6.1.1 в разрезе объекта: "Станция управления СУА с плавным пуском 03.04" за период 01.01.2003-31.12.2008 следует что, работы по созданию объекта "Станция управления СУА с плавным пуском 03.04" были завершены 17.12.2003. Первоначальная стоимость составила 1 873 334 руб.

В бухгалтерском учете 30.06.2010 согласно актам признания результатов работ по темам НИОКР положительными, на основании Извещения от 30.06.2010 N 4 7А, дана проводка по переводу затрат: Дт 04.2 "Расходы на НИОКР" Дт 08.80 "Выполнение работ НИОКР".

Между тем, согласно нормам НК РФ сумма "входного" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам может быть предъявлена к вычету при выполнении следующих условий: 1) приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (пункт 2 статьи 171 НК РФ); 2) товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету (пункт 1 статьи 172 НК РФ); 3) имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Судами установлено и актами сдачи-приемки этапов работ, датированными 2003, 2004 годами подтверждается, что работы, выполненные указанным контрагентом заявителя, были приняты Обществом на учет в 2003 и 2004 годах.

При соблюдении требований положений статей 171, 172 НК РФ следует, что Общество вправе единовременно принять к вычету сумму НДС.

Тот факт, что НИОКР не дали положительного результата, не означает, что товары, работы, услуги, приобретаемые в рамках НИОКР, использовались для осуществления операций, не облагаемых НДС. При этом в НК РФ нет каких-либо ограничений вычета НДС для организаций, выполняющих НИОКР, в зависимости от того, привели НИОКР к положительному результату или нет.

Таким образом, налогоплательщик вправе применить вычет по НДС независимо от того, привели НИОКР к положительному результату, или нет.

Следовательно, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом правомерно указано о неправомерности предъявления к вычету НДС за 2 квартал 2010 года в размере 2 252 641,71 руб.

В подпунктах 1.5.1. и 1.5.2. оспариваемого решения налоговый орган, ссылаясь на то, что заявитель неправомерно не включил в налоговую базу по единому социальному налогу (далее - ЕСН) суммы материальной помощи к отпуску, производит доначисление налога в размере 3 848 985 руб.

Оспаривая решение в указанной части, заявитель ссылается на то, что произведенные им выплаты не подлежат обложению ЕСН, поскольку не связаны с выполнением получателем трудовой функции и поскольку источником этих выплат являлась чистая прибыль.

Инспекция ссылается на то, что произведенные выплаты связаны с выполнением работниками трудовых функций и что они не осуществлены и не могли быть осуществлены за счет чистой прибыли заявителя.

Материалами дела подтверждается, что Общество осуществляло выплаты материальной помощи к отпуску работникам на основании Положения о материальной помощи к очередному отпуску, коллективного договора на 2008 - 2009 годы.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ для налогоплательщиков-организаций объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом в пункте 3 статьи 236 НК РФ указано, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом обложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из пункта 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" следует, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным пунктом 2 статьи 255 НК РФ, налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по ЕСН независимо от того, за счет каких средств осуществлены такие выплаты.

Таким образом, при решении вопроса об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, а в силу пункта 25 этой статьи к таким расходам относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Таким образом, в целях главы 25 НК РФ к расходам на оплату труда относятся любые виды расходов, соответствующие требованиям статьи 252 НК РФ, произведенных в пользу работника, в случае если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ.

Судебными инстанциями установлено, что в данном случае выплаты материальной помощи к отпуску соответствуют понятию оплаты труда, указанному в статье 129 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), в соответствии с которой заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Согласно статье 135 ТК РФ системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам организаций коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами организаций, трудовыми договорами.

Выплаченная работникам Общества материальная помощь к отпуску на основании коллективного договора, Положения о материальной помощи к очередному отпуску связана с выполнением работниками своих трудовых обязанностей, зависит от таких факторов, как добросовестный труд, отсутствие нарушений трудовой дисциплины, выплачиваются работникам исходя из среднемесячной заработной платы работникам, в зависимости от стажа работы, то есть зависит от показателей, характеризующих трудовую деятельность. Данные выплаты отвечают таким критериям экономической обоснованности и направленности на осуществление приносящей доход деятельности, в связи с чем входят в установленную систему оплаты труда.

Таким образом, выплаченная работникам Общества материальная помощь к отпуску является элементом оплаты труда и признается объектом обложения ЕСН.

Согласно статье 5 ТК РФ трудовые отношения и иные непосредственно связанные с ними отношения регулируются также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Выплаты материальной помощи к отпуску предусмотрены в пункте 6.29 коллективного договора за 2008 - 2009 года, согласно которому материальная помощь к очередному отпуску выплачивается на условиях и порядке, предусмотренном действующим Положением о материальной помощи к очередному отпуску.

Согласно пункту 2.5 Положения о материальной помощи к очередному отпуску за 2008 - 2009 года Общество обязуется выплачивать материальную помощь один раз в год на дату предоставления работнику основного оплачиваемого отпуска.

Согласно пункту 2.1 Положения материальная помощь к очередному отпуску выплачивается в дополнение к действующей в Обществе системе оплаты труда.

Размер материальной помощи определялся в процентном отношении к должностному окладу в зависимости от непрерывного стажа работы и отсутствия нарушений трудовой и производственной дисциплины.

Данные выплаты осуществлялись на основании заявлений работников на предоставление материальной помощи и расчетных листков работников.

Также не нашел подтверждения довод заявителя о том, что источником выплат являлась прибыль, оставшаяся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль. В обоснование данного утверждения Общество ссылается на то, что по бухгалтерским балансам Общество имело нераспределенную прибыль прошлых лет, которое могло направить на выплату материальной помощи. Налоговый орган же не оспаривает, что по итогам 2007 года Обществом была получена прибыль.

Кроме того, само по себе наличие нераспределенной прибыли прошлых лет не свидетельствует о том, что выплаты материальной помощи были осуществлены именно за счет этой прибыли.

В силу требований пункта 1 статьи 65 АПК РФ доказывание данного обстоятельства лежит на налогоплательщике. Общество же такую обязанность не исполнил, надлежащие доказательства суду не представило.

Арбитражные суды предыдущих инстанций признали правильным довод налогового органа о том, что начисление работникам организации материальной помощи к отпуску за счет нераспределенной прибыли прошлых лет должно отражаться проводкой - Д 84 К 70.

Данные проводки по бухгалтерскому учету не отражены, что подтверждается главной книгой за 2008, 2009 года: обороты по 84 счету за 2008, 2009 годы.

Также начисление материальной помощи к отпуску не производилось, что подтверждается главной книгой за 2008, 2009 года (отсутствуют обороты по 84 счету за 2008, 2009 года).

Однако, в соответствии с главной книгой за 2008, 2009 годы обороты по счету 91: начисление материальной помощи к отпуску происходило по счету 70 (Д 91 К70).

Следовательно, в связи с тем, что согласно главной книге отсутствуют обороты по 84 счету (Д 84 К 70) за 2008, 2009 года, а строка "470" бухгалтерского баланса за 2008. 2009 года формируется из показателя прибыли, сформированного на счетах 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" еще раз подтверждает, что выплаты материальной помощи в 2008, 2009 года за счет нераспределенной прибыли прошлых лет не производились.

Таким образом, по бухгалтерскому учету Общество не отразило выплаты материальной помощи к отпуску проводкой Д 84 К70, а отразило проводкой Д 91 К70, то есть выплаты материальной помощи к отпуску производились в 2008, 2009 годах за счет прибыли текущего года.

С учетом изложенного судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о законности начисления ЕСН с произведенных выплат сумм материальной помощи к отпуску.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 07.08.2012 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2012 по делу N А65-12517/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "АЛНАС", г. Альметьевск - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Ф.Г. Гарипова М.В. Егорова