Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 12 апреля 2018 г. N 03-07-10/24472 О применении НДС и налога на прибыль организаций при осуществлении концессионером операций по созданию объектов концессионного соглашения

Вопрос: ОАО (концессионер), применяющая общую систему налогообложения, заключила концессионное соглашение с Администрацией сельского поселения (концедент) на строительство мусоросортировочного завода. Согласно соглашению финансирование осуществляется из двух источников: Концедент, из Фонда содействия реформирования ЖКХ и Концессионер из собственных средств. Концессионер от своего имени, в рамках концессионного соглашения, заключил договора подряда, поставки и монтажа с Контрагентами от своего имени. Концессионер оплачивает строительство объекта в полном объеме из собственных средств, контрагенты предоставляют документы на реквизиты Концессионера. Концедент-Администрация сельского поселения, через Казначейство, возмещает Концессионеру 60% стоимости подтвержденных расходов на создание объекта.

При вводе в эксплуатацию стоимость объекта, будет выше цены концессионного соглашения (проектно-сметная документация, госпошлины и прочие затраты не учтенные в проектно-сметной документации), Концессионер по соглашению, должен передать объект, но сумма объекта, будет выше стоимости мероприятий, определенных в концессионном соглашении.

После окончания строительства Концессионер передает объект в собственность Администрации сельского поселения, а Администрация передает право владения и пользования объектом на срок 25 лет.

Имеет ли право Концессионер возместить НДС в полном объеме, т.к. документы контрагентами предоставлены на имя Концессионера и деятельность связанная с пользованием созданного объекта будет облагаться НДС или денежные средства полученные от Концессионера в полной сумме (с НДС) относятся на себестоимость объекта?

Сумма собственных расходов на строительство объекта может учитывать как нематериальный актив, с начислением амортизации согласно сроку концессионного соглашения с уменьшением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль?

Будет ли разница в стоимости объекта являться безвозмездной передачей?

Налог на имущество платит Концессионер, он будет уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль?

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций при осуществлении концессионером операций по созданию объектов концессионного соглашения Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

В соответствии с пунктом 13 статьи 3 Федерального закона от 21 июля 2005 г. N 115-ФЗ "О концессионных соглашениях" концедент вправе принимать на себя часть расходов на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения, использование (эксплуатацию) объекта концессионного соглашения и предоставлять концессионеру государственные или муниципальные гарантии в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. Размер принимаемых концедентом на себя расходов, а также размер, порядок и условия предоставления концедентом концессионеру государственных или муниципальных гарантий должны быть указаны в решении о заключении концессионного соглашения, в конкурсной документации, в концессионном соглашении. Решение о выплате платы концедента по концессионному соглашению может быть принято в случае, если установление платы концедента по концессионному соглашению определено в качестве критериев конкурса.

Особенности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость при осуществлении операций в рамках концессионных соглашений установлены статьей 174.1 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Так, согласно нормам данной статьи при совершении в рамках концессионного соглашения операций по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) обязанности налогоплательщика налога на добавленную стоимость возлагаются на концессионера.

Кроме того, концессионеру предоставляются налоговые вычеты по товарам (работам, услугам, имущественным правам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, приобретаемым для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость. При этом необходимо учитывать, что согласно пункту 2.1 статьи 170 Кодекса в случае приобретения товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, вычету не подлежат, а учитываются в расходах (в том числе через начисленную амортизацию) при исчислении налога на прибыль организаций при условии ведения раздельного учета. Также подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам), подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации независимо от включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции.

Таким образом, в случае получения концессионером платы концедента по концессионному соглашению на возмещение предстоящих затрат концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения, суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретаемым (оплачиваемым) за счет указанной платы, вычету не подлежат, а в случае получения концессионером платы концедента по концессионному соглашению на возмещение ранее понесенных затрат концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения, суммы налога на добавленную стоимость, принятые концессионером в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), затраты на приобретение которых возмещаются за счет указанной платы, подлежат восстановлению.

Что касается применения налога на добавленную стоимость при передаче концессионером концеденту результатов работ по созданию объекта концессионного соглашения, то на основании подпункта 4.1 пункта 3 статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Кодекса такая передача налогом на добавленную стоимость не облагается.

По вопросу применения налога на прибыль организаций сообщаем, что на основании подпункта 37 пункта 1 статьи 251 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества и (или) имущественных прав, полученных по концессионному соглашению в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом первоначальная стоимость имущества, полученного в качестве объекта концессионного соглашения, определяется как рыночная стоимость такого имущества, определенная на момент его получения и увеличенная на сумму расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и доведение такого имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом (пункт 1 статьи 257 Кодекса).

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.