Актуальные вопросы применения норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" о признании расходов для целей налогообложения

Актуальные вопросы применения норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" о признании расходов для целей налогообложения

Складывающаяся в наши дни практика применения норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, посвященной налогу на прибыль организаций, выявила ряд интересных аспектов, имеющих отношение к вопросу о том, какие именно расходы признаются для целей налогообложения. Многие ошибки, которые совершают предприятия, включающие в состав расходов те или иные затраты, приводят к взысканию в судебном порядке недоимки и пеней; да и налоговые органы не всегда правильно применяют действующее законодательство. В предлагаемой статье рассматриваются наиболее интересные и в то же время показательные случаи из налоговой практики Арбитражного суда Калининградской области, связанной с признанием расходов для целей налогообложения.

Ремонтные работы не улучшающие (не повышающие) показатели объекта рассматриваются как расходы и признаются для целей налогообложения прибыли в размере фактических затрат.

Общество с ограниченной ответственностью (далее - общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки по налогу на прибыль и пеней. Из материалов дела видно, что общество отнесло к расходам в целях исчисления налога на прибыль стоимость работ по высоковольтному испытанию кабелей, оборудования и средств защиты, монтажу воздуховодов в ремонтных мастерских, электромонтажных работ. Принимая обжалуемое решение, налоговый орган исходил из того, что произведены работы по модернизации и техническому перевооружению основных средств, а расходы на осуществление подобных работ уменьшают облагаемую налогом на прибыль базу, в составе сумм начисленной и учтенной для целей налогообложения амортизации (пункт 2 статьи 257 НК РФ).

Суды первой и кассационной инстанции с такой позиций налогового органа не согласились.

В соответствии с пунктом 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 года N 26н, восстановление основных средств может осуществляться посредством ремонта, а также модернизации и реконструкции. Понятие "ремонт основных средств" положениями законодательства о налогах и сборах не определено. Однако в пункте 2 статьи 257 НК РФ указано, какие работы для целей налогообложения рассматриваются как реконструкция и техническое перевооружение. Расходы на реконструкцию и техническое перевооружение изменяют (увеличивают) первоначальную стоимость основных средств. К ремонтным же работам относятся такие виды работ, которые не улучшают (не повышают) показатели объекта.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные обществом, должны рассматриваться как прочие расходы организации и согласно статье 260 НК РФ признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены. Доказательств же того, что данные работы повысили или улучшили показатели объекта, изменили его качественные характеристики, повлекли улучшение качества или изменения номенклатуры продукции налоговым органом представлено не было.

Если общество пользуется льготами по налогам, уплачиваемым в областной и местный бюджеты, то начисленные налоги не включаются в состав затрат, в связи с отсутствием по ним фактических расходов.

Общество с ограниченной ответственностью (далее - общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового орана# о взыскании недоимки по налогу на прибыль и пеней. В соответствии с Законом Калининградской области от 21.02.2000 года N 177 "О государственной поддержке инвестиционного проекта создания производства автомобилей и мотовелотехники в Особой экономической зоне Калининградской области и предоставлении налоговых льгот предприятиям, участвующим в реализации проекта" и решением городского совета депутатов г. Калининграда общество, как участник проекта, освобождено от уплаты всех налогов в областной бюджет, налога на имущество предприятий в городской бюджет на установленный срок с 01.01.2000 года.

При исчислении налога на прибыль общество включило в состав затрат начисленные, но не уплаченные в связи с предоставлением льгот, налоги: налог на имущество, налог на содержание милиции, налог на пользователей автомобильных дорог.

Согласно положениям статьей 252, 253 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. В состав расходов, связанных с производством и реализацией включаются прочие расходы, связанные с производством и реализацией. В силу пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов, начисленные в установленном законодательством порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Поскольку общество освобождено от уплаты налогов в областной и местный бюджеты, то начисленные налоги не могут включаться в состав затрат, в связи с отсутствием по ним фактических расходов - и в результате в удовлетворении требований общества было отказано.

Данную позицию арбитражного суда поддержали апелляционная и кассационная инстанции.

Расходы должны быть непосредственно связаны с производственной деятельностью и улучшением условий труда.

Закрытое акционерное общество (далее - общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки по налогу на прибыль и пеней.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что при исчислении налога на прибыль общество включило в состав расходов затраты на приобретение футбольных ворот и песка для обустройства фазанария.

Согласно пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономические оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судом первой инстанции оценены доводы заявителя по указанным затратам и обоснованно отклонены в связи с отсутствием их экономической оправданности. Судом апелляционной инстанции также не приняты доводы общества в отношении вышеуказанных затрат, поскольку обустройство фазанария на территории общества и приобретение футбольных ворот непосредственно не связаны с производственной деятельностью общества и улучшением условий труда, и не могут быть, в силу пункта 7 статьи 264 НК РФ, отнесены к прочим расходам при исчислении налога на прибыль.

Доходы и расходы, возникающие при взаимоотношениях комиссионера и комитента, для целей налогообложения прибыли учитываются в соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 и пунктом 9 статьи 270 НК РФ.

Закрытое акционерное общество (далее - общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки на налогу на прибыль и пеней.

Из материалов дела следует, что общество на основании договоров с другими обществами взяло на себя обязательства осуществлять от своего имени за вознаграждение услуги по сборке автомобилей, закупке комплектующих, таможенному оформлению сборочных комплектов, доставке их на место сборки, доставке готового товара заказчику в Москве. Согласно дополнительным соглашениям к договорам стороны определили перечень расходов, которые осуществляет общество за счет полученной выручки, в число которых включены расходы на таможенные сборы и пошлины, комплектующие на замену брака. Общество отнесло затраты по уплате таможенных сборов и пошлин, а также затраты на приобретение комплектующих на замену бракованных к собственным расходам при исчислении налога на прибыль.

В обоснование своей позиции налоговый орган исходил из того, что спорные расходы должны учитываться при формировании покупной цены автомобилей той организации, которой они принадлежат на праве собственности.

Судами сделан вывод о том, что вышеуказанные затраты связаны с осуществляемой обществом деятельности и документально подтверждены исходя из следующего.

Доходы и расходы, возникающие при взаимоотношениях комиссионера и комитента, для целей налогообложения прибыли учитываются в соответствии с пунктом 9 статьи 251 и пунктом 9 статьи 270 НК РФ. Подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившие комиссионеру:

- в связи с исполнением обязательств по договору комиссии и другому аналогичному договору;

- в счет возмещение затрат, произведенных комиссионером за комитента, если такие затраты не подлежат включение в состав расходов комиссионера в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное и аналогичные вознаграждения.

Согласно пункту 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером:

- в связи с исполнением обязательств по договору комиссии или аналогичному договору;

- в счет оплаты затрат, произведенных комиссионером за комитента, если такие затраты подлежат включению в состав расходов комиссионера в соответствии с условиями заключенных договоров.

Таким образом, выручка комитента и компенсируемые им затраты не являются ни доходами, ни расходами комиссионера для целей налогообложения прибыли. Однако если сумму компенсации комиссионер включает в состав доходов, то эту же сумму он может включить в состав расходов (уменьшить налогооблагаемую прибыль).

Судом на основании представленных документов установлено, что все расходы осуществлялись обществом за счет полученного налогооблагаемого дохода, при этом фактическое возмещение затрат в составе доходов подтверждается получением им прибыли в проверенном периоде. Отнесение обществом на собственные расходы уплаченных таможенных платежей по ввозу импортных комплектующих, а также стоимости комплектующих взамен бракованных, учитывая специфику расчетов согласно заключенным договорам, правомерно.

Данная позиция была поддержана арбитражными судами апелляционной и кассационной инстанций.

Порядок признания расходов определяется в соответствии с положениями статьи 272 НК РФ.

Общество с ограниченной ответственностью (далее - общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о начислении налога на прибыль и взыскании пени.

Общество оспаривало вывод налогового органа о неправомерном отнесении в составе прочих расходов в 2005 году расходов, относящихся к 2004 году.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статьей 318-320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникли, исходя из условий сделок. В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Из материалов дела следует, что по договору финансовой аренды (лизинга) оборудования арендованное оборудование (установка охлаждения холодильных камер и морозильник) принято обществом 31.12.2004 года, что подтверждается актами приемки-передачи основных средств. Оборудование начало использоваться в 2005 году. Срок финансовой аренды (лизинга) по оговору составляет 5 лет. В соответствии с графиком лизинговые платежи выплачиваются обществом ежемесячно.

Оборудование, принятое на баланс общества 31.12.2004 года не могло приносить доход в 2004 году. Исходя из принципа равномерности отнесения расходов, обществом обоснованно спорные лизинговые платежи были обоснованно отнесены обществом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль 2005 года.

Решение налогового органа по вышеуказанным основаниям было признано недействительным.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: