Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 29 сентября 2014 г. N Ф09-5902/14 по делу N А50-23167/2013 (ключевые темы: имущественный налоговый вычет - налоговый агент - НДФЛ - уведомление налогового органа - права налогоплательщиков)

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2014 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 сентября 2014 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Лимонова И.В.,

судей Гавриленко О.Л., Жаворонкова Д.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) на решение Арбитражного суда Пермского края от 26.02.2014 по делу N А50-23167/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2014 по тому же делу.

В судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Пермского края, приняли участие представители:

инспекции - Попов Е.С. (доверенность от 10.01.2013 N 03);

общества - Болотова Л.А. (доверенность от 19.09.2014 N 412), Ратегова Г.В. (доверенность от 09.12.2013 N 521).

В судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа приняли участие представители общества - Серегина О.С. (доверенность от 25.11.2013 N 453), Истомин С.И. (доверенность от 01.01.2014 N 123).

Общество с ограниченной ответственностью "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт" (далее - ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 28.06.2013 N 07-10/2/1675 в части предложения удержать и перечислить в бюджет НДФЛ за 2010-2011 гг. в сумме 682 405 руб., пени в сумме 161 468,48 руб., штраф в сумме 107 988 руб.

Решением суда от 26.02.2014 (судья Торопицин С.В.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2014 (судьи Борзенкова И.В., Васева Е.Е., Полевщикова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе заявитель просит принятые по делу судебные акты отменить и отказать в удовлетворении заявленных требований, поскольку выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют законодательству и фактическим обстоятельствам дела. Заявитель жалобы полагает, что общество неверно определило налоговую базу по НДФЛ и неправильно исчислило суммы НДФЛ, подлежащие исчислению с доходов работников, получивших право на налоговый вычет, предусмотренный п. 3 ст. 220 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс), не перечислило в бюджет все суммы налога, подлежащие перечислению в счет предстоящих платежей налогоплательщиков, с доходов которых оно производит удержание НДФЛ.

ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт" в представленном отзыве просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов составлен акт проверки от 30.05.2013 N 07-10/2/1333 и вынесено решение от 28.06.2013 N 07-10/2/1675, которым общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 Кодекса в виде взыскания штрафа в сумме 111 602 руб., ему предложено удержать не удержанный НДФЛ в сумме 707 885 руб. и перечислить его в бюджет, начислены пени в сумме 174 084,34 руб.

Решением УФНС России по Пермскому краю от 23.08.2013 N 18-18/273 решение налогового органа изменено путем отмены в части излишнего начисления пеней по НДФЛ, произведенного с дат получения налогоплательщиками - физическими лицами уведомлений о предоставлении имущественных вычетов.

Полагая, что оспариваемое решение инспекции в части предложения удержать и перечислить НДФЛ в сумме 682 405 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 24 Кодекса налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Согласно п. 3 ст. 24 Кодекса налоговые агенты обязаны: правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства; письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах; вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику; представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов; в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 4 и 5 ст. 24 Кодекса).

В соответствии со ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Согласно п. 4 и 6 ст. 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

В силу п. 3 и п. 4 ст. 220 Кодекса имущественный налоговый вычет, предусмотренный подп. 2 п. 1 названной статьи, может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (далее в настоящем пункте - налоговый агент) при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета у одного налогового агента по своему выбору. Налоговый агент обязан предоставить имущественный налоговый вычет при получении от налогоплательщика подтверждения права на имущественный налоговый вычет, выданного налоговым органом.

Право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета у налогового агента в соответствии с названным пунктом должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления налогоплательщика, документов, подтверждающих право на получение имущественного налогового вычета, которые указаны в подп. 2 п. 1 указанной статьи.

В случае, если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с подп. 2 п. 1 названной статьи, налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в порядке, который предусмотрен п. 2 указанной статьи.

В случае, если после представления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественного налогового вычета, предусмотренного подп. 2 п. 1 названной статьи, налоговый агент неправомерно удержал налог без учета данного имущественного налогового вычета, сумма излишне удержанного после получения заявления налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном ст. 231 Кодекса.

Судами установлено, что налогоплательщик в 2010-2011 гг. предоставил имущественный вычет своим работникам на основании уведомлений, выданных налоговыми органами.

Выдача уведомлений свидетельствует о подтверждении налоговыми органами права работников на имущественный вычет в 2010-2011 гг.

Общество с месяца, в котором работники обратились за реализацией имущественного налогового вычета, начало применять имущественный вычет ко всем доходам налогоплательщиком, полученным ими с начала налогового периода, то есть с начала года.

Суды отметили, что системный анализ положений ст. 210, п. 3 ст. 220, п. 3 ст. 226, п. 1 ст. 230 Кодекса позволяет сделать вывод об исчислении налога нарастающим итогом с начала календарного года и об отсутствии оснований для непредоставления вычета и, соответственно, возврата НДФЛ за месяцы, предшествующие месяцу представления налогового уведомления, то есть вся сумма, удержанная с начала календарного года, в момент осуществления перерасчета становится излишне удержанной и подлежит возврату налогоплательщику.

Ссылка налогового органа на п. 4 ст. 220 Кодекса признана судами не состоятельной, поскольку отсутствуют доказательства удержания налогоплательщиком налога на доходы после получения уведомлений от работников.

Указанный пункт ст. 220 Кодекса, который введен в действие с 01.01.2011 Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ, предусматривает последствия неправомерного удержания налоговым агентом налога без учета имущественного налогового вычета после предоставления налогоплательщиком соответствующего уведомления налогового органа и заявления и корреспондирует праву налогоплательщика, обусловленному п. 3 названной статьи Кодекса, на получение указанного вычета у работодателя.

Между тем внесение указанной поправки не изменило порядок исчисления налоговым агентом сумм налога, установленный п. 3 ст. 226 Кодекса.

Статьей 231 Кодекса и до внесения этой поправки в ст. 220 Кодекса предусматривался возврат налоговым агентом НДФЛ при излишнем удержании налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога.

Уведомление, которое налоговый орган выдает налогоплательщику для получения имущественного налогового вычета у работодателя, подтверждает его право на вычет по НДФЛ за целый год, а не за его отдельные месяцы, что следует из формы уведомления, утвержденной Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2009 N ММ-7-3/714@.

В соответствии со ст. 231 Кодекса суммы НДФЛ, излишне удержанные работодателем (налоговым агентом) из доходов его сотрудников, подлежат возврату этим налоговым агентом независимо от момента подачи налогоплательщиком соответствующего заявления. При этом из положений подп. 2 п. 1 ст. 220 Кодекса следует, что имущественный вычет при приобретении жилья предоставляется налогоплательщику за весь период, в котором возникло соответствующее право.

Таким образом, работодатель как налоговый агент обязан предоставить налогоплательщику такой налоговый вычет с начала календарного года независимо от того, в каком месяце налогоплательщик получил уведомление налогового органа и предоставил его совместно с заявлением на получение имущественного вычета.

При этом сумма НДФЛ, удержанная налоговым агентом с доходов налогоплательщика до получения указанных документов, является по своей правовой природе излишне взысканной и в любом случае подлежит возврату налогоплательщику, что налоговым органом не опровергается.

При таких обстоятельствах начисление и предложение удержать НДФЛ в сумме 682 405 руб. и перечислить его в бюджет, начисление соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, правомерно признано судами необоснованным.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 26.02.2014 по делу N А50-23167/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2014 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной Налоговой Службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.