Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 11 марта 2009 г. N 03-05-05-01/17 Об отражении в бухгалтерском учете и налогообложении налогом на имущество организаций затрат на капитальные вложения, произведенных арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества по месту нахождения обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса, а также о порядке уплаты данного налога и авансовых платежей и представления налоговой декларации (расчета по авансовому платежу)

Справка

Вопрос: Согласно статье 386 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога), налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу на имущество.

ЗАО осуществляет розничную торговлю верхней одеждой через сеть розничных магазинов в различных регионах РФ. При этом:

- каждый магазин зарегистрирован по своему местонахождению как обособленное подразделение, не имеющее отдельного баланса;

- все обособленные подразделения (магазины) арендуют торговые помещения по договору аренды, зарегистрированному в установленном порядке;

- ЗАО не имеет на балансе объектов недвижимого имущества, принадлежащих организации на праве собственности;

- на балансе ЗАО в составе основных средств числятся неотделимые улучшения в арендованные объекты недвижимости (торговые помещения), произведенные по согласию с арендодателем и выполненные с привлечением сторонних (специализированных) организаций при открытии магазина по месту нахождения обособленных подразделений.

1. Куда необходимо предоставлять налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию по налогу на имущество в отношении неотделимых улучшений в арендованные основные средства (объекты недвижимости), произведенные по месту нахождения обособленных подразделений, - в ИФНС по месту нахождения обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, или в ИФНС по месту нахождения головной организации?

2. Каков порядок уплаты этого налога в части, приходящейся на неотделимые улучшения в арендованные основные средства?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ЗАО от 19.02.2009 N 25-02 по вопросу уплаты налога и представления налоговой декларации (расчета по авансовому платежу) по налогу на имущество организаций в отношении затрат на капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества по месту нахождения обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса, и сообщает.

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 Налогового кодекса.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств", утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, действующими в части не противоречащей ПБУ 6/01.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств. Согласно пункту 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Исходя из ПБУ 6/01, произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) учитываются арендатором до их выбытия.

Под выбытием указанных капитальных вложений, среди прочего, по нашему мнению, можно понимать возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений (за исключением случая возмещения стоимости произведенных арендатором улучшений арендованного имущества посредством установления соответствующей величины арендной платы).

В этой связи капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, учтенные в составе основных средств арендатора, подлежат налогообложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды.

Порядок уплаты налога и авансовых платежей, а также порядок представления налоговой декларации и расчетов по авансовому платежу по налогу на имущество организаций установлен соответственно статьями 383 (с учетом особенностей, установленных статьями 384 и 385 Налогового кодекса) и 386 Налогового кодекса, из которых следует, что уплата налога (авансовых платежей) и представление декларации (расчетов) по месту нахождения обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, не предусмотрены.

В отношении движимого имущества, находящегося по местонахождению обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, организация уплачивает налог (авансовые платежи) и представляет налоговую декларацию (расчеты) по месту учета на балансе движимого имущества, то есть по месту нахождения организации или обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.

В случае если по местонахождению объекта недвижимого имущества, учитываемого на балансе организации, организацией осуществляется деятельность через свое обособленное подразделение, не имеющего отдельного баланса, то налог (авансовые платежи) уплачивается и налоговая декларация (расчеты) представляется организаций# по месту нахождения данного объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации.

Если на арендованном объекте недвижимого имущества по местонахождению обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, организацией произведены капитальные вложения в арендованный объект недвижимости, то налог (авансовые платежи), исчисленный в отношении стоимости произведенных арендатором улучшений, уплачивается и налоговая декларация (расчеты) представляется по месту нахождения организации (месту государственной регистрации).

При этом налогоплательщики, в соответствии со статьей 83 Налогового кодекса отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные налоговые декларации (расчеты) по налогу на имущество организаций в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 11 марта 2009 г. N 03-05-05-01/17

Текст письма опубликован в приложении к газете "Учет. Налоги. Право" - "Официальные документы" от 17 марта 2009 г. N 11