(1).jpg)
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 февраля 2005 г. N Ф08-108/04-33А "В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций и Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ затраты застройщика на строительство объекта складываются из расходов, связанных с его возведением" (извлечение)
Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 21 февраля 2005 г. N Ф08-108/04-33А
"В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций
и Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету
себестоимости строительных работ затраты застройщика на строительство
объекта складываются из расходов, связанных с его возведением"
(извлечение)
ОАО "Десятый подшипниковый завод" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Советскому району г. Ростова-на-Дону (далее - налоговая инспекция) с заявлением о признании решения налоговой инспекции от 29.08.03 N 66 недействительным (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) в части:
- подпункта "а" пункта 1 (штрафа по налогу на прибыль в размере 359 422 рублей),
- подпункта "б" пункта 1 (штрафа по НДС в размере 266 451 рубля),
- подпункта "г" пункта 1 (доначисления сумм дополнительных платежей в бюджет, исчисленных исходя из сумм доплат налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированных на учетную ставку ЦБ РФ 112 319 рублей),
- подпункта "б" пункта 2 в части доначисления налога на прибыль в размере 1 797 108 рублей, НДС - 530 103 рублей,
- подпункта "в" пункта 2 в части пени по налогу на прибыль в размере 1 263 744 рублей 32 копеек, пени по НДС - 339 701 рублей 68 копеек, пени по налогу на пользователей автодорог в размере 359 841 рубля 92 копеек.
Определением суда от 16.10.03 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена администрация г. Ростова-на-Дону.
В рамках настоящего дела протокольным определением от 10.11.03 дело N А53-12157/2003-С6-46 и дело N А53-13694/2003-С6-46 по заявлению налоговой инспекции о взыскании налоговых санкций в размере 628 816 рублей 60 копеек и 112 319 рублей сумм дополнительных платежей объединены в одно производство с присвоением единого номера А53-12157/2003-С6-46.
Решением от 19.12.03 решение налоговой инспекции от 29.08.03 N 66 признано недействительным в части:
- подпунктов "а", "г" пункта 1,
- подпункта "б" пункта 1 в части 59 789 рублей,
- подпункта "б" пункта 2 в части доначисления налога на прибыль в размере 1 797 108 рублей, НДС - 298 945 рублей,
- подпункта "в" пункта 2 в части пени по налогу на прибыль в размере 1 263 744 рублей 32 копеек, пени по НДС - 339 701 рублей 68 копеек, пени по налогу на пользователей автодорог в размере 359 841 рубля 92 копеек.
В остальной части заявленных требований обществу отказано. С общества взысканы 88 000 рублей штрафных санкций. В остальной части заявленных требований налоговой инспекции отказано. В апелляционном порядке решение суда не проверялось.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.05.04 решение от 19.12.03 отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 29.08.03 N 66 в части: подпунктов "а", "г" пункта 1, подпункта "б" пункта 2 в части доначисления налога на прибыль в размере 1 797 108 рублей, подпункта "в" пункта 2 в части пени по налогу на прибыль в размере 1 263 744 рублей 32 копеек и в части отказа налоговой инспекции во взыскании соответствующей суммы штрафа. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Суд кассационной инстанции указал на необходимость: исследовать факты действительного несения затрат по указанным квартирам самим обществом, а не его дольщиками (для разрешения указанного вопроса имеет значение оценка правовой природы, имеющихся в материалах дела договоров долевого участия в строительстве жилья, фактическое их исполнение, которые судом не исследованы и не оценены); исследовать вопрос об отражении в смете на строительство затрат по приобретению земельного участка по каждому объекту; исследовать довод налоговой инспекции о том, что стоимость дополнительной отделки квартир, передаваемых мэрии, не могла включаться в себестоимость строительства этих квартир, так как никем не оплачена (в возражениях на акт проверки общество пишет, что стоимость отделки не включались им в себестоимость в целях налогообложения); исследовать договоры с мэрией на предмет включения в них стоимости дополнительной отделки; исследовать на предмет относимости к рассматриваемому спору имеющийся в материалах дела договор на продажу квартир мэрии; исследовать обоснованность отнесения затрат на финансовые результаты до передачи квартир администрации (суд установил, что обязательства по передаче квартир мэрии было исполнено обществом в 2001, 2002 году, а затраты на сооружение квартир списаны на уменьшение налогооблагаемой прибыли в 2000 году).
Решением от 18.08.04, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 10.11.04, суд признал незаконным решение налоговой инспекции от 29.08.03 N 66 в части доначисления 148 401 рубля налога на прибыль за 2000 год, приходящихся на данную сумму налога пени, 9 275 рублей 06 копеек дополнительных платежей по налогу на прибыль, 29 680 рублей 16 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано. С общества взыскано 164 871 рубль штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 103 043 рубля 94 копейки дополнительных платежей по налогу на прибыль. В удовлетворении остальной части требований налоговой инспекции отказано.
Судебные акты мотивированы тем, что: общество правомерно включило в себестоимость строительства затраты на ремонт квартир, отвечающих требованиям благоустроенности; общество неправомерно отнесло на себестоимость затраты на строительство квартир, переданных в муниципальную собственность, поскольку право пользования земельным участком (встречное предоставление муниципального образования) не было включено в стоимость инвестиционного проекта, тогда как строительство указанных квартир осуществлялось за счет средств других дольщиков.
В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, в которой просит решение от 18.08.04 и постановление апелляционной инстанции от 10.11.04 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налоговой инспекции от 29.08.03 N 66 в части списания на себестоимость жилых домов затрат по строительству квартир, переданных администрации г. Ростова-на-Дону и принять по делу в указанной части новый судебный акт.
По мнению подателя жалобы, затраты по строительству квартир, переданных в муниципальную собственность, правомерны включены в себестоимость жилых домов, поскольку передача квартир является обязательным отчислением.
В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит оставить судебные акты без изменений как законные и обоснованные. Администрация г. Ростова-на-Дону поддержала доводы жалобы, ссылаясь на то, что произведенные обществом затраты связаны с получением права на земельный участок под строительство квартир.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 21.02.05. После перерыва заседание продолжено.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, рассмотрев материалы дела, доводы кассационной жалобы, доводы отзыва на нее, выслушав представителей сторон, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.10.2000 по 01.10.01, результаты которой оформлены актом от 10.04.03 N 66. Проверкой установлено, что в декабре 2000 года общество списало на себестоимость жилых домов сумму затрат по строительству и ремонту квартир в жилых домах, переданных бесплатно в муниципальную собственность.
Рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 10.04.03 N 66, налоговая инспекция привлекла общество к налоговой ответственности, о чем вынесла решение от 29.08.03 N 66.
Данным решением обществу, в числе прочих доначислены штраф по налогу на прибыль в размере 359 422 рублей, 112 319 рублей дополнительных платежей в бюджет, исчисленных исходя из сумм доплат налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированных на учетную ставку ЦБ РФ, доначислено 1 797 108 рублей налога на прибыль в размере, 1 263 744 рублей 32 копеек пени по налогу на прибыль.
Указанное решение налоговой инспекции послужило основанием для обращения общества в суд с требованием о признании его частично недействительным, а налоговой инспекции - с требованием о взыскании налоговых санкций.
Как видно из материалов дела общество являлось застройщиком жилых домов по адресу: ул. 2-я Краснодарская, дом 143 и ул. Каширская, дом 4/4.
Согласно постановлению главы администрации г. Ростова-на-Дону от 15.01.96 N 58 выделение земельных участков для строительства жилья производится при условии заключения заказчиками договоров о безвозмездной передаче жилья администрации города для отселения граждан из аварийного и подлежащего реконструкции аварийного фонда, а так же предоставления жилья льготным категориям граждан.
Из условий договоров от 24.03.98 N 119 и от 09.03.2000 N 102ю/101к между администрацией г. Ростова-на-Дону и обществом (застройщик) следует, что администрация предоставляет застройщику земельный участок в порядке, предусмотренном постановлением главы администрации г. Ростова-на-Дону от 15.01.96 N 58, а застройщик обязуется безвозмездно передать администрации в муниципальную собственность 5 процентов жилья в указанном доме.
В материалах дела имеются акты приема-передачи квартир в муниципальную собственность на основании постановлений мэра г. Ростова-на-Дону от 07.06.01 и 29.12.01. Для осуществления строительства указанных жилых домов общество заключило ряд договоров, носящих типовой характер.
По договорам, заключенным с физическими лицами, физическое лицо (дольщик) обязывалось внести долевой взнос за всю стоимость квартиры в четко обозначенной сумме, а общество (подрядчик) обязывалось обеспечить проектирование, бухгалтерский учет, технический надзор, поставку материалов и оборудования и ввод дома в эксплуатацию, после чего обязывалось передать квартиру физическому лицу.
По договорам, заключенным с юридическими лицами, общество выступало в качестве подрядчика, а юридические лица вносили в счет своей доли денежные вклады или выполняли определенные строительные работы и по окончании строительства получали квартиры.
Судом установлено, что строительство квартир, переданных муниципальному образованию, было произведено обществом за счет дольщиков, поступление денежных средств и материалов от дольщиков аккумулировалось на соответствующих счетах и все затраты по строительству дома списывались на счета реализации, формировалась выручка от строительства. В сводных сметных расчетах расходы по приобретению земельных участков не предусматривались. Стоимость 1 кв. метра квартир для дольщиков была сформирована с учетом стоимости возведения квартир, которые надлежало передать администрации. Инвестиционная стоимость превысила фактическую себестоимость строительства.
Судом установлено, что передача квартир мэрии произведена в качестве условия получения права на застройку, заключения договора аренды земельного участка на строительство дома.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств.
Договоры долевого строительства обосновано расценены судом как инвестиционные со ссылкой на Федеральный Закон от 25.02.99 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений".
Однако, судебными инстанциями не учтено следующее. Согласно пункту 1 статьи 8 названного Закона отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Суд не применил данной нормы и не учел, что исследуемые договоры по своей правовой природе относятся к договорам строительного подряда, на которые распространяются нормы главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации. При этом общество выступало в качестве застройщика и подрядчика. В договорах предусматривалась оплата в том числе затрат, не предусмотренных сметой строительства.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей.
Согласно пункту 2 указанной статьи валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг). Финансовый результат для исчисления налогооблагаемой прибыли формируется по итогам отчетного периода по правилам, предусмотренным упомянутым Законом и Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552.
В пункте 2 постановления N 552 предусматривалось утверждение отраслевыми министерствами типовых методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) по соответствующим отраслям народного хозяйства. Непосредственно установлено, что особенности состава затрат, не предусмотренные Положением, утвержденным этим постановлением, и указанными типовыми методическими рекомендациями и инструкциями, определяются соответствующими министерствами и ведомствами Российской Федерации по согласованию с Министерством экономики Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденному приказом Минфина России от 20.12.94 N 167, затраты застройщика и подрядчика (в настоящей ситуации это одно лицо) складываются как разница между договорной стоимостью законченного строительством объекта и затратами по его производству.
Пунктами 10 и 14 ПБУ 2/94 предусмотрено, что порядок применении этого положения для застройщика и подрядчика регулируется соответственно Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций и Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций и Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ затраты застройщика на строительство объекта складываются из расходов, связанных с его возведением.
В пункте 1 Положения о составе затрат дано понятие себестоимости продукции, которая представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
При возникновении спора о правомерности отнесения на себестоимость своей продукции (работ, услуг) конкретного вида затрат налогоплательщик обязан не только подтвердить их наличие, но и доказать связь этих затрат со своей производственной деятельностью, в рассматриваемом случае - со строительством жилого дома.
Судами установлено, что затраты на строительство квартир, переданных администрации, являются для общества обязательными и связанными со строительством жилых домов, без которых строительство домов было бы невозможно, а следовательно, признали эти затраты расходами, связанными со строительством жилого дома.
Из содержания ПБУ 2/94, следует, что затраты подрядчика складываются из всех фактически произведенных расходов. Оплата дольщиками стоимости квартир авансом не может свидетельствовать об отсутствии затрат подрядчика по возведению квартир, переданных администрации.
Таким образом, общество правомерно отнесло спорные затраты на себестоимость возведения жилых домов. И соответствующие суммы налога на прибыль, штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, пени и дополнительных платежей по налогу на прибыль доначислены неправомерно. Решение и постановление апелляционной инстанций в соответствующей части подлежат отмене. В остальной части решение от 18.08.04 и постановление апелляционной инстанции от 10.11.04 не обжалуется.
Государственная пошлина распределяется пропорционально удовлетворенным требованиям в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:
решение от 18.08.04 и постановление апелляционной инстанции от 10.11.04 Арбитражного суда Ростовской области по делу N А53-12157/2003-С6-46 отменить в части отказа ОАО "10-ГПЗ" в удовлетворении требований и в части взыскания с ОАО "10-ГПЗ" в доход бюджета штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 164 871 рубля и дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 103 043 рублей 94 копеек.
Признать недействительным решение ИМНС РФ по Советскому району г. Ростова-на-Дону от 29.08.03 N 66 "О привлечении ОАО "10-ГПЗ" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисление 1 648 707 рублей налога на прибыль за 2000 год, приходящихся на данную сумму налога пени, 103 043 рублей 94 копеек дополнительных платежей по налогу на прибыль, 329 741 рубля 44 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Отказать ИМНС РФ по Советскому району г.Ростова-на-Дону во взыскании с ОАО "10-ГПЗ" штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 329 741 рубля и 103 043 рублей 94 копеек дополнительных платежей по налогу на прибыль.
Возвратить ОАО "10-ГПЗ" из федерального бюджета 14 800 рублей государственной пошлины, о чем выдать справку.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
