Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 7 сентября 2010 г. по делу N А23-2563/09А-13-48 Обжалуемые судебные акты нижестоящих инстанций в части признания необоснованным включения Обществом в состав внереализационных расходов убытка отменены, поскольку судом не дана оценка доводам Общества о том, что в деле о банкротстве не произошло процессуальное правопреемство прежнего кредитора на нового и что конкурсный управляющий должника был осведомлен о состоявшейся уступке права требования. Дело в оспариваемой части направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции в ином судебном составе (извлечение)

Справка

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ЗАО "М" - Ш.Т.Ю. - представителя (дов. б/н. от 30.08.2010), Н.Н.И. - директора (протокол N 52 от 01.07.2005), от Инспекции ФНС России по Ленинскому округу г. Калуги - Б.О.В. - нач. правового отдела (дов. N 04-30/13 от 24.02.2010), Ф.Н.Г. - нач. юр. отдела (дов. N 1 от 11.01.2010), К.Н.А. - гл. гос. налог. инспектора (дов. N 04-30/11 от 15.02.2010),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы ЗАО "М" и Инспекции ФНС России по Ленинскому округу г. Калуги на решение Арбитражного суда Калужской области от 26.03.2010 с учетом определения от 02.04.2010 об исправлении опечатки и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2010 по делу N А23-2563/09А-13-48, установил:

Закрытое акционерное общество "М" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому округу города Калуги (далее - Инспекция) N 7 от 16.04.2009 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Калужской области от 26.03.2010 (с учетом определения от 02.04.2010 об исправлении опечатки) заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение Инспекции N 7 от 16.04.2009 признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить 27 263 681 руб. налога на прибыль за 2005-2006 года, 10 951 529,37 руб. пени и 1 654 170 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 8 958 082 руб. налога на добавленную стоимость и 3 742 081,57 руб. пени за его неуплату, а также предложения уменьшить предъявленный к возмещению в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 8 765 888 руб.

В удовлетворении остальных требований, связанных с занижением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи со списанием на расходы 26 696 743 руб. убытков, отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Общество и Инспекция обратились с кассационными жалобами на состоявшиеся по делу судебные акты, в которых, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просят их отменить в соответствующих частях.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ предметом оценки суда кассационной инстанции являются судебные акты исходя из доводов, изложенных в жалобе.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, рассмотрев доводы кассационных жалоб и отзывов , судебная коллегия находит, что решение от 26.03.2010 и постановление от 31.05.2010 подлежат частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 2 от 02.02.2009 и принято решение N 7 от 16.04.2009 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Указанным решением Обществу доначислено и предложено уплатить: 33 670 899 руб. налога на прибыль, 13 523 745,37 руб. пени и 2 935 528 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 8 958 082 руб. налога на добавленную стоимость и 3 742 081,57 руб. пени за его неуплату.

Кроме того, Обществу предложено уменьшить предъявленный к возмещению в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 8 765 888 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Как следует из решения N 7 от 16.04.2009, основанием для доначисления налогов, пени и штрафа в указанном размере послужили следующие обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе проверки.

1. Между Обществом (Лизингодатель) и ЗАО "Л", г. Людиново (Лизингополучатель) заключен договор лизинга N SKIP/04 от 29.03.2004, по которому лизингодатель обязался приобрести у ООО "Т" линию SKIP 3+1/1650 и доставить оборудование на склад лизингополучателя.

Оборудование - линия для скрутки проводов рамочного типа Cortinovis (3+1)*1650, явившееся предметом лизинга, было приобретено у ООО "Т" на основании договора поставки N ТД/ТР-11 от 03.11.2003 (спецификация к договору N 3) и отгружено по товарной накладной N 248 от 29.03.2004 с единицей измерения 1 штука и с указанием грузополучателя ЗАО "А" (г. Одинцово).

В тоже время в выставленном счете-фактуре N 54 от 29.03.2004 на сумму 21 500 000 руб., в т.ч. НДС - 3 279 661 руб., грузополучателем указано Общество.

Согласно акту приема выполненных работ N 225 от 31.08.2004 и справки о стоимости выполненных работ и затрат N 1 от 31.08.2004 монтаж и пуско-наладочные работы указанного оборудования проведены ЗАО "З" в период с 29.03.2004 по 31.08.2004.

По результатам встречной проверки ООО "Т", было установлено, что данная организация не находится по фактическому месту регистрации, ежегодно меняет юридический адрес, переходя из одного налогового органа в другой. 10.11.2006 ООО "Т" реорганизовано в ООО "Т" (г. Москва).

Поскольку технический паспорт (техническая документация) на линию SKIP 3+1/1650, а также товарно-транспортные накладные по форме N 1-Т Обществом представлены не были, Инспекция пришла к выводу о том, что ЗАО "М" не подтвердило доставку груза из г. Одинцово до г. Людиново.

Исходя из сведений, полученных из таможенных органов, налоговый орган посчитал, что линия SKIP 3+1/1650 - машина рамочного типа для скручивания силового кабеля производства Италия изначально самостоятельно было приобретено ЗАО "З" и ввезено им на территорию Российской Федерации по ГТД 10106040/250204/0000165.

Совокупность указанных обстоятельств (с учетом специфики оборудования, времени, местонахождения участников сделки) во взаимосвязи, по мнению Инспекции, свидетельствуют о нереальности договора лизинга N SKIP/04 от 29.03.2004.

В связи с этим, Инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение п.п. 1 и 2 ст. 169, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ Общество в сентябре 2004 года необоснованно включило в налоговые вычеты суммы НДС по приобретению оборудования по счету-фактуре ООО "Т" N 54 от 29.03.2004 и по выполнению работ по монтажу по счету-фактуре ЗАО "З" N 3262 от 30.08.2004.

Также, поскольку в проверяемом периоде ЗАО "МП "Т" по вышеуказанному оборудованию, сданному в лизинг ЗАО "З", начисляло амортизационные отчисления в сумме 19 895 324,40 руб., Инспекции пришла к выводу о том, что, включив такие отчисления в расходы, в нарушение ст. 252 НК РФ на эту сумму необоснованно занизило в 2004-2006 годах налогооблагаемую базу по налогу и, как следствие, получило налоговую выгоду в виде неуплаченного налога на прибыль.

2. Налоговой проверкой установлено, что по договору поставки N ТД/ТР-11 от 03.11.2003 (спецификация к договору N 1) Общество приобрело у ООО "Т" линию М312 для одновременного и непрерывного наложения заполнения и оболочки кабеля стоимостью 12 923 500 руб. (в т.ч. НДС 2 153 916,97 руб.).

Одновременно, между ООО Промышленная лизинговая компания "П" и Обществом был заключен договор внутреннего долгосрочного финансового лизинга оборудования N 0203/ЛЗ от 15.12.2003, по условиям которого, ООО ПЛК "П" обязался приобрести в собственность у Общества линию М312.

Во исполнение данного договора, Общество в качестве продавца заключило с ООО ПЛК "П" договор купли-продажи N 0203/П от 15.12.2003, предметом которого является линия М 312.

Согласно счету-фактуре N 90 от 15.12.2003 и акту приема-передачи оборудования от 26.12.2003, передача оборудования произошла по адресу: Калужская область, г. Людиново, ул. М., д. 1.

Кроме того, по договору поставки N ТД/ТР-11 от 03.11.2003 (спецификация к договору N 2) Общество приобрело у ООО "Т" волочильный стан для волочения двух проволок модели МТ 50.2.12.13 стоимостью 36 330 000 руб., в т.ч. НДС - 5 541 864,41 руб.

Согласно счету-фактуре N 20 от 25.02.2004 и товарной накладной N 132 от 25.02.2004 грузополучателем волочильного стана является ЗАО "А", г. Одинцово Московской области, ул. В., д. 25.

Одновременно, между ООО ПЛК "П" и Обществом был заключен договор внутреннего долгосрочного финансового лизинга оборудования N 0504/ЛЗ от 27.02.2004, по условиям которого, ООО ПЛК "П" обязался приобрести в собственность у Общества волочильный стан.

Во исполнение данного договора, ЗАО МП "Т" в качестве продавца заключило с ООО ПЛК "П" договор купли-продажи N 0504/П от 27.02.2004, предметом которого является волочильный стан.

Согласно счету-фактуре N 2276 от 27.02.2004 продавцом товара является ЗАО "М", г. Калуга, ул. Плеханова, д. 67, каб. 13, грузополучателем - ООО "ПЛК "П", г. Москва, ул. М., д. 22.

По товарной накладной N 2276 от 27.02.2004 грузоотправителем и поставщиком является ЗАО "М", г. Элиста, ул. Л., д. 249, каб. 505, грузополучателем - ЗАО "З", г. Людиново, ул. О., д. 75.

При этом, как установлено налоговым органом, по адресу г. Калуга, ул. П., д. 67, каб.13 ЗАО "М" зарегистрировано в 2005 году, в то время как данный адрес указан в товарной накладной N 2276 от 27.02.2004.

Таким образом, Инспекция посчитала, что по документам на приобретение указанного оборудования оно отгружалось ООО "Т" в г. Одинцово, а по документам на продажу этого же оборудования, составленным в этот же день (через день), оно отгружалось ООО ПЛК "П" уже в г. Людиново.

Исходя из того, что доказательств, свидетельствующих о перемещении данного оборудования в течение одного - двух дней из г. Одинцово в г. Людиново Обществом представлено не было, налоговый орган пришел к выводу о необоснованности включения в состав расходов лизинговых платежей, уплаченных в рамках договоров внутреннего долгосрочного финансового лизинга оборудования N 0203/ЛЗ от 15.12.2003 и N 0504/ЛЗ от 27.02.2004.

3. Налоговой проверкой установлено, что Обществом налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2006 год уменьшена на расходы в размере 12 381 853 руб. и 1 500 000 руб., составляющие стоимость консультационных и юридических услуг, оказанных ЗАО "Р" в соответствии с заключенными договорами N К29/06/06 от 20.06.2006 и N Ю28/06/06 от 28.06.2006, соответственно.

Налоговый орган посчитал, что затраты на оказание указанных услуг не могут быть признаны обоснованными и документально подтвержденными, поскольку отчеты исполнителя не представлены, указанные акты носят обезличенный характер, не содержат конкретной информации о выполненных работах, период времени, за который услуги выполнены, в связи с чем направленность услуг на получение дохода и использование их результатов в деятельности Общества не подтверждена.

Кроме того, штат ЗАО "Р" состоял из двух человек, что исключает возможность оказания таких услуг в спорном объеме.

4. Налоговой проверкой установлено, что Общество по договору займа N 91/04 от 26.11.2004 предоставило ОАО "Ц" денежный заем в сумме 30 000 000 руб. под 20% годовых сроком до 02.02.2005 (в редакции дополнительного соглашения N 1 от 23.12.2004).

Согласно акту сверки задолженность заемщика перед займодавцем по состоянию на 12.04.2006 составила 27 230 846 руб., в т.ч. 26 040 983,60 руб. задолженность по состоянию на 31.12.2006 (21 500 000 руб. основного долга и 4 540 983,60 руб. процентов), 1 189 983 руб. процентов.

Также, по договору от 18.11.2004 Общество предоставило Механизированной колонне N81 (филиал ОАО "Ц") заем в сумме 8 260 рублей под 20% годовых сроком до 30.06.2005.

По состоянию на 12.04.2006 задолженность заемщика составила 16 196,58 руб., в т.ч. 10 549,63 руб. долга и 5 646,95 руб. процентов, что подтверждено актом сверки.

По договорам цессии N 12-04/3 и N12-04/4 от 12.04.2006 Общество уступило ООО "И" право требования по договорам займа на вышеуказанные суммы.

ООО "И" обязалось за уступку прав требования уплатить Цеденту 550 000 руб. и 300 руб. соответственно, в счет чего передало собственный вексель серии ИП N 32011 от 12.04.2006 номиналом 640 000 руб., сроком гашения - по предъявлении, но не ранее 25.07.2006.

31.07.2006 ООО "И" путем перечисление денежных средств в сумме 640 000 руб. на расчетный счет погасило задолженность перед Обществом.

Образовавшийся таким образом убыток в сумме 26 696 743,19 руб. Общество включило в состав внереализационных расходов за 2006 год.

Инспекцией установлено, что от имени ООО "И" договор подписан неизвестным лицом, обозначенный в договоре Б.Б.А. руководителем общества фактически не является, он дважды терял паспорт - в 2005 и в 2006 годах.

Последняя отчетность ООО "И" представлена за 9 месяцев 2006 года с нулевыми показателями; имеются три признака фирмы-однодневки: "массовый руководитель, "массовый" учредитель" и "массовый" заявитель. Представленные бухгалтерские балансы на 31.03.2006, 30.06.2006, 30.09.2006, отчеты о прибылях и убытках, форма N 2 за первый квартал, полугодие и 9 месяцев 2006 года, налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3 кварталы 2006 года, налога декларация по налогу на прибыль организаций за 2009 год также содержат нулевые показатели.

Определением Арбитражного суда г. Москвы от 26.09.2005 по делу N А40-56491/05-101-104Б в отношении должника ОАО "Ц" введена процедура наблюдения, а решением от 28.07.2006 оно признано банкротом с открытием конкурсного производства. В рамках указанного дела Общество является конкурсным кредитором с размером денежных требований 32 841 330 руб., возникших из названных договоров займа N 91/04 и N 86, т.е. без учета уступки прав требования ООО "И".

Указанные обстоятельства, по мнению Инспекции, свидетельствуют о том, что не произошла замена на стороне кредитора, в связи с чем отнесение суммы долга как безнадежного до признания должника банкротом и исключения его из ЕГРЮЛ противоречит положениям п.п. 2 п. 2 статьи 265 НК РФ.

Не согласившись с выводами Инспекции, положенными в основу произведенных ею доначислений, налогоплательщик в порядке п. 3 ст. 139 НК РФ обратился в Управление ФНС России по Калужской области с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой было принято решение N 42-04-10/04900 от 16.06.2009 об оставлении без изменения решения Инспекции N 7 от 16.04.2009 и его утверждении.

Полагая, что решение Инспекции N 7 от 16.04.2009 не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя частично заявленные требования, суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо для перепродажи.

Налоговые вычеты в силу п. 1 ст. 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятие на учет указанных товаров (работ, услуг).

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению при условии ее оформления в соответствии с пунктами 5, 6 данной статьи.

Исходя из ст. 169, 171, 172 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) следует, что право налогоплательщика на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость поставлено в зависимость от соблюдения им следующих условий: товары, работы (услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ либо для перепродажи; предъявление поставщиком дополнительное к цене реализуемых товаров (работ, услуг) к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), соответствующей суммы налога; наличие счета-фактуры, оформленной с учетом требований п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

При этом требования законодательства о налогах и сборах относятся не только к наличию всех обязательных реквизитов в выставляемых в адрес налогоплательщика счетах-фактурах, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В тоже время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах - достоверными.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 2 Определения Конституционного Суда РФ N 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В Определениях Конституционного суда Российской Федерации N 467-О от 16.11.2006, N 468-О-О от 05.03.2009 и других разъяснено, что при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, в том числе правомерности применения налоговых вычетов, обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств - факт оплаты покупателем товаров (работ, услуг), действительные отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.

Оценив фактические обстоятельства спора в части отсутствия реального осуществления хозяйственных операций по приобретению у ООО "Т" линии SKIP 3+1/1650 в рамках договора лизинга N SKIP/04 от 29.03.2004, суд установил, что указанное оборудование получено Обществом и передано для использования ЗАО "З", что подтверждается документами на данное оборудование, актами о приеме (поступлении) оборудования, о приемке-передаче оборудования в монтаж, о приеме-передаче объекта основных средств, приема-передачи имущества по договору лизинга, документами, подтверждающими факт оплаты оборудования в безналичном порядке, а также другими доказательствами.

При этом судом обоснованно не приняты во внимание доводы налогового органа о том, что ООО "Т" не находится по фактическому адресу регистрации, ежегодно меняет юридический адрес, переходя из одного налогового органа в другой.

В данном случае кассационная коллегия учитывает, что изменение организацией юридического адреса не признается действующим законодательством в качестве нарушения.

Кроме того, согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной в Определении N 329-О от 16.10.2003, налогоплательщик не несет ответственность за действия (бездействие) третьих лиц по выполнению возложенных на них обязанностей.

Пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 разъяснено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Однако, доказательств того, что Общество знало либо должно было знать об отсутствии своего контрагента по адресу местонахождения в момент совершения ими соответствующих операций, Инспекцией в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ представлено не было.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, ООО "Т" зарегистрировано в установленном законом порядке и состоит на налоговом учете, следовательно, оно полностью соответствует признакам и понятию юридического лица и его правоспособности, как оно дано в ст.ст. 48, 49, 51 ГК РФ.

То обстоятельство, что монтаж и пуско-наладочные работы линии SKIP 3+1/1650 согласно акту приема выполненных работ N 225 от 31.08.2004 и справки о стоимости выполненных работ и затрат N 1 от 31.08.2004 были начаты Обществом с 29.03.2004, т.е. до поступления данного оборудования, не может свидетельствовать о нереальности его поставки, поскольку сложность и трудоемкость монтажа такого оборудования не исключает возможность заблаговременного начала проведения подготовительных работ.

Кроме того, выводы налогового органа о том, что линия SKIP 3+1/1650 изначально самостоятельно было приобретено ЗАО "З" и ввезено им на территорию Российской Федерации по ГТД 10106040/250204/0000165 являлись предметом рассмотрения арбитражным судом в рамках дела N А23-3722/08А-14-267ДСП по заявлению ЗАО "З" об оспаривании решения Межрайонной ИФНС N 5 по Калужской области N 21 от 15.09.2008.

В частности в рамках рассмотрения указанного дела на основании определения арбитражного суда от 12.12.2008 была назначена экспертиза, на разрешение которой были поставлен в том числе вопрос: "является линия для скрутки проводов рамочного типа SКIР 3+1/1650 (СОRТINОVIS, Италия) машиной рамочного типа SКIР 3+1/1650 для скручивания силового кабеля, бывшей в употреблении, выпуска 1990 года, изготовитель фирма СОRТINОVIS?"

Согласно выводам экспертов ОАО "Всероссийский научно-исследовательский, проектно-конструкторский и технологический институт кабельной промышленности" на основании представленных на экспертизу материалов невозможно утверждать, что линия для скрутки проводов рамочного типа SКIР 3+1/1650 (СОRТINОVIS, Италия), полученная по договору лизинга NSКIР/04 от 29.03.2004, является машиной рамочного типа SКIР 3+1/1650 для скручивания силового кабеля, бывшей в употреблении, поставленной по таможенной декларации ГТД N10106040/250204/0000165.

В силу принципа преюдиции, закрепленному в ч. 2 ст. 69 АПК РФ, обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Учитывая изложенное, налоговым органом в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ не представлено доказательств, которые бы со всей достоверностью подтверждали, что оборудование, приобретенное Обществом у ООО "Т" и преданное ЗАО "Л" в лизинг и оборудование, приобретенное ЗАО "З" и ввезенное им на территорию Российской Федерации по ГТД 10106040/250204/0000165 является одним и тем же оборудованием.

Таким образом, Инспекцией не доказан факт того, что реально хозяйственные операции со спорным оборудованием Обществом не производились.

Также, факт оплаты Обществом приобретенной в рамках договора поставки N ТД/ТР-11 от 03.11.2003 линии SKIP 3+1/1650, налоговым органом не оспаривается и не ставится под сомнение.

При таких обстоятельствах, оснований для вывода о том, что налогоплательщиком для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), либо налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, не имеется.

Указанные обстоятельства в силу Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 свидетельствуют об отсутствии препятствий для получения Обществом налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов, понесенных в рамках договора лизинга N SKIP/04 от 29.03.2004, на приобретению оборудования и по выполнению работ по монтажу.

Разрешая спор в части включения Обществом в состав расходов лизинговых платежей, уплаченных в рамках договоров внутреннего долгосрочного финансового лизинга оборудования N 0203/ЛЗ от 15.12.2003 и N 0504/ЛЗ от 27.02.2004, суд обоснованно исходил из того, что в данном случае имели место отношения возвратного лизинга.

Законодательной основой возвратного лизинга являются Гражданский кодекс РФ и Федеральный закон N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)".

В соответствии со ст. 665 ГК РФ, ст. 2 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 по договору финансовой аренды (лизинга) лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

В силу п. 1 ст. 4 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 продавец (в данном случае - ЗАО "М") имущества, являющегося предметом лизинга, может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового отношения.

Следовательно, владелец имущества имеет право продать его лизинговой компании и тут же взять его у нее обратно в лизинг.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении N 9010/06 от 16.01.2007, возможность применения возвратного лизинга, по условиям которого приобретаемое лизингодателем имущество передается лизингополучателю, одновременно выступающему в качестве продавца, предусмотрена ст. 4 Федерального закона N 164-ФЗ и имеет разумные хозяйственные мотивы и цели для обеих сторон данной сделки, не влекущие необоснованной налоговой экономии.

Анализ норм Закона N 164-ФЗ и Налогового кодекса РФ подтверждает очевидный экономический смысл возвратного лизинга, в рамках которого лизингополучатель достаточно быстро привлекает средства под имеющееся у него имущество и сохраняет при этом права пользования данным имуществом, выплачивая лизинговой компании как сумму основного долга за эксплуатируемое имущество и вознаграждение, уменьшает налоговые платежи по налогу на прибыль и налогу на имущество в связи с амортизацией имущества.

Целью заключения договора возвратного лизинга является привлечение капитала для пополнения оборотных средств, а имущество, полученное в лизинг, используется в основной производственной деятельности, направленной на получение прибыли.

В соответствии со ст. 253 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе прочие расходы, к которым в силу п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

Из положения п. 4 ст. 28 Федерального Закона "О финансовой аренде (лизинге)" N 164-ФЗ также следует, что лизинговые платежи в целях налогообложения прибыли относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, выступая продавцом по договорам купли-продажи N 0203/П от 15.12.2003 и N 0504/П от 27.02.2004, общество (будущий лизингополучатель) сразу получило за свое имущество от ООО ПЛК "П" всю оговоренную договорами сумму денег (платежные поручения N 55 от 16.12.2003 на 13 452 700 руб. и N 17 от 03.03.2004 на 37 377 051 руб.).

При этом согласно условиям договоров N 0203/ЛЗ от 15.12.2003 и N 0504/ЛЗ от 27.02.2004, выкупная цена возвратного лизинга больше, чем цена продажи имущества лизингодателю, так как лизинговые платежи включают в себя не только цену имущества, но и лизинговые платежи за его использование.

Кроме того, факт оплаты Обществом лизинговых платежей в размере, установленном договорами внутреннего долгосрочного финансового лизинга оборудования N 0203/ЛЗ от 15.12.2003 и N 0504/ЛЗ от 27.02.2004, налоговым органом не оспаривается и не ставится под сомнение.

При таких обстоятельствах налоговый орган не доказал мнимость (притворность) указанных сделок.

По условиям п. 3.1 договоров внутреннего долгосрочного финансового лизинга N 0503/ЛЗ и N 0504/ЛЗ до момента перехода права собственности на оборудование от лизингодателя к лизингополучателю оборудование учитывается на балансе лизингополучателя.

Учитывая изложенное, суд пришел к правильному выводу о том, что Общество было вправе в соответствии п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ учитывать в качестве расхода полную сумму лизингового платежа и принимать к вычету "входной" НДС по нему.

В соответствии с п.п. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги относятся к прочим расходам при обложении налогом на прибыль.

Как следует из материалов дела, между ЗАО "М" и ЗАО "Р" были заключены договора N К29/06/06 от 20.06.2006 и N Ю28/06/06 от 28.06.2006 на оказание консультационных и юридических услуг.

По условиям данных договоров ЗАО "Р" обязалось осуществлять консультирование Общество по вопросам действующего законодательства РФ (гражданского, налогового, таможенного и другим отраслям права, вопросам регулирования экспортно-импортных операций, банкротства и приватизации); в сфере внедрения автоматизации различных процессов планирования; проведение правовой экспертизы внутренних документов заказчика; консультирование по организации и развитию дистрибьюторской сети реализации готовой продукции в субъектах РФ: текущее консультирование в области экономики; проведение научно-технических консультаций.

Пунктами 2.1. и 2.2 договора предусмотрено, что стоимость услуг определяется путем умножения отработанных часов специалистами Исполнителя на стоимость 1 часа оказания услуг, равной 3 000 руб. (с 01.10.2006 увеличена до 4 420 руб. без НДС). Общее время, затраченное специалистами Исполнителя, указывается в актах сдачи-приемки.

Исполнение договоров на оказание консультационных услуг оформлено актами выполненных услуг N К-7 от 31.07.2006, N К-8 от 31.08.2006, N К-9 от 30.09.2006, N К-10 от 31.10.2006, N К-11 от 30.11.2006, N К-12 от 29.12.2006, N К/У от 30.11.2006, N К/У-12 от 20.12.2006. Количество консультационных услуг указано в штуках.

Согласно позиции Минфина РФ, изложенной в Письме N 04-02-05/1/33 от 30.04.2004, акт оказания услуг является документом, подтверждающим расходы контрагента по гражданско-правовому договору.

Оценивая обстоятельства спора в отношении недостоверности сведений, содержащихся в актах, в связи с явным завышением объема выполненных работ с учетом ограниченного состава сотрудников организации - исполнителя, нанесением оттиска печати разным клише, суд обоснованно указал на то, что исполнитель не лишен возможности по устной договоренности привлечь дополнительных специалистов, равно как использовать несколько печатей.

При этом из протокола допроса директора ЗАО "Р" Ш.Е.А. следует, что договоры об оказании услуг выполнены в полном объеме, для исполнения договоров ею привлекались различные физические лица.

В связи с этим, вывод налогового органа о том, что оказание такого объема услуг физически невозможно относится к категории предположений и не основан на доказательствах, в связи с чем не может быть принят во внимание.

Кроме того, с целью проверки достоверности сведений, содержащихся в актах приемки оказанных услуг, судом назначена техническая экспертиза. Согласно заключению эксперта Брянской лаборатории судебных экспертиз не представилось возможным установить, соответствует ли время выполнения подписей от имени руководителя ЗАО "Р" Ш.Е.А. и оттисков печати этого общества дате, проставленной на актах.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что факт оплаты Обществом данных услуг налоговым органом не оспаривается и не ставится под сомнение, суд пришел к обоснованному выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований для доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в данной части.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Следовательно, решение Инспекции N 7 от 16.04.2009 в указанной части правомерно признано судом недействительным.

Разрешая спор в части обоснованности включения Обществом убытка в сумме 26 696 743,19 руб. в состав внереализационных расходов за 2006 год, суд первой инстанции не согласился с выводами налогового органа о мнимости сделки с ООО "И", однако указал, что Общество имело право включить данные убытки во внереализационные расходы только после исключения предприятия банкрота из единого государственного реестра юридических лиц.

Суд апелляционной инстанции по данному эпизоду указал, что Общество после заключения договора цессии и акта приема-передачи документов по договору, принимало необходимые меры для реализации своих прав, как взыскателя (конкурсного кредитора) в отношении должника-банкрота. В тоже время отсутствуют сведения о том, что новый кредитор - ООО "И" совершило действия, свидетельствующие о его намерении реализовать свои права по взысканию с должника спорной суммы задолженности. Принимая во внимание, несоответствие встречного предоставления ООО "И" за переданное право объему последнего, что в данном случае превышает в 49 раз, суд пришел к выводу о мнимости договора цессии и, соответственно, об отсутствии у Общества права на отнесения в 2006 году спорной суммы убытка к категории безнадежных с последующим включением в внереализационные расходы.

Однако, судами не учтено следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 170 ГК РФ мнимой сделкой, признается сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.

Таким образом, положения п. 1 ст. 170 ГК РФ подлежат применению лишь в случае отсутствия у сторон намерения исполнять сделку либо требовать ее исполнения.

Как следует из материалов дела, между Обществом и ООО "И" заключены договора цессии N 12-04/3 и N 12-04/4 от 12.04.2006.

По условиям данных договоров ЗАО "М" уступило ООО "И" право требования долга по договорам займа N 91/04 от 26.11.2004 и от 18.11.2004.

ООО "И" в свою очередь обязалось за уступку прав требования уплатить Обществу 550 000 руб. и 300 руб. соответственно, в счет чего по акту приема-передачи от 13.04.2006 (л.д. 131 т. 7) передало собственный вексель серии ИП N 32011 от 12.04.2006 номиналом 640 000 руб., сроком гашения - по предъявлении, но не ранее 25.07.2006.

В последующем, по договору купли-продажи N 18 от 25.07.2006 Общество продает указанный вексель ООО "И" за 640 000 руб.

Факт передачи векселя от Общества к ООО "И" подтвержден актом приема-передачи векселя от 25.07.2006. Согласно выписке по счету Общества, открытого в Калужском отделении N 8608 Сбербанка России, а также кредитовому авизо, 31.07.2006 произведена оплата по договору N 18 от 25.07.2006 в сумме 640 000 руб.

В силу п. 1 ст. 408 ГК РФ обязательство прекращается надлежащим исполнением.

При таких обстоятельствах, указанные доказательства, свидетельствуют о фактическом исполнении сторонами спорных договоров цессии.

Кроме того, в материалах настоящего дела приобщены документы, свидетельствующие о неудовлетворительном финансовом состоянии ОАО "Ц" в 2005 году и по состоянию на дату заключения договоров цессии 12.04.2006, подтверждающие абсолютную неплатежеспособность должника, а также документы по взысканию задолженности с ОАО "Ц" (л.д. 16-113 т. 25).

Также в материалах дела имеется заявление о признании ОАО "Ц" банкротом от 20.09.2005, которое содержит сведения о состоянии имущества должника и объемах кредиторской и дебиторской задолженности.

Однако, оценка указанным доказательствам судом не дана, что не позволяет сделать вывод об отсутствии направленности воли сторон на заключение договора цессии.

При этом кассационная коллегия учитывает, что в соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в п. 10 Информационного письма N 120 от 30.10.2007, несоответствие размера встречного предоставления объему передаваемого права (требования) само по себе не является основанием для признания ничтожным соглашения об уступке права (требования), заключенного между коммерческими организациями.

Как определено пунктом 2 статьи 1 ГК РФ, граждане и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе, они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству его условий.

При выяснении эквивалентности размеров переданного права (требования) и встречного предоставления, необходимо исходить из конкретных обстоятельств дела. В частности, должны учитываться: степень платежеспособности должника, степень спорности передаваемого права (требования), характер ответственности цедента перед цессионарием за переданное право (требование) (ответственность лишь за действительность права (требования) или также и за его исполнимость должником), а также иные обстоятельства, влияющие на действительную стоимость права (требования), являющегося предметом уступки.

Учитывая изложенное, выводы суда о несоответствии встречного предоставления ООО "И" за переданное Обществом право объему последнего (в данном случае превышает в 49 раз), как основание для признания сделки мнимой, является преждевременным.

Также судом не дана оценка доводам Общества о том, что факт участия в собраниях конкурсных кредиторов по делу о банкротстве ОАО "Ц" с неизменным размером требований в сумме 32 841 330 руб. свидетельствует лишь о том, что в деле о банкротстве не произошло процессуальное правопреемство прежнего кредитора - ЗАО "М" на нового - ООО "И" в соответствии со ст. 48 АПК РФ, и что Конкурсный управляющий должника был осведомлен о состоявшейся уступке права требования. При рассмотрении дела в апелляционной инстанции Обществом были представлены сведения об окончании конкурсного производства в отношении должника-банккрота и отсутствии какого-либо возмещения ему долга со стороны банкрота.

По его мнению, отсутствие процессуального правопреемства в деле о банкротстве не является законным основанием для признания заключенных и исполненных договоров цессии мнимыми сделками.

Общество также указывает, что, продав безнадежный долг, оно тем самым получило по этой сделке прибыль, т.к. оно, по сути, реализовало свои убытки.

Данным обстоятельствам судом апелляционной инстанции оценка не дана.

В силу п. 3 ст. 15 АПК РФ, принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Решение является законным, если оно вынесено в соответствии с подлежащими применению по делу нормами материального права и при точном соблюдении норм процессуального права.

Решение суда является обоснованным, если в нем изложены все имеющие значение для дела обстоятельства, всесторонне и полно выясненные в судебном заседании, и приведены доказательства в подтверждение доводов об установленных обстоятельствах дела, правах и обязанностях сторон.

При рассмотрении настоящего спора вышеприведенные требования процессуального закона в части включения Обществом в состав внереализационных расходов за 2006 год убытка в сумме 26 696 743,19 руб. судом не соблюдены, в связи с чем в этой части принятые по делу судебные акты не могут быть признаны законными и обоснованными.

Учитывая изложенное, в силу ст. 288 АПК РФ решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции подлежат отмене в части признания необоснованным включения Обществом в состав внереализационных расходов спорной суммы, а дело направлению в этой части на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить допущенные нарушения, установить фактические обстоятельства, относящиеся к предмету спора, и правильно применив нормы действующего законодательства вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение Арбитражного суда Калужской области от 26.03.2010 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2010 по делу N А23-2563/09А-13-48 в части отказа в удовлетворении заявленных ЗАО "М" требований отменить, дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции в ином судебном составе.

В остальной части состоявшиеся по делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

---

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 7 сентября 2010 г. по делу N А23-2563/09А-13-48

Текст постановления предоставлен Федеральным арбитражным судом Центрального округа по договору об информационно-правовом сотрудничестве

Документ приводится с сохранением орфографии и пунктуации источника

Документ приводится в извлечении: без указания состава суда, рассматривавшего дело, и фамилий лиц, присутствовавших в судебном заседании