Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 3 октября 2023 г. N Ф02-5294/23 по делу N А10-133/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 02 октября 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 октября 2023 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Загвоздина В.Д., Левошко А.Н.,

при ведении протокола открытого судебного заседания, проводимого посредством веб-конференции помощником судьи Слободчиковой О.А.,

при участии: посредством веб-конференции представителя общества с ограниченной ответственностью "НБС-Групп" - Базаргуроева Ч. Б. (доверенность от 01.02.2023, диплом), в помещении суда округа представителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия - Жамбаловой Т.С. (доверенность от 25.10.2022, диплом),

рассмотрев кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 апреля 2023 года по делу N А10-133/2020, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2023 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "НБС-Групп" (ОГРН 1130327009262, ИНН 0323368786, далее - налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия о признании недействительным решения N 2 от 06.02.2019 (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 14 июня 2022 года произведена замена инспекции на правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 01 февраля 2021 года, оставленным без изменения постановлениями Четвертого арбитражного апелляционного суда от 05 апреля 2021 года и Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 03 августа 2021 года, в удовлетворении требования отказано.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 12 апреля 2022 года судебные акты отменены в части доначислений по налогу на добавленную стоимость (НДС) по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью (ООО) "ИНИЦ Сершин". Дело в данной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Бурятия. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении, решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 апреля 2023 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2023 года, требования в части доначислений НДС по эпизоду взаимоотношений с ООО "ИНИЦ Сершин" удовлетворены.

Управление в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 54.1, 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ)), пункт 28 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 33), просит решение и постановление по эпизоду, рассмотренному при новом рассмотрении дела, отменить, не передавая дело на новое рассмотрение принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования.

Управление считает вывод судов о раскрытии реального контрагента необоснованным, сделанным без учета взаимозависимости проверяемого налогоплательщика и контрагента ООО "ИНИЦ Сершин".

По мнению заявителя кассационной жалобы: по счету-фактуре N 35 от 30.09.2016 право для применения налогового вычета возникло у общества в 3 квартале 2016 года, следовательно, трехлетний срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ для предъявления к вычету суммы налога истек 30.09.2019; предъявляя налоговые декларации по НДС, где произведена замена контрагента общества с ограниченной ответственностью (ООО) "Байкалремстрой" на ООО "ИНИЦ Сершин" за пределами трёхлетнего срока и, приводя доводы о праве на "налоговую реконструкцию", налогоплательщик имеет цель преодолеть результаты выездной налоговой проверки в виде злоупотребления правом на налоговый вычет по НДС; при отсутствии доказательств реальной поставки асфальтобетонной смеси по счет-фактуре N 35, право на налоговую "реконструкцию" у общества не возникло.

Общество в отзыве на кассационную жалобу против ее доводов возразило, ссылаясь на их несостоятельность.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 24.07.2018 N 9 и 06.02.2019 вынесено решение N 2, которым обществу доначислены, в том числе спорная сумма 2 590 822 рубля 98 копеек НДС, соответствующие ей суммы пени и штрафа.

Основанием доначисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о неправомерном заявлении вычетов, в связи с нереальностью сделок общества с контрагентом ООО "Байкалремстрой" (договоры подряда N 2/1-Д от 14.06.2016 и N 2/3-Д от 20.06.2016 по ремонту дворовых территорий многоквартирных домов в г. Улан-Удэ), в связи с отсутствием у последнего технических и материальных ресурсов для выполнения работ, невозможности им исполнить обязательства по указанным договорам.

Факты выполнения самих работ и поставки асфальтобетонной смеси на сумму 16 984 284 рубля (НДС 2 590 822 рубля 98 копеек) инспекцией при проверке под сомнение не ставились, было также установлено поступление денежных средств по сделкам с ООО "Байкалремстрой" на счет иного юридического лица (ООО "ИНИЦ Сершин"), в связи с чем после принятия инспекцией решения обществом представлены уточненные декларации по НДС за 2016 год с указанием ООО "ИНИЦ Сершин" как реального контрагента и поставщика асфальтобетонной смеси. Указанные факты отражены, в том числе в оспариваемом решении налогового органа.

В обоснование представлены соответствующие учетные первичные документы (корректировочный счет-фактура ООО "ИНИЦ Сершин", исправленные книга продаж ООО "ИНИЦ Сершин" и книга покупок ООО "НБС-Групп").

Удовлетворяя при новом рассмотрении дела требование общества в части доначисления НДС по эпизоду взаимоотношений с ООО "ИНИЦ Сершин", суды исходили из наличия у общества права на реконструкцию налоговых обязательств по эпизоду ООО "ИНИЦ Сершин".

Суд округа оснований для постановки иных выводов и отмены судебных актов в данной части не усматривает в силу следующего.

Понятие вычетов по НДС, условия и порядок их применения определены в статьях 169, 171, 172 НК РФ, согласно которым налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.

Применение данных норм права было разъяснено Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (действовало в 2016 году), далее - Постановление N 53), согласно которому налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7).

Впоследствии данная позиция была закреплена в статье 54.1 НК РФ, согласно пункту 1 которой не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В последствии в судебной практике сформировались правовые подходы, согласно которым налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П), а противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере, превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком и иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определения Верховного Суда Российской Федерации от 27.02.2018 N 526-О, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Из изложенного следует, что проведение "налоговой реконструкции", имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли необоснованную налоговую выгоду, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323, если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое фактически осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром, то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Правильно применив указанные нормы права, разъяснения и правовые позиции по их применению, суды, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, установили следующее.

Выездной налоговой проверкой общества установлена нереальность его сделки с контрагентом ООО "Байкалремстрой", который для выполнения работ по договорам подряда приобрел асфальтобетонную смесь, необходимую для выполнения работ у ООО ИНИЦ "Сершин" по счету-фактуре от 30.09.2006 N 35 на сумму 16 984 284 рублей, в том числе 2 590 822 рубля 98 копеек НДС.

Договор поставки ООО "Байкалремстрой" не исполнялся, реализация асфальтобетонной смеси в его адрес не осуществлялась, а фактически была произведена ООО ИНИЦ "Сершин" в адрес ООО "НБС-Групп".

ООО ИНИЦ "Сершин" подтвердило поставку обществу асфальтобетонной смеси и её оплату налогоплательщику путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "ИНИЦ Сершин", которое исчислило и уплатило НДС с данной сделки реализации.

Арбитражными судами, также установлено следующее.

ООО "НБС-Групп" как подрядчик по муниципальному контракту приняло на себя обязательства выполнить работы по объекту "Ремонт дворовых территорий многоквартирных домов, проездов к дворовым территориям многоквартирных домов", данные работы выполнены и сданы заказчику, что подтверждено материалами дела (акты освидетельствования скрытых работ, общий журнал работ, реестр актов освидетельствования скрытых работ и другие) и инспекцией не оспаривается.

По результатам совокупной оценки имеющихся в деле доказательств суды установили: всего было использовано не менее 21 297 тонны асфальтобетонной смеси без учета нескольких нечитаемых актов освидетельствования скрытых работ в томе 25 (акты освидетельствования скрытых работ (тома 16-25); использовалась асфальтобетонная смесь, изготовленная только организацией ООО "ИНИЦ-Сершин", у которого обществом она (смесь) была приобретена самостоятельно по счетам-фактурам от 30.06.2016 N 13 и N 15, от 11.07.2016 N 17/1, от 12.08.2016 N 25, от 26.09.2016N 34/1, от 10.06.2016 N 8, от 22.06.2016 N 9, от 23.11.2016 N 2311 на 10 211,88 тонн (том 31, л.д. 75-86).

Также было использовано 7 014,331 тонн по субподрядным работам контрагентов.

По спорному счету-фактуре приобретено 5 307,588 тонн асфальтобетонной смеси.

Сумма всех объемов асфальтобетонной смеси по актам выполненных работ по форме КС-2 самого налогоплательщика и его субподрядных организаций соотносится с суммой объемов асфальтобетонной смеси, указанной в локально-сметных расчетах к муниципальному контракту N 15 от 10.06.2016.

Асфальтобетонная смесь использовалась обществом, в том числе при устранении выявленных замечаний (недостатков) работ, что следует из представленных в материалы дела актов (том 12, л.д. 11, 13, 16, 22).

Объективные и достаточные доказательства, бесспорно свидетельствующие о недобросовестности общества и "задвоении" использованных им материалов, а также того, что асфальтобетонная смесь приобреталась обществом у других поставщиков, в деле отсутствуют, о наличии таких доказательств налоговым органом не заявлено.

Установив данные факты, которые заявителем кассационной жалобы по существу не оспорены и не опровергнуты, суды пришли к обоснованным выводам: о том, что НДС, включенный в стоимость товара, реализованного реальным поставщиком ООО "ИНИЦ "Сершин" в адрес налогоплательщика составил 2 590 822 рубля 98 копеек, в отношении данной суммы общество имеет право претендовать на предусмотренные налоговым законодательством вычеты и, как следствие, о наличии оснований для удовлетворения требования в соответствующей части.

Данные выводы соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, при исследовании и оценке которых и распределении между сторонами бремени доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств, требования главы 7, статьи 200 АПК РФ судами не нарушены.

Суд округа соглашается с позицией судов о том, что в данном судебном деле рассматривается вопрос налоговой реконструкции при раскрытии реального контрагента, фактически исполнившего обязанности по уплате НДС в отношении соответствующих хозяйственных операций, в связи с чем отклоняет довод налогового органа о пропуске трехлетнего срока, предусмотренного положениями статьей 173 НК РФ на применение налоговых вычетов, а также ссылку на пункт 28 Постановления N 33, как основанные на их ошибочном толковании налоговым органом к установленным в данном деле конкретным фактам и выработанным высшими судебными инстанциями правовым подходам о необходимости установления действительных налоговых обязательств при раскрытии реальных контрагентов по сделкам.

Иные доводы кассационной жалобы (несогласие с выводом судов о раскрытии реального контрагента со ссылкой на взаимозависимость проверяемого налогоплательщика и контрагента ООО "ИНИЦ Сершин") не изменяют и не опровергают установленных судами обстоятельств, являются позицией налогового органа по делу, приводились им в судах двух инстанций, судами рассмотрены и отклонены со ссылкой на установленные по настоящему делу факты и нормы права, с изложением в судебных актах мотивов их непринятия. Оснований для иной оценки данных доводов и установления иных обстоятельств у суда округа не имеется, в силу его полномочий, определенных в главе 235 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, не установлено.

В связи с изложенным обжалуемые судебные акты на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленными квалифицированными электронными подписями судей, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа.

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копия постановления на бумажном носителе может быть направлена им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручена им под расписку.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 апреля 2023 года по делу N А10-133/2020, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2023 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без рассмотрения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.