Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18 апреля 2019 г. N Ф02-396/19 по делу N А58-71/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 11 апреля 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 апреля 2019 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Сонина А.А.,

судей: Загвоздина В.Д., Левошко А.Н.,

при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) и Управления Федеральной налоговой службы по республике Саха (Якутия) Раднаевой А.И. (доверенности от 24.12.2018 и от 28.12.2018), акционерного общества "Авиакомпания АЛРОСА" Марцинковского Д.А. (доверенность от 22.05.2017), Смирнова А.Е. (доверенность от 22.05.2017),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Авиакомпания АЛРОСА" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 14 августа 2018 года по делу N А58-71/2018, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02 ноября 2018 года по тому же делу (суд первой инстанции - Эверстова Р.И., суд апелляционной инстанции: Никифорюк Е.О., Ломако Н.В., Каминский В.Л.),

установил:

акционерное общество "Авиакомпания АЛРОСА" (ОГРН 1047806033626, далее - общество, компания) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлениями к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 22.08.2017 N 09-08/11-Р об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в уменьшении ранее исчисленной суммы налога за добавленную стоимость к уплате в бюджет по уточненной декларации за 4 квартал 2013 года в размере 19 519 097 рублей, решения от 26.10.2017 N 14 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, решения от 26.10.2017 N 07-60 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 6 430 073 рублей.

Определением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 22.02.2018 объединены дело N А58-512/2018 с делом N А58-71/2018 в одно производство для совместного рассмотрения с присвоением номера дела N А58-71/2018.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне ответчика привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее - Управление), на стороне заявителя - Федеральное агентство воздушного транспорта (далее - ФАВТ).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 14 августа 2018 года заявленные требования удовлетворены частично.

Решение налогового органа от 22.08.2017 N 09-08/11-Р об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, признано недействительным в части отказа в уменьшении ранее исчисленной суммы налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет по уточненной декларации за 4 квартал 2013 года в сумме 9 819 917 рублей.

Решения инспекции от 26.10.2017 N 07-60 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 26.10.2017 N 14 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, признаны недействительными в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 3 798 105 рублей.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02 ноября 2018 года решение суда первой инстанции от 14 августа 2018 года оставлено без изменения.

Не согласившись с судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, судами неправильно истолкованы и применены к спорным правоотношениям положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, а также не учтено, что спорные субсидии выделялись исключительно в целях возмещения недополученных доходов, а не на возмещение затрат, связанных с оплатой товаров (работ, услуг).

В судебном заседании представители общества поддержали доводы кассационной жалобы.

Участвующий в судебном заседании представитель налогового органа отклонил доводы кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве. Считает судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Арбитражным судом Восточно-Сибирского округа на основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрение кассационной жалобы отложено с 13 марта 2019 года до 14 часов 20 минут 10 апреля 2019 года.

Арбитражным судом Восточно-Сибирского округа на основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 10 апреля 2019 года до 12 часов 20 минут 11 апреля 2019 года, о чем сделано публичное извещение.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов судов установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях на жалобу, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, в том числе по вопросам правильности исчисления налога на добавленную стоимость.

По результатам проверки составлен акт от 21.04.2017 N 09-08/11-А и вынесено решение N 09-08/11-Р от 22.08.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

25.05.2017 обществом представлена уточненная налоговая декларация N 6 по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года, с суммой налога исчисленной к возмещению из бюджета в сумме 31 956 393 рублей.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 08.09.2017 N 82 и вынесены решения от 26.10.2017 N 14 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, согласно которому отказано в возмещении 31 956 393 рублей и N 07-60 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 18 808 190 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 27.12.2017 N 05-16/22566 отменено решение инспекции об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.10.2017 N 07-60 в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 18 808 190 рублей, отменено решение об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 26.10.2017 N 14, возмещен налог на добавленную стоимость в размере 25 526 320 руб., отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 6 430 073 рублей.

Не согласившись с решениями налогового органа от 22.08.2017 N 09-08/11-Р, от 26.10.2017 N 07-60 и от 26.10.2017 N 14 в обжалуемой части, общество оспорило их судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды пришли к выводу о том, что в проверяемом периоде компания в нарушение подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не восстановлены суммы налога, подлежащие восстановлению в связи с получением субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с перевозкой пассажиров по установленным специальным тарифам.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с указанными выводами судов в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории находящиеся под ее юрисдикцией.

Восстановление налога на добавленную стоимость обусловлено недопущением возмещения налога в двойном размере: при заявлении вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) за свой счет; второй раз в составе субсидии, полученной из федерального бюджета.

Пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что субсидии юридическим лицам предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Общество при реализации услуг, связанных с обеспечением перевозки пассажиров с Дальнего Востока в европейскую часть страны и в обратном направлении, на территории Северо-Западного, Сибирского, Уральского и Дальневосточного федеральных округов по специальным тарифам в 2013 и в 2015 годах получало субсидии, выделяемые из федерального бюджета.

Порядок предоставления субсидий в спорный период был предусмотрен правилами, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации: от 29.12.2009 N 1095 (в редакции от 03.12.2010 N 971, от 30.01.2012 N 48, от 16.04.2012 N 325, от 11.02.2013 N 113) "Правила предоставления субсидий организациям воздушного транспорта в целях обеспечения доступности воздушных перевозок пассажиров с Дальнего Востока в европейскую часть страны и в обратном направлении" (далее - Правила N 1), а также правилами, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 27.03.2013 N 265 (в редакции, действовавшей в 2013 году) "Правила предоставления субсидий из федерального бюджета организациям воздушного транспорта в целях обеспечения доступности региональных перевозок пассажиров воздушным транспортом на территории Северо-Западного, Сибирского, Уральского и Дальневосточного федеральных округов" (далее - Правила N 2).

До 2017 года Правила N 1 и Правила N 2 прямо не определяли, к какому из указанных выше двух видов субсидий относятся спорные субсидии.

По общему правилу, тарифы на перевозку пассажиров воздушным транспортом устанавливаются авиаперевозчиком самостоятельно (пункт 5 Правил формирования и применения тарифов на регулярные воздушные перевозки пассажиров и багажа, взимания сборов в области гражданской авиации, утвержденных Приказом Минтранса России от 25.09.2008 N 155).

Вместе с тем, специальные тарифы, применяемые Обществом на основании указанных выше Правил, являются льготными, сниженными по отношению к обычно применяемым на тех же рейсах. При этом во всех случаях размер специального тарифа ниже размера экономически обоснованных тарифов, что не оспаривается инспекций и не ставится под сомнение иными лицами, участвующими в деле.

В Правилах отсутствуют какие-либо указания на то, что их целями является возмещение организациям воздушного транспорта каких-либо затрат на приобретение товаров (работ, услуг).

В соответствии с Правилами размер получаемой авиакомпанией из федерального бюджета субсидии не поставлен в зависимость ни от факта несения каких-либо расходов, ни от их размера.

Расчет размера субсидий поставлен в зависимость исключительно от показателя реализованных компанией услуг по перевозке отдельных категорий пассажиров по специальному тарифу и размера субсидии на одного пассажира.

Правила содержат аналогичные между собой положения, согласно которым для получения субсидии авиаперевозчик представляет ежемесячно в ФАВТ расчет причитающейся субсидии и отчет о количестве фактически перевезенных пассажиров с приложением реестра перевозочных документов, подтверждающих выполнение воздушных перевозок по специальному тарифу.

Следовательно, никаких иных документов (кроме отчета о количестве фактически перевезенных пассажиров с приложением реестра перевозочных документов, подтверждающих выполнение воздушных перевозок по специальному тарифу) для получения субсидии компания бюджетному распорядителю не предоставляет, в том числе и документов, подтверждающих несение налогоплательщиком каких-либо расходов, а ФАВТ не осуществляет контроль за их обоснованностью.

Пунктом 5 статьи 790 Гражданского кодекса Российской Федерации прямо предусмотрено, что в случаях, когда в соответствии с законом или иными правовыми актами установлены льготы или преимущества по провозной плате за перевозку грузов, пассажиров и багажа, понесенные в связи с этим расходы возмещаются транспортной организацией за счет средств соответствующего бюджета.

Под такими возмещаемыми из бюджета расходами по смыслу приведенной нормы понимаются расходы на покрытие убытков, вызванных недополучением провозной платы вследствие применения льгот или преимуществ по провозной плате.

В пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 N 23 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса РФ" указано, что в тех случаях, когда публично-правовое образование в правовых актах, принимаемых во исполнение законов, установивших льготы, предусматривает последующую компенсацию не полученной от потребителей платы, неисполнение этой обязанности по компенсации влечет возникновение убытков у лица, реализовавшего товары (выполнившего работы, оказавшего услуги) по льготным ценам или без получения платы от потребителя.

Исходя из буквального содержания договоров о предоставлении субсидий, заключенных компанией с ФАВТ (от 14.03.2013 N Д-34-14, от 18.04.2013 N Д-94-14, от 13.03.2015 N Д-61-14, от 26.05.2015 N Д-137-14) и документов, представленных в целях их получения, не следует что выплаченные обществу субсидии фактически предназначались для возмещения затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом налога на добавленную стоимость.

Термин "затраты", о которых идет речь с спорных договорах подразумевает под собой затраты общества на покрытие убытков, образовавшихся у него в виде недополученных доходов в связи с применением специального, сниженного тарифа на перевозку, а не его затраты на приобретение каких-либо товаров.

При таких обстоятельствах суды неправильно применили к спорным правоотношениям положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но судами неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт - отменить судебные акты в части отказа в признании недействительными решений налогового органа от 22.08.2017 N 09-08/11-Р об, от 26.10.2017 N 07-60 и от 26.10.2017 N 14, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 14 августа 2018 года по делу N А58-71/2018, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02 ноября 2018 года по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

В указанной части принять новое решение.

Признать недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) от 22.08.2017 N 09-08/11-Р об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в уменьшении ранее исчисленной суммы налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет уточненной декларации за IV квартал 2013 года в сумме 9 699 180 рублей, от 26.10.2017 N 07-60 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 26.10.2017 N 14 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 2 631 968 рублей, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Саха (Якутия) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов акционерного общества "Авиакомпания АЛРОСА".

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.