Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 1 февраля 2021 г. N Ф09-8499/20 по делу N А60-432/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 26 января 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 февраля 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Поротниковой Е. А.,

судей Черкезова Е. О., Токмаковой А. Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области на решение Арбитражного суда Свердловской области от 27.07.2020 по делу N А60-432/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2020 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области - Щетникова Н.А. (доверенность от 15.10.2020 N 17);

Акционерного общества "Транснефть-Прикамье" - Тарасевич А.Э. (доверенность от 23.12.2020 N 01-01-9/677).

Акционерное общество "Транснефть-Прикамье" (далее - общество, АО "Транснефть-Прикамье") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Свердловской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 27 по Свердловской области налоговый орган, инспекция) от 08.04.2019 N938 об отказе в возврате суммы налога, об обязании инспекцию осуществить возврат суммы излишне уплаченного налога на прибыль в размере 1 929 611 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 27.07.2020 (судья Высоцкая Е.В.) заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным, на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов АО "Транснефть-Прикамье" путем возврата суммы излишне уплаченного налога на прибыль в размере 1 929 611 руб.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2020 (судьи Борзенкова И.В., Васильева Е.В., Гулякова Г.Н.) решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с судебными актами, инспекция обратилась в суд кассационной инстанции с жалобой, в которой просит судебные акты отменить и принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении требований, заявленных обществом.

По мнению налогового органа, учитывая, что окончательный финансовый результат и размер налоговой обязанности по-налогу на прибыль определяется в налоговой декларации, то налоговый орган в целях исчисления трехлетнего срока на обращение в налоговый орган за возвратом из бюджета излишне уплаченного налога, правомерно определил момент возникновения права на возврат как дату фактической подачи первоначальной налоговой декларации (25.02.2016), а не дату, установленную Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ) как крайний срок для подачи налоговой декларации по налогу на прибыль по итогам налогового периода (28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом), как определили суды.

Инспекция ссылается на неправильное применение судами пункта 7 статьи 78, статьи 286 НК РФ, противоречие выводов судов разъяснениям, содержащимся в пункте 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016) (ред. от 26.12.2018), постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 8.06.2011 N 17750/10.

Налоговый орган также не соглашается с выводом суда о том, что общество узнало о переплате только с даты предоставления уточненной налоговой декларации, т.е. с 25.03.2019 года, а в момент представления первичной декларации (25.02.2016) общество не было осведомлено о своих реальных налоговых обязательствах, поскольку такой вывод противоречит правовой позиции изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12882/08 согласно которому моментом, когда налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, не может считаться момент совершения им действий по корректировке своего налогового обязательства и представлению уточненной налоговой декларации.

АО "Транснефть-Прикамье" против удовлетворения жалобы возражает по основаниям, изложенным в отзыве, просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в течение 2015 года общество уплачивало авансовые платежи по налогу на прибыль по месту нахождения обособленного подразделения НПС "Арбатская". Последняя оплата по налогу на прибыль за 2015 год произведена обществом 28.12.2015, что подтверждается платежным поручением N 221026 от 28.12.2015 в сумме 13 047 042 руб. (ежемесячный авансовый платеж за ноябрь 2015 года).

По состоянию на 01.01.2016 у общества сформировалась излишняя уплата налога на прибыль в сумме 8 235 304,29 руб., что подтверждается актом сверки расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам и процентам N 6270 за период с 01.01.2015 по 31.12.2015.

Обществом 24.02.2016 представлена в инспекцию первичная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2015 год по обособленному подразделению НПС "Арбатская" с указанием налога к доплате в размере 1 537 303 руб.

В связи с наличием переплаты в сумме 8 235 304,29 руб. доплата налога за 2015 год обществом не производилась. На основании заявления общества сумма излишне уплаченного налога на прибыль в размере 6 698 001,29 руб. (8 235 304,29 руб. - 1 537 303 руб.) возвращена инспекцией платежным поручением от 05.04.2016 N 423152.

По итогам представления обществом уточненных налоговых деклараций за 2013-2015 гг. по состоянию на 01.01.2018 сальдо расчетов по налогу на прибыль по обособленному подразделению НПС "Арбатская" было равно нулю, что подтверждается актом сверки расчетов по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам N 9416 за период с 01.01.2017 по 30.12.2017.

Общество 25.03.2019 представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2015 год (корректировка N 4) с суммой налога к уменьшению в размере 3 862 321 руб., которой сумма налога по сравнению с предыдущей уточненной налоговой декларацией дополнительно уменьшена на 1 929 611 руб.

АО "Транснефть-Прикамье" 27.03.2019 обратилось в инспекцию с заявлением о возврате суммы излишне уплаченного налога на прибыль за 2015 год в размере 1 929 611 руб. По результатам рассмотрения заявления Межрайонной ИФНС России N 27 по Свердловской области вынесено решение от 08.04.2019 N938 об отказе в возврате суммы налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа).

Отказ мотивирован инспекцией ссылками на положения п. 7 ст. 78 НК РФ и обоснован тем, что заявление о возврате подано по истечении трех лет со дня уплаты налога, а именно, по платежному поручению N 221026 от 28.12.2015 в сумме 13 047 042 руб.

Излишняя уплата налога в размере 1 929 611 руб. подтверждена инспекцией в актах сверки расчетов по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам N 13172 за период с 01.01.2019 по 30.06.2019 по состоянию на 01.07.2019, N 3П2233 за период с 01.01.2019 по 31.10.2019 по состоянию на 01.11.2019.

Общество 16.07.2019 повторно обратилось в инспекцию с заявлением N 2 о возврате излишне уплаченной суммы в размере 1 929 611 руб., по результатам рассмотрения которого вынесено решение от 30.07.2019 N 948 об отказе в возврате с аналогичной причиной отказа.

Обществом 28.08.2019 подана жалоба в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области на решения инспекции (далее - УФНС России по Свердловской области) от 08.04.2019 N 938 и N 948 от 30.07.2019. Решением от 14.10.2019 N1346/19 УФНС России по Свердловской области оставило жалобу налогоплательщика без удовлетворения, изменив мотивировку отказа в удовлетворении заявления общества со ссылкой на пропуск трехлетнего срока для обращения в налоговый орган за возвратом излишне уплаченного налога, течение которого определено вышестоящим налоговым органом с даты представления обществом первичной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 года, а именно - с 25.02.2016.

Полагая, что решение Межрайонной ИФНС России N 27 по Свердловской области N 938 от 08.04.2019 (которое подлежит обжалованию в суд с учетом редакции решения от 14.10.2019 N1346/19 УФНС России по Свердловской области) не соответствует положениям налогового законодательства, нарушает права и законные интересы заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемыми требованиями.

Принимая решение об удовлетворении заявленных требований, суды исходили из наличия совокупности правовых оснований для признания оспариваемого решения инспекции недействительным.

Суды указали, что налоговым законодательством срок представления налоговой декларации по налогу на прибыль по итогам налогового периода определен не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 НК РФ). Общество обратилось в инспекцию с вышеуказанным заявлением 27.03.2019, т.е. в пределах трехлетнего срока, установленного пунктом 7 статьи 78 НК РФ.

Однако суд кассационной инстанции полагает выводы судов ошибочными в связи со следующим.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 78 НК РФ установлено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Пунктом 7 статьи 78 НК РФ предусмотрено, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Из содержания данных положений НК РФ следует, что для реализации предусмотренного статьей 21 НК РФ права налогоплательщик должен обратиться в соответствии со статьей 78 НК РФ в налоговый орган по месту учета с заявлением о возврате или зачете переплаты.

Срок для обращения налогоплательщика в налоговый орган с заявлением о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога следует исчислять со дня уплаты суммы налога в бюджет. Иного законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

Вместе с тем, пропуск срока, установленного пунктом 7 статьи 78 НК РФ, не ограничивает право налогоплательщика на взыскание сумм переплаты в судебном порядке.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2006 N 6219, при обращении налогоплательщика в суд с требованием об обязании налогового органа возвратить сумму излишне уплаченного налога вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к пункту 2 статьи 79 НК РФ с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога.

Таким образом, налоговое законодательство предусматривает два самостоятельных возможных действия для налогоплательщика, который имеет намерение возвратить из бюджета сумму излишне уплаченного налога - путем обращения в налоговый орган в течение трех лет со дня уплаты суммы налога в бюджет либо путем обращения в суд в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога.

По обстоятельствам рассматриваемого спора суды установили, что общество обратилось за возвратом излишне уплаченного за 2015 год налога на прибыль в налоговый орган.

Порядок исчисления налога на прибыль установлен статьей 286 НК РФ и предусматривает самостоятельное определение налогоплательщиками суммы налога по итогам налогового периода. По итогам же каждого отчетного периода, если иное не предусмотрено указанной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. Кроме того, в течение отчетного периода налогоплательщики производят исчисление суммы ежемесячного авансового платежа.

Уплата ежемесячных авансовых платежей, авансовых платежей по итогам отчетных и налогового периодов производится налогоплательщиками в порядке и в сроки, определенные статьей 287 Кодекса, согласно которой по итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода.

Таким образом, названные положения статьи 287 Кодекса устанавливают правило о зачете уплаченных авансовых платежей в счет уплаты последующих авансовых платежей и налога на прибыль, исчисленного по итогам налогового периода, основывающееся на методе нарастающего итога.

Соответственно, в случае, когда налогоплательщиком не было заявлено требования о возврате излишне уплаченного авансового платежа, произведенного по итогам отчетного периода, данный платеж как результат финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика учитывается на дату окончания следующего отчетного и налогового периода.

Определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации по налогу на прибыль, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Из приведенных выше норм НК РФ и соответствующих разъяснений, содержащихся в пункте 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016) следует, что обязанность по уплате конкретного периодического налога возникает и может быть определена только по окончании налогового периода, и налоговая декларация представляет собой официальное письменное заявление налогоплательщика об исчисленной им сумме конкретного налога за налоговый период, содержащее расчет данной суммы.

Таким образом, именно со дня фактического представления в инспекцию первичной налоговой декларации по налогу на прибыль налогоплательщик имеет возможность достоверно знать о сумме налога, подлежащей уплате в бюджет с учетом авансовых платежей, в том числе исчисляемых по итогам отчетных периодов, и, соответственно, при выявлении переплаты налога, обратиться к налоговому органу за возвратом излишне уплаченной суммы налога.

Суд кассационной инстанции полагает ошибочным вывод судов о том, что при своевременном представлении налогоплательщиком первичной налоговой декларации по налогу на прибыль, в целях исчисления трехгодичного срока обращения в налоговый орган за возвратом излишне уплаченного налога на прибыль, за дату начала течения такого срока следует принимать не день фактического представления первичной налоговой декларации, а дату, установленную в пункте 4 статьи 298 НК РФ в качестве конечной даты для такого представления (28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом).

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 N 17750/10, Определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2015 N 306-КГ15-6527, юридические основания для возврата излишне уплаченного налога на прибыль наступают с даты подачи налоговой декларации по итогам налогового периода, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган.

Таким образом, определенная пунктом 4 статьи 289 НК РФ дата 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, будет являться началом течения трехгодичного срока на обращение в налоговый орган за возвратом излишне уплаченного налога для налогоплательщиков, не подавших своевременно налоговую декларацию по налогу на прибыль, но такая дата не является "универсальной" для всех налогоплательщиков указанного налога без учета даты фактического предоставления такой декларации в налоговый орган.

Обратное толкование вышеприведенных норм налогового законодательства приводит к неравенству в предоставлении права на возврат излишне уплаченного налога для налогоплательщиков, предоставивших налоговую декларацию ранее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, и налогоплательщиками, допустившими просрочку предоставления декларации, поскольку будет предоставлять первым не предусмотренное законом преимущество по увеличению срока, предусмотренного для обращения за возвратом налога в налоговый орган. В то же время закрепление такого правила исчисления трехгодичного срока имеет дисциплинирующее значение для стимулирования своевременной подачи налогоплательщиками налоговой декларации в целях обеспечения полноты своего права на обращение за возвратом в административном порядке суммы возможной переплаты сумм налога.

Установив, в ходе рассмотрения дела по существу, что общество 24 февраля 2016 года представило первичную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2015 год, а с заявлением о возврате излишне уплаченного в бюджет налога по этой декларации обратилось в инспекцию 27 марта 2019 года, суды сделали ошибочный вывод о соблюдении трехгодичного срока в целях возврата налога инспекцией в административном порядке.

Поскольку судами фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения данного дела установлены полно, но нормы материального права применены неверно, суд кассационной инстанции полагает возможным принять по делу новое решение, не направляя дело на новое рассмотрение.

При таких обстоятельствах, следует сделать вывод о соответствии нормам налогового законодательства оспариваемого по делу решения Межрайонной ИФНС России N 27 по Свердловской области N 938 от 08.04.2019 (с учетом редакции решения от 14.10.2019 N1346/19 УФНС России по Свердловской области) и не нарушении прав общества указанным ненормативным правовым актом.

Судебные акты, принятые судами первой и апелляционной инстанции, подлежат отмене, кассационная жалоба инспекции -удовлетворению.

Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 27.07.2020 по делу N А60-432/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2020 по тому же делу отменить.

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Поворот исполнения решения суда в части государственной пошлины произвести суду первой инстанции при предоставлении доказательств его исполнения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.