Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 10 ноября 2017 г. N 03-03-06/2/74188 О начислении процентов по долговому обязательству в целях НДФЛ и о начислении санкций по долговому обязательству в целях налогообложения прибыли

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.

По вопросу начисления процентов по долговому обязательству в целях налога на доходы физических лиц.

Согласно пункту 1 статьи 819 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 330 Гражданского кодекса неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Частью 21 статьи 5 Федерального закона от 21.12.2013 N 353-ФЗ "О потребительском кредите (займе)" предусмотрено, что размер неустойки (штрафа, пени) за неисполнение или ненадлежащее исполнение заемщиком обязательств по возврату потребительского кредита (займа) и (или) уплате процентов на сумму потребительского кредита (займа) не может превышать двадцать процентов годовых в случае, если по условиям договора потребительского кредита (займа) на сумму потребительского кредита (займа) проценты за соответствующий период нарушения обязательств начисляются, или в случае, если по условиям договора потребительского кредита (займа) проценты на сумму потребительского кредита (займа) за соответствующий период нарушения обязательств не начисляются, 0,1 процента от суммы просроченной задолженности за каждый день нарушения обязательств.

Таким образом, указанная норма регулирует размер неустойки (штрафа, пени) за неисполнение или ненадлежащее исполнение заемщиком своих обязательств.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций.

С учетом изложенного в случае внесения в кредитный договор изменений, отменяющих уплату процентов за пользование заемными средствами, в соответствии с положениями статьи 212 НК РФ у заемщиков возникает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

По вопросу начисления процентов по долговому обязательству в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с пунктом 6 статьи 250 НК РФ доходы налогоплательщика в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, учитываются при налогообложении прибыли в составе внереализационных доходов налогоплательщика.

Пунктом 1 статьи 328 НК РФ установлено, что сумма дохода в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями статьи 271 НК РФ.

Таким образом, суммы процентов по долговому обязательству подлежат отражению в налоговом учете исходя из условий долгового обязательства.

По вопросу начисления санкций по долговому обязательству в целях налогообложения прибыли.

В силу положений статьи 317 НК РФ при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора.

При этом, на основании подпункта 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ датой получения доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) является дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Таким образом, суммы санкций за нарушение договорных или долговых обязательств учитываются в налоговом учете на дату признания соответствующих сумм должником либо на дату вступления в законную силу решения суда о взыскании этих сумм.

При этом, по мнению Департамента, в случае когда кредитор учитывает данные суммы на дату их признания заемщиком, документами, свидетельствующими о признании должником обязанности по уплате кредитору штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств и (или) по возмещению убытков (ущерба) исходя из условий договора, может являться, например, двусторонний акт, подписанный сторонами (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.), или письмо должника или иной документ, подтверждающий факт признания должником нарушения обязательства, позволяющий определить размер признанной им суммы.