Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 1 февраля 2017 г. N Ф03-6113/16 по делу N А04-1061/2016 (ключевые темы: статья 170 НК - имущественные права - налогообложение - раздельный учет - государственное задание)

Требование: о взыскании долга и пени, о взыскании штрафа, о признании незаконным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе, решение суда первой инстанции оставлено в силе

Резолютивная часть постановления объявлена 25 января 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 февраля 2017 года.

Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:

председательствующего судьи: Н.В. Меркуловой

судей: И.А. Мильчиной, Е.П. Филимоновой

при участии:

от государственного автономного учреждения Амурской области "Амурская авиабаза" - представитель не явился;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области - Скабелкин А.Г., представитель по доверенности от 22.08.2016 N 05-37/319;

Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области - Скабелкин А.Г., представитель по доверенности от 20.02.2016 N 07-19/288;

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу государственного автономного учреждения Амурской области "Амурская авиабаза"

на решение от 03.06.2016, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2016

по делу N А04-1061/2016 Арбитражного суда Амурской области

дело рассматривали: в суде первой инстанции судья М.А. Басос;

в суде апелляционной инстанции судьи: Е.А. Швец, Е.В. Вертопрахова, Т.Д. Пескова

по заявлению государственного автономного учреждения Амурской области "Амурская авиабаза" (ОГРН 1072801001129, ИНН 2801118992, место нахождения: 675000, Амурская обл., г. Благовещенск, ул. Амурская, 20)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области (ОГРН 1042800037587, ИНН 2801888889, место нахождения: 675000, Амурская обл., г. Благовещенск, ул. Красноармейская, 122), Управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области ОГРН 1042800037411, ИНН 2801099980, место нахождения: 675000, Амурская обл., г. Благовещенск, пер. Советский, 65/1)

об оспаривании ненормативных правовых актов

государственное автономное учреждение Амурской области "Амурская авиабаза" (далее - заявитель, учреждение, ГАУ АО "Амурская авиабаза") обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Амурской области (далее - инспекция, налоговый орган, Межрайонная ИФНС России N 1 по Амурской области) о признании незаконными решения от 23.11.2015 N 17823 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2014 года в сумме 5 051 112 руб., штрафа за неуплату НДС в сумме 54 975 руб. 68 коп., пеней в сумме 495 627 руб. 68 коп., уменьшения НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме 769 463 руб.; решения от 23.11.2015 N 49433 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения обязанности по уплате НДС за 2 квартал 2014 года в сумме 1 556 370 руб., пеней в сумме 51 745 руб. 23 коп., уменьшения НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме 3 382 295 руб.; решения от 23.11.2015 N 266 об отказе в возмещении НДС за 1 квартал 2014 года в сумме 769 463 руб.; решения от 23.11.2015 N 265 об отказе в возмещении НДС за 2 квартал 2014 года в сумме 3 382 295 руб.; к Управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - управление, УФНС России по Амурской области) о признании незаконным решения от 12.02.2016 N 15-07/2/45.

Решением Арбитражного суда Амурской области от 03.06.2016 требования учреждения удовлетворены частично. Суд первой инстанции решения налогового органа от 23.11.2015 N 17823 в части начисления НДС в сумме 652 145 руб., пени в сумме 97 142 руб. 44 коп., штрафа в сумме 13 042 руб. 93 коп.; от 23.11.2015 N 49433 в части начисления НДС в сумме 1 288 471 руб., пени в сумме 49 599 руб. 57 коп.; решение УФНС России по Амурской области от 12.02.2016 N 15-07/2/45 в указанной части признал недействительными как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказал, обязав инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2016 решение суда первой инстанции от 03.06.2016 оставлено без изменения.

Воспользовавшись правом на кассационное обжалование, ГАУ АО "Амурская авиабаза" в жалобе просит решение и постановление отменить, принять по делу новый судебный акт, поскольку полагает, что судами обеих инстанций неправильно применены нормы налогового законодательства и не все представленные заявителем доказательства исследованы и оценены.

Межрайонная ИФНС России N 1 по Амурской области и УФНС России по Амурской области в отзывах на кассационную жалобу указали на несогласие с изложенными в ней доводами, полагают, что оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

В заседании суда кассационной инстанции 18.01.2017 - 25.01.2017 представители инспекции и управления просили жалобу отклонить.

ГАУ АО "Амурская авиабаза", извещенное надлежащим образом о начале судебного процесса с его участием, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе посредством размещения соответствующей информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило, что в силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не явилось препятствием для рассмотрения кассационной жалобы.

Проверив соответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права к установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов, Арбитражный суд Дальневосточного округа приходит к следующему.

При исследовании обстоятельств настоящего дела судами установлено, что по результатам проведенных Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области камеральных налоговых проверок деклараций по НДС за 1 и 2 кварталы 2014 года приняты:

по 1 кварталу 2014 года решение от 23.11.2015 N 17823 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислены НДС в сумме 5 051 112 руб., пени в сумме 495 627 руб. 68 коп.; налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 54 975 руб. 68 коп.; уменьшена сумма НДС, излишне заявленная к возмещению, в размере 769 463 руб.; решение от 23.11.2015 N 266 об отказе в возмещении НДС в сумме 769 463 руб., которым признано необоснованным применение налоговых вычетов по НДС в сумме 5 820 575 руб.;

по 2 кварталу 2014 года решение от 23.11.2015 N 49433 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислены НДС в сумме 1 556 370 руб., пени в сумме 51 745 руб. 23 коп.; уменьшена сумма НДС, излишне заявленная к возмещению, в размере 3 382 295 руб.; решение от 23.11.2015 N 265 об отказе в возмещении НДС в сумме 3 382 295 руб., которым признано необоснованным применение налоговых вычетов по НДС в сумме 4 938 665 руб.

Основаниями для вынесения указанных решений послужили выводы инспекции о несоответствии применяемого налогоплательщиком раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, требованиям налогового законодательства и неприменении правила о пропорциональном распределении сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых налогом операций по причине не включения в расчет пропорции средств, полученных учреждением за выполнение работ (оказание) услуг в рамках государственного задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.

С выводами Межрайонной ИФНС России N 1 по Амурской области согласилось УФНС России по Амурской области, которое решением от 12.02.2016 N 15-07/2/45 жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения.

Полагая, что налоговым органом допущено необоснованное доначисление НДС, исчисление пеней и назначения штрафов, ссылаясь на неправомерность учета налоговым органом размера субсидии при определении пропорции для исчисления суммы НДС, подлежащего вычету, учреждение обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Руководствуясь пунктами 2 и 4 статьи 170, статьей 171 НК РФ, арбитражный суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа о неправильном определении учреждением в учетной политике порядка распределения сумм НДС, предъявленных продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщику, осуществляющему как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции. Частично удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции принял во внимание результаты сверки первичных бухгалтерских документов сумм "входного" НДС, и, применив положения статьи 70 АПК РФ, изменил начисленные суммы налога, пеней и штрафов.

Вторая инстанция, повторно рассматривая дело по правилам статьи 34 АПК РФ, согласилась с выводами суда первой инстанции и оставила его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу учреждения, суд округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС относятся операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно подпункту 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС не признается выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.

Кроме того, статьей 149 НК РФ предусмотрен перечень операций, освобождаемых от обложения НДС. Подпунктом 19 пункта 3 статьи 149 НК РФ определено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС на территории Российской Федерации операции в виде проведения работ (оказания услуг) по тушению пожаров.

В случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями указанной выше статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций (пункт 4 статьи 149 НК РФ).

Судами установлено, что в проверяемый период учреждение осуществляло основной вид деятельности, в частности выполняло работы (оказывало услуги) в рамках государственного задания на 2014 год (выполнение работ по организации и проведению мониторинга пожарной опасности в авиационной зоне лесного фонда Амурской области, охране лесов от пожаров на землях лесного фонда Амурской области; выполнение работ по тушению лесных пожаров на территории Амурской области; выполнение полетов воздушным транспортом в интересах Правительства Амурской области; обслуживание населения воздушным транспортом и выполнение пассажирских перевозок в труднодоступные районы области; проведение противопожарной пропаганды и агитации), также занималось коммерческой деятельностью, выполняя работы, оказывая услуги в виде проведения работ по тушению лесных пожаров по договорам, заключаемым с муниципальными образованиями, за плату (операции, не подлежащие налогообложению НДС) и оказывало платные услуги иным заказчикам по авиационным работам и т.п.

Следовательно, ГАУ АО "Амурская авиабаза" осуществляло операции, не являющиеся объектом налогообложения НДС, облагаемые НДС и освобожденные от налогообложения.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.

Как следует из пункта 2 статьи 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В пункте 2 статьи 170 НК РФ установлены случаи, когда суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) учитываются в их стоимости. К таким случаям относятся: приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) (подпункт 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ), а также приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ (подпункт 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ).

В том случае, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ, применяется установленное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам).

Проверяя порядок ведения учреждением раздельного учета, суды установили, что налогоплательщик, предусмотрев в учетной политике пропорциональное распределение "входного" НДС, между тем в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ не включил в расчет пропорции поступившие денежные средства в виде субсидий на выполнение государственного задания, нарушив тем самым правило о ведении раздельного учета "входного" НДС.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 КН РФ.

Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период (пункт 4.1 статьи 170 НК РФ).

Поскольку в 1 и 2 кварталах 2014 года заявителем приобретались товары, работы, услуги (горюче-смазочные материалы, запасные части, материалы, работы (услуги) по установке на воздушное судно Ан-2 силового модуля в составе турбинного двигателя), которые использовались как в облагаемой, так и в необлагаемой НДС деятельности, в том числе для выполнения работ, оказания услуг учреждением в рамках государственного задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия, последняя подлежала включению в общую сумму выполненных налогоплательщиком работ (оказанных услуг) для целей определения размера НДС, подлежащего вычету.

На основании вышеизложенного, суд кассационной инстанции признает правильными выводы судебных инстанции, о том, что примененный налогоплательщиком порядок ведения раздельного учета "входного" НДС не соответствует требованиям налогового законодательства, поскольку операции по выполнению государственного задания не были учтены при определении пропорции.

Установив данные обстоятельства, а также проверив расчет доначисленного налога, исчисленных пеней и назначенных штрафов, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя только в части неправильного определения инспекцией и управлением размера доначисленных по результатам проверок сумм.

Суд кассационной инстанции полагает, что, вопреки доводам заявителя кассационной жалобы, фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, которые основаны на правильном применении норм материального и процессуального права.

Доводы заявителя являлись предметом исследования и тщательного рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены судами по мотиву неосновательности, поскольку при проверке материалов дела не нашли своего подтверждения. При этом судами обеих инстанций со ссылкой на имеющиеся в деле доказательства подробным образом аргументированы сделанные выводы, приведены мотивы, по которым отклонены доводы налогоплательщика.

Принимая во внимание, что доводы, приведенные заявителем в кассационной жалобе, не подтверждают неправильного применения судами норм материального права и нарушения норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебных актов, то в силу отсутствия оснований, предусмотренных частями 1 - 4 статьи 288 АПК РФ, обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 03.06.2016, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2016 по делу N А04-1061/2016 Арбитражного суда Амурской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.