Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 9 ноября 2017 г. N 03-07-07/73674 О применении освобождения от налогообложения НДС работ по устройству внутренних инженерных систем объекта культурного наследия

Вопрос: В соответствии с пунктом 4 статьи 79 Бюджетного кодекса РФ бюджетному учреждению переданы от государственного органа полномочия государственного заказчика по заключению и исполнению государственных контрактов в отношении государственной собственности. В рамках переданных полномочий был заключен государственный контракт на выполнение комплекса работ реконструкции, реставрации и приспособлению объекта культурного наследия, внесенного в единый государственный реестр объектов культурного наследия народов РФ с учетом положений Федерального закона N 73-ФЗ.

Согласно п. 1 ст. 421 Гражданского кодекса РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора, а в соответствии с п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. При этом п. 2 ст. 424 ГК РФ установлено, что изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

В связи с этими положениями ГК РФ необходимо учитывать требования Федерального закона от 05.04.2013 г. N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ), в соответствии с ч. 2 ст. 34 которого при заключении контракта указывается, что цена контракта является твердой и определяется на весь срок исполнения контракта. В то же время данным правовым актом предусмотрена возможность снижения цены контракта на сумму НДС. Так, пп. "а" п. 1 ч. 1 ст. 95 Закона N 44-ФЗ установлено, что изменение существенных условий контракта при его исполнении не допускается, за исключением их изменения по соглашению сторон, в частности при снижении цены контракта без изменения предусмотренных контрактом количества товара, объема работы или услуги, качества поставляемого товара, выполняемой работы, оказываемой услуги и иных условий контракта.

Возможность снижения цены контракта по соглашению сторон допускается также и в Письме ФАС России от 21.08.2014 N АЦ/33651/14.

Вместе с тем следует обратить внимание, что Минфином России в письме от 20.03.2016 N 02-02-15/17135 отмечено: сфера применения Закона N 44-ФЗ, определенная ст. 1 Закона N 44-ФЗ, не включает отношения по исчислению и уплате налогов. Указанные правоотношения являются предметом регулирования НК РФ. При этом налоговые последствия сделки определяются законом, а не договором.

Включение в контракт условий, направленных на реализацию положений НК РФ, не соответствующих положениям указанного НК РФ, влечет в соответствии с п. 1 ст. 166 ГК РФ признание данного условия ничтожным. Исходя из изложенного, Минфин России полагает, что условия контракта требуется уточнить. Данное мнение Минфина России можно применить и к рассматриваемому вопросу, хотя в указанном Письме N 02-02-15/17135 и рассматривалась иная ситуация, когда возникла необходимость изменения условий контракта, если при его исполнении потребовалось включение поставщиком (подрядчиком, исполнителем) сумм, полученных по контракту, в налоговую базу по НДС.

Кроме того, поскольку НДС является косвенным налогом, то есть входит в стоимость работ и уплачивается государственным заказчиком в составе этой цены, а подрядчик только перечисляет в бюджет удержанную у государственного заказчика сумму налога, подрядчик обязан уплатить в бюджет суммы НДС, полученные от государственного заказчика; иное приведет к его неосновательному обогащению. При этом лицо, не являющееся плательщиком НДС, но получившее данный налог от покупателей, обязано перечислить налог в доход бюджета.

С учетом изложенного стороны подписали соглашение об изменении цены контракта на сумму НДС, после заключения которого стоимость контракта должна быть указана без НДС.

Правомерно освобождение от НДС работ по устройству внутренних инженерных систем в отношении объекта культурного наследия?

Ответ: В дополнение к письму от 2 ноября 2017 г. N 03-07-11/72354 Департамент налоговой и таможенной политики по вопросу применения освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость работ по устройству внутренних инженерных систем объекта культурного наследия сообщает следующее.

Согласно подпункту 15 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федераций не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (далее - НДС) (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг) по сохранению объекта культурного наследия (памятника истории и культуры) народов Российской Федерации, включенного в единый государственный реестр объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации (далее - объекты культурного наследия), выявленного объект культурного наследия, проведенных в соответствии с требованиями Федерального закона от 25 июня 2002 г. N 73-ФЗ "Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации", культовых зданий и сооружений, находящихся в пользовании религиозных организаций, включающих в себя консервационные, противоаварийные, ремонтные, реставрационные работы, работы по приспособлению объекта культурного наследия, выявленного объекта культурного наследия для современного использования" спасательные археологические полевые работы, в том числе научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы, научное руководство проведением работ по сохранению объекта культурного наследия, выявленного объекта культурного наследия, технический и авторский надзор за проведением этих работ на объектах культурного наследия, выявленных объектах культурного наследия.

Реализация работ (услуг), указанных в данном подпункте, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС при представлении в налоговые органы следующих документов:

1) справки об отнесении объекта к объектам культурного наследия, включенным в единый государственный реестр объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации, или справки об отнесении объекта к выявленным объектам культурного наследия, выданной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным Правительством Российской Федерации в области сохранения, использования, популяризации и государственной охраны объектов культурного наследия, или органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации, уполномоченным в области сохранения, использования, популяризации и государственной охраны объектов культурного наследия, в соответствии с Федеральным законом от 25 июня 2002 г. N 73-ФЗ "Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации";

2) копии договора на выполнение указанных в подпункте 15 пункта 2 статьи 149 Кодекса работ.

Учитывая изложенное, считаем, что реализация указанных работ в отношении объекта культурного наследия, включенного в единый государственный реестр объектов культурного наследия, выполняемых в рамках соответствующего договора, не облагается налогом на добавленную стоимость при предъявлении в налоговый орган указанных выше документов.

Одновременно считаем необходимым отметить, что на основании пункта 6 статьи 149 Кодекса вышеуказанные операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на ведение деятельности, лицензируемой на основании законодательства Российской Федерации.