Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 10 января 2020 г. N 03-07-14/216 Об определении пропорции для ведения раздельного учета сумм НДС налогоплательщиком, осуществляющим операции, облагаемые НДС и не облагаемые (освобождаемые от налогообложения)

Вопрос: Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, используемых для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ.

В соответствии с п. 4.1 ст. 170 НК РФ указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период с учетом особенностей, установленных данным пунктом.

Согласно письму Минфина от 06.09.2018 г. N 03-07-11/63806 в пропорцию для раздельного учета "входного" НДС получаемые налогоплательщиком суммы штрафов, пеней и неустоек не учитываются.

Правовая природа процентов за пользование чужими денежными средствами (статья 395 ГК РФ) наиболее близка (идентична) неустойке (штрафу, пене), являющейся способом обеспечения обязательств (статья 330 ГК РФ), о чем свидетельствует Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016), в котором сказано, что само по себе то обстоятельство, что истец обосновывает свое требование о применении меры ответственности в виде взыскания денежной суммы за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежного обязательства п. 1 ст. 395 ГК РФ, в то время как законом или соглашением сторон на случай этого нарушения предусмотрена соответствующая неустойка и денежные средства необходимо взыскать с ответчика в пользу истца на основании п. 1 ст. 330 или п. 1 ст. 332 ГК РФ, не является основанием для отказа в удовлетворении заявленного требования.

Если размер процентов, рассчитанных на основании ст. 395 ГК РФ, превышает размер неустойки, суд при установлении факта нарушения денежного обязательства удовлетворяет исковые требования частично в пределах размера суммы неустойки, подлежащей взысканию.

Учитываются ли в пропорции для раздельного учета НДС суммы процентов за пользование чужими денежными средствами, взысканные налогоплательщиком с покупателей в судебном порядке.

Ответ: В связи с обращением о порядке определения пропорции для ведения раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) налогоплательщиком, осуществляющим операции, облагаемые НДС и не облагаемые (освобождаемые от налогообложения), Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

На основании пункта 4.1 статьи 170 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей раздельного учета сумм НДС, не подлежащих и подлежащих вычету, пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 данной статьи Кодекса, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Особенности определения данной пропорции при осуществлении операций займа в денежной форме установлены подпунктом 4 пункта 4.1 статьи 170 Кодекса, согласно которому при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения НДС на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Кодекса, учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце).

Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса понятия и термины гражданского законодательства, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этой отрасли законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) по договору займа одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. При этом пунктом 1 статьи 809 Гражданского кодекса установлено, что если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

Таким образом, суммы процентов, начисляемые на сумму займа, которые признаются стоимостью услуг по предоставлению займа денежными средствами, освобождаемых от налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 Кодекса, учитываются при расчете вышеуказанной пропорции, определяемой исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Что касается сумм процентов за пользование чужими средствами, взыскиваемых, в том числе по решению суда, в случае применения мер ответственности за неисполнение денежного обязательства, то в соответствии с пунктом 1 статьи 395 Гражданского кодекса в случаях неправомерного удержания денежных средств, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате подлежат уплате проценты на сумму долга.

Согласно пункту 4 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 8 октября 1998 г. N 13/14 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" проценты, предусмотренные пунктом 1 статьи 395 Гражданского кодекса, по своей правовой природе отличаются от процентов, подлежащих уплате за пользование денежными средствами, предоставленными по договору займа (статья 809 Гражданского кодекса), кредитному договору (статья 819 Гражданского кодекса) либо в качестве коммерческого кредита (статья 823 Гражданского кодекса). Поэтому при разрешении споров о взыскании процентов годовых суд должен определить, требует ли истец уплаты процентов за пользование денежными средствами, предоставленными в качестве займа или коммерческого кредита, либо существо требования составляет применение ответственности за неисполнение или просрочку исполнения денежного обязательства (статья 395 Гражданского кодекса).

В связи с этим в случае, если взысканные, в том числе по решению суда, суммы процентов за пользование чужими средствами, по существу, являются применяемой мерой ответственности за неисполнение или просрочку исполнения денежного обязательства, то суммы таких процентов при расчете вышеуказанной пропорции, определяемой исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период, не учитываются.

Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.