Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 8 декабря 2020 г. N 03-07-08/107116 О применении НДС в отношении услуг по передаче прав на использование программ для ЭВМ через сеть "Интернет", оказываемых иностранной организацией, состоящей на учете в налоговом органе

Вопрос: Компания, зарегистрированная в налоговых органах Российской Федерации (далее - "Компания") просит пояснить нижеописанный момент касательно применения положений Закона РФ N 265-ФЗ от 31 июля 2020 года, а именно:

- подпункта (а) пункта 1 Статьи 1, вносящей изменения в подпункт 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ,

- а также пункта 2 Статьи 2 указанного Закона.

В соответствии с вышеуказаннами пунктами Закона N 265-ФЗ льгота по НДС в отношении прав на программы для ЭВМ, поставляемые иностранными поставщиками, теряет силу с 1 января 2021 года.

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы по НДС является момент передачи имущественных прав. В то же время в соответствии с пунктом 4 статьи 174.2 Налогового кодекса РФ данным моментом является последний день налогового периода, в котором поступила оплата таких услуг.

Компания планирует осуществлять реализацию прав на программы для ЭВМ по лицензионным договорам во втором полугодии 2020 года. При этом оплата по данным сделкам планируется к поступлению в течение 2021 года.

Будет ли применима льгота по НДС (согласно редакции подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового Кодекса РФ, действующей до 31 декабря 2020 года) к сделке, совершенной, как указано выше (передача прав по лицензионному договору произведена до 1 января 2021 года, но оплата поступила после 1 января 2021 года)?

В случае если ответ на вышеназванный вопрос отрицательный: будет ли применима указанная льгота по НДС к обратной ситуации, когда предоплата поступила до 1 января 2021 года, а передача прав по лицензионному договору произведена после 1 января 2021 года?

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость в отношении услуг по передаче прав на использование программ для электронных вычислительных машин через сеть "Интернет", оказываемых иностранной организацией, состоящей на учете в налоговом органе на основании пункта 4.6. статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), Департамент налоговой политики сообщает следующее.

На основании положений статьи 174.2 Кодекса при оказании российским организациям (индивидуальным предпринимателям) иностранной организацией услуг в электронной форме, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, обязанность по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость в бюджет возлагается на эту иностранную организацию. При этом с учетом пункта 4.6 статьи 83 Кодекса иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, подлежит постановке на учет в налоговом органе.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 174.2 Кодекса предоставление прав на использование программ для электронных вычислительных машин, баз данных через сеть "Интернет", в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности, является услугой в электронной форме.

В настоящее время на основании подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Кодекса от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по передаче исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. В связи с этим услуги по передаче прав на использование данных результатов интеллектуальной деятельности, оказываемые иностранной организацией российской организации по лицензионному договору, освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.

Федеральным законом от 31 июля 2020 г. N 265-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 265-ФЗ) в вышеуказанный подпункт 26 пункта 2 статьи 149 Кодекса внесены изменения, согласно которым освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость будет применяться только в отношении услуг по передаче исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и базы данных, включенные в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных, прав на использование таких программ и баз данных (включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности), в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним через информационно-телекоммуникационную сеть "Интернет".

Согласно пункту 2 статьи 2 Федерального закона N 265-ФЗ данные изменения вступают в силу с 1 января 2021 года.

При этом исключений по оказываемым по договорам, заключенным до вступления в силу Федерального закона N 265-ФЗ, услугам, оказываемым иностранными организациями, состоящими на учете в налоговом органе на основании пункта 4.6. статьи 83 Кодекса, Федеральным законом N 265-ФЗ не предусмотрено.

В соответствии с пунктом 4 статьи 174.2 Кодекса при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме, указанных в пункте 1 указанной статьи, местом реализации которых признается территория Российской Федерации (за исключением оказания таких услуг через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории Российской Федерации), моментом определения налоговой базы является последний день налогового периода, в котором поступила оплата (частичная оплата) таких услуг.

Таким образом, исчисление налога на добавленную стоимость иностранной организацией, оказывающей услуги по передаче прав на использование программ для электронных вычислительных машин через сеть "Интернет" и состоящей на учете в налоговом органе на основании пункта 4.6. статьи 83 Кодекса, производится в последний день налогового периода, в котором поступила оплата (частичная оплата) таких услуг, то есть либо в момент получения предварительной оплаты либо в момент оплаты оказанных ранее услуг.

При оказании услуг в счет ранее полученной оплаты (частичной оплаты) момент определения налоговой базы у такой иностранной организации не возникает.

Учитывая изложенное, если оплата (частичная оплата) в счет оказания в 2021 году услуг по передаче прав на использование программ для электронных вычислительных машин, не включенных в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных, через сеть "Интернет", получена иностранной организацией до 1 января 2021 года, то налоговая база в отношении сумм оплаты (частичной оплаты) не определяется.

Если оплата за услуги по передаче прав на использование программ для электронных вычислительных машин, не включенных в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных, через сеть "Интернет", оказанные до 1 января 2021 года, будет получена иностранной организацией после 1 января 2021 года, то учитывая, что до 1 января 2021 в отношении таких услуг применяется освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость, налоговая база при получении такой оплаты также не определяется.