Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 19 сентября 2005 г. N А79-806/2005 Суд кассационной инстанции частично удовлетворил жалобы Общества и налогового органа, признав недействительными акты нижестоящих инстанций в связи с неправильным применением норм налогового законодательства, и направил дело на новое рассмотрение (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 19 сентября 2005 г. N А79-806/2005
(извлечение)

Открытое акционерное общество (далее - ОАО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Чувашской Республики с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.01.2005 N 12-27/3 в части доначисления налога на прибыль в сумме 975 134 рублей, пеней за неуплату названного налога в сумме 229 798 рублей, 12 981 рубля дополнительных платежей и 195 027 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 627 228 рублей, пеней по данному налогу в сумме 140 234 рублей и 125 446 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 479 103 рублей, пеней по этому налогу в сумме 106 178 рублей и 95 820 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением суда от 31.03.2005 оспариваемый акт налогового органа признан недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 235 821 рубля, пеней по названному налогу в сумме 125 393 рублей, 12 981 рубля дополнительных платежей и 47 164 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 32 893 рублей, пеней за его неуплату в сумме 12 613 рублей и 6 579 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 15 522 рублей, пеней по данному налогу в сумме 3 440 рублей и 3 104 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 07.06.2005 решение суда изменено. Решение Инспекции признано недействительным в части взыскания налога на прибыль за 2002 год в сумме 26 112 рублей, 8 613 рублей пеней по этому налогу и 5 222 рублей штрафа. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

ОАО и Инспекция не согласились с решением и постановлением Арбитражного суда Чувашской Республики и обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами, в которых просят частично отменить указанные судебные акты.

По мнению Общества, суд неправильно применил статью 40 Налогового кодекса Российской Федерации и не применил статью 431 Гражданского кодекса Российской Федерации; не дал правовую оценку договору, заключенному с ООО "Барис-строй". Общество считает, что налоговый орган не вправе проверять правильность определения цен по сделкам, предметом которых являются имущественные права.

По мнению Инспекции, суд первой и апелляционной инстанций неправильно применил статью 252 Налогового кодекса Российской Федерации, так как Общество не представило доказательств обоснованности расходов на юридические услуги по договору от 02.08.2002, заключенному с предпринимателем Долговой О.А. Налоговый орган также указывает на неправомерное неприменение судом апелляционной инстанции постановления Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией", согласно которому в целях налогообложения Общество не вправе завышать затраты по оплате суточных сверхутвержденных# нормативов, а также на нарушение норм процессуального права, поскольку суд не исследовал их и не оценил представленные доказательства, подтверждающие оказание Долговой О.А. Обществу услуг по государственной регистрации предприятий.

ОАО в отзыве на жалобу налогового органа возразило, указав на законность и обоснованность судебных актов в обжалованной им части.

Инспекция в отзыве на жалобу Общества также возразила против его доводов, так как считает судебные акты в обжалованной им части законными и обоснованными.

В судебном заседании представители ОАО и Инспекции поддержали позиции, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 19.09.2005.

Законность решения и постановления Арбитражного суда Чувашской Республики проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ОАО по вопросам, в частности, правильности исчисления и уплаты налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2003 по 30.06.2004.

В ходе проверки налоговый орган установил занижение налоговой базы по налогам на прибыль и на добавленную стоимость, неисчисление и неудержание налога на доходы физических лиц с сумм материальной выгоды от приобретения жилья по цене, ниже рыночной, в результате следующего нарушения. В вину налогоплательщику поставлено то, что при реализации своим работникам имущественного права требования от застройщика жилья по договору долевого участия в строительстве жилого дома (договоры уступки права требования от 07.09.2003) Общество не увеличило сумму своей доли до уровня рыночных цен на готовое жилье, сложившихся на момент передачи такого права, а исходило из размера суммы, отраженной в бухгалтерском учете предприятия.

В ходе проверки Инспекция также установила занижение налогооблагаемой прибыли вследствие неправомерного отнесения в расходы экономически необоснованных и документально неподтвержденных расходов по командировке заместителя генерального директора Общества Гасанова Э.Г. в город Нью-Йорк (США) и юридических услуг, оказанных предпринимателем Долговой О.А.; необоснованного исключения из налоговой базы расходов на юридические услуги по государственной регистрации юридических лиц, оказанных предпринимателем Долговой О.А.

На основании составленного по результатам проверки акта от 29.11.2004 N 12-17/210 заместитель руководителя Инспекции вынес решение от 26.01.2005 N 12-27/3 о привлечении ОАО к ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налогов на прибыль и на добавленную стоимость, а также к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неисчисление и неуплату налога на доходы физических лиц. В этом же решении Обществу предложено в срок, указанный в требовании налогового органа, уплатить доначисленные суммы налогов и соответствующие суммы пеней.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным.

Суд первой инстанции, руководствуясь статьями 247 и 252, подпунктом 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу об экономической обоснованности и документальном подтверждении расходов на юридические услуги и отсутствии доказательств отнесения Обществом на затраты услуг по регистрации юридических лиц, в связи с чем удовлетворил заявление ОАО в данной части. Вместе с тем суд, руководствуясь теми же нормами права, признал неправомерным отнесение Обществом в затраты экономически необоснованных расходов по командировке Гасанова Э.Г., а также, руководствуясь статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, признал правомерным решение Инспекции в части определения рыночной цены на имущественное право, переданное по договорам уступки права требования.

Суд апелляционной инстанции не согласился с выводом суда первой инстанции в отношении экономической необоснованности расходов по командировке заместителя генерального директора Общества Гасанова Э.Г. и, установив производственную направленность указанных расходов, отменил решение суда первой инстанции в данной части.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа, рассмотрев кассационную жалобу ОАО, счел ее подлежащей удовлетворению.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Из положений приведенной нормы следует, что налоговый орган вправе проверять правильность применения цен по сделкам, предметом которых являются товары, работы, услуги.

В рассматриваемом случае налоговый орган в качестве товара определил имущественное право на получение квартир от застройщика.

Согласно пункту 3 статьи 38 Кодекса товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

В пункте 2 той же статьи указано, что под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Таким образом, имущественные права для целей налогообложения не являются товаром.

При изложенных обстоятельствах вывод суда первой и апелляционной инстанций о правомерности определения рыночных цен на имущественное право, переданное по договорам уступки права требования, не соответствует нормам права, поэтому кассационная жалоба ОАО о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 713 201 рубля, 95 791 рубля пеней за его несвоевременную уплату и 142 640 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 594 334 рублей, 127 622 рубля пеней по данному налогу и 118 867 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 463 581 рубля, 102 738 рублей пеней и 92 716 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит удовлетворению, а решение и постановление Арбитражного суда Чувашской Республики в данной части - отмене, как принятые с неправильным применением норм материального права.

Рассмотрев кассационную жалобу Инспекции, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа счел ее частично обоснованной.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

На основании подпункта 14 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на юридические и информационные услуги, а на основании подпункта 15 пункта 1 той же статьи - и расходы на консультационные услуги.

Как свидетельствуют материалы дела, предприниматель Долгова О.А. 02.08.2002 и ОАО заключили договор об оказании юридических услуг, согласно которому она приняла на себя обязательства оказать информационные услуги юридического характера. В соответствии с актом сдачи-приемки услуг от 12.08.2002 Долгова О.А. оказала, а ОАО приняло оказанные юридические услуги: консультации по различным сферам действующего гражданского законодательства, при этом Общество указало, что оказанные Долговой О.А. услуги по качеству и объемам соответствуют его требованиям.

Суд первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в дело доказательства, установил, что факт оказания Долговой О.А. ОАО информационных услуг юридического характера имел место, указанные расходы связаны с производственной деятельностью Общества. Доказательств, опровергающих данный вывод суда, налоговый орган не представил.

При таких обстоятельствах вывод суда о том, что понесенные ОАО расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, соответствует нормам права и не противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Доводы Инспекции направлены на переоценку кассационной инстанцией доказательств, исследованных и оцененных судом первой и апелляционной инстанций, что в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации недопустимо.

На основании изложенного Арбитражный суд Чувашской Республики правомерно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 080 рублей, пеней за его неуплату в сумме 359 рублей и 216 рублей штрафа.

На основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией и уменьшающим полученные доходы налогоплательщика при исчислении налога на прибыль, относятся и расходы на командировки, в частности на: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы; суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.

Нормы расходов организации на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, установлены Правительством Российской Федерации в постановлении от 08.02.2002 N 93.

Согласно названному Постановлению за каждый день нахождения в США суточные установлены в размере 67 долларов.

Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что ОАО состав расходов для целей налогообложения по командировке заместителя генерального директора Общества Гасанова Э.Г. в город Нью-Йорк (США) включило суточные из расчета 220 долларов США за сутки.

Из материалов проверки (акта и решения) видно, что Инспекция, посчитав расходы по командировке Гасанова Э.Г. экономически необоснованными, исключила данные расходы из состава затрат в полном объеме. Однако в отзыве на апелляционную жалобу Общества налоговый орган принял во внимание возражения налогоплательщика и указал на превышение установленных нормативов на сумму суточных за пребывание на территории США (т. 3, л.д. 25), представив перерасчет понесенных Обществом расходов и новый расчет доначисленного налога на прибыль, суммы пеней и штрафа.

Суд апелляционной инстанции, принимая постановление, признал правомерным отнесение Обществом в состав расходов для целей налогообложения суточных по командировке Гасанова Э.Г. в город Нью-Йорк (США) в полном объеме и, как следствие, недействительным решение налогового органа в данной части.

Вывод суда сделан без исследования дополнительно представленных Инспекцией документов и без учета норм действующего законодательства.

На основании изложенного постановление Арбитражного суда Чувашской Республики в указанной части подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела суду следует определить сумму доначисленного налога на прибыль, размер пеней и штрафа в соответствии с представленными Инспекцией доказательствами и названными нормами права.

Кроме того, Инспекция, обращаясь с апелляционной жалобой с учетом дополнений и пояснений к ней, в подтверждение заявленных требований сослалась на полученные от Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району города Чебоксары сведения об уплачиваемых индивидуальным предпринимателем Долговой О.А. налогах, а также на сведения о взаиморасчетах Долговой О.А. с ОАО, согласно которым между ними заключались договоры по оказанию услуг по государственной регистрации предприятий.

В соответствии с частью 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

В части 2 названной статьи указано, что дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующие в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

Между тем суд апелляционной инстанции не исследовал и не оценил доказательства, представленные налоговым органом в апелляционную инстанцию, а также не рассмотрел вопрос о невозможности представления указанных доказательств в суд первой инстанции.

При указанных обстоятельствах вывод суда апелляционной инстанции о неправомерности решения налогового органа в части отнесения Обществом на затраты услуг по регистрации юридических лиц сделан при неполном исследовании представленных в дело доказательств, а значит, не соответствует материалам дела.

На основании изложенного постановление Арбитражного суда Чувашской Республики в указанной части подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела в силу изложенного суду следует оценить имеющиеся в деле доказательства в их взаимной связи.

Расходы по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы ОАО подлежат возврату заявителю на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации: за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 1 668 рублей 22 копеек, за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 000 рублей и кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей.

Вопрос о взыскании расходов по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы налогового органа не рассматривался в связи с освобождением заявителя от ее уплаты на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 3 части 1), 288 (частью 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

кассационную жалобу открытого акционерного общества удовлетворить.

Решение от 31.03.2005 и постановление апелляционной инстанции от 07.06.2005 Арбитражного суда Чувашской Республики по делу N А79-806/2005 в части отказа открытому акционерному обществу в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы от 26.01.2005 N 12-27/3 о доначислении налога на прибыль в сумме 713 201 рубля, пеней за его несвоевременную уплату в сумме 95 791 рубля и 142 640 рублей штрафа по данному налогу, доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 594 334 рублей, пеней по данному налогу в сумме 127 622 рублей и 118 867 рублей штрафа, доначислении налога на доходы физических лиц в сумме 463 581 рубля, пеней по названному налогу в сумме 102 738 рублей и 92 716 рублей штрафа отменить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы от 26.01.2005 N 12-27/3 в части доначисления открытому акционерному обществу налога на прибыль в сумме 713 201 рубля, пеней за его несвоевременную уплату в сумме 95 791 рубля и 142 640 рублей штрафа по данному налогу, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 594 334 рублей, пеней по данному налогу в сумме 127 622 рублей и 118 867 рублей штрафа, доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 463 581 рубля, пеней по названному налогу в сумме 102 738 рублей и 92 716 рублей штрафа.

Кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы удовлетворить частично.

Решение от 31.03.2005 и постановление апелляционной инстанции от 07.06.2005 Арбитражного суда Чувашской Республики по делу N А79-806/2005 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы от 26.01.2005 N 12-27/3 о доначислении открытому акционерному обществу налога на прибыль в сумме 3 168 рублей, пеней за его несвоевременную уплату в сумме 1 045 рублей и 633 рубля штрафа отменить; дело в этой части направить на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию Арбитражного суда Чувашской Республики.

Постановление апелляционной инстанции от 07.06.2005 Арбитражного суда Чувашской Республики по делу N А79-806/2005 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы от 26.01.2005 N 12-27/3 о доначислении открытому акционерному обществу налога на прибыль в сумме 26 112 рублей, пеней за его несвоевременную уплату в сумме 8 613 рублей и 5 222 рублей штрафа отменить; дело в этой части направить на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию Арбитражного суда Чувашской Республики.

В остальной части решение и постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Чувашской Республики по данному делу оставить без изменения.

Открытому акционерному обществу возвратить из федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанций в общей сумме 2 668 рублей 22 копейки.

Арбитражному суду Чувашской Республики справку на возврат государственной пошлины выдать.

Открытому акционерному обществу возвратить из федерального бюджета государственную пошлину с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей, уплаченную по платежному поручению от 05.08.2005 N 1106.

Справку на возврат государственной пошлины выдать.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.