Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 14 августа 2015 г. N 03-03-05/47288 О налогообложении НДС и налогом на прибыль организаций отдельных видов доходов федеральных казенных учреждений

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль организаций отдельных видов доходов федеральных казенных учреждений и сообщает следующее.

1. По налогу на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом перечень операций, не признаваемых объектами налогообложения и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) налогом на добавленную стоимость, установлены соответственно пунктом 2 статьи 146 и статьей 149 НК РФ.

Так, на основании подпункта 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями не признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. В связи с этим услуги, оказываемые казенным учреждением, в том числе по обеспечению военнослужащих помещениями служебного жилого фонда, не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Что касается реализации казенными учреждениями товаров, то такие операции в вышеуказанный перечень не включены. Поэтому при реализации казенным учреждением товаров налог на добавленную стоимость применяется в общеустановленном порядке.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача права собственности на товары.

Таким образом, если военнослужащими спецодежда и предметы вещевого имущества не возвращаются, то право собственности на них переходит к военнослужащим. Поэтому такую передачу права собственности на спецодежду и предметы вещевого имущества следует рассматривать как операцию по реализации товаров, подлежащую налогообложению налогом на добавленную стоимость.

2. По налогу на прибыль организаций.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам для целей налогообложения прибыли организаций относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы.

Положениями статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ (статья 250 НК РФ).

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поименованы в статье 251 НК РФ. Перечень таких доходов является исчерпывающим.

На основании подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2015 года) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитывались доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

Положения указанной нормы подлежали применению только в случаях, когда услуги (работы) и иные функции, оказываемые (выполняемые) казенными учреждениями за плату, относились к государственным и (или) муниципальным.

В остальных случаях средства, получаемые казенными учреждениями за оказанные услуги (выполняемые работы) и иные функции, подлежали учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в общеустановленном порядке.

Федеральным законом от 24.11.14 N 366-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" в подпункт 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ внесены изменения, согласно которым с 1 января 2015 года при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств, полученных казенными учреждениями от оказания услуг (выполнения работ).

Таким образом, с 1 января 2015 года доходы казенных учреждений, полученные от оказания услуг (выполнения работ) за плату, не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Учитывая изложенное, доходы, полученные казенным учреждением от сдачи имущества в аренду, в том числе средства, поступающие от арендаторов в возмещение платы за коммунальные услуги, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Что касается стоимости материальных запасов, прочего имущества в виде излишков, образовавшихся из-за ошибок в учете, а также задолженности по депонированию заработанной платы и денежного довольствия, подлежащие списанию в связи с истечением срока исковой давности, то необходимо учитывать, что на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 251 при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, к которому отнесены доходы в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений. При этом учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования ведется раздельно.

Таким образом, операции, производимые казенным учреждением за счет лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), а также ошибки связанные с порядком учета имущества, приобретенного (созданного) за счет бюджетных ассигнований, не влияют на порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению, по перечню таких поступлений, установленному пунктом 2 статьи 251 НК РФ. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

К указанным целевым поступлениям согласно подпункту 16 пункта 2 статьи 251 НК РФ относятся имущественные права в виде права безвозмездного пользования государственным и муниципальным имуществом, полученные по решениям органов государственной власти и органов местного самоуправления некоммерческими организациями на ведение ими уставной деятельности.

При этом необходимо учитывать, что право безвозмездного пользования государственным и муниципальным имуществом должно быть получено некоммерческими организациями на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления.

Следовательно, если казенные учреждения, подведомственные одному органу государственной власти, осуществляют между собой передачу имущества в безвозмездное пользование на основании решения органа государственной власти на ведение уставной деятельности, то доход в виде права безвозмездного пользования указанным имуществом, полученный одним казенным учреждением от другого, не учитывается при определении налоговой базы на основании подпункта 16 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

Если иные виды доходов, указанные в письме, не могут быть квалифицированы в качестве средств целевого финансирования и целевых поступлений, а также иных видов доходов поименованных в статье 251 НК РФ, то они подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций в общеустановленном порядке.

Одновременно сообщаем, что направляемое письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.