Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 3 апреля 2023 г. N Ф04-1051/23 по делу N А81-12864/2021

г. Тюмень

3 апреля 2023 г.

Дело N А81-12864/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 апреля 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Дружининой Ю.Ф.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Диксон плюс" на постановление от 06.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Иванова Н.Е., Лотов А.Н.) по делу N А81-12864/2021 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Диксон плюс" (109044, город Москва, внутригородская территория города федерального значения муниципальный округ Южнопортовый, улица Мельникова, дом 15/10, квартира 49, ОГРН 1108901001087, ИНН 8902013845) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629001, город Салехард, улица Губкина, 6, А, ОГРН 1048900005890, ИНН 8901014300) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Диксон плюс" - Дзуцева О.В. по доверенности от 01.12.2021;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Емельянова Л.Н. по доверенности от 19.12.2022.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Диксон плюс" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 30.06.2021 N 11-11/02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 23.09.2022 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Кустов А.В.) требование заявителя удовлетворено частично: признано недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 8 333 125,15 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.

Постановлением от 06.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено в части удовлетворения заявленного требования, в указанной части принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования Общества.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм права, просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Инспекция возражает против доводов жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятого по делу постановления суда апелляционной инстанции.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества, в ходе которой установлены обстоятельства, свидетельствующие о неправомерном заявлении вычетов по взаимоотношениям с фирмами-"однодневками".

После выявления указанных обстоятельств налоговым органом в адрес заявителя было направлено уведомление от 20.09.2019 N 11-30/24164 о выявленном нарушении, в котором Обществу предложено сдать уточненные налоговые декларации.

11.10.2019 налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2017 года, при этом из книг покупок заявителем исключены операции по взаимоотношениям с фирмами-"однодневками" и включены расходные операции с обществом с ограниченной ответственностью "Диксон" (далее - ООО "Диксон") на общую сумму 7 935 508,39 руб., в том числе по периодам за 3, 4 кварталы 2017 года.

Общество также предоставило уточненные налоговые декларации по НДС за 3, 4 кварталы 2017 года, в которых "зеркально" уменьшило реализацию по обществу с ограниченной ответственностью "СГК-Трубопроводстрой-5" (далее - ООО "СГК-Трубопроводстрой-5") в книге продаж и вычеты по ООО "Диксон", тем самым создав возможность снижения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет в связи с исключением из книг покупок ООО "Диксон" операций с "техническими" организациями.

13.01.2020 налоговым органом составлен акт налоговой проверки N 11-21/01, в котором отражено, что сумма неуплаченного НДС за 2017 год составила 33 570 684 руб., из которых за 3 квартал 2017 года - 22 355 424 руб., за 4 квартал 2017 года - 11 215 261 руб., акт проверки с приложениями к нему направлен в адрес заявителя 28.02.2020 по ТКС.

07.09.2020 в связи с представлением ООО "Диксон" уточненных расчетов по НДС за 2016-2017 годы, что повлекло за собой фактическое изменение характера взаимоотношений проверяемого лица с ООО "Диксон", а также в связи с представлением налогоплательщиком возражений от 06.08.2020, в которых Общество заявило о том, что договор от 30.06.2017 N 1/06-2017, заключенный между заявителем и ООО "Диксон" представляет собой не договор подряда, а договор поставки, налоговый орган принял решение от N 11-21/04 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля до 07.10.2020 в целях установления действительных налоговых обязательств заявителя. Решение направлено Обществу посредством ТКС.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес Общества, ООО "Диксон" были направлены требования о представлении, в том числе следующих документов: требований-накладных, отчетов по израсходованным материалам, ведомостей материалов по объектам, документов, подтверждающих оприходование/списание материалов, приобретенных у ООО "Диксон".

Инспекция, рассмотрев частично представленные Обществом документы, пришла к выводу о том, что переквалификация договора со стороны заявителя и ООО "Диксон" является попыткой ввести в заблуждение налоговый орган, Общество и ООО "Диксон" с момента предоставления основных расчетов, предъявления в их адрес претензий со стороны Инспекции представили в совокупности более 10 уточненных деклараций по НДС.

При этом общая сумма к доплате по уточненным декларациям составила 1 382 477 руб. при предъявляемых претензиях со стороны налогового органа на многомиллионные суммы.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля было установлено, что в налоговых декларациях (основная, уточненный расчет N 1) ООО "Диксон" в 3 квартале 2017 года был заявлен вычет по контрагентам: обществу с ограниченной ответственностью "Партнер" на сумму 24 010 651,60 руб. по счет-фактуре от 01.08.2017 N ПА041826, обществу с ограниченной ответственностью "Русская коллекция КМ Групп" на сумму 24 148 401 руб. по счет-фактуре от 01.09.2017 РК-01905.

При этом ассортимент и объем приобретенного товара аналогичен реализованному в адрес Общества от ООО "Диксон" счет-фактуре от 04.08.2017 N 00006, по счет-фактуре от 06.09.2017 N 00008, соответственно.

По взаимоотношениям ООО "Диксон" с указанными контрагентами был составлен акт камеральной проверки от 10.10.2018, вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности от 28.11.2018, в связи с предоставлением уточненного расчета, в котором вычеты по данным контрагентам сторнированы.

В уточненной налоговой декларации N 2 данные контрагенты (наряду с иными контрагентами) были заменены на общество с ограниченной ответственностью "ПКФ ИР" с заменого товарного потока (алкогольная продукция), а впоследствии - на общество с ограниченной ответственностью "ПСО Благострой-2" с аналогичным товаром и объемом. Общая стоимость приобретения составила 48 124 728,15 руб.

Требования налогового органа, направленные в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес ООО "Диксон", Общества о представлении карточек счетов с оборотами на начало 01.01.2016, 01.01.2017 организациями не исполнены. Налогоплательщик в ответ на требование представил карточку счета только по материалам, приобретенным у ООО "Диксон" по договору поставки N 1 от 26.06.17.

Общество, ООО "Диксон" как в ходе проведения проверки, так и рамках дополнительных мероприятий налогового контроля документы, информацию, данные бухгалтерского учета представляли в только в виде выписок из данных бухгалтерского учета, в том виде, который не позволяет в полной мере осуществить налоговый контроль.

С учетом изложенного Инспекция пришла к выводу о том, что Общество заявляло налоговые вычеты от ООО "Диксон" формально, в целях недопущения уплаты НДС в бюджет. ООО "Диксон", в свою очередь, в целях недопущения возникновения разрыва между книгами покупок, продаж Общества, а также в целях занижения налоговой базы по НДС, заявляло налоговые вычеты по фирмам-"однодневкам".

27.10.2020 Инспекцией составлено дополнение к акту проверки N 11-21/06.

30.06.2021 принято решение N 11-11/02 о привлечении заявителя к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пункту 1 статьи 126 НК РФ, статье 123 НК РФ в виде штрафа в общем размере 61 700 руб.

Данным решением Обществу доначислены налоги в общем размере 50 861 779 руб., начислены пени в сумме 27 964 690,70 руб.; предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2017 год, в размере 99 348 683 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономного округу от 08.11.2021 N 163 решение Инспекции отменено в части привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 52 500 руб.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Решением Федеральной налоговой службы от 23.06.2022 "СД-4-9/7815@ решение Инспекции отменено в части выводов о неправомерном неперечислении (неполном перечислении) сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, начисления соответствующих сумм пени, а также привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 30 850 руб.

В связи с отменой решения Инспекции по эпизоду, связанному с доначислением НДФЛ, Общество отказалось от заявленных требований в указанной части.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль и НДС, соответствующих сумм штрафов и пени послужил вывод налогового органа о несоблюдении налогоплательщиком условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ в рамках финансово-хозяйственных взаимоотношений проверяемого налогоплательщика с взаимозависимым лицом - ООО "Диксон", а также занижения налоговой базы по НДС, налогу на прибыль по взаимоотношениям с ООО "СГК-Трубопроводстрой-5" в рамках заключенного контракта на выполнение работ по устранению гарантийных обязательств и недоделок объектов в составе стройки "Система магистральных трубопроводов "Бованенково-Ухта".

Частично удовлетворяя заявленное требование, суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерном доначислении НДС на общую сумму 8 333 125,15 руб., произведенном по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

Отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 3, 23, 54.1, 100, 143, 146, 154, 166, 169, 171, 172, 246, 247, 252, 253 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закона N 402-ФЗ), учитывая правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу о соответствии принятого налоговым органом решения нормам действующего законодательства.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод суда апелляционной инстанции, исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и конкретных обстоятельств, установленных по делу.

Положения статей 169, 171, 172 НК РФ, Закона N 402-ФЗ в их взаимосвязи указывают на то, что основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Таким образом, для применения вычетов по НДС (учета расходов по налогу на прибыль) необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы содержали достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций.

Судами установлено, что между Обществом и ООО "СГК-Трубопроводстрой-5" заключен договор от 26.06.2017 N ТПС-5/208/2017 по выполнению работ по устранению гарантийных обязательств и недоделок в составе стройки "Система магистральных трубопроводов "Бованенково-Ухта".

Дополнительным соглашением к договору от 26.06.2017 N ТПС-5/208/2017 предусмотрено самостоятельное привлечение Обществом субподрядчиков и самостоятельное приобретение материалов для исполнения работ.

Объект, на котором велись работы, был введен в эксплуатацию в январе 2017 года и полностью передан эксплуатирующей обществу с ограниченной ответственностью "Газпром трансгаз Ухта".

По требованию налогового органа Обществом также представлены:

- договор от 30.06.2017 N 1/06-2017, заключенный между заявителем (подрядчик) и ООО "Диксон" (субподрядчик), на выполнение работ по устранению гарантийных обязательств и недоделок в составе стройки "Система магистральных трубопроводов "Бованенково-Ухта" на сумму 213 515 251,45 руб. в рамках контракта, заключенного между Обществом и ООО "СГК-Трубопроводстрой-5";

- договор поставки от 26.06.2017 N 1, в рамках которого ООО "Диксон" поставляет в адрес Общества строительные материалы, согласно спецификации к договору.

Спецификация в адрес Инспекции не была представлена. При этом представлены счета-фактуры на приобретение материалов на сумму 54 738 603,43 руб., в том числе НДС 8 349 956,45 руб.

Признавая правомерным доначисление налоговым органом НДС по взаимоотношениям с ООО "Диксон", суд апелляционной инстанции принял во внимание отсутствие у контрагента условий для фактического осуществления принятых на себя обязательств; неподтверждение Обществом реального исполнения спорных хозяйственных операций заявленным контрагентом.

Так, судом установлено, что спорный контрагент не обладает необходимыми трудовыми, материальными и иными ресурсами (все работники ООО "Диксон" были задействованы в розничной торговле в магазинах) для выполнения принятых на себя обязательств; согласно показаниям руководителя ООО "Диксон", он является "номинальным" руководителем; налогоплательщик и контрагент в период совершения сделок являлись взаимозависимыми лицами, поскольку учредителем Общества и ООО "Диксон" до 25.09.2020 числился Охрименко В.В., который имел возможность влияния на финансово-хозяйственную деятельность указанных организаций.

По результатам анализа банковских счетов ООО "Диксон" за 2017 год не установлено приобретения товаров, в дальнейшем якобы поставленных Обществу. Вычеты в книгах покупок 3 квартала 2017 года от 87,5% по 99,61% сформированы за счет фирм-"однодневок".

Из анализа представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений участвующих в деле лиц также следует, что представленные Обществом на проверку документы содержат противоречивые и недостоверные сведения, следовательно, не могут быть приняты в качестве надлежаще оформленных документов.

В частности, судом учтено, что стоимость выполненных Обществом работ в рамках договора, заключенного ООО "СГК-Трубопроводстрой-5", составила 41 324 036,89 руб.

(в том числе НДС 6 303 666 руб.), при этом договор с ООО "Диксон" заключен на сумму 213 515 251,45 руб. (в том числе НДС 32 570 123 руб.).

Из представленных Обществом актов по форме КС-2 следует, что работы и материалы были выполнены и поставлены в полном объеме; между тем, ООО "Диксон" в актуальных книгах продаж отражало только доход от реализации инертных материалов, что соответствовало данным, отраженным в книге покупок Общества.

В ходе проверки также установлено, что фактически все работы выполнены Обществом с привлечением закрытого акционерного общества "ВиД".

Согласно представленной Обществом ведомости материалы, приобретенные у ООО "Диксон", были использованы в работах по берегоукреплению подводного перехода ч/з реку Уса (основная и резервная нитки) (линейная часть, 1-я нитка. Участок 526,7 км - 860,5 км (I этап), номер пункта мероприятий 7.

Из актов о списании материальных запасов, требований-накладных, актов КС-2, ведомостей объемов работ, смет, подписанных между заказчиком и Обществом, следует, что для заполнения ячеек георешетки необходимо было использование щебня фр. 20*40, необходимым объемом - 2 596,29 м3;

Между тем данный инертный материал Обществом не приобретался, списаний щебня указанной фракции не производилось, давальческий материал не предоставлялся согласно ответа заказчика, что свидетельствует о несоответствии представленной документации и фактическим обстоятельствам.

Кроме того, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщик и ООО "Диксон" на требования налогового органа не представили документы, подтверждающие оприходование/списание материалов, приобретенных у ООО "Диксон".

Принимая во внимание указанные обстоятельства, учитывая, что Общество в нарушение статьи 65 АПК РФ не представило доказательств, опровергающих доводы Инспекции о правомерности доначисления ему НДС, суд кассационной инстанции считает, что суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о совершении налогоплательщиком действий, направленных на необоснованное получение из бюджета налоговой выгоды и обоснованно отказал в удовлетворении требований Общества.

Не оспаривая по существу выводы налогового органа о создании формального документооборота по взаимоотношениям с ООО "Диксон", в кассационной жалобе Общество приводит доводы о допущенных налоговым органом существенных нарушениях процедуры проверки.

Принимая во внимание положения статей 88, 89, 100, 101 НК РФ, суд апелляционной инстанции не установил существенных нарушений Инспекцией процедуры налоговой проверки.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут являться основанием для отмены решения налогового органа, если такие нарушения привели или могли привести к принятию неправомерного решения.

Из анализа положений статьи 101 НК РФ с учетом разъяснений Конституционного Суда Российской Федерации, изложенных в Определении от 20.04.2017 N 790-О следует, что нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ.

При этом суды установили, что решения о продлении сроков рассмотрения материалов налоговой проверки, об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки принимались, в том числе по ходатайству Общества, в целях получения дополнительных доказательств для подтверждения либо опровержения фактов совершения Обществом нарушений законодательства о налогах и сборах, соблюдения существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (обеспечение ознакомления проверяемого лица с материалами налоговой проверки, предоставления ему возможности представить аргументированные возражения по существу выявленных нарушений, удовлетворение ходатайств и запросов Общества), тщательной проверки всех заявленных Обществом доводов и возражений, то есть для соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика.

То обстоятельство, что в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля установлена неуплата НДС в большем размере, чем было отражено в акте проверки, на что ссылается Общество, не может служить основанием для признания неправомерным доначисление спорных сумм налога в размере, установленном в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку в противном случае это повлечет освобождение налогоплательщика от уплаты налога при фактическом выявлении сокрытого объекта налогообложения.

Кроме того, как отмечено судом апелляционной инстанции, проведение дополнительных мероприятий налогового контроля было обусловлено поведением самого налогоплательщика (формальное уточнение Обществом и его контрагентом после получения акта налоговой проверки своих налоговых обязательств, изменение в возражениях на акт проверки процессуальной позиции заявителя в части о переквалификации договора от 30.06.2017 N 1/06-2017) и имело отношения к нарушениям, выявленным в ходе выездной налоговой проверки.

Выводы суда апелляционной инстанции основаны на надлежащей оценке всех доказательств, представленных участвующими в деле лицами в обоснование своих требований и возражений, установлении всех обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения настоящего спора, и правильности применения положений норм материального права, регулирующих рассматриваемые правоотношения, а также соблюдении норм процессуального права.

Доводы заявителя жалобы сводятся к несогласию с выводами суда апелляционной инстанции по рассматриваемому спору и по существу основаны на неправильном толковании норм права, регулирующих спорные правоотношения, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и направлены на переоценку доказательств и установление иных фактических обстоятельств дела, что в силу положений главы 35 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены обжалуемого постановления суда апелляционной инстанции, судом кассационной инстанции не установлено.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление от 06.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-12864/2021 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

Ю.Ф. Дружинина Г.В. Чапаева