Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 июля 2001 г. N А29-6841/00А Суд неправомерно произвел расчет излишне начисленных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, образовавшихся в результате заключения банком со своими сотрудниками договоров банковского вклада по завышенным процентным ставкам, исходя из разницы между договорной и максимально возможной для остальных вкладчиков ставкой, в то время как ему необходимо было учесть ставки, действующие для данного вида вклада в зависимости от суммы

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 25 июля 2001 г. N А29-6841/00А

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Евтеевой М.Ю.,

судей: Базилевой Т.В., Масловой О.П.,

при участии истца - Бубнова С.Н. (доверенность от 23.07.2001),

рассмотрев в заседании кассационные жалобы Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару и АКБ "Московский банк Реконструкции и Развития", Сыктывкарского регионального филиала на решение от 14.03.2001 и постановление от 07.05.2001 по делу N А29-6841/00А Арбитражного суда Республики Коми (судьи: Борлакова Р.А., Елькин С.К., Полицинский В.Н., Баублис С.Л., Протащук В.Г., Леушина И.Б.), установил:

АКБ "Московский банк Реконструкции и Развития" в лице Сыктывкарского регионального филиала обратился в Арбитражный суд Республики Коми с иском к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару о признании недействительным решения от 14.06.2000 N 04-16, в соответствии с которым он привлечен к ответственности за нарушение налогового законодательства.

Решением от 14.03.2001 иск удовлетворен частично: решение налогового органа от 14.06.2000 признано недействительным относительно взыскания штрафов в сумме 146 974 рублей 36 копеек, налога на прибыль в сумме 47 835 рублей 60 копеек и дополнительных платежей в сумме 5 808 рублей 10 копеек, налога на добавленную стоимость в сумме 14 398 рублей 40 копеек, налога на имущество в сумме 6 рублей 50 копеек, налога на приобретение транспортных средств в сумме 1 038 рублей 70 копеек, земельного налога в сумме 106 рублей 60 копеек, пеней по налогу на прибыль в сумме 9 100 рублей 60 копеек и по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 13 752 рублей. В остальной части в иске отказано.

Постановлением апелляционной инстанции указанное решение оставлено без изменения.

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару и АКБ "Московский банк Реконструкции и Развития", Сыктывкарский региональный филиал не согласились с принятыми судебными актами и обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами.

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару считает, что уплата начисленных сумм налогов и пеней до момента принятия решения по акту выездной налоговой проверки не снимает с налогового органа обязанности отразить в решении указанные суммы. Это необходимо для осуществления разноски по лицевым счетам налогоплательщика. На ее взгляд, суд первой инстанции не вправе был признавать недействительным решение налоговой инспекции в части доначисления недоимок по налогам и пеням.

АКБ "Московский банк Реконструкции и Развития", Сыктывкарский филиал считает, что судом неправильно применены нормы процессуального и материального права, а именно: статьи 11, 37, 52, 53, 127 (пункт 2) и 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункт 3 статьи 2, статья 167, пункт 5 статьи 426 Гражданского кодекса Российской Федерации и не применены пункт 3 статьи 434 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 100 и 101 (пункт 6) Налогового кодекса Российской Федерации, что привело к принятию незаконного решения. Обращает внимание на то, что в нарушение статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд возложил на банк обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения налоговым органом решения о привлечении его к ответственности. Отражение в акте выездной налоговой проверки предмета и признаков налогового правонарушения не означает, что налоговый орган освобожден от представления соответствующих доказательств. Признав заключенные банком со своими работниками договоры ничтожными, суд сделал вывод о правах и обязанностях лиц (вкладчиков), не привлеченных к участию в деле, и не указал на последствия ничтожности таких сделок.

Правильность применения Арбитражным судом Республики Коми норм материального и процессуального права проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном статьями 171, 174 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как видно из представленных в дело документов, Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения Сыктывкарским региональным филиалом АКБ "Московский банк Реконструкции и Развития" налогового законодательства за период с 01.07.98 по 01.10.99, результаты которой оформлены актом от 05.05.2000. В ходе проверки, в частности, установлены факты неполной уплаты налогов: на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы в сумме 1 038 рублей 70 копеек, на добавленную стоимость в сумме 14 393 рублей, земельного налога в сумме 106 рублей 60 копеек, на приобретение транспортных средств в сумме 6 978 рублей 50 копеек, на имущество в сумме 6 рублей 50 копеек.

Рассмотрев материалы проверки, заместитель руководителя налогового органа 14.06.2000 принял решение N 04-16, в соответствии с которым (пункт 2 "б" и "в") предложил налогоплательщику перечислить в бюджет недоимку по указанным налогам и пени. Учитывая то, что налоги были перечислены до вынесения настоящего решения, начисление налоговых санкций не производилось.

Признавая недействительным решение в этой части, суд первой инстанции руководствовался статьей 45 Налогового кодекса Российской Федерации.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не находит оснований для отмены принятого в этой части решения исходя из следующего.

Согласно пункту 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации на основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения ему направляется требование об уплате недоимки и пеней в сроки, установленные абзацем 2 статьи 70 Кодекса. При этом обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии на его счете достаточного денежного остатка (статья 45 Кодекса).

Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что Сыктывкарский региональный филиал АКБ "Московский банк Реконструкции и Развития" не оспаривал факт наличия у него недоимок по этим налогам, суммы налогов и пени за просрочку их уплаты перечислены им 06.06.2000 по платежным поручениям N 288, 289, 291, 292, 293, 294, 295 и 298 (том 1, листы дела 70 - 78) до принятия налоговой инспекцией решения по акту выездной налоговой проверки. Обстоятельства, связанные с уплатой налогов и пеней, налоговым органом также не отрицаются.

Поскольку на день принятия такого решения (14.06.2000) у банка не имелось задолженности по уплате вышеперечисленных налогов и пеней, руководитель налогового органа не вправе был предлагать ему повторно перечислить в бюджет суммы внесенных налогов и пеней. При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал решение в данной части недействительным.

Ссылка налоговой инспекции в кассационной жалобе на то, что отражение данных сведений в решении необходимо для осуществления разноски соответствующих сумм по лицевым счетам налогоплательщика, не основана на какой-либо норме материального права.

В ходе проверки также установлено, что банк заключал договоры банковского вклада как со своими сотрудниками, так и с лицами, не являвшимися его работниками. В договорах, оформленных с сотрудниками банка, процентная ставка по вкладам устанавливалась в зависимости от отработанного в месяц времени, срок действия договоров прекращался датой увольнения работников. Вместе с тем при заключении договоров на размещение вкладов с другими лицами процентные ставки устанавливались в соответствии с утвержденными банком ставками. Налоговый орган пришел к выводу о том, что проценты, выплаченные по договорам с сотрудниками банка сверх публично установленных ставок, не должны были относиться на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Указанное привело к занижению налогооблагаемой прибыли в сумме 3 367 787 рублей 10 копеек (1998 год - 1 371 339 рублей 60 копеек, за 9 месяцев 1999 года - 1 996 447 рублей 50 копеек).

Решением заместителя руководителя Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару от 14.06.2000 N 04-16 банку начислены налог на прибыль с учетом дополнительных платежей, пени и налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 и пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции, руководствуясь пунктом 5 статьи 426, пунктом 1 статьи 166, пунктом 1 статьи 167, пунктом 1 статьи 838 Гражданского кодекса Российской Федерации и пунктом 23 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 N 490, пришел к выводу о ничтожности заключенных договоров в части выплаты процентов, превышающих их публично установленные размеры, и, как следствие, необоснованному отнесению этих сумм на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. При этом суд принял во внимание расчет отклонений налогооблагаемой прибыли, представленный налоговым органом в судебное заседание, и, учитывая изложенное, отказал в удовлетворении иска.

К аналогичному заключению пришел и суд апелляционной инстанции.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа считает, что принятые в этой части судебные акты подлежат отмене по следующим основаниям.

Договор банковского вклада в силу части первой статьи 426 Гражданского кодекса Российской Федерации является публичным договором. Согласно пункту 2 данной статьи условия публичных договоров устанавливаются одинаковыми для всех потребителей, за исключением случаев, когда законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей.

Как было установлено проверяющими, процентные ставки по договорам, заключенным с сотрудниками банка, превышали размеры процентных ставок, публично установленные банком для приема вкладов от физических лиц.

Условия публичного договора, не соответствующие требованиям, установленным пунктом 2 статьи 426 Гражданского кодекса Российской Федерации, ничтожны.

В соответствии с пунктом 1 статьи 166 названного Кодекса ничтожная сделка недействительна независимо от признания ее таковой судом.

Указанные договоры банковского вклада недействительны только в части установления процентной ставки сверх публично установленной. Это не влечет ничтожности их прочих частей, поскольку можно предположить, что сделки были бы совершены и без включения недействительной их части (статья 180 Кодекса).

Как следует из пункта 1 статьи 167 Кодекса, недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и действительна с момента ее совершения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 834 Гражданского кодекса Российской Федерации банк обязан выплатить вкладчикам проценты на условиях, предусмотренных договором, и именно эти проценты он вправе включить в состав расходов на основании пункта 23 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 N 490. В той части, в которой договоры являются ничтожными, банк не нес обязанность по уплате процентов сверх размера, установленного публичным договором, и, следовательно, не имел права на отнесение таких сумм на себестоимость оказываемых услуг.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правильно применил нормы материального права, сделав вывод о том, что филиал банка совершил налоговое правонарушение, которое привело к занижению налогооблагаемой прибыли.

Вместе с тем указанное решение нельзя признать законным, поскольку определение суммы заниженной налогооблагаемой прибыли произведено по недостаточно исследованным обстоятельствам.

Согласно пунктам 2.2 и 5.2 Положения о региональном филиале АКБ "Московский банк Реконструкции и Развития" в г. Сыктывкаре, утвержденного 02.12.96, филиал вправе привлекать денежные средства физических и юридических лиц во вклады (до востребования и на неопределенный срок), при этом установление процентных ставок по вкладам отнесено к компетенции самого филиала.

В материалах дела имеются утвержденные руководителем филиала процентные ставки по депозитным договорам в иностранной валюте (том 1, листы дела 90 - 94). Как заметил представитель банка, с сотрудниками банка были заключены договоры банковского вклада "до востребования", и данные процентные ставки не имеют к указанным договорам никакого отношения.

Однако налоговый орган, как видно из расчета отклонений налогооблагаемой прибыли, представленного по требованию суда, произвел расчет заниженной налогооблагаемой прибыли исходя из максимальной ставки 12 процентов, указанной в этих документах.

Учитывая наличие между сторонами спора, в целях проверки составленного расчета суду первой инстанции надлежало исследовать все заключенные банком договоры, установить виды вкладов, а также процентные ставки, установленные в этих договорах, и соотнести их с процентными ставками, публично объявленными банком. Расчет суммы излишне отнесенных на себестоимость услуг процентов должен быть произведен не по максимальной ставке, а с учетом ставки, действующей для данного вида вклада и в зависимости суммы этого вклада.

Факт указания налоговым органом в решении от 14.06.2000 вида совершенного налогового правонарушения без ссылки на документально подтвержденные обстоятельства не является достаточным основанием для признания решения недействительным (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации), ибо налоговый орган не лишен права подтвердить свои выводы путем представления в суд соответствующих доказательств, тем более, что в силу статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении споров о признании недействительными актов государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия указанных актов, возлагается на орган, принявший акт.

Однако в силу этой же статьи каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Из указанного следует, что и налогоплательщик обязан обосновывать свои возражения документально, не ограничиваясь занятием пассивной позиции.

По этим причинам принятые судебные акты в данной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При повторном рассмотрении суду следует выяснить указанные обстоятельства, возложив на стороны бремя доказывания в соответствии со статьей 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и дать им соответствующую правовую оценку.

Вопрос о распределении расходов по кассационной жалобе Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару рассмотрению не подлежит в связи с освобождением заявителя от их уплаты на основании пункта 3 статьи 5 Закона Российской Федерации "О государственной пошлине".

Руководствуясь статьями 174, 175 (пунктом 1, 3), 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение от 14.03.2001 и постановление от 07.05.2001 Арбитражного суда Республики Коми по делу N А29-6841/00А в части отказа в иске о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару от 14.06.2000 N 04-16 относительно начисления налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней и штрафов в связи с занижением налогооблагаемой прибыли по причине неосновательного отнесения на себестоимость процентов по договорам банковского вклада сверх публично объявленных отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В остальной части решение и постановление оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Сыктывкару - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и обжалованию не подлежит.

О.П. Маслова

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ: