Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 6 июня 2023 г. N Ф09-3243/23 по делу N А50-19115/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 июня 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Гавриленко О.Л., Сухановой Н.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мухаметжановой Д.Е. рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края от 28.11.2022 по делу N А50-19115/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2023 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи приняли участие представители:

инспекции - Панков А.В. (доверенность от 09.01.2023) и Меньшикова О.В. (доверенность от 09.01.2023);

общества с ограниченной ответственностью "Камская круизная компания" (далее - общество "Камская круизная компания", налогоплательщик, заявитель) - Истомина А.В. (доверенность от 26.07.2022).

Общество "Камская круизная компания" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 15.04.2022 N 730 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 28.11.2022 заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение инспекции от 15.04.2022 N 730 признано недействительным, на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества "Камская круизная компания".

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2023 решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с решением суда первой и постановлением суда апелляционной инстанций, инспекция обратилась в суд округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит указанные судебные акты отменить, отказав в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

Как указывает инспекция, в нарушение подпункта 3 пункта 22 статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 15.10.2020 N 321-ФЗ) налогоплательщиком не представлены документы, в которых исчисленная сумма акциза в отношении топлива его производителем выделена отдельной строкой, также не представлены иные документы налогоплательщика-производителя, информация о топливе, относящемся в целях главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации дистиллятам (не подтверждено, что именно в отношении спорной партии товара был исчислен и уплачен производителем акциз, на который претендует виде вычета (возмещения)). Подход, предложенный судами, по мнению инспекции, приводит к неисполнению положений Федерального закона от 15.10.2020 N 321-ФЗ. В обоснование доводов о законности решения инспекции, заявитель жалобы также отмечает, что из материалов дела не прослеживается поставка топлива от завода-производителя до потребителя - общества "Камская круизная компания".

Общество "Камская круизная компания" представило отзыв на кассационную жалобу, в котором просит судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении жалобы отказать.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами, общество "Камская круизная компания" в спорный период (май 2021 года) осуществляло деятельность в сфере внутреннего водного транспорта, использовало в предпринимательской деятельности арендуемые теплоходы "Козьма Минин" и "Н.В. Гоголь" и имело соответствующее свидетельство о регистрации организации, совершающей операции со средними дистиллятами.

В целях ведения деятельности в 2020 году общество "Камская круизная компания" заключило с обществом с ограниченной ответственностью "Кама - Шиппинг" (далее - общество "Кама - Шиппинг") договор поставки бункеровки нефтепродуктов.

В частности общество "Камская круизная компания" в мае 2021 года приобрело у поставщика (общества "Кама - Шиппинг") средние дистилляты - топливо в общем количестве 88, 84 тонны, которое загружено и использовано налогоплательщиком для бункеровки 04.05.2021, 20.05.2021 судна "К.Минин" и судна "Н.В. Гоголь".

Операция по приобретению указанных средних дистиллятов отражена обществом "Камская круизная компания" в налоговой декларации по акцизам на средние дистилляты за май 2021 года. Кроме того, налогоплательщиком заявлены вычеты по акцизам с применением коэффициента 2 в отношении средних дистиллятов, забункерованных до 31.05.2021 на принадлежащие обществу водные суда, в сумме 1 765 784 руб.; сумма акциза, подлежащая к возмещению из бюджета, составила 882 892 руб.

По итогам анализа представленных обществом "Камская круизная компания" документов инспекция пришла к выводу о том, что сумма заявленного к возмещению акциза не подтверждена документально.

Налоговый орган исходил из следующего.

В силу пункта 1 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам (к которым в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации относится в том числе средний дистиллят), определенную в соответствии со статьей 194 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 22 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат умноженные на коэффициент, установленный настоящим пунктом, суммы акциза, исчисленные при совершении операций, указанных в подпункте 29 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, и увеличенные на величину ВФ, определяемую в соответствии с настоящим пунктом, при условии представления документов, предусмотренных пунктом 22 статьи 201 настоящего Кодекса.

При использовании полученных средних дистиллятов налогоплательщиком в качестве топлива для бункеровки (заправки) водных судов, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или ином законном основании, применяется коэффициент, равный 2.

В иных случаях выбытия (использования) полученных средних дистиллятов применяется коэффициент, равный 1.

С 01.01.2021 в целях применения налоговых вычетов с коэффициентом 2, предусмотренных статьей 200 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо, помимо прочего, представление реестра счетов-фактур, в которых исчисленная сумма акциза в отношении такого топлива его производителем выделена отдельной строкой, а также иных документов налогоплательщика-производителя, содержащих информацию о топливе, относящемся в целях настоящей главы к средним дистиллятам.

Ссылаясь на непредставление налогоплательщиком документов, предусмотренных пунктом 22 статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действующей с 01.01.2021, налоговый орган составил акт от 08.10.2021 N 24/3127, принял оспариваемое решение от 15.04.2022 N 730 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислен акциз в сумме 882 892 руб., соответствующие пени и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, заявителю предложено уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению, на 882 892 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 22.06.2022 N 18-18/459 апелляционная жалоба общества "Камская круизная компания" оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, отмечая, что требования, предъявляемые налоговым органом, начали действовать с 01.01.2021, в то время как отношения по цепочке поставок сложились и оформлялись с 2020 года, когда нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержали обязанности по оформлению документов, в соответствии с требованиями, предъявляемыми инспекцией в оспариваемом решении, запрашиваемая информация (реестры договоров поставки) не представляется поставщиками со ссылками на недопустимость разглашения коммерческой тайны, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования общества "Камская круизная компания", суды первой и апелляционной инстанций справедливо исходили из следующего.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации, закрепляющей обязанность уплаты лишь законно установленных налогов и сборов, во взаимосвязи с ее статьями 15 и 18 налоговая обязанность должна, среди прочего, пониматься как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это предусмотрено законом, а механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность их взимания и одновременно правомерность деятельности уполномоченных органов и должностных лиц (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П и др.).

Возлагая на граждан обязанность платить законно установленные налоги и сборы, Конституция Российской Федерации вместе с тем гарантирует защиту их прав в тех случаях, когда налоги не являются законно установленными; экономическая свобода в ее конституционно-правовом значении, не предопределяя получение гарантированного результата от осуществления экономической деятельности, предполагает, тем не менее, защиту от рисков, связанных с произвольными и необоснованными, нарушающими нормальный (сложившийся) режим хозяйствования решениями и действиями органов публичной власти, в том числе от таких изменений налогового регулирования, которые не позволяют соответствующим субъектам экономической деятельности адаптироваться к новым условиям; при этом действие критериев, вытекающих из конституционного принципа законности установления налогов и сборов, не ограничивается правовыми актами, которые в конкретной системе правового регулирования прямо отнесены к законодательству о налогах и сборах, - они имеют область применения, определяемую в соответствии с предназначением нормативных правовых актов в системе гарантий прав налогоплательщиков (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 02.07.2013N 17-П).

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие, в частности, новые обязанности или иным образом ухудшающие положения налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Как указывалось ранее, с 01.01.2021 к документам, дающим право на налоговый вычет с коэффициентом 2 на основании пункта 22 статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, отнесены копии договоров купли-продажи топлива (копии договоров об оказании услуг по переработке нефтяного сырья), заключенных налогоплательщиком, имеющим свидетельство, или иным лицом с российской организацией - производителем средних дистиллятов. Также указанной нормой Кодекса предусмотрено представление реестра первичных учетных документов, реестра счетов-фактур, в которых исчисленная сумма акциза в отношении такого топлива его производителем выделена отдельной строкой.

Таким образом, составление реестра счетов-фактур, в которых исчисленная сумма акциза в отношении такого топлива его производителем выделена отдельной строкой, предполагает последовательный учет совершенных операций каждым покупателем из всех участников цепочки по перепродаже данного товара, начиная от производителя.

При этом до 01.01.2021 представление данных документов для целей применения вычета не требовалось.

Проанализировав вышеуказанные нормативные положения, суды обоснованно отметили, что в случае получения (приобретения) подакцизного товара до 01.01.2021, и последующей его реализации налогоплательщик может утратить возможность сбора указанных документов, предусмотренных пунктом 22 статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку на момент совершения сделки с контрагентом необходимость получения соответствующих документов не была законодательно урегулирована.

Как усматривается из материалов настоящего дела, факт приобретения в мае 2021 года средних дистиллятов - топлива в общем количестве 88, 84 тонны у общества "Кама - Шиппинг" инспекцией не оспаривался; спор по бункеровке теплоходов "К.Минин" и "Н.В. Гоголь" средними дистиллятами, операции с которыми предоставляют право вычета, между сторонами отсутствует.

Для подтверждения права на вычет обществом "Камская круизная компания" представлены документы, предусмотренные пунктом 22 статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действующей до 01.01.2021, а именно, реестры на поставку топлива за май 2021 года, реестр бункеровочных накладных 2021 года, накладные на отгрузку, договор поставки и бункеровки нефтепродуктов с обществом "Кама-Шиппинг", паспорта качества, свидетельство о регистрации организации, совершающей операции со средними дистиллятами, универсальные передаточные документы, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 10.03, 60.01, 41 за май 2021 года, выписки из государственного судоходного реестра теплоходов, акты освидетельствования теплоходов, нормы 588 двигателя, договоры аренды.

Исследовав представленные 16.03.2022 в ходе проведения проверки налогоплательщиком документы, а также документы, представленные по судебному запросу, суды первой и апелляционной инстанций заключили, что спорное топливо в количестве 88, 84 тонны, производителем которого значится акционерное общество "Танеко" (далее - производитель), использованное заявителем для бункеровки теплоходов "Козьма Минин", "Н.В. Гоголь" в мае 2021 года, приобретено налогоплательщиком у общества "Кама - Шиппинг", которое в свою очередь приобрело указанное топливо у общества с ограниченной ответственностью "ГСМ-Логистика" в 2020 году, в связи с чем доводы налогового органа о невозможности проследить поставку топлива от завода - производителя до потребителя - налогоплательщика, судами рассмотрены и отклонены.

Кроме того, судами принято во внимание, что запрашиваемая налоговым органом информация не представлена налогоплательщиком по объективным причинам, о чем, в частности, свидетельствует ответ общества с ограниченной ответственностью "ТК "Энергетик" (поставщик общества "ГСМ-Логистик") от 15.07.2021 о непредоставлении реестров договоров поставки по причине невозможности раскрытия коммерческой тайны.

При таких обстоятельствах в отношении такого подакцизного товара как нефтепродукты, выпущенные производителем в обращение до 01.01.2021, в условиях нормального (сложившегося) режима хозяйствования у налогоплательщика отсутствовала возможность получения истребуемых налоговым органом документов, поскольку их составление не определялось действиями самого покупателя, а предполагало последовательный учет совершенных операций каждым покупателем из всех участников цепочки по перепродаже данного товара, начиная от производителя.

Таким образом, на налогоплательщика, заявляющего к вычету после 01.01.2021 ранее правомерно уплаченный акциз, при доказанности факта получения и реализации указанного в декларации топлива, не могут быть возложены негативные налоговые последствия изменения налогового регулирования, возлагающего на него дополнительные обременения, в том числе в виде представления в налоговый орган для целей применения вычета документов, которые оформляются иными лицами и без участия самого налогоплательщика, как лишающие его возможности юридически адаптироваться к новым условиям.

При постановке судебных актов судами также принято во внимание, что в материалах дела имеются документы, представленные производителем топлива по запросу суда, на основании которых производитель исчислил и предъявил собственнику акциз; налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства также представлен спорный реестр счетов-фактур в соответствии с требованиями статьи 201 Налогового кодекса Российской Федерации. Каких-либо претензий к указанным документам налоговым органом в жалобе не приведено.

Учитывая изложенное, суды, установив, что сумма налоговых вычетов в спорном периоде превысила общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, обоснованно удовлетворили заявленные требования налогоплательщика.

Аргументы налогового органа, приведенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судами и им дана надлежащая правовая оценка, при этом иное толкование инспекцией положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств рассматриваемого дела не свидетельствуют о нарушении судами норм права, а потому не опровергают правильность выводов судов первой и апелляционной инстанций, а направлены на переоценку положенных в их основу доказательств, в связи с чем не могут быть приняты во внимание судом кассационной инстанции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Толкуя на основании части 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика в пользу последнего, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

Обжалуемые судебные акты соответствуют нормам материального права, а содержащиеся в них выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебных актов, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 28.11.2022 по делу N А50-19115/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Перми - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.