Постановление Арбитражного суда Свердловской области от 22 мая 2003 г. N А60-700/2003-С5 Поскольку заявителем необоснованно применялся метод определения финансового результата по стоимости отдельных выполненных работ, что привело к ненадлежащему учету объекта налогообложения по налогу на имущество, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не имеется (отменено) (извлечение)

Постановление Арбитражного суда Свердловской области
от 22 мая 2003 г. N А60-700/2003-С5

Арбитражный суд Свердловской области в составе: Председательствующего, судей, при ведении протокола судебного заседания помощником судьи при участии

от заявителя Головкова С.П., адвоката, дов. от 28.11.2002 г. от заинтересованного лица Черняевой Т.Ю., зам. нач. отдела, дов. N 04-14/ 427

от 09.01.2003 г., Живановой Г.В., гл. госналогинспектора, дов. N 04-14/ 4953

от 12.02.2003 г., Руссковой Л.Ю., спец., дов. N 04-14/4855 от 11.02.2003 г. рассмотрел 21 мая 2003 г. в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции МНС России по г. Нижнему Тагилу на решение от 24.03.2003 г. по делу N А60-700/2003-С5 (в части) Арбитражного суда Свердловской области, принятого судьей по заявлению ЗАО "Проектно-строительная фирма "Нижнетагильский ДСК" к Инспекции МНС России по г. Нижнему Тагилу о признании недействительным ненормативного акта.

ЗАО "Проектно-строительная фирма "Нижнетагильский ДСК" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения Инспекции МНС России по г. Нижнему Тагилу N 18-36/17823 от 31.10.2002 г. о привлечении к налоговой ответственности в части наложения штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в размере 1027180 руб. за неуплату налога на имущество, по п. 2 ст. 120 Налогового Кодекса в виде штрафа в размере 15000 руб.; начисления налога на имущество в размере 5135900 руб. и пени по налогу в размере 2127800 руб.

Решением от 24.03.2003 г. требования ЗАО "Проектно-строительная фирма "Нижнетагильский ДСК" удовлетворены частично. Решение ИМНС России по г. Нижнему Тагилу N 18-36/17823 от 31.10.2002 г. признано недействительным в части начисления налога на имущество в сумме 4907000 руб., соответствующей суммы пени, наложения штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса в сумме 981400 руб. за неуплату налога на имущество. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. Заявителю из федерального бюджета возвращена госпошлина в сумме 800 руб.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в порядке статей 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ по апелляционной жалобе Инспекции МНС России по г. Нижнему Тагилу, которая с решением не согласна в той части, которой удовлетворены требования заявителя, поскольку считает, что им в результате неправильного отражения в бухгалтерском учете расходов на строительство, занижена налоговая база по налогу на имущество, и, соответственно, не уплачен налог на имущество и пени. По мнению налогового органа, у заявителя не имелось оснований для списания затрат по окончании каждого этапа работ, поскольку такой метод не предусмотрен им при формировании учетной политики и не соответствует заключенным договорам.

Заявитель с доводами апелляционной жалобы не согласился, указав, что в типовых договорах на строительство, заключаемых им с заказчиками, предусмотрена возможность поэтапной сдачи работ и расчетов за каждый этап.

Рассмотрев материалы дела, суд установил:

Инспекцией МНС России по г. Нижнему Тагилу в марте-августе 2002 г. проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Проектно-строительная фирма "Нижнетагильский домостроительный комбинат" по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.1999 г. по 01.01.2002 г. Актом проверки от 30.09.2002 г. N 787 установлена, в частности, неуплата налога на имущество за 1999-2001 г.г. в общей сумме 4907000 руб. в результате неполного учета затрат по счету 20 "Основное производство" по выполненным работам на незаконченных строительством объектах.

Решением Инспекции МНС России по г. Нижнему Тагилу от 31.10.2002 г. N 18-36/17823 за допущенное нарушение общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 981400 руб., а также предложено уплатить начисленную сумму налога на имущество и соответствующую сумму пени.

Не согласившись с принятым решением, ЗАО ПСФ "Нижнетагильский домостроительный комбинат" обратилось с заявлением в суд.

В соответствии со ст. 38 Налогового Кодекса Российской Федерации объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров, работ, услуг, имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Статья 2 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" определяет, что налогом на имущество облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.

Заявителем в течение проверяемого периода на основе договоров строительного подряда осуществлялось строительство зданий.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных со строительством, в том числе незавершенного строительного производства регулируется Федеральным Законом "О бухгалтерском учете", Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденным Приказом МФ РФ от 20.12.1994 г. N 167, Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденных Минстроем России от 04.12.1995 г. N БЕ11-260/ 7.

Исходя из п. 3 ПБУ 2/94 объектом бухгалтерского учета по договору на строительство у подрядчика являются затраты по объекту строительства, производимые при выполнении отдельных видов работ на объектах, возводимых по договору на строительство.

Согласно п.п. 4.37, 4.38,4.40,4.41 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ к незавершенному строительному производству относятся незаконченные работы по организациям, их очередям, пусковым комплексам и объектам, являющимся объектами учета затрат. Незавершенное производство состоит из затрат на производство строительных работ, выполненных собственными силами, а также стоимости работ субподрядных организаций, принятых и оплаченных генподрядчиками за период с начала исполнения договора на строительство.

Сводный учет затрат на производство строительных работ ведется на счете 20 "Основное производство", остатки по которому участвуют в расчете среднегодовой стоимости имущества для целей налогообложения.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом МФ РФ от 28.12.1994 г. N 173 счет 20 "Основное производство" предназначен для обобщения информации о затратах основного производства, по дебету которого отражаются расходы, непосредственно связанные с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, а по кредиту суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

Подрядчиком могут применяться два метода определения финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода:

- по стоимости отдельных выполненных работ (этапов) по мере их готовности;

- по стоимости объекта строительства в целом.

При этом, подрядчик выбирает метод учета финансового результата исходя из условий договоров, порядка организации учета, степени надежности оценки стоимости выполненных работ и затрат, приходящихся на них по объекту строительства.

В ходе судебного заседания установлено, что в Положении об учетной политике от 18.09.2001 г. N 66 в нарушении Типовых методических рекомендаций не содержит указаний на метод учета затрат и дату формирования финансового результата.

Как следует из акта проверки, заявителем не учитывались затраты по счету 20 "Основное производство" до окончания строительства, поскольку списывались по мере получения оплаты за выполненные промежуточные работы на основании данных справок формы КС-2 и КС-3. В обоснование своей позиции заявитель ссылается на ст. 753 ГК РФ, а также заключенные им договоры, которыми, по его мнению, предусмотрена поэтапная сдача работ.

Суд 1 инстанции, удовлетворяя требования заявителя в части признания недействительным решения налогового органа о начислении налога на имущество, пени по налогу и штрафа, указал, что объектами бухгалтерского учета являются имущественные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности, следовательно, исчисление и уплата налогов не связаны с исполнением требований гражданского законодательства.

Вывод суда 1 инстанции не соответствует нормам Федерального Закона "О бухгалтерском учете", Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", а также стандартам по бухгалтерскому учету, исходя из следующего.

Статья 1 ФЗ "О бухгалтерском учете" определяет бухгалтерский учет как упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. В качестве объектов бухгалтерского учета выступает имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Основанием для фиксации хозяйственной операции в бухгалтерском учете организации является фактическое исполнение договора.

Как было указано выше, метод формирования финансового результата выбирается подрядчиком исходя из условий договоров на строительство. Налоговый орган, доначисляя налог и пени, также ссылался на договоры подряда, которыми предусмотрена сдача объекта законченного строительством после полного завершения работ и сдачи объекта заказчику.

Так, в договорах подряда на строительство N 07-09/п от 30.07.1997 г., N 01-17 от 11.08.1995 г., NN 13 от 18.09.2000 г., N 19 от 22.12.2000 г., N 10-05/п от 15.02.2000 г., 07-09/3/112 от 05.04.1999 г., N 07-05 от 15.03.1999 г., N 17-6-2 от 24.10.2000 г., N 17-6 от 15.09.1998 г., N 07-07 от 20.03.2000 г. предусмотрена сдача объектов законченного строительства после полного завершения работ и сдачи объекта заказчику.

Довод заявителя о том, что в договорах предусмотрена поэтапная сдача работ, судом отклоняется как не подтвержденный материалами дела. Пункты договоров, на которые ссылается заявитель при поэтапном списании затрат, указывают лишь на порядок оплаты выполненных работ по итогам календарного месяца.

Справки формы КС-2 и КС-3 не могут служить основанием для списания с кредита счета 20 "Основное производство" суммы затрат по законченному и принятому этапу строительных работ, поскольку в соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 г. N 71а справка формы КС-3 применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Указанная справка заполняется на основании данных акта о приемке выполненных работ (форма КС-2). Однако отсюда не следует, что данные формы свидетельствуют о закрытии определенного участка строительных работ, и могут являться первичными документами для списания затрат.

Представленные суду сметы (т.д. 5, л.д. 104-105) также не содержат данных о поэтапной сдаче подрядчиком выполненных работ.

При передаче заказчику выполненных работ по мере готовности отдельных конструктивных элементов или этапов, подрядчик использует балансовый счет 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам", который предназначен для обобщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение. По дебету счета 36 учитывается стоимость оплаченных заказчиком законченных организацией этапов работ, одновременно сумма затрат по законченным и принятым этапам работ списывается с кредита счета 20 "Основное производство".Счет 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" заявителем не использовался, следовательно, им не обеспечен надлежащий учет затрат по выполненным строительным работам.

Кроме того, сданные заказчику этапы работ должны иметь самостоятельное значение, однако из представленных в материалы дела актов приемки выполненных работ такой вывод не следует.

Таким образом, проанализировав представленные в материалы дела документы, учитывая, что в положении об учетной политике отсутствует метод списания затрат при проведении строительных работ, суд апелляционной инстанции считает, что заявителем необоснованно применялся метод определения финансового результата по стоимости отдельных выполненных работ (этапов), что привело к ненадлежащему учету объекта налогообложения по налогу на имущество.

Исходя из изложенного, Инспекцией МНС России по г. Нижнему Тагилу обоснованно начислен налог на имущество за 1999-2001 г.г. в сумме 4 907000 руб., соответствующая сумма пени, а также применена ответственность в виде штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса в размере 981400 руб.

Расчет налога произведен инспекцией на основании данных бухгалтерского учета заявителя, стоимость выполненных строительных работ по незаконченным объектам определена на основании реестров выполненных работ по данным справок о выполненных объемах работ в составе незавершенного производства и ежемесячно учитываемых в журнале-ордере 10-С, а также на субсчете 20.1 "Основное производство" (п. 2.3 акта выездной налоговой проверки). Расчет суммы налога заявителем не оспаривается, контррасчет в материалы дела не представлен.

На основании изложенного, решение суда 1 инстанции в части удовлетворения требований о признании недействительным решения Инспекции МНС России по г. Нижнему Тагилу N 18-36/17823 от 31.10.2002 г. в части начисления налога на имущество в сумме 4907000 руб., соответствующей суммы пени и штрафа в размере 981400 руб. подлежит изменению, апелляционная жалоба - удовлетворению.

Решение суда в части удовлетворения требований заявителя сторонами не обжалуется.

Руководствуясь статьями 269, 271, п. 4 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд постановил:

Решение от 24.03.2003 г. изменить.

В удовлетворении требований ЗАО "ПСФ Нижнетагильский домостроительный комбинат" отказать полностью.

Взыскать с ЗАО "ПСФ Нижнетагильский домостроительный комбинат" в доход федерального бюджета госпошлину в сумме 500 руб. по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.