Письмо Федеральной налоговой службы от 10 октября 2017 г. № СД-4-3/20391@ “О налогообложении налогом на прибыль организаций”

Федеральная налоговая служба, рассмотрев письмо по вопросам применения отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) государственными корпорациями, сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7.1 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» Государственной корпорацией признается не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная Российской Федерацией на основе имущественного взноса и созданная для осуществления социальных, управленческих или иных общественно полезных функций. Государственная корпорация создается на основании федерального закона. Имущество, переданное государственной корпорации Российской Федерацией, является собственностью государственной корпорации.

Согласно подпункту 3.2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущественного взноса Российской Федерации, имущественного взноса Центрального банка Российской Федерации в имущество государственной корпорации, государственной компании или фонда, созданных Российской Федерацией на основании федерального закона, формирование уставного капитала в которых не предусмотрено.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 277 Кодекса стоимость имущества (имущественных прав), полученного государственными корпорациями, созданными на основании федеральных законов, в качестве имущественного взноса Российской Федерации, признается для целей главы 25 Кодекса по стоимости, определяемой на дату получения такого имущества (имущественных прав) в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету.

При этом Минфин России в письме от 06.02.2017 № 03-03-06/3/5960 указал, что амортизация по имуществу, полученному государственной корпорацией в качестве имущественного взноса Российской Федерации, используемому как в предпринимательской деятельности, так и в некоммерческой деятельности, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации только в части, приходящейся на долю доходов от предпринимательской деятельности налогоплательщика.

В этой связи при применении государственными корпорациями соответствующих положений Главы 25 Кодекса, необходимо учитывать следующее.

1. В соответствии с пунктом 2 статьи 288 Кодекса уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса, в целом по налогоплательщику.

Так, остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу главы 25 Кодекса, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации (пункт 1 статьи 257 Кодекса).

При этом первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Между тем статьей 257 Кодекса не установлен порядок определения первоначальной и, соответственно, остаточной стоимости основных средств, полученных государственной корпорацией в качестве имущественного взноса Российской Федерации. При этом порядок определения стоимости указанного имущества в целях налогообложения прибыли установлен статьей 277 Кодекса.

Учитывая изложенное, в целях уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль доля прибыли, приходящаяся на обособленные подразделения государственной корпорации, определяется исходя из остаточной стоимости амортизируемого имущества, полученного в качестве имущественного взноса Российской Федерации и используемого в предпринимательской деятельности полностью или частично, исчисленная как разница между первоначальной стоимостью такого имущества, определенной на его дату получения в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету, и суммой амортизации, учтенной при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

2. В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода, и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Закрытый перечень имущества, не подлежащего амортизации, определен пунктом 2 статьи 256 Кодекса. При этом имущество, полученное государственной корпорацией в качестве имущественного взноса Российской Федерации, под данный перечень не подпадает.

В соответствии с пунктом 1 статьи 268 Кодекса налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации амортизируемого имущества на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу главы 25 Кодекса, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

При этом первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Между тем статьей 257 Кодекса не установлен порядок определения первоначальной и, соответственно, остаточной стоимости основных средств, полученных государственной корпорацией в качестве имущественного взноса Российской Федерации. При этом порядок определения стоимости указанного имущества в целях налогообложения прибыли установлен статьей 277 Кодекса.

В этой связи государственная корпорация при реализации объектов основных средств, полученных в качестве имущественного взноса Российской Федерации и используемых в предпринимательской деятельности полностью или частично, в целях налогообложения прибыли уменьшает доходы от такой реализации на величину остаточной стоимости реализуемого имущества, определяемой как разница между первоначальной стоимостью данных объектов, определенной на дату получения такого имущества в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету, и суммой начисленной амортизации, учтенной при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

3. Исходя из нормы пункта 1 статьи 256 Кодекса имущество налогоплательщика, которое он не использует в деятельности, направленной на получение дохода (использует исключительно в некоммерческих целях) не признается амортизируемым в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с пунктом 1 статьи 268 Кодекса при реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения (создания) этого имущества, если иное не предусмотрено пунктом 2.2 статьи 277 Кодекса, а также на сумму расходов, указанных в абзаце втором пункта 2 статьи 254 Кодекса.

Таким образом, при реализации не используемого государственной корпорацией в своей предпринимательской деятельности имущества, полученного в качестве имущественного взноса Российской Федерации, доходы от такой операции подлежат уменьшению на стоимость реализуемого имущества, определяемую в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 277 Кодекса на дату получения государственной корпорацией такого имущества в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету.