Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 19 августа 2022 г. N Ф09-5121/22 по делу N А76-37391/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 18 августа 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 августа 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Сухановой Н. Н.,

судей Гавриленко О.Л., Жаворонкова Д.В.

при ведении протокола помощником судьи Тихомировой А.А., рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЗКС" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 09.02.2022 по делу N А76-37391/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "ЗКС" - Кулешов А.А. (доверенность от 15.06.2022),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Челябинской области (далее - налоговый орган, инспекция) - Крайчикова Т.А. (доверенность от 12.01.2022, диплом), Латыпова В.С. (доверенность от 12.01.2022) и Истомин С.Ю. (доверенность от 22.12.2021, диплом).

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 19.07.2021 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 09.02.2022, оставленным без изменения постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2022, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество просит указанные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела документам, а также неправильное применение судами норм материального права.

Доводы жалобы сводятся к несогласию с выводами инспекции о завышении налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль организаций на сумму 106 443 701 руб. 79 коп., составляющих оплату вознаграждений по договорам поручительства, заключенных обществом с физическими лицами, по кредитным обязательствам, со ссылками на экономическую обоснованность таких расходов, наличие особых отношений между взаимозависимыми лицами (поручителем и должником) является фактом, подтверждающим экономическую обоснованность предоставления поручительства и добросовестность действий сторон, что подтверждается арбитражной практикой.

Также полагает, что суды первой и апелляционной инстанций допустили нарушение норм процессуального права, что выразилось в непривлечении к участию в деле, в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, шести учредителей общества, с которыми и были заключены спорные договоры поручительства по кредитным обязательствам налогоплательщика, что свидетельствует о необеспечении гарантии защиты прав и охраняемых законом интересов.

Подробно доводы приведены в кассационной жалобе и поддержаны представителем кассатора в ходе судебного заседания окружного суда.

Инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором просит судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении жалобы отказать, отмечая, что обстоятельства дела установлены судами полно и всесторонне, спор разрешен при полном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и с правильным применением норм материального и процессуального права.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ правильность применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам в пределах доводов, которые изложены в кассационной жалобе (определение Верховного Суда Российской Федерации от 05.12.2016 N 302-ЭС15-17338), суд округа приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены либо изменения решения и постановления.

При рассмотрении дела судами установлено, что по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, налоговым органом составлен акт от 08.04.2021 N 6 и вынесено оспариваемое решение, которым налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - в виде штрафа в размере 151 398 руб. 50 коп. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), за неуплату налога на прибыль организаций по пунктам 1, 3 статьи 122 НК РФ - в виде штрафа в размере 1 494 576 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), за неуплату налога на имущество - в виде штрафа в размере 148 руб., также обществу доначислены НДС за 1-4 кварталы 2017- 2018 годов в сумме 3 913 094 руб., налог на прибыль организаций за 2017- 2018 года в сумме 25 420 798 руб., пени по НДС в сумме 1 876 178 руб. 80 коп., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 9 163 061 руб. 31 коп.

Основанием для доначисления обществу указанных суммы налогов, соответствующих сумм пеней и штрафов послужили выводы проверяющих о получении им необоснованной налоговой выгоды при формальном документообороте с контрагентами общества, указанными в обжалуемых судебных актах; а также о необоснованном отнесении в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций за проверяемый период затрат по перечислению вознаграждений по заключенным договорам поручительства, не отвечающих требованиям статьи 252 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Челябинской области от 29.09.2021 N 16-07/0006851 решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.

Суды, разрешая спор, исходили из отсутствия правовых оснований для удовлетворения заявленных требований, установив, в частности, неправомерное отнесение налогоплательщиком спорных расходов по выплате поручителям соответствующего вознаграждения к внереализационным расходам общества при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Изучив доводы подателя кассационной жалобы, проверив законность принятых судебных актов в обжалуемой части, а именно: в части признания неправомерным принятия обществом в состав внереализационных расходов в проверяемый период произведенных им вознаграждений поручителям в общем размере 106 443 701 руб. 79 коп., что привело к занижению налоговой базы и неполному исчислению налогоплательщиком налога на прибыль организаций, а также допущенных, по мнению общества, судами нарушений норм процессуального права, суд кассационной инстанции отмечает следующее.

В остальной части состоявшиеся судебные акты по настоящему делу налогоплательщиком на стадии кассационного производства не обжалуются.

В соответствии со статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 рассматриваемого Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ, расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ предусмотрено, что к внереализационным расходам относятся, в частности, другие обоснованные расходы.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) под налоговой выгодой понимается, в частности, уменьшение налоговой базы, получение налогового вычета, возмещение налога из бюджета.

В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п. 9 постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

При исследовании обстоятельств рассматриваемого дела судами первой и апелляционной инстанций установлено, что налогоплательщиком в 2017-2019 годах заключены кредитные договоры с ПАО "Сбербанк России", ПАО "Банк ВТБ", АО "Райффайзенбанк" и ПАО "Челябинвестбанк".

В качестве обеспечения по указанным кредитным договорам, обществом в залог банку передано недвижимое имущество, а также по указанным кредитным договорам банками заключены договоры поручительства с шестью учредителями общества.

Также, налогоплательщиком заключены с этими учредителями, являвшимися поручителями, договоры возмездного оказания услуг по договорам поручительства к кредитным договорам ПАО "Сбербанк России", ПАО "Банк ВТБ", АО "Райффайзенбанк", ПАО "Челябинвестбанк", которыми предусмотрена выплата обществом учредителям вознаграждения.

Выплата вознаграждений поручителям носила систематический характер. В соответствии с договорами возмездного оказания услуг, оплата производилась по согласованию сторон ежемесячно или ежеквартально до 15 числа месяца, следующего за расчетным периодом на основании Актов сдачи приемки оказанных услуг (которые в ходе проверки не предоставлены), до возникновения у кредитора права на предъявление требований к поручителю. Расчеты по выплате вознаграждения физическим лицам (учредителям) произведены путем перечисления денежных средств по расчетному счету.

Поручительство является солидарным, при этом согласно условий договоров поручительства между указанными физическими лицами и банками выплата вознаграждения поручителям не предусмотрена.

Судами установлено, что оплата по заключенным соглашениям о поручительстве, не являлась требованием банков, а предусмотрена исключительно по инициативе самого налогоплательщика.

При этом выступившие в качестве поручителей указанные лица, являются работниками общества, в частности его руководителями и лицом, осуществляющим функции единоличного исполнительного органа.

Суды двух инстанций правомерно указали на отсутствие документального подтверждения о материальных рисках для поручителей, поскольку кредитными договорами не предусмотрено обеспечение имуществом физических лиц; отсутствует указание на номера счетов поручителей-физических лиц, с которых банки могут в безакцептном порядке списывать деньги в счет погашения задолженности; платежеспособность указанных физических лиц не проверялась.

При этом, при рассмотрении настоящего дела, как следует из текстов обжалуемых судебных актов, инспекцией учтены взаимозависимость налогоплательщика с указанными лицами, произвольность определения размера вознаграждения, а также то обстоятельство, что поручаясь по обязательствам собственного предприятия, учредители действуют в собственном интересе, поскольку как учредители общества заинтересованы в получении им кредитов.

Одновременно, являясь бенефициарными собственниками общества и поручаясь по обязательствам собственного предприятия, учредители выплачивают вознаграждение фактически сами себе, то есть, путем выплаты вознаграждения по соглашениям об оказании услуг поручительства уменьшают прибыль общества на экономически необоснованные расходы на сумму, равную полученному ими вознаграждению.

На основании изложенного, суды правомерно сочли, что дополнительное несение налогоплательщиком расходов на оплату вознаграждения поручителям, которое не является обязательным, а установлено самим обществом и его учредителями, не отвечает целям деятельности общества - получению прибыли, а направлено исключительно на уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено (статьи 9, 65 АПК РФ).

Установив все обстоятельства по данному эпизоду, в совокупности с возражениями и доводами обеих сторон, исходя из норм действующего законодательства, суды первой и апелляционной инстанций правомерно отметили, что заключение договора поручительства и выплата вознаграждения не противоречит императивным нормам права, однако включение вознаграждения в состав расходов не основано на нормах НК РФ.

Приводимые возражения о том, что действующее налоговое законодательство не содержит запрета на включение в состав расходов выплат по гражданско-правовым договорам, а спорные выплаты подпадают под действие подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ подлежат отклонению ввиду того, что отнесение к расходам названных выплат должно производиться с учетом статьи 252 НК РФ, то есть должно иметь экономическую обоснованность.

В рассматриваемом случае, как выявили суды, экономическая обоснованность спорных выплат налогоплательщиком не доказана, что не позволяет отнести их в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Суды первой и апелляционной инстанций, исходя из установленных обстоятельств, оцененных ими по правилам статьи 71 АПК РФ, верно заключили, что спорные вознаграждения за поручительство не связаны с результатами трудовой деятельности поручителей - физических лиц и основания для учета их в расходах, уменьшающих доходы, в силу пункта 21 статьи 270 НК РФ отсутствуют, следовательно, вознаграждение за предоставленное поручительство неправомерно отнесено налогоплательщиком во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль организаций.

Выводы судов основаны на установленных ими при рассмотрении дела фактических обстоятельствах, представленных доказательствах, правильном применении норм материального и процессуального права.

С учетом изложенного соответствующие возражения кассатора об обратном не принимаются, оснований для иных выводов у суда округа не имеется.

Кроме того, суд кассационной инстанции отмечает, что доводы заявителя направлены на оспаривание каждого доказательства в отдельности, однако суды первой и апелляционной инстанций, исходили из всей совокупности доказательств, которыми опровергается правовая позиция налогоплательщика.

Предоставление судам в соответствии со статьей 71 АПК РФ полномочий по оценке доказательств вытекает из принципа самостоятельности судебной власти и является одним из проявлений дискреционных полномочий суда, необходимых для осуществления правосудия.

По существу доводы заявителя кассационной жалобы сводятся к его несогласию с произведенной судами оценкой фактических обстоятельств дела и конкретных доказательств, на основании которых они установлены.

Между тем в силу положений части 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими о том, какая норма материального права должна быть применена и какие решение, постановление должны быть приняты при новом рассмотрении дела (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 13031/12).

Другим словами, исходя из буквального толкования положений статей 286, 287 АПК РФ, суд округа проводит только проверку судебного акта на предмет законности, устанавливая правильность применения при рассмотрении дела норм материального и процессуального права, и не вправе повторно рассматривать дело по существу.

Полномочия вышестоящего суда по пересмотру дела должны осуществляться в целях исправления судебных ошибок, неправильного отправления правосудия, а не для пересмотра существа спора.

Иное позволяло бы суду кассационной инстанции подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.

Выводы судов основаны на установленных ими при рассмотрении дела фактических обстоятельствах, представленных доказательствах, правильном применении норм материального и процессуального права.

Довод ООО "ЗКС" о неверном применении судами положения об обязанности доказывания в рамках настоящего спора (ст. 200 АПК РФ) окружным судом не принимается ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 51 АПК РФ, третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон.

В соответствии с частями 1 и 2 статьи 9 АПК РФ, судопроизводство в арбитражном суде осуществляется на основе состязательности, и лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Вместе с тем, общество ходатайство о привлечении к участию в деле третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора (поручителей по кредитным договорам) в суде первой и апелляционной инстанции не заявляло.

Как следует из содержания решения и постановления, вопреки доводам заявителя жалобы, суды не высказывались о правах и обязанностях учредителей общества.

Доказательств, свидетельствующих о том, что обжалуемые судебные акты каким-либо образом приняты о правах и обязанностях учредителей общества, в материалы дела не представлено.

Таким образом, на стадии кассационного производства рассматриваемый довод общества не нашел своего подтверждения, в связи с чем подлежит отклонению судом кассационной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 288 АПК РФ основаниями для отмены судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Учитывая вышеизложенное, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 09.02.2022 по делу N А76-37391/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЗКС" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ЗКС" из средств федерального бюджета 1 500 руб., излишне уплаченных в качестве госпошлины по кассационной жалобе платежным поручением от 06.06.2022 N 1674.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.