Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 19 июня 2023 г. N Ф09-3494/23 по делу N А47-7089/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 15 июня 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 июня 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е. А., Сухановой Н. Н.,

кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Альтаир" (далее - общество "Альтаир", общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 15.12.2022 по делу N А47-7089/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2023 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители общества "Альтаир" - Горленко Д.Г. (доверенность от 07.02.2023, диплом), Солодовников П.Ф. (доверенность от 07.02.2023), Васильев А.Г. (доверенность от 20.02.2023, адвокат), Карандаков С.Н. (доверенность от 20.02.2023, диплом).

До начала судебного заседания суда кассационной инстанции от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Оренбургской области поступило ходатайство об отложении судебного разбирательства на более поздний срок в связи с невозможностью явки представителя непосредственно в Арбитражный суд Уральского округа и отказом в удовлетворении заявленного ей ходатайства об участии в судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи.

Рассмотрев указанное ходатайство, суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для его удовлетворения на основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Общество "Альтаир" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 19.03.2021 N 1455 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: общество с ограниченной ответственностью "Компания "Чистый город, общество с ограниченной ответственностью "Лидерсервис", общество с ограниченной ответственностью "Альтаир Плюс", общество с ограниченной ответственностью "ЮпитерПро", общество с ограниченной ответственностью "Сириус-С", общество с ограниченной ответственностью "Компания "Лидер" (далее - общество "Компания "Чистый город", общество "Лидерсервис", общество "Альтаир плюс", общество "ЮпитерПро", общество "Сириус-С", общество "Компания "Лидер", контрагенты).

Решением суда от 15.12.2022 (судья Вернигорова О.А.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2023 (судьи Калашник С.Е., Бояршинова Е.В., Скобелкин А.П.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогоплательщик, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие сделанных ими выводов фактическим обстоятельствам дела, просит указанные судебные акты отменить и удовлетворить заявленные требования в полном объеме.

Оспаривает по существу сделанные судами выводы об умышленном создании обществом схемы минимизации налоговых обязательств и "дроблении бизнеса", утверждая о том, что квалифицированные налоговым органом как взаимозависимые с налогоплательщиком организации в действительности выступали самостоятельными хозяйствующими субъектами; будучи зарегистрированными задолго до проверяемого периода, имели собственный персонал, материально-технические ресурсы, самостоятельно получали лицензии; применяли упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с момента своего создания, учредителями спорных организаций выступали различные физические лица, постоянно сменяющие друг друга.

По мнению налогоплательщика, суды не дали должной правовой оценки приводимым им доводам, оправдывающим фактическую необходимость создания спорных юридических лиц увеличением объемов необходимых к вывозу твердых бытовых отходов (далее - ТБО), регистрацию их обособленных подразделений по одному адресу экономией средств на транспортировку, обосновывающим идентичность договоров, заключенных с ООО "ЭкоСпутник" (мусоросортировочный комплекс) и единство ценовой политики действующим в то время законодательством. Считает необоснованным принятие судами в качестве доказательств по делу свидетельских показаний и материалов уголовного дела, которые, с точки зрения общества, не являются надлежащим подтверждением получения налоговой выгоды.

С позиции налогоплательщика, суды неверно применили пункт 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), придав юридическое значение обстоятельствам, указанным в решении налогового органа и существовавшим до проверяемого периода. Полагает, что имея сведения о деятельности общества и консолидированных с ним юридических лиц, и не устанавливая в ней признаков нарушения налогового законодательства, инспекция путем вынесения оспариваемого решения противоречит своему предыдущему поведению.

Оспаривает правомерность квалификации рассматриваемых правоотношений как "дробление бизнеса", по смыслу данного определения, закрепленного в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12, из которого следует, что таковым признается лишь его разделение, тогда как в настоящем деле имело место создание новых юридических лиц.

Выражает несогласие с выводами инспекции и судов о минимизации налоговых обязательств общества и спорных контрагентов, утверждая о том, что в случае объединения финансовых результатов их деятельности и налогообложения по общей системе, данные организации являлись бы убыточными и не уплатили налоги в бюджет вовсе.

Ссылается на отсутствие в материалах дела прямых доказательств взаимозависимости контрагентов с обществом "Альтаир", в том числе наличия централизованного управления, сговора или иного взаимного влияния между их участниками; фактов несения расходов друг за друга, а равно совместного использования помещений и территорий некомпенсируемого в последующем.

Настаивает на самостоятельном и независимом характере предпринимательской деятельности, осуществляемой налогоплательщиком и спорными контрагентами, реальности оказания ими услуг и соблюдение условий, необходимых для применения УСН.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, жалобу - без удовлетворения; считает судебные акты законными и обоснованными, выводы судов - не противоречащими обстоятельствам дела.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности налогоплательщика за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 23.09.2021 N 10-17/7 и вынесено оспариваемое решение. Данным решением обществу доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 122 673 595 руб., налог на прибыль организаций в сумме 22 075 756 руб., страховые взносы в сумме 27 996 573 руб. 81 коп., начислены пени в сумме 64 973 121 руб. 87 коп. и штрафы предусмотренные пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ и сниженные с учетом положений статей 112 и 114 Кодекса в размере 29 706 288 руб.

Основанием для доначисления названных сумм послужили выводы инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем минимизации налоговых обязательств в результате создания схемы "дробления бизнеса" с искусственным вовлечением в хозяйственную деятельность последовательно созданных взаимозависимых хозяйствующих субъектов - общества "Компания "Чистый город", общества "Лидерсервис", обществоа "Альтаир Плюс", общества "ЮпитерПро", общества "Сириус-С", общества "Компания "Лидер" и распределения на них получаемой прибыли в целях обеспечения права на применение УСН.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 01.07.2021 N 16-10/11113@ решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016 - 2018 годы в общей сумме 22 075 756 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 20 699 775 руб., начисления соответствующих пени и штрафов, предусмотренных пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122 Кодекса, в связи с зачетом сумм налогов, уплаченных участниками схемы по УСН.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суды отказали в удовлетворении требований, согласившись с выводами налогового органа о создании налогоплательщиком схемы "дробления бизнеса" и получении в связи с этим необоснованной налоговой выгоды путем минимизации налоговых обязательств.

Проверив законность судебных актов в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Главой 26.2 НК РФ устанавливаются правила и порядок применения УСН как специального режима налогообложения.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество. Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 данного Кодекса, превысили 60 млн рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение. Указанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая его право на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса.

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Таким образом, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи, что согласуется с правовой позицией, выраженной в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации"

Из приведенных положений законодательства, разъяснений Пленума вытекает, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Однако действия, направленные в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

Установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (так называемое "дробление бизнеса") налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

В то же время, из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы.

Данная правовая позиция изложена в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087, N 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481.

При рассмотрении дела судами установлено, что в период с 01.01.2004 по 31.12.2013 на территории г. Оренбурга последовательно созданы 7 организаций общества - "Альтаир", "Компания "Чистый город", "ЛидерСервис" "ЮпитерПро", "Сириус-С" "Компания "Лидер", осуществляющих деятельность по транспортированию ТБО и фактически являющихся единым хозяйствующим субъектом, руководимым Минаевым К.И. Данные юридические лица, применяя упрощенную систему налогообложения, создавались по мере приближения размера полученных доходов уже существующих организаций к порогу, установленному для применения указанного специального налогового режима.

Занимаясь одним видом деятельности и имея тождественные принципы организации и ведения работ, данные организации одновременно представляли в лицензирующий орган документы для получения лицензии на вывоз ТБО, заключали идентичные по содержанию договоры с заказчиками услуг, применяли единую ценовую политику, совместно изменяя тарифы, не создавали условий конкуренции между собой при участии в конкурсах на размещение и государственных и муниципальных заказов.

Адресами регистрации обществ "Альтаир", "Компания "Чистый город", "Альтаир плюс", "Компания "Лидер" выступали адреса регистрации и фактического проживания их учредителей и руководителей, вместе с тем фактическая деятельность всеми участниками схемы велась на территории единой производственной базы: г. Оренбург, ул. Луганская, д. 5, находящееся в пользовании налогоплательщика по договору аренды. Учет, содержание и техническое обслуживание имущества, расположенного в её пределах, осуществлялось подконтрольной участникам схемы организацией - ООО "Управляющая компания "Спецавтохозяйство", созданной исключительно для осуществления указанной деятельности.

Предоставление налоговой отчетности, распоряжение денежными средствами, находящимися на расчётных счетах организаций, осуществлялись главным бухгалтером общества "Альтаир", а также Брежневым П.В., Судоргиной Е.К. и Манаевой А.К., на основании выданных доверенностей.

Для отправки отчетности и доступа к системе "КлиентБанк" общество и контрагенты использовали единые IP-адреса, один адрес электронной почты, расходы всех участников схемы (за использование программного обеспечения, на аренду сервера для хранения данных, на услуги по обслуживанию компьютерной техники, аренду помещений, их противопожарному обслуживанию и т.п.) распределялись между обществами "Альтаир", и "Альтаир плюс" по категориям пропорционально объему получаемой прибыли без последующего возмещения остальными контрагентами.

Трудовую деятельность в обществах "Альтаир", "Сириус-С", "Лидерсервис", "Альтаир Плюс", "Компания "Чистый город", "Компания "Лидер", "ЮпитерПро" вели одни и те же лица, независимо от наименования организации, в которой были трудоустроены, воспринимавшие названных юридических лиц как единого хозяйствующего субъекта.

Организации имели общих поставщиков товаров, одновременно принимали решения об изменении состава учредителей и руководителей, о выплате дивидендов по результатам работы организаций и совершали иные управленческие действия; представлением интересов всех участников схемы в отношениях с заказчиками и органами местного самоуправления занимался Манаев К.И. (руководитель общества "Альтаир"), учредители контрагентов, зарегистрированные в качестве таковых, подтвердили свою "номинальность".

На основании изложенного суды признали, что налогоплательщик и спорные контрагенты являются единой консолидированной группой лиц, деятельность которой разделена формально исключительно с целью распределения доходов между её участниками для соответствия каждого из них условиям применения УСН и минимизации общих налоговых обязательств.

Ссылки общества на разницу периодов и форм создания организаций, участие в качестве учредителя Комитета по управлению имуществом г. Оренбурга, наличие лицензий, собственного кадрового состава и транспортных средств судами обоснованно отклонены как опровергнутые совокупностью имеющихся в деле доказательств, свидетельствующих о взаимозависимости названных юридических лиц и подконтрольности их налогоплательщику, дающей возможность каждому из них нести пониженное налоговое бремя в виде уплаты единого налога в связи с применением УСН и пользоваться преимуществами данного специального налогового режима не имея на то разумных экономических оснований.

Ритмичная смена управленческого состава и участников, как установлено судами, происходила синхронно внутри рассматриваемой группы лиц, не была мотивирована налогоплательщиком и потому не принята судами в качестве обстоятельства, доказывающего самостоятельность спорных контрагентов.

Вопреки доводам налогоплательщика, суд кассационной инстанции не находит признаков нарушения судами пункта 4 статьи 89 НК РФ, поскольку из материалов дела следует, что обстоятельства, установленные налоговым органом и возникшие до 2017 года, существовали и в проверяемом периоде.

Суд округа также не поддерживает критическое отношение заявителя жалобы к представленным инспекцией протоколам допроса, составленным в рамках расследования уголовного дела, возбужденного в отношении Манаева К.И., учитывая, что оценка данных документов судами произведена по правилам, предусмотренным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, их совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу.

Ссылки общества на наличие у налогового органа сведений о применении им и спорными контрагентами УСН, а также предшествовавшее бездействие инспекции, связанное с отсутствием претензий по данному факту, судами признаны несостоятельными и правомерно отклонены, как не препятствующие дальнейшему привлечению данных лиц к налоговой ответственности в случае выявления обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогового правонарушения в рамках выездной налоговой проверки.

Доводы налогоплательщика о наличии разумных деловых целей, в том числе финансовой целесообразности последовательного создания спорных организаций документально налогоплательщиком не подтверждены. Утверждения об экономической независимости спорных субъектов носят декларативный характер.

При таких обстоятельствах у налогового органа имелись основания для определения прав и обязанностей указанных юридических лиц исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения применительно к подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Судами установлено и из материалов дела следует, что расчет налоговых обязательств общества "Альтаир" произведен исходя из правил исчисления налогов по общей системе налогообложения на основе документов (информации), полученных в ходе выездной налоговой проверки, и фактов хозяйственной жизни всех участников схемы, что согласуется с позицией, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 04.07.2017 N 1440-О.

Действительные налоговые обязательства налогоплательщика определены с учетом вменяемых доходов и соответствующих расходов, права на вычеты по НДС, налогов, уплаченных в рамках применения УСН всеми спорными контрагентами (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019).

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции признает отказ судов в удовлетворении заявленных требований правомерным.

Изложенные в кассационной жалобе доводы заявителя являлись предметом исследования в судах двух инстанций, обстоятельства судами установлены, их оценка отражена в судебных актах. Переоценка обстоятельств, установленных судами нижестоящих инстанций, судом кассационной инстанции недопустима в силу требований, предусмотренных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного, кассационная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 15.12.2022 по делу N А47-7089/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Альтаир"- без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.