Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 22 июня 2007 г. N А74-681/2007 Суд признал, что у налогового органа отсутствовали законные основания для применения к Немецкому культурному фонду санкции НК РФ в виде штрафа за неуплату единого социального налога части платежей в Фонд социального страхования, так как не доказан факт возникновения трудовых отношений между фондом и лицами, оказывавшим услуги (извлечение)

Решение Арбитражного суда Республики Хакасия
от 22 июня 2007 г. N А74-681/2007
(извлечение)

Именем Российской Федерации

Резолютивная часть решения объявлена 15 июня 2007 года.

Решение в полном объеме изготовлено 22 июня 2007 года.

Немецкий культурный фонд обратился в арбитражный суд в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия от 30 января 2007 года N12-30/2 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе рассмотрения дела представители налогоплательщика поддержали требование о признании незаконным оспариваемого решения налогового органа.

Заявление обосновано ссылкой на ряд обстоятельств:

- вывод налогового органа о том, что предмет заключенных заявителем договоров возмездного оказания услуг не указывает на конечный результат и не соответствует условиям договоров возмездного оказания услуг, сделан без учета статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации и особенностей договоров возмездного оказания услуг, которыми может быть предусмотрено осуществление таких видов деятельности, которые не получают или совсем не обязательно должны получать воплощение в материализованном результате. Овеществление конечного результата по договорам возмездного оказания услуг не является обязательным;

- не соответствует действительности ссылка налогового органа на то, что выполняемые по договорам работы являются длящимися видами деятельности, и на неоднократность заключения договоров на данные работы с одними и теми же лицами, поскольку предмет договоров, время и место их исполнения были различны, что обусловливалось, в свою очередь различными условиями грантов;

- не соответствует действительности ссылка налогового органа на определение в договорах трудовой функции граждан-исполнителей по договорам возмездного оказания услуг, поскольку исполнители по данным договорам не состояли в штате Немецкого культурного фонда, имели иное постоянное место работы, а услуги по договорам оказывали исключительно в свободное от работы время, не подчинялись правилам внутреннего распорядка Немецкого культурного фонда, не имели в соответствии с условиями данных договоров постоянного места работы, наименования своей должности, с ними не оговаривались характеристики условий их труда, размер причитающихся компенсаций и льгот, они не подчинялись определенному режиму труда и отдыха, с ними не оговаривались условия и порядок оплаты труда, в том числе размер оклада или тарифной ставки, доплат и надбавок, поощрительных выплат. Стороны договоров самостоятельно по собственному усмотрению определили размер оплаты оказываемых услуг и по большинству договоров она сложилась из стоимости одного академического часа и общего количества академических часов. Выплата вознаграждения исполнителям производилась после оказания всего объема услуг, единоразово, после подписания сторонами акта приемки выполненных работ. Этот порядок свидетельствует, что заявитель как заказчик по договорам был заинтересован именно в достижении результата оказанных услуг, а не в процессе их исполнения, как указал налоговый орган в оспариваемом решении.

В подтверждение доводов налогоплательщик сослался на письма-разъяснения правопредшественника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия - Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N2 по Республике Хакасия от 01 августа 2001 года N04/4865, Регионального отделения Фонда социального страхования по Республике Хакасия от 23 ноября 2001 года N3295/01-07-03, согласно которым начисление единого социального налога и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве на суммы выплат по заключаемым Немецким культурным фондом договорам не производится.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия представила отзыв на заявление Немецкого культурного фонда, в котором просит отказать в удовлетворении этого заявления.

В подтверждение возражений налоговый орган указал, что заявитель в соответствии со статьей 235 Налогового кодекса Российской Федерации является плательщиком единого социального налога. В течение 2003 - 2004 годов организация не исчисляла и не уплачивала единый социальный налог с сумм выплат физическим лицам по договорам возмездного оказания услуг в части налога, зачисляемого в Фонд социального страхования.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что заключенные Немецким культурным фондом с физическими лицами договоры возмездного оказания услуг фактически имеют существенные условия трудовых договоров и констатировал, что выплаченные по договорам на ведение бухгалтерского учета, осуществление преподавательской деятельности, руководство кружками, молодежными клубами, на уборку помещений, оказание медицинских услуг денежные средства подлежали включению в налоговую базу в целях исчисления единого социального налога в части, зачисляемой в Фонд социального страхования. Налогоплательщиком неправильно применен пункт 3 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации.

В подтверждение выводов налоговый орган сослался на статьи 431, 711, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 16, 56, 57-62 Трудового кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд установил, что Немецкий культурный фонд зарегистрирован в качестве юридического лица 14 ноября 2000 года Администрацией города Саяногорска, ему выдано свидетельство N886.

Данное обстоятельство подтверждается свидетельством о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц от 20 декабря 2002 года серии 19 N0260073, выданным Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам 2 по Республике Хакасия.

Согласно пунктам 1.1, 1.5 устава Немецкий культурный фонд создан в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом "О некоммерческих организациях", является некоммерческой организацией, учрежденной гражданами на основе добровольных имущественных взносов, преследующей культурные, образовательные, социальные, благотворительные и другие общественно- полезные цели.

Согласно Коммюнике одиннадцатого заседания Межправительственной Российско-Германской комиссии по проблемам российских немцев от 26 сентября 2000 года, город Саратов, стороны выразили намерение продолжать финансовую поддержку программы российских немцев в рамках средств, выделяемых для этих целей из бюджетов России и Германии. В пункте 15 Коммюнике содержится информация о том, что координация всех мер помощи Германии в поддержку российских немцев в Российской Федерации возложена на Германское общество по техническому содействию (ГТЦ).

В целях реализации программы российских немцев в Западной Сибири Немецкое общество по техническому сотрудничеству учредило совместное предприятие "Общество развития Гальбштадт", а это общество, в свою очередь, выступило в качестве учредителя Закрытого акционерного общества "Общество развития Новосибирск", что следует из объявления Общества развития Гальбштадт от 01 января 1995 года, устава Закрытого акционерного общества "Общество развития Новосибирск".

Согласно удостоверению N1166, выданному Комиссией по вопросам Международной технической помощи при Правительстве Российской Федерации, являются технической помощью (содействием) средства, товары, работы, услуги Общества по техническому сотрудничеству ГмбХ" (Германия), переданные в течение времени с 07 февраля 2002 года по 2006 год Автономной некоммерческой организации "Брайтен-Арбайт" и другим получателям по приложению по грантовым договорам от 10 декабря 1998 года, 17 декабря 1999 года, 20 декабря 2001 года для реализации проекта помощи российским немцам и лицам немецкой национальности, прибывшим на жительство в Российскую Федерацию, зарегистрированного 29 июня 2001 года.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 24 декабря 2002 года N923 утвержден перечень иностранных и международных организаций, гранты которых не учитываются в целях налогообложения российских организаций-получателей грантов. В указанный перечень включено Немецкое общество по техническому сотрудничеству, ФРГ. Аналогичная информация о Немецком обществе как грантодателе приведена в заявлении главы Представительства Общества по техническому сотрудничеству (ГТЦ) от 25 мая 2001 года о регистрации проекта технической программы технической помощи российским немцам и лицам немецкой национальности из стран СНГ, прибывающим на местожительство в Российскую Федерацию.

Из договоров от 15 января 2003 года N86.1И, 04 февраля 2003 года N86.1W, 17 сентября 2003 года NN 86.2n, 86.2m, 86.2о, 86.2р, от 12 мая 2004 года NN86.3а, 86.3в, от 18 октября 2004 года N86.3h, 86.3f, от 15 ноября 2004 года N86.3j, заключенных Закрытым акционерным обществом "Общество развития Новосибирск" и Немецким культурным фондом, следует, что ЗАО "Общество развития Новосибирск" по указанным договорам предоставляло заявителю безвозвратные гранты из проектных финансовых средств Немецкого Общества Технического Сотрудничества (GTZ) на покрытие расходов на выплату вознаграждений за проведение языковых курсов, организацию молодежной работы, центров встреч, кружковой деятельности в период с января по июль 2003 года, с сентября 2003 года по июнь 2004 года, с июня по октябрь 2004 года, с сентября 2004 года по июнь 2005 года.

К перечисленным выше договорам приложены заявки Немецкого культурного фонда с информацией о преподавательском составе, расчетом финансовых затрат на проведение языковых курсов, в том числе на уплату налога на доходы физических лиц, в Пенсионный фонд Российской Федерации, фонды обязательного медицинского страхования. В виде приложений N1 к договорам оформлено постатейное перечисление сумм, выплаченных из денежных средств по гранту.

Расходы на уплату налога в части Фонда социального страхования приложениями N1 к договорам и приложенным к договорам заявкам не предусмотрены. Согласно пояснениям Немецкого культурного фонда, представленным в судебное заседание 04 мая 2007 года, единый социальный налог в части Фонда социального страхования в 2003 - 2004 годах не исчислялся, не включался в заявки по договорам на предоставление грантов, расходы на его уплату не финансировались в составе грантов.

В течение 2003 - 2004 годов Немецкий культурный фонд заключил договоры на ведение преподавательской деятельности, ведение бухгалтерского учета, руководство кружками, молодежными клубами, на уборку помещений, медицинских услуг.

Все договоры обозначены как договоры возмездного оказания услуг, предусматривают, что исполнитель обязался на свой страх и риск выполнить задачи по договору.

Так, договорами возмездного оказания услуг от 01 января 2003 года N86.1И/1, 86.1И/2, 86.1И/3 на проведение курса по возрождению традиций, обычаев и языка российских немцев предусмотрено, что Чучунова Ольга Афанасьевна как исполнитель обязалась собственнолично и на свой страх и риск выполнить задачи по договору, а именно проводить курс на основании предоставленных ей Немецким культурным фондом тематических материалов (20 лекций) за 100 академических часов по 45 минут. Начало курса в пункте 1.2 договоров обозначено как 01 января 2003 года, окончание - 30 мая 2003 года.

В этом же пункте договоров приведены требования по количественному составу групп - минимум 10, максимум 15 человек, исполнителю предоставлено право по согласованию с Немецким культурным фондом набрать участников курса и установлена его обязанность для каждого курса вести журнал в целях отражения информации о посещаемости его участников, изучаемом материале и предъявлять его заказчику.

Обязанности Немецкого культурного фонда как заказчика обозначены в пунктах 1.4, 2.1, 2.4, по смыслу которых заявитель обязан провести информационные лекции о курсе, предоставить тематические материалы, принять выполненную исполнителем работу, выплатить вознаграждение из расчета 60 рублей за один академический час (45 минут), своевременно и правильно перечислить налог на доходы физических лиц и другие предписанные законом отчисления по данному договору.

Срок действия договоров ограничен в пунктах 3.2 в пределах периода проведения курса.

Аналогичные договоры на указанный период времени заключены Немецким культурным фондом с гражданами Тачеевой Г.П., Харланчук Г.Н., Лавриненко Л.В., Райхель Е.В., Онтиной О.И., Фитц М.А., Новичихиной А.Н., Трофимовой Т.Е., Чучуновой Е.А., Кругловой Л.В., Сергиной Н.А., Сергиным А.А., Трибун Л.В., Обгольцем Р.А., Аешиной Г.Н., Галайда Т.В., Бурбыга Г.И., Солоповой А.Б., Ермольевой С.Е.

Согласно приложенным к договорам актам выполненных работ предусмотренная договорами работа выполнена исполнителями в установленные сроки в полном объеме. В ряде составленных в актах смет имеется указание на выплату исполнителю зарплаты из кассы (Чучунова О.А., Тачеева Г.П., Райхель Е.В., Онтина О.И., Фитц М.А., Новичихина А.Н., Трофимова Т.Е., Чучунова Е.А., Круглова Л.В., Сергина Н.А., Сергии А.А., Трибун Л.В., Обгольц Р.А., Аешина Т.Н., Галайда Т.В., Бурбыга Г.И., Солопова А.Б., Ермольева С.Е.).

Из содержания приложенных к договорам актов и смет следует, что сумма к выдаче определена сторонами договора за вычетом суммы налога на доходы физических лиц по ставке 13%.

На аналогичный период времени заявитель заключил договоры возмездного оказания услуг, предметом которых являлись занятия по пошиву национальных костюмов, приготовлению национальных блюд (договор от 01 января 2003 года N86.1W/1, 86.1W/2 с Петровой Л.А.), разучиванию произведений и аккомпанемент в молодежных и детских вокальных фольклорных группах, танцевальной группе, организация работы молодежного клуба, агитбригады, молодежной вокально-инструментальной группы, пресс-клуба "Юный корреспондент", проведению языковых занятий, детских вокальных групп, театрального, спортивно-оздоровительного кружков, кружков "Рукодельница", "Рукоделие", "Галатея", преподаванию тактики игры, техники плавания, организации лекционной работы в сфере пропаганды здорового образа жизни, по организации работы молодежного клуба и клубов "Тинейджер", "Азбука рынка", команды КВН, кружка изобразительного искусства.

Договорами предусмотрены содержание работ, место проведения, период проведения занятий, количество недель и часов в неделю, количество групп, обязанности Немецкого культурного фонда как заказчика создать все необходимые условия для выполнения договора, обеспечить исполнителей материально-техническими средствами по утвержденной сторонами программе и расписанию, произвести выплату обусловленной договором суммы вознаграждения за академический час.

Договоры с аналогичными условиями и предметом заявитель заключил с перечисленными выше и иными гражданами на сентябрь - октябрь 2003 года - май 2004 года, июнь-июль-август 2004 года, октябрь 2004 года - июнь 2005 года.

Сроки действия заключенных с физическими лицами договоров соответствуют периодам предоставления заявителю грантов по перечисленным выше договорам с ЗАО "Общество развития Новосибирск".

Учет отработанного исполнителями по договорам времени Немецкий культурный фонд осуществлял посредством составления табелей учета рабочего времени преподавателей НКФ и работников НКФ за соответствующие месяцы 2003 и 2004 годов. В табели учета рабочего времени работников НКФ включены Родионова В.И., Соловьева Е.Г., Сагалакова Е.М., Кобзина В.А., Белоусов В.В. и Фитц М.А., остальные исполнители включены в табели учета рабочего времени преподавателей.

В 2004 году в целях учета отработанного времени применялись аналогичные табели учета рабочего времени преподавателей и работников Немецкого культурного фонда, при этом в табели учета рабочего времени работников включены Родионова В.И., Сагалакова Е.М., Соловьева Е.Г., Аешина Г.Н.

Выплаченные исполнителям суммы Немецкий культурный фонд отражал в расчетных ведомостях по заработной плате работников за соответствующие месяцы, а объединенные сведения о выплаченных суммах отражал в сводных данных расчетных ведомостей по начисленной заработной плате и произведенных удержаниях.

Данные о начисленных суммах отражены в главной книге Немецкого культурного фонда за 2003 и 2004 годы записями по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", что подтверждено выписками из главной книги организации, приложением N1 к приказу об учетной политике от 16 декабря 2002 года N17 в редакции дополнения от 25 декабря 2003 года N1.

Сопоставление ведомостей по заработной плате работников Немецкого культурного фонда и актов выполненных работ по перечисленным выше договорам свидетельствует, что в ведомость по заработной плате работников за июнь 2003 года включены Чучунова О.А., получившая от заявителя в мае 2003 года 7.260 рублей по договорам от 01 января 2003 года , N86.1И/1, 86.1И/2, 86.1И/3, Тачеева Г.П., получившая 3.600 рублей по договору от 01 января 2003 года N86.1 И/4, Харланчук Г.Н. (10.800 рублей) и другие исполнители по перечисленным выше договорам.

Аналогичная схема учета произведенных выплат применялась Немецким культурным фондом в 2004 году, что подтверждается при сопоставлении актов выполненных работ, приложенных к договорам на период с сентября 2003 года по май 2004 года и расчетных ведомостей по заработной плате работников Немецкого культурного фонда за месяцы 2004 года, сводных данных расчетных ведомостей начисленной заработной платы и произведенных удержаниях за эти же месяцы 2004 года.

Так, в ведомость по заработной плате работников НКФ за март 2004 года включена Новочихина А.Н., получившая в марте 2004 года 4.200 рублей по договорам от 22 сентября 2003 года N86.1п/1, 86.1п/2. В ведомость по заработной плате за май 2004 года включена Трофимова Т.Н., получившая по договору от 22 сентября 2003 года N86.2И 5.850 рублей, а также другие исполнители по договорам возмездного оказания услуг.

Исследование письма Немецкого культурного фонда N20, представленного в судебное заседание 04 мая 2007 года (том 5), приложенных к нему копий трудовых книжек свидетельствует, что в период исполнения обязанностей по договорам возмездного оказания услуг граждане числились на штатных должностях иных учреждений и организаций.

Так, согласно записям N6, 7 в трудовой книжке Тачеева Г.П. с 01 октября 1985 года состояла в должности учителя французского языка, а с 01 апреля 1991 года - в должности учителя немецкого языка Муниципального общеобразовательного учреждения "Средняя общеобразовательная школа N1 города Саяногорска". Записи о прекращении трудовых отношений в трудовой книжке не производились.

Запись N19 в трудовой книжке Лавриненко Л.В. серии AT-I N8351175 свидетельствует, что с 01 сентября 2000 года она переведена на должность учителя немецкого языка в Муниципальном общеобразовательном учреждении "Средняя общеобразовательная школа N5 города Саяногорска", сведения о прекращении трудовых отношений с Лавриненко Л.В. в период времени с 27 августа 1985 года по май 2007 года отсутствуют в названном документе.

Галайда Т.В. в период времени с сентября 2002 года по сентябрь 2003 года, сентября 2003 года по сентябрь 2004 года, с сентября 2004 года по сентябрь 2005 года работала в филиале Хакасского государственного университета им. Н.Ф. Катанова в городе Саяногорске в качестве преподавателя иностранного языка, что подтверждается справкой Саяногорского филиала Хакасского государственного университета им Н.Ф. Катанова от 03 мая 2007 года N81.

Навроцкая О.Г. согласно трудовой книжке серии AT-I N4925471 с 01 февраля 1990 года состоит в должности руководителя хореографического коллектива в Центре детского творчества и продолжает работать в данной должности по состоянию на 28 апреля 2007 года.

Аналогичные записи о приеме на работу в различные учреждения города Саяногорска, имеются в представленных заявителем копиях трудовых книжек Ермольевой С.Е. (в 2002 - 2004 годах - учитель английского языка в муниципальных образовательных учреждениях поселка Черемушки города Саяногорска), Самохвалова Н.Э. (с 20 ноября 2000 года состоит в должности организатора массовых мероприятий Центра детского творчества в городе Саяногорске), Кошевой Т.С. (с 15 октября 1981 года состоит в должности руководителя кружка Центра детского творчества в городе Саяногорске), Трофимовой Т.Е. (с 9 июля 1999 года состоит в должности воспитателя МОДУ "Детский сад N25" в городе Саяногорске), Домниной И.А. (с 12 сентября 1995 года состоит в должности руководителя по физическому воспитанию МОДУ "Ясли-сад "Умка" в городе Саяногорске), Бурбыга Г.И. (с 01 августа 1997 года состоит в должности воспитателя МОДУ "Ясли-сад "Умка" в городе Саяногорске), Петуховой Н.К. (с 14 мая 1996 года по 18 августа 2005 года состояла в должности музыкального руководителя МОДУ ясли-сад "Умка"), Филипповой Ж.А. (с 28 августа 1997 года состояла в должности преподавателя иностранных языков Саяногорского политехнического техникума), Новичихиной А.Н. (с 01 сентября 1999 года по 01 сентября 2005 года состояла в должности заместителя директора Саяногорской школы N6), Онтиной О.И. (с 01 сентября 2000 года состоит в должности заместителя директора по учебной работе и учителя иностранных языков МОУ "Лицей N2" в городе Саяногорске), Харланчук Г.Н. (с 10 января 1984 года состоит в должности учителя немецкого языка МОУ "Лицей N2" города Саяногорска), Харланчук Н.Н. (с 12 августа 1996 года состоит в должности учителя физической культуры МОУ "Лицей N2" города Саяногорска), Артамоновой Т.С. (с 20 августа 1998 года по01 сентября 2006 года состояла в должности учителя английского языка и заместителя директора по учебно-воспитательной работе МОУ "Средняя общеобразовательная школа N10" в городе Саяногорске), Сергина А.А. (с 16 августа 1982 года состоит в должности учителя иностранного языка в Бейской средней школе), Сергиной Н.А. (с 16 августа 1982 года состоит в должности учителя иностранного языка в Бейской средней школе), Кругловой Л.В. (с 01 сентября 1993 года состоит в должности учителя иностранного языка в МОУ "Майнская средняя общеобразовательная школа" города Саяногорска), Аешиной Г.Н. (с 04 августа 1983 года состоит в должности учителя иностранного языка в Буденовской восьмилетней школе), Трибун Л.В. (с 29 августа 1988 года состоит в должности учителя иностранных языков в Очурской средней школе).

Перечисленные лица включены Немецким культурным фондом в расчетные ведомости по заработной плате за рассматриваемые налоговые периоды и в табели учета рабочего времени и одновременно являлись штатными работниками перечисленных выше образовательных учреждений и учреждений культуры.

Согласно приложению N1 к приказу об учетной политике от 16 декабря 2002 года N17 в редакции дополнения от 25 декабря 2003 года N1 поступающие от грантодателя средства учитываются на счете 86 "Целевое финансирование".

В период времени с 04 октября 2006 года по 01 декабря 2006 года должностным лицом Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия проведена выездная налоговая проверка деятельности Немецкого культурного фонда на предмет соблюдения законодательства о налогах и сборах в период с 01 января 2003 года по 01 января 2006 года и соблюдения валютного законодательства за этот же период времени.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 22 декабря 2006 года N12-43/89-89дсп/97, согласно которому Немецкий культурный фонд в течение 2003-2005 годов исполнял обязанности налогового агента по налогу на доходы физических лиц в отношении 58 физических лиц в 2003 году, 39 физических лиц в 2004 году, 43 физических лиц в 2005 году. Нарушения требований главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган не установил.

По вопросу о правильности исчисления и уплаты единого социального налога налоговый орган указал, что Немецкий культурный фонд нарушил статью 236, пункты 1-4 статьи 237, статью 238 Налогового кодекса Российской Федерации, занизил налогооблагаемую базу на суммы начисленных выплат по договорам возмездного оказания услуг в доле, подлежащей уплате в Фонд социального страхования в 2003 - 2004 годах. Нарушение повлекло неуплату единого социального налога в части, зачисляемой в Фонд социального страхования, в сумме 82.954 рублей, в том числе за 2003 год в сумме 54.735 рублей и за 2004 год в сумме 28.219 рублей.

30 января 2007 года начальник Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия в присутствии руководителя и главного бухгалтера Немецкого культурного фонда рассмотрел акт выездной налоговой проверки от 22 декабря 2006 года N12-43/89-89дсп/97, письменные возражения налогоплательщика от 28 декабря 2006 года вх. N14511 и принял решение N12-30/2 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В пункте 1 резолютивной части решения от 30 января 2007 года N12-30/2 налоговый орган на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации начислил штраф в сумме 16.590 рублей 80 копеек, в подпункте "а" пункта 2 резолютивной части решения от 30 января 2007 года предложил уплатить обозначенную выше сумму штрафа, в подпункте "б" пункта 2 - единый социальный налог в сумме 82.954 рублей, в подпункте "в" пункта 2 - пени в сумме 37.632 рублей 25 копеек за несвоевременную уплату единого социального налога.

01 февраля 2007 года решение от 30 января 2007 года N12-30/2 вручено руководителю Немецкого культурного фонда, что подтверждается распиской должностного лица налогоплательщика на 5 странице решения.

12 марта в Арбитражный суд Республики Хакасия поступило заявление Немецкого культурного фонда об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия от 30 января 2007 года N12-30/2 по приведенным выше основаниям.

Установленный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации срок на подачу заявления в арбитражный суд Немецким культурным фондом соблюден.

В заявлении налогоплательщик обозначил требование о признании оспариваемого решения незаконным и освобождении заявителя от уплаты денежных сумм по оспариваемому решению.

В ходе рассмотрения дела представители налогоплательщика по предложению арбитражного суда уточнили, что требование об освобождении заявителя от уплаты денежных сумм по оспариваемому решению является производным от основного требования о признании решения налогового органа незаконным и рассматривалось налогоплательщиком как способ восстановления нарушенного права юридического лица.

Поскольку 21 марта 2007 года по инкассовому поручению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия начисленные штраф, налог и пени в общей сумме 137.177 рублей 05 копеек списаны в бесспорном порядке с расчетного счета организации в учреждении банка, представители Немецкого культурного фонда пояснили, что заявленный налогоплательщиком способ восстановления нарушенного права не может быть реализован, утратил актуальность для заявителя и отказались от требования в данной части.

Учитывая приведенные обстоятельства, арбитражный суд в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрел требование Немецкого культурного фонда о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия от 30 января 2007 года N12-30/2 и пришел к следующим выводам.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определен перечень обстоятельств, подлежащих исследованию при рассмотрении дел в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

К таковым законодатель относит обстоятельства, свидетельствующие о соответствии (несоответствии) оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) закону или иному, нормативному правовому акту, наличии полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), нарушении оспариваемым актом, решением и действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

По вопросу о соответствии оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Согласно абзацу первому подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей в рассматриваемых налоговых периодах, плательщиками единого социального налога являлись лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации законодатель обозначил объект обложения единым социальным налогом для организаций как выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при исчислении единого социального налога организациями определялась как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Абзацем вторым пункта 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы должны учитываться любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

Пунктом 3 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации из налоговой базы в целях применения главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации) исключены, помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 настоящей статьи, также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам.

Исходя из содержания приведенных правовых норм, арбитражный суд включил в предмет исследования обстоятельства, свидетельствующие о том, относится ли Немецкий культурный фонд к организациям, упомянутым в абзаце втором подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации, являются ли заключенные им с физическими лицами договоры гражданско-правовыми, как полагает заявитель, или по своему содержанию договоры обоснованно отнесены налоговым органом к трудовым.

Спор по поводу выплат, произведенных Немецким культурным фондом физическим лицам в 2003 - 2004 годах, отсутствует. Обстоятельства выплат, в том числе их размер установлены и отражены налоговым органом в акте выездной налоговой проверки от 22 декабря 2006 года N12-43/89-89дсп/97 и решении от 30 января 2007 года N12-30/2 и не оспариваются заявителем.

Вследствие этого имеются основания полагать, что Немецкий культурный фонд в течение налоговых периодов 2003 - 2004 годов являлся плательщиком единого социального налога с сумм выплат, произведенных в пользу физических лиц по договорам на ведение преподавательской деятельности, бухгалтерского учета, руководство кружками, молодежными клубами, уборку помещений, оказание медицинских услуг.

Применительно к единому социальному налогу в части, зачисляемой в федеральный бюджет, территориальный и федеральный фонды обязательного медицинского страхования обязанности налогоплательщика исполнены надлежащим образом.

В отношении единого социального налога в части, зачисляемой в Фонд социального страхования, налогоплательщик полагал, что он в силу части 3 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты налога, поскольку заключенные им договоры расценивал как гражданско-правовые.

Налоговый орган ссылается на наличие в указанных договорах существенных условий трудовых договоров: закрепление в договорах трудовой функции исполнителя, контроль со стороны работодателя, оплата труда, обеспечение работодателем работнику условий труда.

Так, налоговый орган указал в пункте 2.4.01 акта выездной налоговой проверки от 22 декабря 2006 года N12-43/89-89дсп/97, в оспариваемом решении от 30 января 2007 года N12-30/2, что предмет договоров не указывает на конкретные действия, необходимые для оказания услуги, на конечный результат, в связи с чем договоры не отвечают требованиям статей 779, 702-703 Гражданского кодекса Российской Федерации и вследствие этого не являются договорами возмездного оказания услуг.

Работы, осуществляемые физическими лицами на основании договоров, являются длящимися видами деятельности, что подтверждается неоднократностью заключения договоров с одними и теми же лицами. Вследствие этого, по мнению налогового органа, интерес Немецкого культурного фонда состоял не в конечном результате оказанных услуг, а в процессе труда стороны по договору. Поэтому в договоре определена трудовая функция работника, а также стоимость академического часа выполняемых работ, место осуществления деятельности, что в соответствии со статьей 57 Трудового кодекса Российской Федерации является существенным условием трудового договора.

В договорах установлена обязанность Немецкого культурного фонда обеспечить исполнителя всеми необходимыми условиями для выполнения работ, материально-техническими средствами по утвержденной сторонами программе и расписанию, что является характерным для трудового договора в силу статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации.

В договорах отсутствует указание на предварительную оплату выполненных работ или отдельных ее этапов, оплата труда начислялась согласно табелям учета рабочего времени в расчетных ведомостях по заработной плате работников, выплата вознаграждения осуществлялась по платежным ведомостям на выплату заработной платы.

По результатам приведенного анализа налоговый орган констатировал, что работы по договорам носили не гражданско-правовой характер, а трудовой, выплаты по договорам являлись скрытой формой оплаты труда, заключение договоров приводило только к экономии Немецким культурным фондом на едином социальном налоге в доле, подлежащей уплате в Фонд социального страхования. Другой экономической выгоды при заключении договоров с наименованием договоры возмездного оказания услуг Немецкий культурный фонд не получил, неправомерно занизил сумму оплаты труда и ущемил права физических лиц, которые лишаются возможности получения страхового возмещения при наступлении страхового случая при выполнении работ или оказании услуг работодателю.

Арбитражный суд пришел к выводу, что размер единого социального налога, подлежащего уплате в Фонд социального страхования за 2003, 2004 годы, определен налоговым органом арифметически правильно. Приведенный в приложении N1 к оспариваемому решению расчет пеней проверен арбитражным судом и признан арифметически правильным, требования статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации применительно к процентным ставкам налоговым органом при исчислении пеней соблюдены, период просрочки уплаты налога определен в соответствии с фактическими обстоятельствами, установленными при проверке, и главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации. Размер штрафа за неуплату налога определен налоговым органом арифметически правильно, с учетом положений пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по вопросам исчисления штрафа.

В то же время по результатам исследования представленных сторонами доказательств арбитражный суд пришел к выводу о том, что у налогового органа отсутствовали достаточные основания для начисления единого социального налога в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования, в связи со следующими обстоятельствами.

Исходя из статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для причисления его к трудовым или гражданско-правовым договорам, основное значение имеет смысл договора, его содержание.

Согласно статье 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57-62 названного Кодекса.

В статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации под трудовым договором понимается соглашение между работником и работодателем, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

Сторонами трудового договора являются работодатель и работник и по смыслу приведенной статьи работник, являясь стороной трудового договора, признается штатным сотрудником работодателя.

В заключенных заявителем договорах с Чучуновой О.А., Тачеевой Г.П., Харланчук Г.Н., Лавриненко Л.В., Райхель Е.В., Онтиной О.И., Фитц М.А., Новичихиной А.Н., Трофимовой Т.Е., Чучуновой Е.А., Кругловой Л.В., Сергиной Н.А., Сергиным А.А., Трибун Л.В., Обгольцем Р.А., Аешиной Г.Н., Галайда Т.В., Бурбыга Г.И., Солоповой А.Б., Ермолаевой С.Е. и иными физическими лицами стороны обозначены как заказчик и исполнитель, что соответствует положениям статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган не доказал, что указанные в договорах в качестве исполнителей лица являлись штатными сотрудниками Немецкого культурного фонда.

Из представленных заявителем копий трудовых книжек граждан, указанных в качестве исполнителей в договорах возмездного оказания услуг, следует, что они являлись штатными работниками иных организаций, в том числе образовательных учреждений города Саяногорска, сел Бея, Буденовское, Очуры, учреждений культуры, дошкольных образовательных учреждений.

Немецкий культурный фонд не выдавал указанным лицам трудовые книжки и не оформлял приказ о приеме их на работу после заключения договоров возмездного оказания услуг.

Учитывая изложенные обстоятельства в их совокупности, арбитражный суд признал, что оснований считать заявителя работодателем, а исполнителей по договорам работниками не имеется.

Под трудовой функцией в статье 15 Трудового кодекса Российской Федерации понимается работа по определенной специальности, квалификации или должности.

В представленных заявителем договорах на проведение курса по возрождению традиций, обычаев и языка российских немцев обозначены три обязанности физических лиц как исполнителей: провести курс из 20 лекций за 100 академических часов в определенный договором период времени, вести журнал с записью посещаемости участников и изучаемого материала и предъявить его Немецкому фонду как заказчику и подать краткую объяснительную записку в предусмотренном договором случае (несостоявшийся урок и др).

В других договорах возмездного оказания услуг обязанности физических лиц обозначены посредством указания на кружки, клубы и иные объединения по интересам, организацию работы которых исполнители должны были осуществлять в соответствии с договорами.

Исходя из содержания статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации, перечисленные в договорах обязанности исполнителей можно определить как трудовую функцию по признаку работы по определенной специальности.

Однако в договорах отсутствует указание на обязанность Немецкого культурного фонда предоставить физическому лицу работу по обусловленной трудовой функции, тогда как по смыслу статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации эту обязанность следует рассматривать как основную обязанность работодателя.

Напротив, в соответствии с договорами исполнитель обязан собственнолично, на свой риск проводить курс из определенного количества лекций, продолжительность которых обозначена как академический час (45 минут), вправе набрать курс по собственному усмотрению в количественных пределах, предусмотренных договором (минимум 10 человек, максимум - 15 человек), и лишь согласовать состав участников курса с заказчиком.

Арбитражный суд признал, что отсутствие в договорах прямого указания на обязанность Немецкого культурного фонда предоставить физическому лицу работу по обусловленной трудовой функции, а равно невозможность сделать из содержания договоров косвенный вывод о наличии у Немецкого культурного фонда такой обязанности является главным отличием заключенных заявителем договоров от трудового договора и не позволяет бесспорно квалифицировать эти договоры как трудовые.

Обязанность работодателя по обеспечению условий труда обозначена законодателем в статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации со ссылкой на Трудовой кодекс Российской Федерации, законы и иные нормативные правовые акты, коллективные договоры, соглашения, локальные нормативные акты, содержащие нормы трудового права.

Налоговый орган под условиями труда понимает условия, необходимые для выполнения работ, обеспеченность материально-техническими средствами по утвержденной сторонами программе и расписанию (пункт 2 договора).

В части 2 статьи 209 Трудового кодекса Российской Федерации законодатель под условиями труда понимает совокупность факторов производственной среды и трудового процесса, оказывающих влияние на работоспособность и здоровье работника, и связывает это понятие с охраной труда как системой сохранения жизни и здоровья работников в процессе трудовой деятельности, включающей в себя правовые, социально-экономические, организационно - технические, санитарно - гигиенические, лечебно - профилактические, реабилитационные и иные мероприятия.

Исследование договоров возмездного оказания услуг на проведение курса по возрождению традиций, обычаев и языка российских немцев свидетельствует, что в названных договорах отсутствует указание на обязанность заявителя обеспечить условия труда, предусмотренные Трудовым кодексом Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

В договорах отсутствует и указание на обязанность заявителя обеспечить исполнителям условия труда в том смысле, какой придается законодателем этому понятию в части 2 статьи 209 Трудового кодекса Российской Федерации. Характеристика условий труда не обозначена в договорах возмездного оказания услуг в качестве существенного условия трудового договора в порядке статьи 57 Трудового кодекса Российской Федерации.

Обязанность Немецкого культурного фонда обеспечить исполнителей условиями, необходимыми для выполнения работ, материально-техническими средствами по утвержденной программе и расписанию, в условия договоров не включена.

Обязанности Немецкого культурного фонда обеспечить исполнителей тематическими материалами и провести на свои средства информационную лекцию о курсе обусловлены спецификой деятельности некоммерческой организации в рамках проекта поддержки российских немцев в целях содействия их развитию и социально-экономической и культурно-образовательной сферах.

Однако по своему содержанию обеспечение тематическим материалом, проведение информационной лекции не относится к условиям труда, предусмотренным Трудовым кодексом Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, не относятся к факторам производственной среды и трудового процесса, оказывающим влияние на работоспособность и здоровье работника.

Налоговый орган не доказал, что эти условия предусмотрены Трудовым кодексом Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права либо относятся к факторам производственной среды и трудового процесса, оказывающим влияние на работоспособность и здоровье работника.

Вследствие этого наличие в договорах возмездного оказания услуг на проведение курса по возрождению традиций, обычаев и языка российских немцев указания на обязанность заявителя по обеспечению исполнителей тематическими материалами, по проведению информационных лекций не означает бесспорно, что договоры являлись трудовыми.

Что касается договоров возмездного оказания услуг по аккомпанементу в вокальных группах, молодежных, детских, фольклорных группах, организации группы по пошиву национальных костюмов, приготовлению национальных блюд, организации работы молодежного клуба, агитбригады, молодежной вокально-инструментальной группы, пресс-клуба, детской вокальной группы, театрального кружка, спортивно-оздоровительного кружка, кружков "Рукодельница", "Рукоделие", групп спортивных игр, плавания, иных клубов и групп, в пункте 2 договоров имеется указание на обязанность Немецкого культурного фонда обеспечить исполнителя всеми необходимыми для выполнения работ условиями, материально-техническими средствами.

Трудовые отношения характеризуются обязанностью работодателя обеспечить работнику условия труда, предусмотренные трудовым законодательством, коллективным договором, соглашением, что свидетельствует о снижении работодателем степени организационной самостоятельности работника. В то же время подрядчик или исполнитель, выполняя работы по гражданско-правовому договору на возмездное оказание услуг, самостоятельно организовывают свой труд, в том числе и с точки зрения обеспечения соответствующих условий своего труда.

Из договоров возмездного оказания услуг на организацию работы клубов, групп и т.д. не следует такое ограничение организационной самостоятельности исполнителя, что подтверждается, в частности, указанием на проведение занятий в помещениях детского сада N25 (договоры с Петуховой Н.К., Домниной И.А., Позолотиной Н.И., Дюпиной А.В., Пихтарь Е.П. на организацию работы детской вокальной группы, театрального кружка, спортивно-оздоровительного кружка, кружка "Рукодельница", кружка "Рукоделие", молодежного клуба, клуба "Тинейджер"), школы N2 (договор с Харланчуком Н.Н. на организацию спортивных игр, плавания), Центра детского творчества (договор с Навроцкой О.Г., Кошевой Т.С. на организацию танцевальной группы "Шрум-дирум", детской вокальной группы), Саяногорского политехнического техникума (договор с Филипповой Ж.А. на организацию команды КВН).

Вследствие этого арбитражный суд признал, что указание в договорах возмездного оказания услуг на обязанность Немецкого культурного фонда обеспечить исполнителя всеми необходимыми для выполнения работ условиями, материально-техническими средствами не является безусловным признаком трудового договора и не изменяет содержания договоров на возмездное оказание услуг как соглашений гражданско-правового характера.

Обязанность работодателя своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату по смыслу статей 56, 57 Трудового кодекса Российской Федерации также является основным признаком трудового договора.

Согласно статье 129 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата (оплата труда работника) представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка организации, коллективным договором, трудовым договором.

Договорами возмездного оказания услуг между заявителем и физическими лицами установлена обязанность Немецкого культурного фонда после подписания акта приема-передачи работ оплатить выполненную исполнителем работу из расчета 50 (60) рублей за академический час. Из представленных заявителем актов выполненных работ по договорам, расчетных ведомостей по заработной плате за месяцы 2003, 2004 годов, сводных данных расчетных ведомостей по начисленной заработной плате и произведенных удержаний за эти же налоговые периоды следует, что оплата выполненных работ производилась заявителем ежемесячно.

Однако из договоров не следует, что оплата выполненной работы поставлена в зависимость от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы. Компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) договорами возмездного оказания услуг не предусмотрены.

Обязательные для включения в трудовой договор условия оплаты труда, в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты как это предусмотрено статьей 57 и частью 1 статьи 135 Трудового кодекса Российской Федерации в заключенных Заявителем договорах возмездного оказания услуг также отсутствуют.

Отсутствие в договорах возмездного оказания услуг условий предварительной оплаты выполненной работы или отдельных ее этапов, на которое указал налоговый орган в акте выездной налоговой проверки от 22 декабря 2006 года, не изменяет характер договоров как гражданско-правовых и не является основанием квалифицировать эти договоры как трудовые.

Учитывая изложенное, арбитражный суд признал, что наличие в договорах возмездного оказания услуг условий о выплате вознаграждения из расчета за один академический час не являлось бесспорным основанием для признания заключенных заявителем договоров трудовыми.

Вследствие этого обязанность Немецкого культурного фонда обеспечить исполнителей тематическими материалами, провести на свои средства информационную лекцию о курсе, начислять и выплачивать вознаграждение с момента выполнения обязательств и подписания акта приема-передачи, своевременно, правильно перечислять налог на доходы и иные предписанные законом отчисления по договору не влияет на оценку заключенных договоров как договоров гражданско-правовых и не является основанием расценивать заключенные договоры как трудовые.

Иные обязанности работодателя в статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации не предусмотрены.

Анализ заключенных заявителем договоров с точки зрения основной обязанности физических лиц соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка не позволяет квалифицировать договоры как трудовые.

Так, в части 4 статьи 189 Трудового кодекса Российской Федерации под правилами внутреннего трудового распорядка организации понимается локальный нормативный акт организации, регламентирующий в соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами порядок приема и увольнения работников, основные права, обязанности и ответственность сторон трудового договора, режим работы, время отдыха, применяемые к работникам меры поощрения и взыскания, а также иные вопросы регулирования трудовых отношений в организации.

По смыслу статей 779, 702 Гражданского кодекса Российской Федерации на исполнителе по договору возмездного оказания услуг или подрядчике не лежит обязанность подчиняться правилам внутреннего трудового распорядка заказчика, они самостоятельно организуют свой труд без вмешательства заказчика, который может только контролировать ход выполнения работ. Труд подрядчика или исполнителя является полностью организационно самостоятельным.

В заключенных заявителем договорах отсутствует отсылка к правилам внутреннего распорядка Немецкого культурного фонда, доказательства наличия правил внутреннего распорядка в Немецком культурном фонде налоговым органом не получены и не представлены суду в ходе рассмотрения дела.

Обязанность каждого исполнителя вести для каждого курса журнал с записью посещаемости участников является элементом системы контроля в рамках договоров возмездного оказания услуг, обусловлена не трудовыми правоотношениями, а обязанностью Немецкого культурного фонда представлять отчеты об использовании предоставленных траншей гранта на реализацию программы помощи российским немцам, установленной договором с ЗАО "Общество развития Новосибирск" (пункты 2.2, 6.2, раздел 3 договора от 15 января 2003 года N86.1И).

Указание на необходимость проведения занятий по расписанию Немецкого культурного фонда, место оказания услуг имеется в договорах возмездного оказания услуг и могло в совокупности с иными существенными условиями трудового договора быть основанием для квалификации договоров как трудовых, но иные существенные условия трудового договора, а равно перечисленные в статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации признаки трудового договора в заключенных заявителем договорах отсутствуют.

Ведение табеля учета рабочего времени преподавателей и работников Немецкого культурного фонда не предусмотрено договорами и арбитражный суд расценивает действия заявителя, связанные с учетом отработанного времени, как аналогичную контрольную меру в рамках договоров, обусловленную обязанностью Немецкого культурного фонда представлять отчеты по использованию грантов.

Составление ведомостей на выплату заработной платы, обозначение в своих учетных регистрах произведенных выплат как заработной платы с точки зрения главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации не является безусловным основанием для квалификации договоров как трудовых.

Вывод налогового органа о том, что интерес Немецкого культурного фонда по заключенным договорам состоял не в конечном результате оказанных услуг, а в осуществляемой работе - в процессе труда стороны договора, не влияет на правовую оценку обстоятельств дела.

Так, согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации предметом договора возмездного оказания услуг является совершение исполнителем определенных действий или осуществление им иной определенной деятельности. По смыслу приведенной статьи осуществление исполнителем определенной деятельности является признаком договора возмездного оказания услуг.

В пункте 3.1 Постановления от 23 января 2007 года N1-П по делу о проверке конституционности положений пункта 1 статьи 779 и пункта 1 статьи 781 Гражданского кодекса Российской Федерации в связи с жалобами общества с ограниченной ответственностью "Агентство корпоративной безопасности" и гражданина В.В. Макеева Конституционный Суд Российской Федерации указал, что по смыслу положений главы 39 Гражданского кодекса Российской Федерации, договором возмездного оказания услуг могут охватываться разнообразные услуги, среди которых (в зависимости от характера деятельности услугодателя - исполнителя услуг) выделяют услуги связи, медицинские, консультационные, аудиторские, информационные, образовательные и некоторые другие.

С учетом конкретных особенностей отдельных видов услуг осуществляется дальнейшая нормативная регламентация порядка их предоставления как в специальных законах, так и в принимаемых в соответствии с ними Правительством Российской Федерации правилах оказания отдельных видов услуг.

Давая нормативную дефиницию договора возмездного оказания услуг, федеральный законодатель в пределах предоставленной ему компетенции и с целью определения специфических особенностей данного вида договоров, которые позволяли бы отграничить его от других, в пункте 1 статьи 779 ГК РФ предметом данного договора называет совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности исполнителем.

Определяя исчерпывающим образом такое существенное условие договора, как его предмет, федеральный законодатель не включил в понятие предмета договора возмездного оказания услуг достижение результата, ради которого он заключается. Выделение в качестве предмета данного договора совершения определенных действий или осуществления определенной деятельности обусловлено тем, что даже в рамках одного вида услуг результат, ради которого заключается договор, в каждом конкретном случае не всегда достижим, в том числе в силу объективных причин.

Руководствуясь правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации по вопросу о предмете договора возмездного оказания услуг, арбитражный суд признал, что совершение исполнителями определенных действий или осуществление определенной деятельности в рамках договоров возмездного оказания услуг, заключенных заявителем и физическими лицами, отсутствие указания в этих договорах на конечный результат не является безусловным признаком трудового договора и не изменяет содержание заключенных заявителем договоров как гражданско-правовых.

Арбитражный суд признал несостоятельным вывод налогового органа на 4 странице акта выездной налоговой проверки от 22 декабря 2006 года N12-43/89-89дсп/97, на 2 странице оспариваемого решения об отсутствии у заявителя при заключении договоров иной экономической выгоды кроме получения экономии по единому социальному налогу в части платежей в Фонд социального страхования, поскольку финансовым источником возмещения затрат Немецкого культурного фонда являлись гранты, полученные на реализацию программы поддержки российских немцев.

С учетом разъяснений Регионального отделения Фонда социального страхования по Республике Хакасия в письме от 23 ноября 2001 года N3295/01-07-03, направленном в ответ на запрос Немецкого культурного фонда от 30 октября 2001 года N5 по поводу обязанности исчислять и уплачивать единый социальный налог с сумм вознаграждений по договорам, а также обстоятельств направления аналогичного запроса в Межрайонную инспекцию Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N2 по Республике Хакасия, арбитражный суд не усматривает признаков заинтересованности заявителя в экономии средств грантодателя, полагает, что такая заинтересованность экономически не обусловлена отношениями заявителя и грантодателя.

Обстоятельства экономии полученных от грантодателя средств за счет сокращения платежей по единому социальному налогу в части Фонда социального налога арбитражный суд из представленных документов не установил.

Арбитражный суд признал, что привлечение физических лиц по договорам возмездного оказания преподавательских и иных услуг позволяло заявителю получать гранты и осуществлять деятельность в рамках устава, иной экономической выгоды у Немецкого культурного фонда в рассматриваемой ситуации не может быть.

Обстоятельства уплаты заявителем единого социального налога в 2005 году, на которые указал налоговый орган в подтверждение своего вывода о наличии у заключенных заявителем договоров совокупности существенных условий трудовых договоров, не влияют на правовую оценку действий налогоплательщика в течение налоговых периодов 2003 и 2004 годов и не свидетельствуют бесспорно, что в 2003 - 2004 годах налогоплательщик расценивал спорные договоры как трудовые.

Неоднократность заключения договоров с одними и теми же физическими лицами, на которую налоговый орган указал как на признак трудового договора, также не является основанием для оценки договоров в качестве трудовых, поскольку сопоставление договоров, заключенных заявителем с ЗАО "Общество Развития Новосибирск", и договоров возмездного оказания услуг позволяет сделать вывод, что договоры возмездного оказания услуг заключались в зависимости от договора на предоставление гранта и связаны с получением гранта по конкретному договору.

Обстоятельства нарушения прав физических лиц на получение страхового возмещения при наступлении страхового случая при выполнении работ или оказании услуг заявителю, на которые налоговый орган сослался в оспариваемом решении, не установлены и не доказаны налоговым органом.

Таким образом, арбитражный суд признал, что налоговый орган не доказал наличие признаков трудового договора в договорах возмездного оказания услуг, заключенных заявителем в 2003 - 2004 годах с физическими лицами, перечисленные договоры являются договорами возмездного оказания услуг, на них распространяются положения главы 39 Гражданского кодекса Российской Федерации. Вследствие этого Немецкий культурный фонд правомерно, в соответствии с пунктом 3 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации не включил в налогооблагаемую базу (в части сумм налога, подлежащих уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации) вознаграждения, выплаченные физическим лицам по указанным договорам гражданско-правового характера.

Указанные налоговым органом положения не изменяют гражданско-правовую природу договоров, в связи с чем арбитражный суд приходит к выводу о недоказанности трудовых отношений Немецкого культурного фонда с указанными в договорах физическими лицами.

Вследствие этого арбитражный суд признал, что у налогового органа отсутствовали законные основания для применения к Немецкому культурному фонду санкции пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 16.590 рублей 80 копеек за неуплату единого социального налога за 2003 и 2004 год, начисления единого социального налога в сумме 54.735 рублей за 2003 год и 28.219 рублей за 2004 год в части платежей в Фонд социального страхования, начисления заявителю пеней в сумме 37.632 рублей 25 копеек за несвоевременную уплату единого социального налога за 2003, 2004 годы в части платежей в Фонд социального страхования.

Согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Руководствуясь приведенной правовой нормой, арбитражный суд полагает удовлетворить заявление Немецкого культурного фонда, признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия от 30 января 2007 года N12-30/2 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения как несоответствующее статьям 16, 56, 57 Трудового кодекса Российской Федерации, статьям 421, 779, 780 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьям 236, 237, пункту 3 статьи 238, пункту 1 статьи 122, статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

Государственная пошлина по делу составляет 2.000 рублей.

При обращении в арбитражный суд Немецкому культурному фонду по его ходатайству предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины до рассмотрения дела NА74-681/2007 по существу.

По результатам рассмотрения дела арбитражный суд относит государственную пошлину на налоговый орган.

Согласно пункту 2 статьи 333.22 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражные суды, исходя из имущественного положения плательщика, вправе уменьшить размер государственной пошлины, подлежащей уплате по делам, рассматриваемым указанными судами, либо отсрочить (рассрочить) ее уплату в порядке, предусмотренном статьей 333.41 настоящего Кодекса.

Учитывая, что налоговый орган является бюджетным учреждением, его финансирование ограничено, источники дохода помимо бюджетного финансирования отсутствуют, арбитражный суд в порядке пункта 2 статьи 333.22 Налогового кодекса Российской Федерации признал возможным уменьшить размер взыскиваемой государственной пошлины до 500 рублей и полагает взыскать с налогового органа в доходы федерального бюджета государственную пошлину в сумме 500 рублей.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд решил:

1. Удовлетворить заявление Немецкого культурного фонда, город Саяногорск. Признать незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия от 30 января 2007 года N12-30/2 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения как несоответствующее статьям 16, 56, 57 Трудового кодекса Российской Федерации, статьям 421, 779, 780 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьям 236, 237, пункту 3 статьи 238, пункту 1 статьи 122, статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации.

2. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N2 по Республике Хакасия, город Саяногорск, в доходы федерального бюджета государственную пошлину в сумме 500 рублей.

3. Выдать исполнительный лист на взыскание государственной пошлины после вступления решения в законную силу.

Настоящее решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в арбитражный суд апелляционной инстанции.

В течение двух месяцев после вступления решения в законную силу оно может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, город Иркутск.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Хакасия.