Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 2 июля 2021 г. N Ф09-3506/21 по делу N А60-73317/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июля 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 июля 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д. В., Сухановой Н. Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СТАРТ" (далее - налогоплательщик, общество) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2021 по делу N А60-73317/2019 Арбитражного суда Свердловской области.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие директор общества Коковин Е.Н. (решение от 15.03.2020) и представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Шополов Д.А. (доверенность от 25.05.2020), Широков А.Г. (доверенность от 09.01.2020).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 13.09.2019 N 1236 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2015-2017 гг. в сумме 14 555 566 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), с учетом принятого судом уточнения заявленных требований.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 20.11.2020 (судья Хачев И.В.) заявленные требования удовлетворены; решение инспекции признано недействительным в части начисления налога на прибыль организации за период с 2015 по 2017 гг. в сумме 14 555 566 руб., пени в сумме 4 987 106 рублей и в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 911 112 рублей (с учетом определения суда от 18.12.2020 об исправлении опечатки).

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2021 (судьи Васильева Е.В., Голубцов В.Г., Муравьева Е.Ю.) решение суда отменено, в удовлетворении требований отказано.

В кассационной жалобе (с учетом дополнений) налогоплательщик просит апелляционное постановление отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права. Полагает, что налоговым органом, как и апелляционным судом, не учтены доказательства связанности деятельности по предоставлению займов с производством и реализацией налогоплательщиком собственной сельхозпродукции.

Настаивает на том, что проценты, полученные по займам, выданным сельскохозяйственным кредитным потребительским кооперативам СКПК "Ирбитский", СКПоК "Вектор", СКПоК "Катайский", подлежат обложению по ставке 0%, поскольку относятся к доходам, связанным с производством сельскохозяйственной продукции. Ссылается на судебную практику, согласно которой деятельностью, связанной с производством и реализацией налогоплательщиком собственной сельхозпродукции признавалась деятельность по приобретению векселей и депозитов с целью залогового обеспечения целевых кредитов, деятельность по реализации бывших в употреблении основных средств и иные виды деятельности, приносившие налогоплательщикам внереализационный доход.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемый судебный акт без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов в бюджет за 2015-2017 гг. По результатам проверки составлен акт от 17.07.2019 N 267 и вынесено решение от 13.09.2019 N 1236 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением обществу доначислены, в том числе, налог на прибыль организаций за 2015-2017 гг. в сумме 15 630 882 рублей, пени по нему в сумме 5 359 965 рублей и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 3 126 176 рублей.

Основанием для доначисления указанной суммы налога явились выводы проверки о занижении обществом внереализационных доходов, подлежащих обложению по общей ставке (20%), на суммы начисленных процентов по договорам сберегательных займов, которые налогоплательщик предоставлял кооперативам СКПК "Ирбитский", СКПоК "Вектор", СКПОК "Катайский".

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 14 555 566 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Свердловской области от 02.12.2019 N 1643/2019 жалоба налогоплательщика признана необоснованной, решение инспекции от 13.09.2019 N 1236 утверждено.

Не согласившись с решением инспекции в указанной части, налогоплательщик обратился в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что внереализационные доходы общества виде процентов по выданным займам, как элемент системы финансирования производства сельскохозяйственной продукции, следует рассматривать во взаимосвязи с деятельностью по производству и реализации сельскохозяйственной продукции, доходы от которой подлежат налогообложению по ставке 0%.

Апелляционная коллегия заключила, что выводы суда не соответствуют нормам материального права; у общества не имелось оснований для применения нулевой ставки в отношении доходов в виде процентов, полученных от размещения денежных средств по договорам займа.

Проверив законность обжалуемого судебного акта, суд округа не усматривает оснований для его отмены.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль для российских организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

На основании пункта 1 статьи 248 Кодекса к доходам в целях настоящей главы относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

2) внереализационные доходы.

В соответствии с пунктом 6 статьи 250 Кодекса доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов.

Согласно пункту 6 статьи 271 НК РФ по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) его выплаты.

В силу п. 1 ст. 284 НК РФ налоговая ставка по налогу на прибыль установлена в размере 20 процентов, если иное не предусмотрено данной статьей.

Согласно пункту 1.3 статьи 284 Кодекса для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 и подпунктом 1 пункта 2.1 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

В силу пункта 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Таким образом, ставка 0% применяется для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным п. 2 ст. 346.2 Кодекса, и не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), только по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.

Следовательно, при осуществлении ими деятельности, не связанной с реализацией произведенной (переработанной) сельскохозяйственной продукции, действует ставка налога на прибыль в размерах, предусмотренных пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 274 Кодекса налоговая база по налогу на прибыль, облагаемая по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 Кодекса предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Суды установили, что основным видом деятельности общества в спорный период являлось выращивание зерновых (кроме риса), зернобобовых культур и семян масличных культур. Кроме того, общество получало доходы в виде процентов по договорам займа, заключенным с сельскохозяйственными кредитными потребительскими кооперативами: СКПК "Ирбитский", СКПоК "Вектор", СКПОК "Катайский". Договоры займа носят срочный возмездный характер, заключены на условиях возвратности и уплаты процентов по займу, с учетом дополнительных соглашений подлежат пересмотру в части процентных ставок по выданным займам.

Общая сумма внереализационных доходов налогоплательщика по таким договорам составила за 2015 год 31 380 086,30 руб., за 2016 год 25 908 768,19 руб., за 2017 год 15 488 973,41 руб.

Согласно пунктам 1, 8 статьи 4 Федерального закона 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" сельскохозяйственным потребительским кооперативом признается кооператив, созданный сельскохозяйственными товаропроизводителями и (или) ведущими личное подсобное хозяйство гражданами при условии их обязательного участия в хозяйственной деятельности потребительского кооператива. Порядок создания кредитного потребительского кооператива в целях выдачи займов членам данного кооператива и сбережения их денежных средств, порядок деятельности кредитного потребительского кооператива, права и обязанности членов кредитного потребительского кооператива определяются названным Федеральным законом.

На основании пункта 15 статьи 40.1 данного Закона кредитный кооператив вправе осуществлять профессиональную деятельность по предоставлению потребительских займов своим членам в порядке, установленном Федеральным законом "О потребительском кредите (займе)".

В силу статьи 40.1 Федерального закона 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" в кредитном кооперативе должен быть создан фонд финансовой взаимопомощи, являющийся источником займов, предоставляемых членам кредитного кооператива (пункт 1). Фонд финансовой взаимопомощи формируется за счет части собственных средств кредитного кооператива и средств, привлекаемых в кредитный кооператив в форме займов, полученных в том числе от членов кредитного кооператива, ассоциированных членов кредитного кооператива, кредитов кредитных и иных организаций, а также за счет средств, привлеченных в кредитный кооператив в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. При этом займы осуществляются только в денежной форме. Размер фонда финансовой взаимопомощи, порядок его формирования и использования определяются уставом кредитного кооператива, решениями общего собрания членов кредитного кооператива (пункт 2). Передача членами кредитного кооператива и ассоциированными членами кредитного кооператива этому кооперативу средств, не являющихся паевыми взносами, и выдача займов членам кооператива оформляются договором займа, заключаемым в письменной форме (пункт 4). Размер процентов, выплачиваемых кредитным кооперативом за использование средств, привлекаемых в форме займов, полученных от своих членов и ассоциированных членов, определяется правлением кредитного кооператива в соответствии с положением кредитного кооператива о займах, утвержденным общим собранием членов кредитного кооператива. Сумма средств, выплачиваемых кредитным кооперативом своим членам и ассоциированным членам в виде процентов за получаемые от них займы, включается в сумму расходов кредитного кооператива (пункт 8).

Таким образом, проценты, полученные налогоплательщиком по договорам займа, являются доходом от размещения собственных денежных средств

Размещение денежных средств в виде выдачи займов другим хозяйствующим субъектам является деятельностью, не связанной с реализацией произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной им собственной сельскохозяйственной продукции. Следовательно, соответствующие доходы подлежат обложению налогом на прибыль на общих основаниях по ставке в размере 20% (определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.08.2018 N 309-КГ18-11179).

Как верно заключил апелляционный суд, у общества не имелось оснований для применения нулевой ставки в отношении доходов в виде процентов, полученных от размещения денежных средств по договорам займа.

При этом суд правомерно отметил, что доводы общества о предоставлении им денежных средств взаймы кооперативам с целью дальнейшего получения от них встречных займов на производство и реализацию сельскохозяйственной продукции не имеют значения для правильного разрешения настоящего спора.

Порядок финансирования деятельности налогоплательщика (в том числе связанной с производством сельскохозяйственной продукции), установленный как уставами СКПК, так и любыми неналоговыми законами, не может изменять порядок налогообложения, установленный НК РФ (в силу пункта 1 статьи 1 Кодекса). В связи с указанным не имеет значения и ссылка общества на заключение с СКПК соглашений о залоге прав требований по договорам сберегательных займов.

Судом также отмечено, что объект обложения в рассматриваемом случае возникает не в силу предоставления денежных средств взаймы, а в силу начисления в пользу общества процентов по договорам займа.

При наличии у общества расходов на уплату процентов по "встречным" договорам займа, оно не лишено право учесть их в составе внереализационных расходов в порядке, предусмотренном подпунктом 2 пункт 1 статьи 265, пунктом 8 статьи 272 НК РФ.

Возможность получения обществом субсидии из краевого бюджета на возмещение части затрат на уплату процентов также не может влиять на установленный НК РФ порядок обложения налогом на прибыль.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу об отсутствии оснований для признания решения инспекции недействительным в оспариваемой части и, в связи с неверным применением судом первой инстанции норм материального права, решение суда первой инстанции отменил, в удовлетворении заявленных требований отказал.

Ссылка общества на иную судебную практику судом не принимается, поскольку выводы апелляционной коллегии соответствуют сложившейся практике рассмотрения споров данной категории дел.

Иная оценка обществом представленных в дело доказательств и иное толкование норм материального и процессуального права не свидетельствует о допущенной судебной ошибке.

Суд округа полагает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом установлены, все доказательства исследованы и оценены. Нормы материального права применены судом по отношению к установленным обстоятельствам правильно, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемого судебного акта (статья 288 АПК РФ), судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2021 по делу N А60-73317/2019 Арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СТАРТ" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.