Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 12 сентября 2005 г. N А11-762/2005-К2-21/48 Ввиду неправомерности действий налогоплательщика вследствие неуказания в учетной политике возможности создания резерва по сомнительным долгам и непроведения инвентаризации на конец отчетного периода, суд отказал Обществу в удовлетворении требований о признании недействительными отдельных пунктов решения налогового органа о доначислении недоимки по налогу на прибыль и пеней за несвоевременность его уплаты (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 12 сентября 2005 г. N А11-762/2005-К2-21/48
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Муромский стрелочный завод" (далее - ОАО "Муромский стрелочный завод", Общество) обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением о признании незаконными пунктов 1 и 2 решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Владимирской области (после реорганизации - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Владимирской области, далее - Инспекция, налоговый орган) от 27.01.2005 N 579.

Решением суда от 26.05.2005 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 25.07.2005 решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с выводами суда, ОАО "Муромский стрелочный завод" обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить указанные судебные акты.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу с доводами Общества не согласилась, указав на законность и обоснованность принятых судебных актов, и просила оставить их без изменения.

В судебном заседании представители ОАО "Муромский стрелочный завод" и налогового органа поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 09.09.2005.

Законность решения и постановления Арбитражного суда Владимирской области проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция в результате камеральной проверки представленной ОАО "Муромский стрелочный завод" декларации по налогу на прибыль за девять месяцев 2004 года установила занижение налогооблагаемой прибыли на 30 461 623 рубля в результате следующих нарушений:

- отнесения во внереализационные расходы средств, направленных на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 25 572 423 рублей по состоянию на 01.10.2004, без проведения инвентаризации дебиторской задолженности 30.09.2004;

- списания на затраты стоимости услуг по осуществлению руководства предприятием в рамках договора, заключенного 10.01.2003 N 1-2003/УК с ЗАО "УК Транскор" на передачу последнему полномочий исполнительного органа, в сумме 4 889 200 рублей, являющихся экономически не обоснованными и документально не подтвержденными.

Рассмотрев материалы проверки, исполняющий обязанности руководителя Инспекции вынес решение от 27.01.2005 N 579 о доначислении Обществу 6 533 064 рублей налога на прибыль и начислении 236 575 рублей 23 копеек пеней за его несвоевременную уплату.

Посчитав принятое решение незаконным, ОАО "Муромский стрелочный завод" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пеней в связи с отнесением во внереализационные расходы расходов по созданию резерва по сомнительным долгам, Арбитражный суд Владимирской области руководствовался пунктами 3 и 4 статьи 266 и статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации и посчитал неправомерными действия Общества вследствие отсутствия указания в учетной политике на 2004 год возможности создания резерва по сомнительным долгам и непроведения инвентаризации на конец отчетного периода.

По мнению ОАО "Муромский стрелочный завод", суд неправильно применил статью 266 и неправильно истолковал статью 313 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит требования об обязательном отражении в учетной политике возможности создания резерва по сомнительным долгам и в случае отсутствия такого условия не лишает налогоплательщика права на его создание. Общество также считает, что суд неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, а именно проведение инвентаризации на последний день отчетного периода (30.09.2004). При этом ОАО "Муромский стрелочный завод" указывает, что оформление акта инвентаризации 26.12.2004 не свидетельствует о непроведении инвентаризации 30.09.2004, так как законодательство не содержит требования о совпадении даты проведения инвентаризации и даты, по состоянию на которую проведена инвентаризация.

Рассмотрев кассационную жалобу в указанной части, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

В подпункте 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса указано, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

В силу пункта 4 названной статьи сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

Из положений приведенных норм следует, что организация вправе создать резерв по сомнительным долгам при соблюдении ряда условий, одним из которых является проведение инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетного периода.

Суд первой и апелляционной инстанций исследовал представленные в дело распоряжения генерального директора Общества от 22.12.2004 о создании комиссии по формированию резерва по сомнительным долгам по состоянию на 30.09.2004 (N 301) и о формировании резерва по сомнительным долгам (N 302).

В результате суд установил, что Общество провело инвентаризацию дебиторской задолженности не ранее 22.12.2004, в связи с чем правомерно посчитал, что результаты указанной инвентаризации не могли служить основанием для формирования суммы резерва по сомнительным долгам по состоянию на 01.10.2004.

При таких обстоятельствах ОАО "Муромский стрелочный завод" правомерно отказано в признании недействительным решения Инспекции в данной части.

Отказывая в признании недействительным решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пеней в связи с отнесением на затраты услуг по управлению, оказанных Обществу ЗАО "УК Транскор" по договору от 10.01.2003 N 1, Арбитражный суд Владимирской области руководствовался статьей 247, пунктом 1 статьи 252 и пунктом 18 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 50 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 2 Федерального закона "Об акционерных обществах", Федеральным законом "О бухгалтерском учете" и исходил из того, что указанные расходы являются экономически не обоснованными и документально не подтвержденными.

ОАО "Муромский стрелочный завод" считает, что суд неправильно применил статью 252 Налогового кодекса Российской Федерации и статью 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете"; выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. По мнению Общества, расходы по управлению его текущей деятельностью не относятся к расходам, которые должны проверяться на предмет их экономической обоснованности и целесообразности, а названная услуга является хозяйственной операцией, не подлежащей ежедневному фиксированию.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа рассмотрел кассационную жалобу в данной части и нашел ее обоснованной по следующим основаниям.

На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 18 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или ее отдельными подразделениями.

Как свидетельствуют материалы дела, ОАО "Муромский стрелочный завод" 10.01.2003 заключило с ЗАО "УК Транскор" договор о передаче ему полномочий исполнительного органа, согласно пункту 1.1 договора ЗАО "УК Транскор" оказывает ОАО "Муромский стрелочный завод" услуги по осуществлению руководства текущей деятельностью.

Арбитражный суд Владимирской области, исследовав представленные в дело документы, установил, что в 2002 - 2004 годах ОАО "Муромский стрелочный завод" по итогам года имело убыток, а согласно отчетности за девять месяцев 2004 года без затрат на управление по названному договору Общество имело бы прибыль (1 648 000 рублей), однако, с учетом спорных затрат Общество получило убыток (3 241 000 рублей), в связи с чем суд сделал вывод о том, что при убыточной работе Общества выплата ЗАО "УК Транскор" 4 889 200 рублей являются экономически необоснованными расходами. Данный вывод суда сделан на основании оценки экономической эффективности понесенных расходов.

Однако статья 252 Кодекса не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика. При этом оценка экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, поскольку последняя отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем. В данном случае спорные расходы соответствуют осуществляемой налогоплательщиком деятельности, что уже свидетельствует об их экономической оправданности.

Вывод Арбитражного суда Владимирской области относительно документального неподтверждения понесенных расходов на управление, сделанный на основании актов выполненных работ, не соответствует материалам дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Одним из таких документов является акт выполненных работ.

Согласно договору о передаче ЗАО "УК Транскор" (управляющая компания) полномочий исполнительного органа ОАО "Муромский стрелочный завод" (Общество) управляющая компания обязалась осуществлять функции и полномочия исполнительных органов ОАО "Муромский стрелочный завод" для достижения целей повышения эффективности текущей деятельности Общества, стабилизации его финансово-экономического положения и развития производственных мощностей, получения Обществом максимальной прибыли и экономически обоснованного социального развития.

Из материалов дела видно, что Общество оплачивало услуги управляющей компании на основании составленных по итогам месяца актов об оказанной услуге, приложений к акту выполненных работ и счетов-фактур. Однако в акте, составляемом по итогам месяца, не отражено, какие конкретно работы выполнены ЗАО "УК Транскор" в течение месяца в рамках заключенного договора.

Между тем, суд первой и апелляционной инстанций, делая вывод о документальном неподтверждении ОАО "Муромский стрелочный завод" расходов по оплате услуг ЗАО "УК Транскор" на основании актов об оказании услуг, не дал оценку представленным в дело приложениям к актам выполненных работ.

Вывод суда о необходимости ежедневного составления актов выполненных работ нормативно не обоснован. Степень подробности составления актов не может быть критерием для признания первичных документов оформленными ненадлежащим образом. Оценке подлежит документальное подтверждение реальности оказания соответствующих услуг и произведенной оплаты.

Таким образом, вывод Арбитражного суда Владимирской области об экономической необоснованности понесенных ОАО "Муромский стрелочный завод" расходов на оплату услуг ЗАО "УК Транскор" сделан на основании неправильного применения норм материального права (статьи 252 Кодекса), а вывод о документальном неподтверждении указанных расходов - на основании неполного исследования представленных в дело доказательств (не исследования приложений к актам выполненных работ).

На основании изложенного решение и постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Владимирской области в указанной части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении дела в силу изложенного суду следует оценить имеющиеся в деле доказательства в их взаимной связи.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 3 части 1), 288 (частью 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение от 26.05.2005 и постановление апелляционной инстанции от 25.07.2005 Арбитражного суда Владимирской области по делу N А11-762/2005-К2-21/48 в части отказа открытому акционерному обществу "Муромский стрелочный завод" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 4 по Владимирской области от 27.01.2005 N 579 относительно доначисления налога на прибыль в сумме 4 889 200 рублей и соответствующей суммы пеней отменить; дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Владимирской области.

В остальной части решение и постановление апелляционной инстанции по данному делу оставить без изменения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: