Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 апреля 2005 г. N А56-11431/04 Иск ООО о признании недействительным решения ИФНС о доначислении НДС, НПАД, ЕСН, налога на прибыль, начислении пеней и привлечении к налоговой ответственности удовлетворен по нескольким эпизодам, в том числе по эпизоду учета затрат по оплате фактически выполненных третьими лицами работ при исчислении НПАД и налога на прибыль, так как наличие отдельных дефектов в оформлении первичных бухгалтерских документов само по себе не является основанием для исключения фактически понесенных налогоплательщиком расходов, связанных с получением дохода (направленных на его получение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 апреля 2005 г. N А56-11431/04

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Блиновой Л.В. и Малышевой Н.Н., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западное Управление "Электроресурсы" Образцова В.Д. (протокол от 24.08.2002), Очерета В.Г. (доверенность от 21.12.2004) и Мельниковой Т.К. (доверенность от 14.04.2005), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу Килина А.В. (доверенность от 31.12.2004 N 03/33),

рассмотрев 27.04.2005 в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западное Управление "Электроресурсы" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.09.2004 (судья Ульянова М.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2005 (судьи Савицкая И.Г., Старовойтова О.Р., Шестакова М.А.) по делу N А56-11431/04,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Северо-Западное Управление "Электроресурсы" (далее - Общество, ООО "СЗУ "Электроресурсы") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 5 по Санкт-Петербургу (в настоящее время Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу, далее - налоговая инспекция) от 31.12.2003 N 12/4508.

Решением суда первой инстанции от 23.09.2004 заявленные Обществом требования удовлетворены полностью.

Постановлением апелляционной инстанции от 28.01.2005 решение суда от 23.09.2004 изменено. Суд апелляционной инстанции признал оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части:

- доначисления налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог за 2000-2002 годы, начисления пеней за нарушение сроков уплаты налогов, а также привлечения Общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату названных налогов по эпизоду, связанному с включением Обществом в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, затрат по договорам, подписанным неустановленными лицами;

- доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог за 2000-2002 годы, начисления пеней за нарушение сроков уплаты налогов, а также привлечения Общества к ответственности в виде взыскания штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налогов по эпизоду, связанному с включением Обществом в состав расходов сумм оплаты за выполненные работы по договорам, заключенным с организациями, у которых отсутствуют лицензии на осуществление соответствующих видов деятельности;

- доначисления 521 руб. единого социального налога за 2001 год, начисления 71,89 руб. пеней за нарушение сроков его уплаты и взыскания соответствующей суммы штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ;

- привлечения Общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ в виде взыскания штрафа, превышающего сумму 33 411 руб., а также привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ и статьи 123 НК РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление апелляционной инстанции в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, подписанным неустановленными лицами, начислении пеней за нарушение сроков уплаты налога и привлечении налогоплательщика к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, пункта 1 статьи 119 НК РФ и пункта 1 статьи 120 НК РФ. По мнению подателя жалобы, представленные счета-фактуры полностью соответствуют требованиям, установленным в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ. Общество утверждает, что судом первой инстанции в соответствии со статьей 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проверено заявление налоговой инспекции о фальсификации доказательств, касающихся взаимоотношений ООО "СЗУ "Электроресурсы" с ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Лига" и ООО "Корпорация Строй-Торг". Фактов фальсификации Обществом представленных документов не установлено ни судом, ни Управлением по налоговым преступлениям ГУВД Санкт-Петербурга. По мнению Общества, в обязанности покупателя-налогоплательщика не входит проверка правоспособности поставщика товаров (работ, услуг) при заключении сделок, а также достоверность подписей генерального директора и главного бухгалтера на счетах-фактурах, поскольку в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика и налоговые органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Налоговая инспекция в своей кассационной жалобе просит отменить обжалуемые судебные акты в части признания решения налогового органа недействительным, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права. Налоговый орган считает, что Обществу правомерно доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль и налог на пользователей автомобильных дорог за 2000-2002 годы, поскольку у налогоплательщика в нарушение требований пункта 1 статьи 252 НК РФ и статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" отсутствуют надлежаще оформленные первичные документы бухгалтерского учета, подтверждающие факты выполнения и оплаты работ (услуг) следующими организациями: ООО "Стройград", ООО "Пальмира", ООО "Спектр", ООО "Транс-Авто", ООО "Автострой", ООО "Караван", ООО "Проспек", ООО "Корпорация Строй-Торг", ООО "Веста-Сервис", ЗАО "Ленстройсервис", ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Веста", ООО "Альфа", ООО "Обелиск", ООО "Леноптторг", ООО "Лига", ООО "Элинот". Эти организации, выполнившие, согласно документам, для ООО "СЗУ "Электроресурсы" строительно-монтажные работы, не имеют лицензий на осуществление названных видов работ; по юридическим адресам не располагаются; в период выполнения работ (оказания услуг) не осуществляли операций по передаче денежных средств на выплату заработной платы своим работникам. Исходя из перечисленных обстоятельств, налоговая инспекция утверждает, что работы выполнялись самим Обществом, а спорные суммы неправомерно учтены им в составе расходов. Налоговая инспекция считает также неправомерным включение Обществом в состав расходов по налогу на прибыль и налогу на пользователей автомобильных дорог затрат, подтвержденных документами (счетами-фактурами, договорами, накладными, отчетами о выполненных работах), составленными и подписанными от имени ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Корпорация Строй-Торг" и ООО "Лига" неизвестными лицами, что подтверждается свидетельским показаниями. По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции нарушены положения статьи 161 АПК РФ при рассмотрении заявления налогового органа о фальсификации представленных ООО "СЗУ "Электроресурсы" доказательств, касающихся взаимоотношений с перечисленными организациями. Налоговый орган в жалобе оспаривает и вывод судов о неправомерном привлечении Общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в срок, установленный в требованиях от 29.07.2003 N 12-17-02/28 и от 20.08.2003 N 12-17-02/36, заверенных копий документов, а также об отсутствии оснований для привлечения Общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за недоплату 521 руб. единого социального налога за 2001 год в результате допущенной арифметической ошибки, выявленной налогоплательщиком самостоятельно.

В отзыве Общество просит оставить кассационную жалобу налогового органа без удовлетворения.

В судебном заседании представители ООО "СЗУ "Электроресурсы" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией в июле - сентябре 2003 года проведена выездная налоговая проверка соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2000 по 31.12.2002, в ходе которой выявлен ряд нарушений, отраженных в акте от 24.11.2003 N 12-31/22.

На основании акта проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений налоговым органом принято решение от 31.12.2003 N 12/4508 о доначислении Обществу 1 815 958 руб. налога на добавленную стоимость, 151 970 руб. налога на пользователей автомобильных дорог, 3 147 132 руб. налога на прибыль, 521 руб. единого социального налога и начислении 2 970 493 руб. пеней за нарушение сроков уплаты налогов, а также о привлечении ООО "СЗУ "Электроресурсы" к ответственности:

- по пункту 1 статьи 122 НК РФ - за неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог за 2000-2002 годы в виде взыскания 916 460 руб. штрафа, а также 104,20 руб. штрафа за неуплату единого социального налога за 2001 год;

- по пункту 1 статьи 119 НК РФ - за непредставление налогоплательщиком в установленный срок деклараций по налогу на добавленную стоимость за июль, август и сентябрь 2002 года в виде взыскания 122 776 руб. штрафа;

- по пункту 1 статьи 120 НК РФ - за грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов, выразившееся в неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета операций по поступлению заемных денежных средств в виде взыскания 5 000 руб. штрафа;

- по пункту 1 статьи 126 НК РФ - за непредставление в установленные сроки надлежащим образом заверенных копий запрашиваемых документов в виде взыскания 41 800 руб. штрафа;

- по статье 123 НК РФ - за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за 2000-2002 годы в виде взыскания 7 618 руб. штрафа.

Общество, считая решение налоговой инспекции незаконным, обжаловало его в арбитражном суде.

Суды удовлетворили требования Общества частично.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалоб Общества и налоговой инспекции, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по данному делу решения и постановления.

Как следует из акта проверки, решения налогового органа и материалов дела, в 2000-2002 годах Общество включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и налогу на пользователей автомобильных дорог стоимость работ (услуг), выполненных (оказанных) ООО "Стройград", ООО "Пальмира", ООО "Спектр", ООО "Транс-Авто", ООО "Автострой", ООО "Караван", ООО "Проспек", ООО "Корпорация Строй-Торг", ООО "Веста-Сервис", ЗАО "Ленстройсервис", ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Веста", ООО "Альфа", ООО "Обелиск", ООО "Леноптторг", ООО "Лига", ООО "Элинот" на основании заключенных с ними Обществом договоров. Кроме того, ООО "СЗУ "Электроресурсы" предъявило к вычету (возмещению из бюджета) налог на добавленную стоимость, оплаченный при расчетах за выполненные перечисленными организациями работы (оказанные услуги).

Между тем, в результате проведения мероприятий налогового контроля установлено, что документы, подтверждающие фактические расходы Общества на оплату выполненных работ (оказанных услуг), оформлены ненадлежащим образом, а потому не могут являться основанием для налоговых вычетов и включения названных затрат в состав расходов. Счета-фактуры, выставленные ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Корпорация Строй-Торг", ООО "Лига", оформлены с нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ (подписаны неустановленными лицами), а иные первичные документы бухгалтерского учета не соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ и статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Обращаясь в суд, Общество утверждало о правомерном предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Корпорация Строй-Торг" и ООО "Лига", ссылаясь на то, что первичные документы содержат достоверную информацию и соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах, а счета-фактуры содержат все обязательные реквизиты.

Суд апелляционной инстанции, отказывая ООО "СЗУ "Электроресурсы" в удовлетворении требований о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, подписанным неустановленными лицами, правомерно, по мнению суда кассационной инстанции, исходил из следующего.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика - покупателя товаров (работ, услуг) уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, на которые при реализации налогоплательщиком-продавцом на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) увеличена их стоимость в соответствии с требованиями статьи 168 НК РФ, и которые уплачены налогоплательщиком - покупателем при приобретении этих товаров (работ, услуг), если последние приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, или для перепродажи.

В статье 172 НК РФ изложен порядок применения налоговых вычетов налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг). Установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура, как документ налогового учета, предусмотренный главой 21 НК РФ и установленный для целей применения налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг) вычета налога на добавленную стоимость, уплаченного налогоплательщику - продавцу товаров (работ, услуг), оформляется, как указано в статье 168 НК РФ, налогоплательщиком - продавцом. Порядок оформления и выставления счетов-фактур приведен в статье 169 НК РФ, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счет-фактура должен быть составлен в соответствии с требованиями, изложенными в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Поскольку предусмотренный статьями 168 и 169 НК РФ счет-фактура является документом налогового учета, введенным для целей исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и применения налоговых вычетов, в главе 21 НК РФ установлены и правовые последствия несоблюдения требований к его оформлению. В пункте 2 статьи 169 НК РФ указано, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением требований пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (или иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В рассматриваемом деле судом апелляционной инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что от имени ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Корпорация Строй-Торг", ООО "Лига" при реализации товаров (работ, услуг) и оформлении счетов-фактур, выступали неустановленные физические лица, которые не являлись ни директорами, ни главными бухгалтерами указанных организаций.

Следовательно, спорные товары (работы, услуги) реализованы и счета-фактуры выписаны физическими лицами, которые не являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога, а также выставить соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Пунктом 3 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ, и в иных случаях, определенных в установленном порядке.

Приведенные правила касаются плательщиков налога на добавленную стоимость.

Согласно статье 143 НК РФ плательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации и индивидуальные предприниматели.

Понятие организации и индивидуального предпринимателя для целей налогообложения дано в пункте 2 статьи 11 НК РФ. Организацией признается юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством Российской Федерации. Причем юридическое лицо приобретает права и обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами. Индивидуальными предпринимателями для целей Налогового кодекса Российской Федерации считаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Физические лица согласно статье 143 НК РФ не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, поэтому счета-фактуры, оформленные и подписанные от имени организации-продавца неизвестными физическими лицами, не влекут правовых последствий не только для продавца, но и для покупателя.

Принимая во внимание особый порядок исчисления налога на добавленную стоимость, предполагающий уплату в бюджет продавцом-налогоплательщиком товаров (работ, услуг) полученного от покупателя налога на добавленную стоимость, а покупателем-налогоплательщиком - предъявление бюджету к возмещению налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщику-налогоплательщику, суммы налога, уплаченные покупателем лицам, не являющимся плательщиками налога на добавленную стоимость, не могут быть включены в состав налоговых вычетов (предъявлены к возмещению из бюджета).

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции правомерно подтвердил законность отказа налоговой инспекции Обществу в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным от имени ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Корпорация Строй-Торг", ООО "Лига" неизвестными физическими лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость.

Вместе с тем отсутствие у Общества в силу статей 143, 168 и 169 НК РФ права на вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), не препятствует ООО "СЗУ "Электроресурсы" учесть расходы по оплате фактически выполненных третьими лицами работ (услуг), предусмотренных договором, при исчислении и уплате налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог.

Согласно статье 5 Закона Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (в редакции, действующей в проверяемый период) налог на пользователей автомобильных дорог исчисляется по установленной процентной ставке от выручки от реализации продукции (работ, услуг). В пункте 33.6 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" разъяснено, что строительные, проектные, научно - исследовательские, опытно - конструкторские организации уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог от суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной от выполнения работ собственными силами.

Статьей 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" установлены объект обложения налогом на прибыль и порядок исчисления облагаемой прибыли. Объектом обложения налогом признается валовая прибыль предприятия, которая представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг). То есть при определении налогооблагаемой прибыли и размера налога, подлежащего уплате в бюджет, подлежат учету доходы, так и расходы организации. В случае неучета одной из названных составляющих вывод о занижении облагаемой прибыли не может быть признан основанным на законе.

В статье 247 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно пункту 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Ни Законом Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации", ни Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", ни главой 25 НК РФ не установлено понятие для целей налогообложения первичного документа, подлежащего оформлению при совершении тех или иных хозяйственных операций, не определены виды первичных документов, подлежащих оформлению, а также не предусмотрено каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению) и последствий их несоблюдения.

Как следует из пункта 1 статьи 11 НК РФ, если Налоговым кодексом Российской Федерации (а до введения соответствующих глав Кодекса - законами о конкретных налогах) не предусмотрено иное, то используемые в законодательстве о налогах и сборах институты, понятия и термины применяются в том значении, в которых они используются в соответствующих отраслях законодательства.

Понятие первичных документов приведено в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Первичными документами признаются оправдательные документы, подтверждающие хозяйственную деятельность организации, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичных учетных документов, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, исчерпывающий перечень которых установлен пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Названный Федеральный закон, как и законодательство о налоге на прибыль и о дорожных фондах, не предусматривает последствий несоблюдения требований к порядку оформления первичных документов.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога на прибыль или налога на пользователей автомобильных дорог необходимо исходить исключительно из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет.

То есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Наличие отдельных дефектов в оформлении первичных бухгалтерских документов само по себе не является основанием для исключения фактически понесенных налогоплательщиком расходов, связанных с получением дохода (направленных на его получение).

Судами первой и апелляционной инстанций в порядке статьи 71 АПК РФ полно и всесторонне исследованы и оценены представленные налогоплательщиком первичные документы в подтверждение правомерности включения в состав расходов по налогу на прибыль и налогу на пользователей автомобильных дорог стоимости работ (услуг), выполненных ООО "Триал", ООО "Интертрейд", ООО "Корпорация Строй-Торг", ООО "Лига", а также ООО "Стройград", ООО "Пальмира", ООО "Спектр", ООО "Транс-Авто", ООО "Автострой", ООО "Караван", ООО "Проспек", ООО "Веста-Сервис", ЗАО "Ленстройсервис", ООО "Веста", ООО "Альфа", ООО "Обелиск", ООО "Леноптторг" и ООО "Элинот" и оплаченных Обществом.

В результате исследования документов судебные инстанции признали доказанным факт выполнения организациями работ (оказания услуг) для Общества в заявленном объеме, наличие реального результата этих работ и их оплату налогоплательщиком.

Этот вывод судов подтверждается материалами дела и правовых оснований для переоценки данного вывода судов у кассационной инстанции не имеется.

Подтверждая законность судебных актов по этому эпизоду, кассационная инстанция исходит также из того, что при отказе налогового органа принять для исчисления налогов понесенные налогоплательщиком расходы по мотиву ненадлежащего оформления первичных документов, он обязан определить сумму налога, подлежащую внесению налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем в порядке, предусмотренном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Налоговый орган предоставленным ему правом не воспользовался.

Суд кассационной инстанции не усматривает противоречий в разном подходе суда апелляционной инстанции при оценке представленных Обществом первичных документов для целей исчисления налога на добавленную стоимость и налогов на прибыль и на пользователей автомобильных дорог. Удовлетворяя апелляционную жалобу налогового органа по налогу на добавленную стоимость, суд обоснованно исходил из специальных положений статей 143, 168 и 169 НК РФ, предъявляемых к условиям реализации права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Не принимается судом кассационной инстанции и ссылка налогового органа на то обстоятельство, что на момент заключения ООО "СЗУ "Электроресурсы" договоров от 17.01.2000 N 119 и от 24.03.2000 N 125 с ООО "Автострой", указанная организация как юридическое лицо не существовала. Налоговой инспекцией необоснованно не учтено, что выполнение работ на основании договоров, оформление актов и иных первичных документов, а также оплата работ, имели место после государственной регистрации ООО "Автострой", поэтому факт подписания договоров до регистрации организации существенного значения не имеет.

Довод налогового органа о фальсификации доказательств и о нарушении судом статьи 161 АПК РФ отклоняется судом кассационной инстанции как не подтвержденный материалами дела.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление апелляционной инстанции в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ. По мнению подателя жалобы, у налогового органа отсутствуют основания для привлечения Общества к ответственности, поскольку им своевременно (20.10.2002) представлена в, налоговую инспекцию декларация по налогу на добавленную стоимость в целом за 3 квартал 2002 года. Принимая во внимание, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысила один миллион рублей только в последнем месяце 3 квартала 2002 года (в сентябре), налогоплательщик полагает, что не нарушил нормы главы 21 НК РФ, представив уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за каждый месяц 3 квартала 2002 года 15.11.2002.

Суд, подтверждая законность привлечения ООО "СЗУ "Электроресурсы" к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, правомерно исходил из того, что налогоплательщик обязан в рассматриваемом случае направить декларации по налогу на добавленную стоимость за каждый месяц 3 квартала 2002 года в срок до 20.10.2002.

Как указано в пункте 5 статьи 174 НК РФ, налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно статье 163 НК РФ налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость по общему правилу является месяц. Для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж, не превышающими один миллион рублей, установлен иной налоговый период - квартал.

В пункте 6 статьи 174 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Из приведенных норм следует, что налогоплательщик, у которого в каком-либо месяце квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) превысила один миллион рублей, обязан представлять декларацию ежемесячно, начиная с месяца, в котором произошло превышение сумм выручки.

В сентябре 2002 года у налогоплательщика сумма выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж превысила один миллион рублей, следовательно, Общество обязано было представить декларации по налогу на добавленную стоимость за июль, август и сентябрь 2002 года до 20.10.2002. Однако налогоплательщик представил декларации только 15.11.2002, то есть с пропуском установленного срока. Своевременное представление Обществом декларации в целом за 3 квартал 2002 года (то есть за налоговый период - квартал) обоснованно не принято судом как надлежащее исполнение Обществом обязанностей по своевременному представлению декларации за иные налоговые периоды (месяцы) - июль, август и сентябрь 2002 года.

Таким образом, привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ законно и обоснованно.

Кассационная инстанция считает правомерным и привлечение ООО "СЗУ "Электроресурсы" к ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов, выразившееся в неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета операций по поступлению заемных денежных средств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.

Согласно пункту 3 статьи 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Судами установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается налогоплательщиком, что в декабре 2002 года учредителем Общества (он же - директор и главный бухгалтер) по пяти приходным ордерам внесены в кассу Общества денежные средства как заемные. Следовательно, операции по получению займа от физического лица должны быть отражены в бухгалтерском учете на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" Плана счетов бухгалтерского финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденного приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, в момент внесения денежных средств. Между тем эти денежные средства учтены Обществом на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

При таких обстоятельствах Общество правомерно привлечено налоговым органом к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 120 НК РФ.

В кассационной жалобе налоговая инспекция оспаривает законность судебных актов о признании недействительным ее решения о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в срок, указанный в требованиях от 29.07.2003 N 12-17-02/28 и от 20.08.2003 N 12-17-02/36, заверенных копий документов.

Как следует из пункта 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Материалами дела подтверждается, что налоговой инспекцией в связи с проведением выездной налоговой проверки были направлены два требования о представлении в налоговый орган документов: от 29.07.2003 N 12-17-02/28 и от 20.08.2003 N 12-17-02/36.

Требование от 29.07.2003 N 12-17-02/28 исполнено Обществом. Документы по второму требованию в налоговый орган не представлены, но в направленном в налоговый орган письме от 20.08.2003 N 40/03 налогоплательщик пояснил, что ввиду отсутствия технической возможности для копирования большого объема первичных документов он согласен на выемку документов.

В пункте 1 статьи 93 НК РФ установлено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы. Истребуемые документы налогоплательщик обязан направить или выдать налоговому органу в пятидневный срок.

Согласно пункту 2 этой же статьи отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

Вместе с тем в соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 НК РФ).

Признавая неправомерным привлечение налоговым органом Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, суды исходили из того, что согласно статьям 89 и 93 НК РФ выездная налоговая проверка предполагает нахождение проверяющих на территории налогоплательщика. В таком случае требование налоговым органом о представлении налогоплательщиком копий документов (836 наименований) в налоговый орган, а не по месту проведения выездной проверки, которым является территория предприятия, не основано на нормах Налогового кодекса Российской Федерации. Подлинники документов имелись в месте проведения выездной проверки и Общество не отказывалось от их представления проверяющим.

Принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства, кассационная инстанция подтверждает законность решения судов первой и апелляционной инстанций в части признания незаконным привлечения налоговым органом Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ. Налоговый орган выдвинул требования, не основанные на нормах статей 89 и 93 НК РФ по порядку его исполнения, в то же время налогоплательщик, несмотря на это, предпринял зависящие от него меры для исполнения требования налоговой инспекции.

Суд кассационной инстанции считает правильным и вывод судов о необоснованном привлечении ООО "СЗУ "Электроресурсы" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату единого социального налога за 2001 год.

Судебными инстанциями установлено и налоговым органом не оспаривается, что арифметическая ошибка при начислении по больничному листу за апрель 2001 года выявлена Обществом самостоятельно и оплачена налогоплательщиком по платежному поручению от 15.07.2002 N 78.

В пункте 1 статьи 81 НК РФ указано, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Как следует из статьи 106 НК РФ, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (с нарушением законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение его к ответственности. Следовательно, необходимость установления вины налогоплательщика для привлечения его к ответственности прямо предписана Налоговым кодексом Российской Федерации.

Отсутствие вины свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения. Иная трактовка состава налогового правонарушения как основания ответственности противоречила бы природе правосудия.

Суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципов состязательности и равноправия сторон, не вправе ограничиться формальной констатацией факта нарушения этих обязательств, а обязан выявить иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась.

Суды первой и апелляционной инстанции, оценив представленные сторонами доказательства, пришли к выводу о том, что в действиях Общества отсутствует вина в допущенном правонарушении, и на этом основании признали оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части привлечения Общества к ответственности в виде взыскания штрафа за неполную уплату единого социального налога за 2001 год.

Основания для переоценки этого вывода судов у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Учитывая, что дело рассмотрено судом первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, оснований для удовлетворения кассационных жалоб налоговой инспекции и Общества и отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.09.2004 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2005 по делу N А56-11431/04 оставить без изменения, а кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Северо-Западное Управление "Электроресурсы" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г.Кузнецова Л.В.Блинова

Н.Н.Малышева