Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 5 июня 2006 г. N А82-7171/2005-27 Суд установил, что выполнение работ по мобилизационной подготовке подлежит налогообложению на общих основаниях, поэтому денежные средства, полученные Обществом за выполнение названных работ, подлежат включению в налоговую базу по НДС и налогу на пользователей автодорог (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 5 июня 2006 г. N А82-7171/2005-27
(извлечение)

Открытое акционерное общество (далее по тексту - ОАО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) от 29.06.2005 N ИК 13-20/12000 в части взыскания налога на пользователей автодорог в сумме 15 400 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 946 768 рублей, земельного налога в сумме 2 469 020 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 22 477 рублей, единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, в сумме 666 383 рублей, в части исключения из расходов в целях налогообложения прибыли услуг вневедомственной охраны в сумме 161 346 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафов по названным налогам.

В судебном заседании суда первой инстанции ОАО в порядке, установленном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, уточнило заявленное требование и указало, что в части налога на добавленную стоимость по работам мобилизационного назначения оспариваемая сумма налога составляет 368 297 рублей, в части налога на добавленную стоимость по исправленным счетам-фактурам ООО "Благоустройство-2" и МУП "Водоканал" оспариваемая сумма налога составляет 219 048 рублей.

Решением суда первой инстанции от 20.12.2005 заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным в части взыскания 2 272 433 рублей земельного налога под объектами мобилизационного назначения, соответствующих сумм пеней и штрафа по этому налогу, 219 048 рублей налога на добавленную стоимость по исправленным счетам-фактурам ООО "Благоустройство-2" и МУП "Водоканал", 35 094 рублей налога на добавленную стоимость по ДК "Радуга", соответствующих сумм пеней и штрафа по этому налогу, в части взыскания налога на прибыль, пеней и штрафа по этому налогу в связи с исключением из расходов затрат по оплате услуг вневедомственной охраны, а также в части невключения в налоговые вычеты за 2001 год 189 419 рублей налога на добавленную стоимость, снятого с расходов по налогу на прибыль за 2002 год.

В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 14.03.2006 решение Арбитражного суда Ярославской области изменено: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части взыскания земельного налога в размере 196 587 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа по этому налогу и предложения удержать налог на доходы физических лиц в размере 22 477 рублей, пени и штрафные санкции по этому налогу. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

ОАО и Инспекция не согласились с принятыми по делу судебными актами и обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами.

ОАО просит отменить решение и постановление апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении его требования о признании незаконным взыскания налога на добавленную стоимость в сумме 368 297 рублей и налога на пользователей автодорог в сумме 15 400 рублей с суммы компенсации, полученной из бюджета в возмещение расходов по мобилизационной подготовке, а также соответствующих сумм пеней и штрафов по этим налогам.

Заявитель жалобы считает, что суд неправильно применил положения статей 38, 39, главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации; Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации". По его мнению, выполненные работы по контрактам на содержание мобилизационных мощностей не являются реализацией для исчисления налога на добавленную стоимость, а суммы компенсации, полученной из бюджета в возмещение расходов за выполнение работ по указанным контрактам, не являются выручкой для исчисления налога на пользователей автодорог. Положения Закона Российской Федерации "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации" исключают свободу выбора при заключении договоров на выполнение работ по мобилизационной подготовке и обязательны для предприятий. Контракты на выполнение данных работ устанавливают конкретные требования к перечню работ и затрат и не содержат рентабельности и налога на добавленную стоимость.

Инспекция считает незаконным решение суда в части признания ее решения недействительным в отношении доначисления земельного налога и налога на прибыль, а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

По мнению налогового органа, Арбитражный суд Ярославской области неправильно применил Федеральные законы от 30.12.2001 N 194-ФЗ, от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002, 2003 годы"; пункт 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации. Заявитель полагает, что за земли, на которых размещены объекты мобилизационного назначения, мобилизационные мощности, незаконсервированные и используемые в текущем производстве, земельный налог взимается в общеустановленном порядке, поэтому предприятие неправомерно применило льготу по земельному налогу в отношении незаконсервированных и используемых в текущем производстве объектов мобилизационного назначения. Кроме того, налоговый орган указывает на то, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны, в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер, поэтому организации, осуществляющие указанные расходы, не вправе учитывать их при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Представитель Общества поддержал в судебном заседании доводы, приведенные в его кассационной жалобе и в отзыве на жалобу Инспекции.

Инспекция, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения кассационных жалоб, представителя в судебное заседание не направила; отзыв на жалобу Общества в суд не представила.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 05.06.2006.

Законность принятых Арбитражным судом Ярославской области и Вторым арбитражным апелляционным судом судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ОАО по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2001 по 30.11.2004 и установила ряд нарушений, в том числе неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 368 297 рублей (124 847 рублей за 2001 год, 123 645 рублей за 2002 год, 119 805 рублей за 2003 год) и налога на пользователей автодорог в сумме 15 400 рублей (7 900 рублей за 2001 год, 7 500 рублей за 2002 год) вследствие невключения в налоговую базу по этим налогам выручки от реализации работ по мобилизационной подготовке, выполненных в соответствии с заключенными с Российским агентством по системам управления договорами и государственным контрактом на выполнение данных работ. Кроме того, проверяющие выявили неуплату земельного налога в сумме 2 272 433 рублей (811 514 рублей за 2002 год, 1 460 919 рублей за 2003 год) в связи с неправомерным применением льготы в отношении земельного участка площадью 97 071, который расположен по адресу: Ярославская область, г. Рыбинск, пр. Серова, 89 и на котором размещены объекты мобилизационного назначения, незаконсервированные и используемые в текущем производстве, а также неуплату налога на прибыль в сумме 70 402 рублей за 2002 год в результате неправомерного включения в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы, платы за услуги вневедомственной охраны при органах внутренних дел.

Результаты проверки отражены в акте от 01.06.2005 N 110, на основании которого руководитель Инспекции вынес решение от 29.06.2005 N ИК 13-20/12000 о привлечении ОАО к налоговой ответственности, в частности за указанные нарушения в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В решении Обществу также предложено перечислить в бюджет доначисленные суммы налогов и соответствующие суммы пеней.

ОАО частично не согласилось с решением налогового органа и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данного ненормативного акта недействительным.

Принимая решение в обжалуемых частях, Арбитражный суд Ярославской области руководствовался пунктом 1 статьи 21, пунктом 4 статьи 38, статьей 39, пунктом 1 статьи 56, пунктом 17 статьи 270, подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации; приложением N 9 к Федеральному закону "О федеральном бюджете на 2002 год"; приложением N 12 к Федеральному закону "О федеральном бюджете на 2003 год"; пунктом 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации"; пунктами 2, 5 статьи 2, пунктом 4 статьи 3, статьей 9 Федерального закона "О государственном оборонном заказе"; Законом Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации". Суд исходил из того, что работы, выполняемые по мобилизационной подготовке, соответствует понятию работы в смысле статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации, реализация результатов указанных работ подпадает под понятие реализации, данное в статье 39 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому выполнение этих работ подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке, выручка от реализации данных работ включается в налогооблагаемую базу по налогу на пользователей автодорог. В отношении земельного налога суд пришел к выводу, что льгота применяется по земельным участкам, на которых расположены объекты мобилизационного назначения, в том числе незаконсервированные и используемые в текущей деятельности предприятия. Плата за услуги вневедомственной охраны не подпадает ни под один из видов целевого финансирования, перечисленных в перечне, установленном в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, и фактически произведена в рамках гражданско-правового договора возмездного оказания услуг по охране завода, поэтому подлежит включению в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции в указанной части и оставил в этой части его решение без изменения.

Рассмотрев кассационные жалобы ОАО и Инспекции, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа счел, что принятые по делу судебные акты подлежат частичной отмене.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В пункте 4 статьи 38 Кодекса предусмотрено, что работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Как свидетельствуют материалы дела и установлено судом первой и апелляционной инстанций, между Российским агентством по системам управления (заказчик) и ОАО (исполнитель) в соответствии с Федеральным законом "О государственном оборонном заказе" заключены договоры на выполнение работ по мобилизационной подготовке от 22.02.2001 N 419/МП-1, от 25.03.2002 N 746/МП-1 и государственный контракт на выполнение указанных работ от 23.01.2003 N 1017/МП-1.

Согласно пункту 2 статьи 2 Федерального закона "О государственном оборонном заказе" поставки продукции (работ, услуг) по оборонному заказу являются одним из видов поставок продукции (работ, услуг) для федеральных государственных нужд.

Финансирование оборонного заказа осуществляется за счет федерального бюджета посредством выделения ассигнований государственному заказчику. Оплата поставок продукции (работ, услуг) по оборонному заказу производится в соответствии с условиями государственного контракта (контракта). Финансовые средства, выплачиваемые государственным заказчиком головному исполнителю (исполнителю), предназначаются только для расходов на выполнение оборонного заказа и авансирование соответствующих работ (пункт 5 статьи 2 названного Закона).

В рассматриваемом случае работы по названным договорам и государственному контракту выполнены в соответствии с календарными планами. Результаты работ переданы заказчику по актам приемки-передачи от 25.12.2001, 25.12.2002 и от 25.12.2003 на возмездной основе. Оплата произведена за счет средств федерального бюджета в соответствии со сметами затрат на проведение работ и актами постоянной технической комиссии о расходовании бюджетных ассигнований по мероприятиям мобилизационной подготовки.

Таким образом, выполнение работ по мобилизационной подготовке относится к оборонному заказу, то есть к выполнению работ для государственных нужд, которые соответствуют понятию работ, содержащемуся в статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации, а реализация результатов выполнения работ по мобилизационной подготовке подпадает под понятие реализации, данное в статье 39 Кодекса.

В статье 9 Федерального закона "О государственном оборонном заказе" установлено, что в целях экономического стимулирования головного исполнителя (исполнителя) оборонного заказа могут предусматриваться льготы в соответствии с законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Операции, не являющиеся объектом налогообложения, либо освобождаемые от налогообложения налогом на добавленную стоимость, определены в пункте 2 статьи 146 и в статье 149 Кодекса.

Выполнение работ по мобилизационной подготовке в этих нормах не указано.

С учетом изложенного Арбитражный суд Ярославской области и Второй арбитражный апелляционный суд сделали правильные выводы о том, что работы, выполняемые организациями в рамках осуществления мероприятий по мобилизационной подготовке, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке и, соответственно, денежные средства, полученные ОАО в качестве платы за выполнение названных работ, должны включаться в налоговую базу при исчислении этого налога, в связи с чем правомерно отказали Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 368 297 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" (действовавшего в период возникновения спорных правоотношений) налоговой базой по налогу на пользователей автодорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг).

Как указано, выполнение работ по мобилизационной подготовке является реализацией работ в смысле статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, вывод суда первой и апелляционной инстанций о том, что денежные средства, полученные Обществом за выполнение названных работ, подлежат включению в налоговую базу по налогу на пользователей автодорог также является правильным. Решение и постановление апелляционной инстанции в данной части не противоречит материалам дела и нормам материального права.

С учетом изложенного кассационная жалоба ОАО удовлетворению не подлежит.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

В соответствии с пунктом 17 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

В названной норме предусмотрено, что к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами. В этой норме также перечислены виды средств целевого финансирования.

В рассматриваемом случае Инспекция доначислила Обществу налог на прибыль в сумме 70 402 рублей в связи с неправомерным, по ее мнению, включением налогоплательщиком в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по данному налогу, платы за услуги вневедомственной охраны, расценив ее как средства целевого финансирования.

Между тем перечисленные Обществом вневедомственной охране средства не подпадают ни под один из видов целевого финансированная, перечисленных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса. Общество не определяло назначение и цели использования органом вневедомственной охраны этих средств. Фактически спорные расходы произведены в рамках гражданско-правового договора возмездного оказания услуг по охране завода. Доказательств обратного налоговый орган в суд не представил.

При таких обстоятельствах, которые установлены судом первой инстанции и в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценке в суде кассационной инстанции не подлежат, Арбитражный суд Ярославской области сделал правильный вывод об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления ОАО налога на прибыль в сумме 70 402 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа.

Решение Инспекции от 29.06.2005 N ИК 13-20/12000 в этой части правомерно признано судом недействительным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В пункте 1 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В пункте 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что в силу пункта 1 статьи 56 Кодекса льготы по налогам и сборам устанавливаются законодательством о налогах и сборах, которое, согласно пункту 1 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации, состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. В связи с этим впредь до момента введения в действие соответствующих глав части второй Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.

Согласно статье 1 Закона Российской Федерации "О плате за землю" использование земли в Российской Федерации является платным. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.

В пункте 2 приложения 17 к Федеральному закону от 30.12.2001 N 194-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002 год" и подпункте 2 пункта 1 приложения 20 к Федеральному закону от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" предусмотрено, что с 1 января 2002 года по 31 декабря 2003 года приостановлено действие статей 7 - 11 Закона Российской Федерации "О плате за землю" в части взимания платы за землю, на которой размещены объекты мобилизационного назначения, мобилизационные мощности, законсервированные и не используемые в текущем производстве, испытательные полигоны и склады для хранения всех видов мобилизационных запасов (резервов).

Применив данные нормы, суд распространил их действие на объекты мобилизационного назначения как на законсервированные, так и на используемые в текущем производстве. Однако из содержания приведенных норм следует, что необходимым условием для применения льготы по земельному налогу в отношении земельных участков, на которых размещены объекты мобилизационного назначения и мобилизационные мощности, является консервация и неиспользование данных объектов и мощностей в текущем производстве.

Как свидетельствуют материалы дела и установлено судом первой инстанции, объекты мобилизационного назначения, размещенные на земельном участке площадью 97 071 квадратный метр, расположенном по адресу: Ярославская область, г. Рыбинск, пр. Серова, 89, за пользование которым Инспекция доначислила Обществу 2 272 433 рубля земельного налога в сумме, незаконсервированы и используются в текущем производстве. Данный факт Общество не оспаривает.

При таких обстоятельствах Инспекция обоснованно пришла к выводу о неправомерном применении ОАО налоговой льготы, предусмотренной в пункте 2 приложения 17 к Федеральному закону от 30.12.2001 N 194-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002 год" и подпункте 2 пункта 1 приложения 20 к Федеральному закону от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год", и доначислила Обществу земельный налог в указанной сумме, пени и штраф за неуплату этого налога.

С учетом изложенного решение Арбитражного суда Ярославской области и постановление Второго арбитражного апелляционной суда по настоящему делу в данной части подлежат отмене в связи с неправильным применением норм материального права. В удовлетворении требования ОАО о признании недействительным решения Инспекции от 29.06.2005 N ИК 13-20/12000 в части доначисления земельного налога в сумме 2 272 433 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа следует отказать.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины с кассационной жалобы ОАО, отнести на заявителя.

В связи с частичным удовлетворением кассационной жалобы Инспекции расходы, связанные с уплатой государственной пошлины по первой инстанции в сумме 1 000 рублей, по апелляционной инстанции в сумме 500 рублей, по кассационной инстанции в сумме 500 рублей отнести на ОАО.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, пунктом 3 части 2 статьи 288, статьями 289 и 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

кассационную жалобу открытого акционерного общества оставить без удовлетворения; кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.12.2005 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14.03.2006 по делу N А82-7171/2005-27 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области от 29.06.2005 N ИК 13-20/12000 в части взыскания с открытого акционерного общества 2 272 433 рублей земельного налога, соответствующих сумм пеней и штрафа по этому налогу отменить.

В удовлетворении заявления открытого акционерного общества в данной части отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.12.2005 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14.03.2006 по настоящему делу оставить без изменения.

Расходы, связанные с уплатой государственной пошлины с кассационной жалобы ОАО, в сумме 1 000 рублей отнести на заявителя.

Расходы, связанные с уплатой государственной пошлиной, в связи с частичным удовлетворением кассационной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ярославской области по первой инстанции в сумме 1 000 рублей, по апелляционной инстанции в сумме 500 рублей, по кассационной инстанции в сумме 500 рублей отнести на открытое акционерное общество.

Открытому акционерному обществу уплатить в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 000 рублей по первой инстанции, 500 рублей по апелляционной инстанции и 500 рублей по кассационной инстанции в десятидневный срок в порядке, установленном в статье 333.18 Налогового кодекса Российской Федерации, и представить доказательства уплаты государственной пошлины в Арбитражный суд Ярославской области.

В случае непредставления доказательств уплаты государственной пошлины Арбитражному суду Ярославской области выдать исполнительный лист на ее взыскание.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: