Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 марта 2005 г. N Ф08-761/05-407А "Пункт 6 статьи 280 Налогового кодекса РФ, в отличие от иных положений этой статьи, не предусмотрел наступления последствий для случаев, когда для определения налоговой базы не может быть принята фактическая цена реализации ценных бумаг. Отсутствует в нем и категорическое предписание налогоплательщику об обязательном расчете дохода, основанном исключительно на цене акций, определяемой применительно к стоимости чистых активов эмитентов" (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 30 марта 2005 г. N Ф08-761/05-407А
"Пункт 6 статьи 280 Налогового кодекса РФ, в отличие от иных положений
этой статьи, не предусмотрел наступления последствий для случаев, когда
для определения налоговой базы не может быть принята фактическая цена
реализации ценных бумаг. Отсутствует в нем и категорическое предписание
налогоплательщику об обязательном расчете дохода, основанном
исключительно на цене акций, определяемой применительно к стоимости
чистых активов эмитентов"
(извлечение)

ОАО "Приват-Инвест" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) о признании незаконным решения налоговой инспекции от 02.08.04 N 03-12/1105 в части уплаты 1 722 028 рублей налога на прибыль, 338 554 рублей пени и привлечения общества к налоговой ответственности в виде 344 405 рублей 60 копеек штрафа (20 процентов от суммы налога согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 18.11.04 заявленное обществом требование удовлетворено.

Судебный акт мотивирован тем, что общество в соответствии с требованиями подпункта 2 пункта 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя расчетную цену акций, кроме данных эмитента о величине чистых активов, приходящихся на одну акцию, учитывало также информацию лиц, осуществляющих ведение реестра акционеров эмитента, о средневзвешенных фактических ценах на акции за три месяца, предшествовавших дате заключения сделки, данные о размере чистой прибыли эмитента, приходящейся на одну акцию за последний завершенный финансовый год, предшествующий дате заключения сделки, и величину пакета продаваемых акций.

В апелляционной инстанции решение суда не проверялось.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась Инспекция Федеральной налоговой службы России N 3 по г. Краснодару с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 18.11.04, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования.

По мнению подателя жалобы, суд неправильно применил подпункт 2 пункта 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку для расчета налоговой базы по налогу на прибыль по данному делу следует исходить из стоимости чистых активов эмитентов акций.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения как законный и обоснованный.

В судебном заседании представители сторон повторили доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителей сторон, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, общество в проверяемом периоде осуществляло деятельность в качестве профессионального участника рынка ценных бумаг и заключало сделки купли-продажи как обращающихся, так и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

В соответствии с положением "О порядке определения расчетной цены ценных бумаг", утвержденным приказом генерального директора общества от 09.01.02 N 1, цену не обращающихся на организованном рынке продаваемых акций для целей налогообложения общество определяло на основании системы показателей: средневзвешенной фактической цены одной бумаги в течение трех месяцев, предшествующих заключению сделки, по данным лица, осуществляющего ведение реестра владельцев именных ценных бумаг эмитента; стоимости чистых активов, приходящихся на одну акцию; чистой прибыли эмитента, приходящейся на одну акцию, за последний финансовый год, предшествующий дате заключения сделки, и величины пакета продаваемых акций.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджеты за период с 01.01.01 по 30.09.03.

Результаты проверки зафиксированы в акте от 25.06.04 N 11-01-12/418. По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговая инспекция вынесла решение от 02.08.04 N 03-12/1105 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением обществу доначислено 1 722 028 рублей налога на прибыль и 338 554 рубля пени, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 344 405 рублей 60 копеек штрафа.

По мнению налоговой инспекции, общество в 2002 году в нарушение пункта 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации занизило расчетную цену реализованных ценных бумаг. Налоговая инспекция для определения для целей налогообложения цены проданных обществом не обращающихся на организованном рынке акций (ОАО "Донецкий экскаватор", ОАО "Кавказвзрывпром", ОАО "Уралэлектромедь", ОАО "Радуга") применила расчетную цену из стоимости чистых активов эмитента, приходящихся на одну акцию на последнюю отчетную дату, уменьшенную на 20 процентов.

Налоговая база, в отношении размера которой возник спор по настоящему делу, представляет собой стоимостную характеристику объекта налогообложения (статья 53 Налогового кодекса Российской Федерации). Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, полученной налогоплательщиком и подлежащей налогообложению (статьи 247 и 274 Налогового кодекса Российской Федерации).

Для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1 статьи 247 Кодекса). Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), выручка от реализации имущественных прав, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункты 1 и 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).

Отдельными положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации предусматриваются особенности определения доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, к которым относятся, в частности, особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, установленные статьей 280 Кодекса (пункт 3 статьи 249, пункт 15 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль организаций формируется плательщиком с учетом всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права.

Особенности определения налогоплательщиком налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, заключаются в признании для целей налогового учета выручки от продажи ценных бумаг из фактической цены их реализации либо в корректировке налоговой базы. Такая корректировка, влекущая для целей налогообложения учет стоимостной характеристики объекта налогообложения, отличный от размера выручки, фактически полученной налогоплательщиком по условиям договора, допустима, если имеется соответствующая норма закона.

В пункте 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежащем применению в данном деле, указаны условия, при которых для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации ценных бумаг, не признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в силу пункта 3 этой статьи.

Подпункты 1 и 2 пункта 6 указанной статьи позволяют использовать метод сравнения фактической цены реализации ценной бумаги с ценой аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг, либо со средневзвешенной ценой аналогичной ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг, если аналогичные ценные бумаги выставлялись на торги в течение предшествующих 12 месяцев.

Поскольку информация о результатах торгов по аналогичным ценным бумагам отсутствовала, к сделкам компании применяется подпункт 2 пункта 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации, в котором содержатся правила и условия принятия к учету принимается фактической цены реализации ценных бумаг, порядок определения расчетной цены ценных бумаг и положения, имеющие значение для корректировки налоговой базы. Для целей налогообложения принимается фактическая цена сделки, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. В частности, для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию.

Пункт 6 названной статьи в отличие от иных положений этой статьи, не предусмотрел наступления последствий для случаев, когда для определения налоговой базы не может быть принята фактическая цена реализации ценных бумаг. Отсутствует в нем и категорическое предписание налогоплательщику об обязательном расчете дохода, основанном исключительно на цене акций, определяемой применительно к стоимости чистых активов эмитентов. Указанный способ применяется наряду с иными правилами определения расчетной цены, обозначенными в этой норме.

Расчетная цена определяется в целях ее сравнения с фактической ценой продажи и необходима для вывода о допустимости принятия для исчисления налоговой базы цены, по которой акции фактически проданы налогоплательщиком, либо о необходимости ее корректировки.

В подпункте 2 пункта 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации метод чистых активов, приходящихся на соответствующую акцию, назван частным случаем расчета цены, но единственно определенным, поскольку основан на нормативном правовом акте. Иные названные в нем показатели, влияющие на расчетную цену, такой определенности лишены, поэтому они могут лишь влиять на расчетную цену, исчисленную указанным способом, что нуждается в подтверждении доказательствами. Эти показатели, источниками которых могут служить договоры об отчуждении ценных бумаг с данными о дате, цене и условиях сделки, информация о номинальной стоимости ценных бумаг и цене, по которой они ранее отчуждались, могут иметь значение и непосредственно учитываться при расчете рыночной цены помимо данных эмитента акций о величине чистых активов и о количестве выпущенных акций.

При недостаточности оснований для корректировки фактической цены реализации ценной бумаги и как следствие - налоговой базы по этой операции по правилам, установленным в пункте 6 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации, допустимо осуществить ее на основе условных методов расчета цены согласно статье 40 Кодекса.

В силу пункта 14 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации положения, предусмотренные пунктами 3 и 10 этой статьи, применяются при определении рыночных цен ценных бумаг с учетом особенностей, изложенных в главе "Налог на прибыль организаций".

Налоговый кодекс Российской Федерации признает рыночной ценой товара цену, сложившуюся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 Кодекса).

Согласно пункту 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации в случае отсутствия на соответствующем рынке сделок с идентичными (однородными) товарами или из-за отсутствия предложений на этом рынке товаров либо при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия или недоступности информационных источников рыночная цена определяется на основе метода цены последующей реализации или затратного метода.

Метод цены последующей реализации не может быть применен в данном случае, поскольку в материалах дела отсутствует информация о том, каким образом покупатели акций распорядились ими в дальнейшем. При невозможности использования названного метода используется затратный метод, когда рыночная цена товаров, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли.

Затратный метод применялся оценщиками, однако он не дал достоверного результата, поскольку рекомендованная ими расчетная цена не отражала реальной стоимости акций.

Налоговый кодекс Российской Федерации предписывает участникам налоговых правоотношений рассчитывать налоговые обязательства на основе рыночных цен с использованием установленных Кодексом методов. На применение рыночных цен в целях определения налоговой базы ориентирует участников этих отношений и пункт 6 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации.

Величина чистых активов определяется в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 05.08.96 N 71/149, как разность между денежным и неденежным имуществом организации (активы) и ее обязательствами (пассивы).

По договорам о продаже акций общество реализовало покупателям акции ОАО "Донецкий экскаватор", ОАО "Кавказвзрывпром", ОАО "Уралэлектромедь", ОАО "Радуга" по ценам, указанным в акте и решении и установленным судом первой инстанции.

Номинальная стоимость акций, приобретенных акционерами, соответствует минимальному размеру имущества акционерного общества, гарантирующему интересы его кредиторов. Величина чистых активов, приходящихся на одну акцию, отражает состояние имущества акционерных обществ.

Предметом сделок по делу являлись обыкновенные именные акции, выпущенные в бездокументарной форме, владельцы которых (акционеры) пользуются правами по участию в управлении акционерным обществом и правами в отношении его имущества, установленными Федеральным законом от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и уставами обществ.

Показатель величины чистых активов, приходящихся на соответствующую акцию, не может сам по себе оцениваться в качестве единственной величины, определяющей в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях рыночную цену, но оказывает влияние на наиболее вероятную цену, по которой акции могут быть проданы.

Скорректированная расчетная цена акции может быть признана доходом, если исчисленный результат соответствует уровню рыночных цен - наиболее вероятной цене, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на сумме сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.

Как видно из материалов дела, расчетная цена акции, определенная налоговой инспекцией, в большей степени сопоставима со стоимостью имущества акционерных обществ, поэтому налоговая инспекция была вправе в силу пункта 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи .

Таким образом, для расчета налоговой базы по данному делу следует исходить из стоимости чистых активов эмитентов акций.

Суд первой инстанции указал следующее: стороны в судебном заседании признали, что у них не возникает разногласий по вопросам расчета сумм налога на прибыль, а также по расчетам сумм пеней и штрафов. Представители сторон подтвердили, что именно в результате расхождений в методике определения расчетной цены акций налоговая инспекция доначислила 1 722 028 рублей налога на прибыль, 338 554 рубля пени и применила налоговую санкцию в размере 344 405 рублей 60 копеек.

При указанных обстоятельствах решение суда от 18.11.04 подлежит отмене, а заявленное обществом требование - отказу в удовлетворении.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.11.04 по делу N А32-25373/2004-57/686 отменить.

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Взыскать с открытого акционерного общества "Приват-Инвест" в доход федерального бюджета госпошлину по кассационной жалобе в размере 1 000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: